–

az A képviseletében L. Ahopelto, az A nevében eljárva,

–

a finn kormány képviseletében A. Laine, meghatalmazotti minőségben,

–

az Európai Bizottság képviseletében P. Carlin és I. Söderlund, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv (HL 2006. L 347., 1. o.; helyesbítések: HL 2007. L 335., 60. o.; HL 2015. L 323., 31. o.; a továbbiakban: héairányelv) 135. cikke (1) bekezdése b)–d) pontjának az értelmezésére vonatkozik.

2

E kérelmet a Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (az adóbevételek jogosultjainak jogvédelmével foglalkozó hivatal, Finnország) és az A Oy társaság között egy harmadik társaság részére értékesített hitelek héa szempontjából történő kezelésére, valamint az értékesített hitelekre vonatkozó hitelkezelési szolgáltatásokra és biztosítékokra vonatkozó adójogi állásfoglalás iránti kérelem tárgyában folyamatban lévő jogvita keretében terjesztették elő.

Jogi háttér

Az uniós jog

3

A héairányelv 2. cikke a következőképpen rendelkezik:

4

A héairányelv 9. cikkének (1) bekezdése szerint:

5

A héairányelv 24. cikkének (1) bekezdése értelmében:

6

A héairányelv 135. cikkének (1) bekezdése a következőképpen szól:

A finn jog

7

Finnországban a héát a módosított, 1993. december 30‑i arvonlisäverolaki (1501/1993) (a hozzáadottérték‑adóról szóló törvény [1501/1993]) szabályozza, amely 1994. június 1‑jén lépett hatályba (a továbbiakban: héatörvény).

8

A héatörvény 1. §‑a első bekezdésének 1) pontja értelmében héát kell fizetni az állam részére a Finnországban gazdasági tevékenység keretében teljesített termék‑ vagy szolgáltatásértékesítés után.

9

A héatörvény 18. §‑ának második bekezdése szerint „szolgáltatásértékesítésnek” minősül valamely szolgáltatás ellenérték fejében történő teljesítése vagy egyéb rendelkezésre bocsátása.

10

A héatörvény 41. §‑a értelmében valamely pénzügyi szolgáltatás értékesítése nem héaköteles.

11

A héatörvény 42. §‑a első bekezdésének 2. és 3. pontja úgy rendelkezik, hogy a hitelnyújtás és más finanszírozási eszközök, valamint a hitelező általi hitelkezelés pénzügyi szolgáltatásnak minősül.

Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések

12

Az A az X bank tevékenységének fő társasága és az Y‑csoport finnországi héacsoportjának képviselője. Az Y‑csoport elsősorban héamentes pénzügyi és biztosítási szolgáltatásokat értékesít.

13

A B teljes egészében az A tulajdonában álló leányvállalat, de nem ugyanazon héacsoport részét képezi.

14

Az A által nyújtott ingatlankölcsönök nagy részét a B‑nek értékesítik piaci áron, miután az ügyfél lehívta a kölcsönt. Az ellenérték a kölcsönnek a kölcsönfelvevő által még vissza nem fizetett összegéből és a szerződés alapján a kölcsön átruházásának időpontjában járó, még meg nem fizetett kamatokból tevődik össze. A kölcsönöket többnyire a nyújtásuk napján azonnal értékesítik a B‑nek, amikor még nem halmozódtak fel kamatok. Ebben az esetben az ellenérték közvetlenül a kölcsön névértéke. Ha a kölcsönt részletekben hívják le, az az első részlet lehívását követően értékesíthető. A B nem saját maga nyújtja az ingatlanhiteleket, hanem azokat az A‑tól vásárolja meg.

15

A szóban forgó kölcsönökkel kapcsolatos valamennyi jog és kötelezettség az átruházás időpontjától a kölcsönökkel együtt a B‑re száll át, ami egyébként nem igényli a kölcsönfelvevő közreműködését.

16

A B maga nem vesz részt az ügyfélszerzésben, az ügyfélszolgálati tevékenységben és a megvett kölcsönök kezelésében. Bár a hiteleket a B‑nek utalják át, továbbra is az A a felelős azok kezeléséért. Az A a hitel teljes futamideje alatt a kölcsönfelvevők és a B között felmerülő valamennyi kérdéssel foglalkozik.

17

Az A által a B‑nek értékesített hitelek és a kapcsolódó garanciák kezelése az ilyen hitelekkel rendelkező ügyfeleknek nyújtott szolgáltatások kezelésével, valamint az átutalt hitelek nyomon követésével és letétbe helyezésével kapcsolatos, mint például a törlesztőrészletek, kamatok és jutalékok kiszámítása, a hitelek különböző módosításai és adott esetben a követelésbehajtási szolgáltatások. Az A olyan döntéseket hoz, mint például a kölcsön megújítása vagy a kölcsön futamidejének meghosszabbítása. Az A által a B részére értékesített hitelkezelési szolgáltatások tartalma megegyezik azzal, amelyet az A abban az esetben kínálna, ha ezek a hitelek nála maradnának.

18

A B‑t nagyrészt fedezett kötvényekből, valamint az A által nyújtott hitelekből és garanciákból finanszírozták. Ez utóbbi a kötvény kibocsátásával kapcsolatos valamennyi feladatot ellátja, és ezeket a szolgáltatásokat a B részére értékesíti. A B‑nek értékesített hitelek nagy része legalább futamidejének egy adott időpontjában egy kötvény biztosítékául szolgál.

19

Az A által a B‑nek értékesített kölcsönök és biztosítékaik kezelésével kapcsolatos szolgáltatások árát a szolgáltatások tényleges havi költségei alapján számítják ki. Az ellenérték a tényleges költségekből és az azok tekintetében meghatározott, megállapodás szerinti árrésből tevődik össze. Az A szolgáltatásait az árréssel növelt ténylegesen felmerült költségek alapján számlázta ki a B‑nek.

20

Az A az általa a B‑nek értékesített kölcsönök, valamint az értékesített kölcsönökkel kapcsolatos kölcsön‑ és biztosítékkezelési szolgáltatások héaszempontú kezelésére vonatkozó előzetes állásfoglalás iránti kérelemmel fordult a keskusverolautakuntához (adóügyi jogorvoslati bizottság, Finnország).

21

Az adóügyi jogorvoslati bizottság által az A tekintetében hozott adójogi állásfoglalás szerint a hiteleknek az A részéről a B részére történő értékesítése a héatörvény 41. §‑a és 42. §‑a első bekezdésének 2. pontja értelmében vett héamentes pénzügyi szolgáltatásnak minősül. Az A által a B‑nek értékesített követelésbehajtási szolgáltatások az e törvény 1. §‑a első bekezdésének 1) pontja értelmében vett héaköteles szolgáltatások. Ami a B részére értékesített hitelekhez kapcsolódó hitel‑ és biztosítékkezelési szolgáltatásokat illeti, a hitelező által végzett hitelkezelésről van szó, így azok a héatörvény 41. §‑a és 42. §‑a első bekezdésének 3) pontja értelmében vett héamentes pénzügyi szolgáltatásoknak minősülnek.

22

Az adóbevételek jogosultjainak jogvédelmével foglalkozó hivatal keresetet indított a Korkein hallinto‑oikeus (legfelsőbb közigazgatási bíróság, Finnország), a kérdést előterjesztő bíróság előtt ezen állásfoglalás azon részében történő megsemmisítése iránt, amennyiben ez utóbbi szerint az A által a B részére értékesített kezelési szolgáltatások nem tartoznak a héa hatálya alá.

23

A kérdést előterjesztő bíróságnak kétségei vannak azzal kapcsolatban, hogy az A által nyújtott, majd egy másik társaságnak értékesített hitelekkel kapcsolatos hitel‑ és garanciakezelési szolgáltatások a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja értelmében az azokat nyújtó személy általi héamentes hitelkezelésnek tekinthetők‑e. Ha nem ez a helyzet, akkor az előterjesztő bíróság azt a kérdést teszi fel, hogy az A által nyújtott szolgáltatásokat mint a 135. cikk (1) bekezdésének c) pontja értelmében vett hitelgarancia, kezesség, valamint más biztosíték és garancia átvételét mentesíteni kell‑e az adó alól, ha a társaság által nyújtott kezelési szolgáltatások egy másik pénzügyi intézmény által kibocsátott kötvénnyel biztosított hitelekhez kapcsolódnak. Ha ez a helyzet sem áll fenn, akkor az a kérdés merül fel, hogy az A által nyújtott szolgáltatásokat mint a 135. cikk (1) bekezdésének d) pontja értelmében vett pénzügyi szolgáltatásokat mentesíteni kell‑e a héa alól.

24

E körülmények között a Korkein hallinto‑oikeus (legfelsőbb közigazgatási bíróság) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:

Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről

Az első kérdésről

25

Első kérdésével a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra keresi a választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontját, hogy az abban a hitelkezelés tekintetében előírt mentesség alkalmazható az azon személy által nyújtott hitelkezelési szolgáltatásokra, aki az említett hiteleket nyújtotta, azokat ezt követően átruházta, és azokat továbbra is ellenérték fejében kezeli a kedvezményezett számára.

26

A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja értelmében a tagállamok mentesítik az adó alól azokat az ügyleteket, amelyek tárgya a „hitelnyújtás és ‑közvetítés, valamint a hiteleknek a hitelező által történő kezelése”.

27

Az állandó ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy az uniós jogi rendelkezéseket egységesen kell értelmezni és alkalmazni az Európai Unió valamennyi nyelvén készült változat figyelembevételével. Az uniós szövegek egyes nyelvi változatai közötti eltérés esetén a szóban forgó rendelkezést azon szabályozás általános rendszerére és céljára tekintettel kell értelmezni, amelynek az a részét képezi (lásd: 2013. szeptember 26‑i Bizottság kontra Franciaország ítélet, C‑296/11, nem tették közzé, EU:C:2013:612, 49. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2020. október 8‑i United Biscuits [Pensions Trustees] és United Biscuits Pension Investments ítélet, C‑235/19, EU:C:2020:801, 46. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

28

Ami a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontjában szereplő „hitelező által” feltétel szövegét illeti, az nem ad egyértelmű választ arra a kérdésre, hogy mely személyeknek kell részesülniük a hitelkezelésre vonatkozó adómentességben.

29

Ugyanis, amint arra a főtanácsnok is lényegében rámutatott indítványának 18. pontjában, a héairányelv 135. cikke (1) bekezdése b) pontjának egyes nyelvi változatai, mint például a görög („pou tis chorígise”), a francia („qui les a octroyés”) és a holland („die deze heeft verleend”) nyelvi változat a hitelnyújtás leírására az igét múlt időben használja. Így e változatok arra utalhatnak, hogy az e rendelkezésben előírt adómentességben az a személy részesül, aki a hitel összegét a múltban és a szerződéses jogviszony kezdetén kifizette a hitelfelvevőnek. Ezzel szemben az említett rendelkezés bizonyos más nyelvi változatai, mint például az angol („the person granting it”), a horvát („koja ga odobrava”), a román („care le acordă”) és a szlovén („ki kredit odobri”) nyelvi változat a „nyújt” ige folyamatos melléknévi igenevét vagy jelen idejű kijelentő módját alkalmazza. Ezek tehát úgy érthetők, mint amelyek a személy hitelezői minőségére, vagyis arra a személyre utalnak, akire a hiteleket egy másik személy engedményezte. Ezenkívül a német („Kreditgeber”) és a finn („luotonantaja”) nyelvi változatok e nyelveken a fent említett mindkét jelentéssel bírhatnak.

30

Az állandó ítélkezési gyakorlat értelmében valamely uniós jogi rendelkezés értelmezéséhez nemcsak annak kifejezéseit, hanem annak szövegkörnyezetét, és annak a szabályozásnak a célkitűzéseit is figyelembe kell venni, amelynek az említett rendelkezés a részét képezi (2014. szeptember 10‑i Ben Alaya ítélet, C‑491/13, EU:C:2014:2187, 22. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

31

Ami a „hitelező által” feltételre vonatkozó szövegkörnyezetet és azon szabályozás célkitűzéseit illeti, amelynek e feltétel a részét képezi, meg kell állapítani, hogy a héairányelv 135. cikkének (1) bekezdésében foglalt adómentességek leírására használt kifejezéseket szigorúan kell értelmezni, tekintettel arra, hogy kivételnek minősülnek azon általános elvhez képest, amely szerint az adóalany által ellenszolgáltatás fejében teljesített valamennyi szolgáltatásnyújtás után héát kell fizetni, mindazonáltal ez az értelmezés nem foszthatja meg e mentességeket attól, hogy kifejthessék hatásaikat, összeegyeztethetőnek kell lennie az említett mentességek által követett célokkal, és tiszteletben kell tartania az adósemlegesség elvének követelményeit (lásd: 2020. december 17‑i Franck ítélet, C‑801/19, EU:C:2020:1049, 31. és 32. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

32

Ezenkívül meg kell állapítani, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja egy és ugyanazon rendelkezésben mentesíti az adó alól egyrészt a „hitelnyújtást és ‑közvetítést”, másrészt pedig „a hiteleknek a hitelező által történő kezelését”. E kapcsolat arra utal, hogy az e rendelkezésben előírt mentesség az e hitelek nyújtásához kapcsolódó hitelkezelésre vonatkozik. Amint arra a főtanácsnok is rámutatott indítványának 35. pontjában, ez annak biztosítására irányul, hogy a hitelviszony keretében nyújtott valamennyi szolgáltatás mentes legyen a héa alól. Ez az összefüggés és e mentesség alkalmazási körének a „hitelező által” nyújtott szolgáltatásokra való korlátozása azt jelzi, hogy a hitelező és a hitelfelvevő közötti viszonyról van szó, és az nem terjed ki az e viszonyon kívül nyújtott szolgáltatásokra. Ennek megfelelően a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontjában előírt eltérés szigorú értelmezésével ellentétes e mentesség minden olyan helyzetre történő alkalmazása, amelyben e kapcsolat nem áll fenn.

33

Márpedig a jelen ügyben, mivel az eredeti hitelező követeléseit harmadik fél engedményesre engedményezte, e hitelek kezelése már nem illeszkedik az eredeti jogviszonyba, amely jogosultságot keletkeztetett az adómentességre, jóllehet e kezelést ténylegesen maga az eredeti hitelező végzi. Egy ilyen tevékenység, következésképpen, közvetlenül a harmadik személy engedményes részére ellenérték fejében teljesített szolgáltatásnyújtásnak minősül.

34

Amint arra a főtanácsnok is lényegében rámutatott indítványának 34. és 35. pontjában, azt a körülményt is figyelembe kell venni, hogy az uniós jogalkotó a hitelkezelésre vonatkozó mentesség személyi hatályának korlátozásával nem az e kezelés harmadik személynek történő kiszervezését kívánta adózási szempontból elősegíteni. Ebből következik, hogy az említett mentességet úgy kell értelmezni, hogy az az eredeti hitelező és az adós között fennálló hitelviszony keretében végzett hitelkezelésre terjed ki.

35

Ezt az értelmezést megerősítik a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja által követett célok is. E célkitűzések nem azt követelik meg, hogy az e rendelkezésben előírt adómentesség arra a hitelkezelésre vonatkozzon, amikor e kezelést a hitelt nyújtó személy végzi, de azt később egy másik személyre ruházta át.

36

A Bíróság ítélkezési gyakorlatából ugyanis az következik, hogy a tagállamok forgalmi adóra vonatkozó jogszabályainak összehangolásáról – Közös hozzáadottértékadó‑rendszer: egységes adóalap megállapításról szóló, 1977. május 17‑i 77/388/EGK hatodik tanácsi irányelv (HL 1977. L 145., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet, 23. o.) 13. cikke B. részének d) pontjában, valamint a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b)–g) pontjában szereplő pénzügyi ügyletek adómentességének célja az adóalap, valamint a levonható héa összegének meghatározásával kapcsolatos nehézségek kiküszöbölésére és a fogyasztói hitel költségei növekedésének elkerülésére irányul (2007. április 19‑i Velvet & Steel Immobilien ítélet, C‑455/05, EU:C:2007:232, 24. pont; 2011. március 10‑i Skandinaviska Enskilda Banken ítélet, C‑540/09, EU:C:2011:137, 21. pont); lásd még ebben az értelemben: 2018. július 25‑i DPAS ítélet, C‑5/17, EU:C:2018:592, 46. pont).

37

Mivel a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b)–g) pontjában előírt adómentességek megegyeznek a korábban a 77/388 hatodik irányelv 13. cikke B. része d) pontjának 1–6. alpontjában előírt adómentességekkel, azok lényegének módosítása nélkül, az ez utóbbi rendelkezésekre vonatkozó ítélkezési gyakorlat továbbra is releváns a héairányelv egyenértékű rendelkezéseinek értelmezése szempontjából (2016. május 26‑i Bookit ítélet, C‑607/14, EU:C:2016:355, 32. pont).

38

Ami az első célt, vagyis az adóalap, valamint a levonható héa összegének meghatározásával kapcsolatos nehézségek kiküszöbölését illeti, az Európai Bizottság joggal hivatkozik arra, hogy nem egy olyan helyzetről van szó, mint amely az alapügyben szerepel, amelyben a hitelkezelést a hitelező végzi, de azt később egy másik személyre engedményezte.

39

Az adóalap és a levonható héa összegének meghatározásával kapcsolatos nehézségek ugyanis általában az eredeti hitelező és az adós közötti viszonyban jelennek meg, amelyben nehézségekbe ütközhet az adómentes hitelnyújtás ellenértéke és az ahhoz kapcsolódó kezelési ügyletek ellenértéke közötti különbségtétel. Márpedig egy, az alapügyben szereplőhöz hasonló olyan helyzetben, amelyben a hitelek kezelése az A által a B részére a tényleges költségek és a megállapodás szerinti árrés alapján kiszámlázott külön szolgáltatás tárgyát képezi, nem állnak fenn ilyen nehézségek. E körülmény megerősíti azt az értelmezést, amely szerint a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontjában előírt adómentesség nem terjed ki az így kiszervezett kezelési szolgáltatásokra.

40

A héairányelv 135. cikke (1) bekezdése b) pontjának a második célkitűzés, vagyis a fogyasztói hitelköltségek emelkedése elkerülésének fényében történő értelmezése is megerősíti e megfontolásokat.

41

Először is egy, az alapügyben szereplőhöz hasonló helyzetben, amelyben a hiteleket átruházó társaság hitelkezelési szolgáltatásait az azokat megszerző társaságnak, nem pedig a hitelfelvevőknek nyújtja, e szolgáltatásokat nem közvetlenül ez utóbbiaknak számlázzák ki. Az erre vonatkozó héát tehát nem fizethetik meg közvetlenül az adósok, akik nem igénybevevői az említett szolgáltatásoknak.

42

Másodsorban, még ha nem is zárható ki, hogy az engedményező által az engedményesnek nyújtott hitelkezelési szolgáltatásokra vonatkozó héa közvetett hatást gyakorol a hitelfelvevők finanszírozási költségeire, ez nem jelenti azt, hogy a héának megfelelő összeg automatikusan átkerül a hitelfelvevőkre. E költségeknek a hitelfelvevőre való áthárítása kockázata többek között a hitel sajátos feltételeitől, az érintett társaságok marketing‑ és pénzügyi stratégiájától vagy a piaci versenyhelyzettől függ.

43

A hitelkezelés kiszervezése mindenesetre költségnövekedést eredményezhet, függetlenül attól, hogy a kezelési szolgáltatások héakötelesek‑e vagy sem.

44

Egyébiránt az állandó ítélkezési gyakorlatból az következik, hogy a héairányelvet a közös héarendszer alapvető elemét képező adósemlegesség elvének megfelelően kell értelmezni, amely tiltja, hogy az azonos tevékenységet végző gazdasági szereplőket eltérően kezeljék a héa kivetése során. A tagállamok valamennyi, héakivetésre irányuló tevékenysége során tiszteletben kell tartani ezen elvet (lásd: 2015. december 17‑i WebMindLicenses ítélet, C‑419/14, EU:C:2015:832, 41. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat; 2016. április 7‑i Degano Trasporti ítélet, C‑546/14, EU:C:2016:206, 21. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

45

Amint azt a főtanácsnok is hangsúlyozta indítványának 36. pontjában, a héa szempontjából nem állhat fenn eltérő bánásmód a hitelek engedményese részére értékesített hitelkezelési szolgáltatások között annak alapján, hogy e szolgáltatások nyújtója az eredetileg a hitelt nyújtó engedményező vagy valamely más személy. Márpedig ez utóbbi esetben nyilvánvaló, hogy a kezelési szolgáltatások héakötelesek.

46

A fenti megfontolások összességére figyelemmel az első kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontját úgy kell értelmezni, hogy az abban a hitelkezelés tekintetében előírt mentesség nem alkalmazható az azon személy által nyújtott hitelkezelési szolgáltatásokra, aki az említett hiteleket nyújtotta, azokat ezt követően átruházta, és azokat továbbra is ellenérték fejében kezeli az engedményes számára.

A második kérdésről

47

Második kérdésével, amelyet arra az esetre tett fel, ha az első kérdésre nemleges választ kell adni, a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontját, hogy a hitelező által nyújtott kezelési szolgáltatásokat mentesíteni kell a héa alól, amennyiben azok az e rendelkezés értelmében vett kötelezettségek, kezességek vagy más biztosítékok és garanciák átvállalásának minősülnek, amennyiben e szolgáltatások egy másik pénzügyi intézmény által kibocsátott kötvény biztosítékául szolgáló hitelekre vonatkoznak.

48

A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében a tagállamok mentesítik az adó alól a „hitelgaranciával, kezességgel, valamint más biztosíték és garancia közvetítése vagy átvétele, valamint a hitelgaranciának a hitelt nyújtó által történő kezelésével” kapcsolatos ügyleteket.

49

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy az elsősorban e rendelkezés első részére vonatkozik, vagyis arra a kérdésre, hogy a szóban forgó szolgáltatások a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében vett kötelezettségek, kezességek vagy más biztosítékok és garanciák átvállalásának minősíthetők‑e.

50

E tekintetben meg kell állapítani, hogy a jelen ügyben szóban forgóhoz hasonló, a vevő javára végzett hitelkezelésből álló szolgáltatások önmagukban nem minősíthetők a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontja értelmében vett kötelezettségek, kezességek vagy más biztosítékok és garanciák átvállalásának. Az ilyen átvállalás ugyanis nem tekinthető egyenértékűnek a biztosítéknak minősülő hitelkezeléssel, annál is inkább, mivel az e rendelkezésben adómentességet élvezőként említett egyetlen kezelési tevékenység a hitelgaranciáknak a hitelt nyújtó személy általi kezelésére vonatkozik.

51

Egyébiránt a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja kifejezetten említi a hitelkezelést. Amint azt a főtanácsnok is hangsúlyozta indítványának 44. pontjában, a héairányelv 135. cikke (1) bekezdése c) pontjának a hitelkezelésre való alkalmazása megfosztaná hatékony érvényesülésétől a hitelkezelésre vonatkozó héamentesség alkalmazási körének korlátozását, amely adómentesség tekintetében a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja előírja, hogy az csak a hiteleket nyújtó személyre alkalmazható.

52

Ebből következik, hogy a második kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezésben a kötelezettségek, kezességek vagy más biztosítékok és garanciák átvállalására előírt adómentesség nem alkalmazható az e hiteleket nyújtó személy által nyújtott olyan hitelkezelési szolgáltatásokra, amelyek egy olyan más pénzügyi intézmény által kibocsátott kötvény biztosítékául szolgáló hitelekre vonatkoznak, amelyre az említett hiteleket átruházták.

A harmadik kérdésről

53

Harmadik kérdésével, amelyet arra az esetre tett fel, ha a második kérdésre nemleges választ kell adni, a kérdést előterjesztő bíróság arra vár választ, hogy úgy kell‑e értelmezni a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját, hogy a követelésekre vonatkozó ügyleteknek az e rendelkezésben előírt adómentessége alkalmazható egy más társaságra átruházott hiteleknek az engedményező általi kezelésére.

54

A héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontja szerint a tagállamok mentesítik az adó alól „a betétekre, folyószámlákra, fizetésekre, átutalásokra, követelésekre, csekkekre és egyéb forgatható értékpapírokra vonatkozó ügyleteket, kivéve a követelésbehajtást”.

55

A Bíróság ítélkezési gyakorlatából kitűnik, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában szereplő ügyletek a pénzügyi ügyletek területéhez tartoznak, és többek között olyan fizetési eszközökre vonatkoznak, amelyek működési módja pénzmozgást foglal magában (lásd: 2025. augusztus 1‑jei Határ Diszkont ítélet, C‑427/23, EU:C:2025:596, 68. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

56

Az a szempont, amely lehetővé teszi a pénzmozgással járó, a jogi és pénzügyi helyzetben változást eredményező és a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában előírt adómentesség hatálya alá tartozó ügylet megkülönböztetését egy ilyen hatásokkal nem járó, így ennélfogva ezen adómentesség hatálya alá nem tartozó ügylettől, abban rejlik, hogy az adott ügylet ténylegesen vagy feltételesen átruházza‑e a szóban forgó pénzeszközök feletti tulajdonjogot, vagy arra irányul, hogy ellássa egy ilyen fizetés jellemző és lényegi funkcióit (lásd: 2025. augusztus 1‑jei Határ Diszkont ítélet, C‑427/23, EU:C:2025:596, 71. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

57

A jelen ügyben az iratokban semmi nem utal arra, hogy a kérdést előterjesztő bíróság által nyújtott leírásnak megfelelő kezelési szolgáltatások pénzeszközök tulajdonjogának átruházásából állnak, vagy egy ilyen átruházás sajátos és lényegi funkcióit látják el, így az ilyen szolgáltatások nem minősülnek a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontjában előírt követelésekre vonatkozó ügyletek egyikének sem.

58

Egyébiránt, amint az a fenti 51. pontból kitűnik, annak elkerülése érdekében, hogy a hitelkezelésre vonatkozó héamentesség alkalmazási körének korlátozását, amely mentesség tekintetében a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontja előírja, hogy az csak a hitelezőre alkalmazható, megfosszák hatékony érvényesülésétől, a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontja nem tekinthető úgy, hogy az alkalmazható a hitelkezelésre.

59

Ebből következik, hogy a harmadik kérdésre azt a választ kell adni, hogy a héairányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját úgy kell értelmezni, hogy az e pontban a követelésekre vonatkozó ügyletek tekintetében előírt adómentesség nem alkalmazható az e hitelező által más pénzügyi intézményre átruházott hitelekre vonatkozóan nyújtott hitelkezelési szolgáltatásokra.

A költségekről

60

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Törvényszék elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.

1)

A közös hozzáadottértékadó‑rendszerről szóló, 2006. november 28‑i 2006/112/EK tanácsi irányelv 135. cikke (1) bekezdésének b) pontját

2)

A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének c) pontját

3)

A 2006/112 irányelv 135. cikke (1) bekezdésének d) pontját