Неокончателна редакция
ЗАКЛЮЧЕНИЕ НА ГЕНЕРАЛНИЯ АДВОКАТ
A. RANTOS
представено на 15 октомври 2026 година(1)
Дело C‑477/25
Finanzamt X
срещу
Servicekörperschaft
(Преюдициално запитване, отправено от Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд, Германия)
„ Преюдициално запитване — Държавни помощи — Член 107, параграф 1 ДФЕС — Понятие „държавна помощ“ — Селективност на данъчна мярка — Определяне на референтната рамка — Дерогация — Национална правна уредба, която предвижда разширяване на обхвата на някои данъчни облекчения по отношение на организациите, предоставящи услуги на организации с нестопанска цел в рамките на планирано сътрудничество — Освобождаване от корпоративен данък и от данък върху доходите от стопанска дейност — Директива 2006/112/ЕО — Намалена ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) — Член 108, параграф 3 ДФЕС — Съществуващи или нови помощи — Изменение на съществуваща помощ — Изменение на критериите за идентифициране на получателите на помощ “
Въведение
1. Настоящото преюдициално запитване е отправено от Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд, Германия) в рамките на спор между дружество с ограничена отговорност и германската данъчна администрация във връзка с признаването на статут на организация, преследваща общественополезни, благотворителни или религиозни цели поради сътрудничеството му с организация с нестопанска цел.
2. Запитването се отнася до тълкуването на правилата на Съюза в областта на държавните помощи и повдига, от една страна, въпроса дали разширяването на обхвата на данъчните облекчения — от които първоначално се ползват организациите с нестопанска цел, преследващи посочени в устава им общественополезни, благотворителни или религиозни цели — по отношение на организации, които преследват същите цели чрез планирано сътрудничество с организации с нестопанска цел, представлява държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС, и от друга страна, въпроса дали, след като тези данъчни облекчения са били въведени с национална правна уредба, предхождаща Договора за ЕИО, разширяването на обхвата им, произтичащо от извършено през 2020 г. изменение на релевантната национална правна уредба, представлява „нова помощ“, за която Европейската комисия следва да бъде предварително уведомена по смисъла на член 108, параграф 3 ДФЕС.
3. Основният въпрос по това дело по същество е дали разширяването на обхвата на режим на данъчни облекчения по отношение на организациите, преследващи общественополезни, благотворителни или религиозни цели чрез сътрудничеството си с организации с нестопанска цел, които преследват пряко такива цели, им предоставя селективно предимство по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС.
Правна уредба
Правото на Съюза
4. Съгласно член 98, параграф 1, първа и втора алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност(2):
„Държавите членки могат да прилагат най-много две намалени ставки.
Намалените ставки се определят като процент от данъчната основа, който не е под 5 %, и се прилагат единствено за доставките на стоки и услуги, включени в списъка в приложение III“.
5. Приложение III към тази директива е озаглавено „Списък на доставките на стоки и услуги, за които могат да бъдат приложени намалените ставки и освобождаването с приспадане на ДДС, посочени в член 98“ и точка 15 от него има следното съдържание:
„Доставка на стоки и услуги от организации, ангажирани с работа по социални грижи или социално осигуряване, съгласно определението, дадено от държавите членки, и признати от държавите членки като предназначени за социални грижи, доколкото тези сделки не са освободени съгласно членове 132, 135 и 136“.
Германското право
Закон за корпоративното подоходно облагане
6. Съгласно член 5, параграф 1, точка 9 от Körperschaftsteuergesetz (Закон за корпоративното подоходно облагане), в редакцията му от 15 октомври 2002 г.(3):
„Освобождават се от корпоративен данък:
[...]
9) организациите, обединенията на лица и имуществените маси, които съгласно устава, учредителния акт или друг устройствен акт и предвид действителното им управление преследват изключително и пряко общественополезни, благотворителни или религиозни цели (членове 51—68 от Данъчния кодекс). Ако се осъществява търговска дейност, освобождаването се изключва“.
Закон за данъка върху доходите от стопанска дейност
7. Член 3, точка 6 от Gewerbesteuergesetz (Закон за данъка върху доходите от стопанска дейност), в редакцията му от 24 октомври 2002 г.(4), гласи:
„Освобождават се от данък върху доходите от стопанска дейност:
[…]
6) организациите, обединенията на лица и имуществените маси, които съгласно устава, учредителния акт или друг устройствен акт и предвид действителното им управление преследват изключително и пряко общественополезни, благотворителни или религиозни цели (членове 51—68 от Данъчния кодекс). В случай на продължаване на търговска дейност, с изключение на селското и горското стопанство, освобождаването от данък се изключва“
Закон за данъка върху оборота
8. Член 12, параграф 2, точка 8, буква а) от Umsatzsteuergesetz (Закон за данъка върху оборота) от 21 февруари 2005 г.(5) предвижда:
„Данъчната ставка се намалява на 7 % за следните сделки:
[…]
8) а) услугите на организации, които преследват изключително и пряко общественополезни, благотворителни или религиозни цели (членове 51—68 от Данъчния кодекс). Това не се прилага за услуги, предоставяни в рамките на търговска дейност. Що се отнася до услугите, предоставяни от структура, извършваща стопанска дейност в рамките на [организация с нестопанска цел (наричана по-нататък „ОНЦ“)], посочена в членове 66—68 от Данъчния кодекс, първото изречение се прилага само ако основната цел на тази организация не е да генерира допълнителни приходи, като извършва сделки, които се конкурират пряко с доставките на други търговци, подлежащи на облагане с общата данъчна ставка, или ако чрез тези услуги на своите структури, извършващи стопанска дейност, посочени в членове 66—68 от Данъчния кодекс, организацията сама осъществява посочените в устава ѝ цели, даващи право на данъчно облекчение. Организациите осъществяват сами посочените в устава им цели, даващи право на данъчно облекчение, чрез своите структури, извършващи стопанска дейност в рамките на ОНЦ, посочени в членове 66—68 от Данъчния кодекс, когато получателите на услугите или лицата, участващи в предоставянето им, са обхванати от посочените в устава цели на организацията, даващи право на данъчно облекчение“.
Данъчен кодекс
9. Член 51, параграф 1 от Abgabenordnung (Данъчен кодекс), в редакцията му, приложима към спора по главното производство(6), гласи:
„Следните разпоредби се прилагат, когато законът предоставя данъчни облекчения на организация с мотива, че тя преследва пряко и изключително посочени в устава ѝ общественополезни, благотворителни или религиозни цели (дейности, даващи право на данъчни облекчения). Под „организация“ се разбира организациите, обединенията на лица и имуществените маси по смисъла на Закона за корпоративното подоходно облагане“.
10. Съгласно член 55, параграф 1 от този кодекс:
„Насърчаването или подпомагането е безкористно, ако с него не се преследват предимно собствени икономически цели, например търговски или други стопански цели, и са изпълнени следните изисквания:
1) Средствата на организацията могат да се използват само за цели, предвидени в устава ѝ. Членовете или партньорите (членове по смисъла на настоящите разпоредби) не могат да получават нито дялове от печалбата, нито в качеството си на членове други разпределени части от средствата на организацията. Организацията не може да използва средствата си нито за пряко, нито за непряко насърчаване или подпомагане на политически партии.
2) При прекратяване на членството си или при доброволно или принудително прекратяване на организацията членовете получават само направените парични вноски в капитала и пазарната стойност на непаричните си вноски.
3) Организацията не може да облагодетелства което и да е лице чрез разходи, които не са свързани с целта на организацията, или чрез непропорционално високо възнаграждение.
4) Когато организацията е доброволно или принудително прекратена или когато престане да преследва предишната си цел, имуществото ѝ, което надвишава направените от членовете парични вноски в капитала и пазарната стойност на непаричните им вноски, може да се използва само за цели, даващи право на данъчни облекчения (принцип на обвързаност на имуществото). Това изискване е изпълнено и ако имуществото трябва да се прехвърли на друга ползваща данъчни облекчения организация или на публичноправно юридическо лице за цели, даващи право на данъчни облекчения.
5) При спазване на разпоредбите на член 62 организацията трябва по принцип да използва своевременно средствата си за посочените в устава цели, даващи право на данъчни облекчения. Използване в този смисъл е също използването на средства за придобиване или създаване на имущество, служещо за предвидените в устава цели. Средствата се считат за използвани своевременно, когато се използват за посочените в устава цели, даващи право на данъчни облекчения, не по-късно от две календарни или финансови години след тяхното натрупване. Първо изречение не се прилага за организации с годишен приход не повече от 45 000 евро“.
11. Член 57, параграфи 1 и 3 от посочения кодекс гласи:
„1. Организация преследва пряко посочените в устава си цели, даващи право на данъчно облекчение, когато самата тя осъществява тези цели. Това може да се реализира също чрез сътрудници, ако според обстоятелствата по случая, и по-специално според правните и фактическите отношения, които съществуват между организацията и сътрудника, дейността на сътрудника трябва да се разглежда като дейност на самата организация.
[…]
3. Дадена организация преследва пряко целите си, даващи право на данъчно облекчение, по смисъла на параграф 1, първо изречение дори ако в съответствие с устава осъществява цел, даваща право на данъчно облекчение, чрез планирано сътрудничество с най-малко една друга организация, която освен това отговаря на условията по членове 51—68. Членове 14 и 65—68 се прилагат, при условие че, за да се определи качеството на извършваща стопанска дейност структура на дадена организация с нестопанска цел дейностите на организациите, които съгласно първо изречение си сътрудничат, следва да бъдат обединени“.
12. Член 59 от същия кодекс предвижда:
„Данъчните облекчения се предоставят, ако в устава, учредителния акт или друг устройствен акт (устав за целите на настоящите разпоредби) се посочва каква е преследваната от организацията цел съгласно устава, че тази цел отговаря на изискванията на членове 52—55 и че тя се преследва изключително и пряко; действителната управленска дейност трябва да съответства на тези разпоредби от устава“.
13. Член 60a, параграф 1 от Данъчния кодекс гласи:
„Спазването на свързаните с устава изисквания, посочени в членове 51, 59, 60 и 61, се установява в отделно решение. Определянето на съответствието на устава е задължително за данъчното облагане на организацията и на данъчнозадължените лица, които финансират организацията чрез дарения и социалноосигурителни вноски“.
Спорът в главното производство, преюдициалните въпроси и производството пред Съда
14. Съгласно германското право структура, извършваща стопанска дейност в рамките на организация с нестопанска цел („Zweckbetrieb“)(7), се ползва от данъчни облекчения(8) при спазване на условията по членове 51—68 от Данъчния кодекс(9). От 2020 г. с член 57, параграф 3 от този кодекс (наричан по-нататък „спорната мярка“)(10) се разширява обхватът на тези облекчения по отношение на обслужващите организации („Servicekörperschaften“), които пряко преследват посочените в устава им общественополезни цели чрез планирано сътрудничество с поне една организация с нестопанска цел, която отговаря на необходимите условия, за да се ползва от посочените облекчения (наричани по-нататък „обслужващите организации“).
15. Ответникът в главното производство е една от тези обслужващи организации(11) и спорът в това производство се отнася до неговото искане да се признае, че уставът му отговаря на условията, приложими за организациите с нестопанска цел, които изпълняват необходимите условия, за да се ползват от разглежданите данъчни облекчения(12).
16. В това производство(13) Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд), запитващата юрисдикция, иска да се установи дали спорната мярка във връзка с други разпоредби на Данъчния кодекс води до предоставянето на държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС и ако това е така, дали тази помощ представлява „нова помощ“, за която важи задължението за предварително уведомяване на Комисията по силата на член 108, параграф 3 ДФЕС.
17. При тези обстоятелства Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:
„1) Трябва ли член 107, параграф 1 ДФЕС да се тълкува в смисъл, че е налице държавна помощ, попадаща в обхвата на тази разпоредба, ако съгласно национална правна уредба за стопанска дейност на организация се предоставя данъчното облекчение, предвидено за структура, извършваща стопанска дейност в рамките на организация с нестопанска цел (Zweckbetrieb), дори ако организацията не трябва сама да осъществява пряко посочените в устава си цели, даващи право на данъчни облекчения, а съгласно устава въпросните цели могат да се преследват чрез планирано сътрудничество с друга ползваща данъчни облекчения организация, така че в качеството си на обслужваща организация (Servicekörperschaft) организацията може, като ползва данъчни облекчения, да предоставя на тази друга организация услуги от всякакъв вид в условия на конкуренция с доставчици на услуги, които не се ползват от данъчни облекчения?
2) Пречка ли е за необходимото за тази цел селективно предимство фактът, че спрямо обслужващата организация се прилагат ограничения съгласно законодателството в областта на общественополезната дейност, по-специално с оглед на използването на средства и обвързаността на имуществото?
3) В случай, че се отговори утвърдително на въпроса относно наличието на помощ: трябва ли член 108, параграф 3 ДФЕС да се тълкува в смисъл, че е налице изменение на помощта, което попада в обхвата на тази разпоредба, ако националното право предвижда данъчно облекчение за стопанска дейност като извършваща стопанска дейност структура още преди 1 януари 1958 г., но впоследствие приложното поле на въпросното данъчно облекчение е разширено по такъв начин, че обслужващата организация може да предоставя, като се ползва от данъчни облекчения, услуги от всякакъв вид на друга ползваща данъчни облекчения организация в условия на конкуренция с доставчици на услуги, които не се ползват от данъчни облекчения?“.
18. Писмени становища до Съда представят ответникът в главното производство, германското правителство и Комисията.
По преюдициалните въпроси
По първия и втория въпрос, отнасящи се до селективността на мярката
19. С първия и втория си въпрос, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали спорната мярка води до предоставянето на държавна помощ по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС в полза на обслужващите организации, и по-специално дали отговаря на предвидения в тази разпоредба критерий за селективност с оглед на ограниченията, на които подлежат тези организации във връзка с използването на средствата и обвързаността на имуществото им.
Предварителни бележки относно селективността на данъчна мярка по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС
20. В самото начало припомням, че член 107, параграф 1 ДФЕС закрепва общия принцип за забрана на държавните помощи и обвързва квалифицирането на държавна мярка като държавна помощ с изпълнението на няколко кумулативни условия, сред които е условието за селективност на разглежданата мярка. В областта на данъчното облагане последното условие е тясно свързано с условието за наличие на икономическо предимство за получателя, така че тези две условия по принцип се разглеждат заедно под понятието „селективно предимство“(14).
21. Съгласно постоянната практика на Съда наличието на селективно предимство предполага да се определи дали в рамките на даден правен режим разглежданата национална мярка може да постави в по-благоприятно положение „определени предприятия или производството на някои стоки“ спрямо други, които се намират, от гледна точка на преследваните от този правен режим цели, в сходно фактическо и правно положение и които по този начин са обект на диференцирано третиране, което по същество може да се квалифицира като дискриминационно(15).
22. По-специално, условието за селективност на мярката може да бъде разгледано чрез анализ в три етапа. По същество трябва, на първо място, да се установи коя е референтната рамка, тоест приложимият в съответната държава членка „обичаен“ режим на данъчно облагане, и на второ място, да се докаже, че разглежданата данъчна мярка дерогира референтната рамка, доколкото въвежда диференциация между оператори, които от гледна точка на целта на тази система се намират в сходно фактическо и правно положение. Понятието „държавна помощ“ обаче не се отнася до мерките, които въвеждат такава диференциация и които следователно са селективни a priori, когато съответната държава членка успее да докаже, на трето място, че тази диференциация е обоснована, тъй като произтича от естеството или от структурата на системата, в която се вписват тези мерки(16).
23. Спорната мярка следва да се разгледа именно в светлината на тези принципи. За целта следва да се разграничат, от една страна, освобождаванията от корпоративен данък и от данък върху доходите от стопанска дейност, които по принцип са от компетентността на държавите членки в областта на данъчното облагане, и от друга страна, намалената ставка на ДДС, която попада в приложното поле на Директивата за ДДС и поради това е предмет на хармонизация в рамките на Съюза.
По селективността на освобождаванията от корпоративен данък и данък върху доходите от стопанска дейност
– По първия етап от анализа: установяване на референтната рамка
24. Като начало припомням, че определянето на референтната рамка е от особено значение, когато става дума за данъчни мерки, тъй като наличието на икономическо предимство по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС може да се установи само при сравнение с т.нар. „обичайно“ данъчно облагане(17).
25. В това отношение е важно да се подчертае, от една страна, че референтната рамка трябва да се определи въз основа на обективно изследване на съдържанието, връзката и конкретните последици от приложимите норми съгласно правото на съответната държава членка. Селективността на дадена данъчна мярка не може да се преценява с оглед на референтна рамка, включваща няколко разпоредби от правото на тази държава, които са били извадени изкуствено от по-широка законодателна рамка. Следователно, когато данъчната мярка е неделима от общата система на данъчно облагане в посочената държава, именно тази система трябва да се използва като референтна. Обратно, когато съответната мярка може ясно да се отдели от общата система, не е изключено релевантната за целите на преценката референтна рамка да е по-тясна от съответната обща система и дори да съвпада със самата мярка, ако последната представлява норма със самостоятелна правна логика и не е възможно да се установи наличие на съгласувана нормативна съвкупност извън нея(18).
26. От друга страна, следва да се припомни, че извън областите, в които данъчното право на Съюза е предмет на хармонизация, съответната държава членка, чрез упражняване на собствените си правомощия в областта на прякото данъчно облагане и при зачитане на данъчната си автономия, определя конститутивните характеристики на данъка, които по принцип определят референтната рамка или „обичайния“ данъчен режим, от който следва да се анализира условието за селективност(19). Това определяне на конститутивните характеристики на данъка включва определянето на данъчната основа, данъчното събитие и възможните освобождавания от облагане с този данък(20).
27. Тъй като корпоративното облагане и облагането на доходите от стопанска дейност не са предмет на хармонизация в рамките на Съюза, при упражняване на правомощията си в областта на прякото данъчно облагане съответната държава членка следва да определи конститутивните характеристики на данъка. В случая е безспорно, че съгласно разпоредбите на Закона за корпоративното подоходно облагане и на Закона за данъка върху доходите от стопанска дейност печалбите, получени от икономически дейности на установени на германска територия организации, се облагат с тези два данъка. Преюдициалното запитване обаче не дава повече уточнения относно конститутивните характеристики на посочените данъци, а единствено уточнява, че целта им е еднаквото облагане на доходите, получени от икономическа дейност.
28. В това отношение и без да се засяга фактическата преценка, която е от компетентността на запитващата юрисдикция, констатирам, че двата разглеждани данъка, изглежда, имат за цел да осигурят данъчни приходи в зависимост от получените от икономически дейности печалби, вероятно въз основа по-специално на принципа на финансовите възможности, разбиран като способността за плащане на данъка в зависимост от доходите на данъчнозадълженото лице(21). По-конкретно, струва ми се, че облагаемата основа на обслужващите организации се определя, подобно на тази на другите дружества, в зависимост от нетната печалба от упражняването на тяхната икономическа дейност през данъчната година.
29. Не изглежда обаче, че освобождаването на обслужващите организации от разглежданите данъци е в съответствие със смисъла на последните. От една страна, констатирам, че извършваните от тези организации икономически дейности могат да генерират печалба, и от друга страна, считам, че особеното им положение, и по-специално ограниченията, на които подлежат във връзка с използването на средствата и обвързаността на имуществото им(22), не е пречка за получаването на тези печалби и следователно не може да засегне финансовите им възможности. Макар възможността на съответните организации да разполагат с така натрупаните икономически ресурси, да е ограничена, това не засяга нито реализирането на печалби, нито финансовите възможности на тези организации.
30. С други думи, въведените със спорната мярка освобождавания не са свързани с естеството на печалбите, реализирани от разглежданите организации, които сами по себе си не се различават от тези, получени от всяка друга икономическа дейност. Доколкото допринасят за постигането на цели от общ интерес, те са свързани по-скоро с целта на извършваните дейности, както и с условията за използване на тези печалби(23).
31. Освен това и без да се засягат проверките, които запитващата юрисдикция следва да извърши, отбелязвам, че противно на поддържаното от ответника в главното производство, от акта за преюдициално запитване не следва, че разглежданите в главното производство освобождавания могат да бъдат обосновани с други цели, по-специално от нефискален характер по смисъла на решение Prezydent Miasta Mielca(24).
32. Впрочем обстоятелството, че спорната мярка е изменила национално законодателство, предхождащо влизането в сила на Договора за ЕИО, според мен също не подкрепя тезата, че тази мярка е част от референтната рамка. Всъщност би било изненадващо да се счита, че мярка, приета няколко десетилетия след въвеждането на разглежданите данъци, отговаря на съществените им характеристики, произтичащи от първоначално приложимото законодателство.
33. В крайна сметка, без да се засяга преценката, която запитващата юрисдикция следва да извърши по отношение на присъщите на разглежданите данъци характеристики, считам prima facie, че спорната мярка не е част от приложимата референтна рамка.
– По втория етап от анализа: наличие на диференциация между оператори, които се намират в сходно фактическо и правно положение
34. Ако се приеме, че предвидените със спорната мярка освобождавания дерогират референтната рамка, следва да се провери дали тази мярка въвежда диференциация между оператори, които от гледна точка на целта на тази рамка се намират в сходно фактическо и правно положение, в съответствие с цитираната в точка 22 от настоящото заключение практика на Съда.
35. В случая с посочената мярка в обхвата на предоставените на организациите с нестопанска цел данъчни облекчения са включени и обслужващите организации. Така тези две категории организации се ползват от данъчни облекчения, от които са изключени другите образувания, и по-специално предприятията със стопанска цел. Ето защо следва да се провери дали с оглед на целите, преследвани с корпоративния данък и с данъка върху доходите от стопанска дейност, обслужващите организации се намират във фактическо и правно положение, сходно с това на облаганите с тези данъци предприятия.
36. В това отношение отбелязвам, че според запитващата юрисдикция целта на посочените данъци е еднаквото данъчно облагане на доходите от икономическа дейност. Следователно именно с оглед на тази цел е важно да се прецени дали характерните за обслужващите организации(25) особености могат да ги поставят в положение, различно от това на другите образувания, облагани със същите данъци.
37. В самото начало отбелязвам, че както твърди запитващата юрисдикция и както подчертава Комисията, преследването на цели от общ интерес само по себе си не е достатъчно, за да се изключи селективният характер на спорната мярка, тъй като такива цели са присъщи на повечето държавни мерки, които могат да се считат за държавни помощи(26). Обратно, обстоятелството, че спорната мярка може да има значително отражение върху конкуренцията, не е достатъчно, за да се установи селективният ѝ характер.
38. Ето защо следва да се провери дали особеностите на обслужващите организации, и по-специално приложимите спрямо тях ограничения във връзка с използването на средствата и обвързаността на имуществото им, могат да ги поставят във фактическо или правно положение, различно от това на образувания, подлежащи на облагане с въпросните данъци.
39. В това отношение отбелязвам, че по делото, по което е постановено решение Paint Graphos и др., Съдът е постановил, че данъчно предимство, което не се прилага за всички икономически оператори, а се предоставя с оглед на правно-организационната форма на предприятието, а именно само на кооперативните дружества, не е селективно, тъй като кооперативните дружества се подчиняват на особени принципи на функциониране, които ги отличават от другите икономически оператори. Според Съда тези принципи се изразяват главно в принципа на приоритета на личността, който се конкретизира в специалните разпоредби относно условията за сдружаване, оттегляне и изключване на членове, както и в ограничения по отношение на разпределението на активите и резервите, които следва да се разпределят на други кооперативни дружества, преследващи сходни цели от общ интерес(27).
40. Следователно, както отбелязва Комисията, изводите от решение Paint Graphos и др. са релевантни, дори определящи в настоящото дело, тъй като това решение се основава на съображения, сравними с тези по настоящия случай.
41. Всъщност, освен ако запитващата юрисдикция не установи друго при проверките, които трябва да извърши, струва ми се, че ограниченията по отношение на използването на средствата и обвързаността на имуществото оказват влияние върху икономическото положение на обслужващите организации по начин, сравним с този на кооперативните дружества, разгледани в посоченото решение. Липсата на стопанска цел, обвързаността на имуществото, както и наложените на тези организации ограничения по отношение на използването на средствата ги отличават от образуванията, подлежащи на облагане с разглежданите данъци, които могат да преследват икономическия си интерес и евентуално да се ползват от своето имущество при ликвидацията си.
42. Следователно, макар, както подчертава запитващата юрисдикция, дейностите на обслужващите организации да са сравними от обективна гледна точка с предоставяне на услуги на пазара и на това основание с дейностите на всяко конкурентно предприятие, тези организации са подчинени на особени правила, които от субективна гледна точка могат да отграничат правното и фактическото им положение от това на другите конкурентни предприятия, подлежащи на облагане с разглежданите данъци.
43. С оглед на тези обстоятелства считам, че от гледна точка на целта на референтната рамка обслужващите организации не се намират във фактическо и правно положение, сходно с това на образуванията, подлежащи на облагане с корпоративен данък и с данък върху доходите от стопанска дейност.
– По третия етап от анализа: обосноваването с основните или ръководните принципи на данъчната система
44. В хипотезата, в която спорната мярка бъде разглеждана, prima facie, като селективна(28), трябва освен това да се провери дали съответната държава членка е в състояние да докаже, че това различно третиране е обосновано, тъй като произтича пряко от основните или ръководните принципи на данъчната система.
45. В това отношение трябва да се разграничават, от една страна, целите, поставени на конкретен данъчен режим и които са външни за него, и от друга страна — вътрешноприсъщите на самата данъчна система механизми, които са необходими за постигането на тези цели. Поради това не е възможно към данъчни освобождавания, произтичащи от дадена цел, чужда на данъчната система, в която те се вписват, да не се приложат изискванията на член 107, параграф 1 ДФЕС(29).
46. Освен това е необходимо да се следи за спазването на изискването за съгласуваност на дадено предимство не само с присъщите особености на разглежданата данъчна система, но и що се отнася до привеждането в действие на тази система. При всички положения, за да могат данъчни освобождавания като разглежданите в главното производство да бъдат обосновани от естеството или от общата структура на данъчната система на съответната държава членка, трябва също така да се гарантира, че тези данъчни освобождавания са в съответствие с принципа на пропорционалност и не надхвърлят необходимото в смисъл, че преследваната легитимна цел не може да бъде постигната с мерки с по-малък обхват(30).
47. В случая, както отбелязва Комисията, запитващата юрисдикция не е представила никакви релевантни данни, позволяващи да се предвиди такава обосновка. В писменото си становище германското правителство поддържа, че дерогационен режим на облагане на организациите с нестопанска цел е неразделна част от почти всички данъчни режими на държавите членки и е признат в Директива (ЕС) 2022/2523(31). То твърди, че организациите с нестопанска цел по принцип не генерират облагаеми доходи, така че облагането им в пълен размер би противоречало на данъчната система. Според посоченото правителство това съображение важи и за обхванатите от спорната мярка обслужващи организации, които се различават от другите организации с нестопанска цел само по това, че изпълняват целта си от общ интерес в рамките на сътрудничество с други организации.
48. В това отношение, дори ако се предположи, че редица държави членки предвиждат в данъчния си режим различно облагане на организациите с нестопанска цел, считам, че това общо обстоятелство само по себе си не може да докаже наличието на обосновка в случая. Същото се отнася и за обстоятелството, че по силата на член 2, параграф 3, буква а) от тази директива организациите с нестопанска цел, както са определени в член 3, точка 11 от нея, са изрично изключени от приложното поле на данъчното облагане, предвидено в посочената директива. Всъщност, тъй като не е предвидила тази възможност за изключване, запитващата юрисдикция не е установила релевантните основни или ръководни принципи на германската данъчна система и освен това не е представила никакво доказателство, позволяващо да се установи, че разглежданите освобождавания, от които се ползват организации, които не преследват сами цели от общ интерес, а си сътрудничат с други образувания за тяхното постигане, произтичат пряко от такива принципи(32).
По селективността на намалената ставка на данъка върху оборота
– По първия етап от анализа: установяване на референтната рамка
49. В самото начало отбелязвам, че намалената ставка на данъка върху оборота попада в област, която е хармонизирана в рамките на Съюза съгласно Директивата за ДДС. Следователно, за разлика от корпоративния данък и данъка върху доходите от стопанска дейност, свободата на преценка, с която разполага германският законодател при определянето на приложимия режим, е тясно ограничена от императивните разпоредби на правото на Съюза.
50. В случая считам, подобно на Комисията, че референтната рамка се състои от Закона за данъка върху оборота, тълкуван в светлината на тази директива и на произтичащите от нея принципи.
51. Всъщност посочената директива предвижда някои изключения и някои намалени ставки, чието прилагане може да бъде задължително или факултативно за държавите членки. Следователно така предвидените в същата директива правила заедно с националните разпоредби, които осигуряват нейното прилагане, съставляват референтната рамка(33).
52. По-специално, съгласно член 96 от Директивата за ДДС една и съща ставка на ДДС, а именно съответната обща ставка, определена от всяка държава членка, се прилага за доставката на стоки и доставката на услуги(34). В отклонение от този принцип, съгласно член 98 от тази директива е предвидена възможност за прилагане на намалени ставки на ДДС. За тази цел приложение III към тази директива изброява изчерпателно доставките на стоки или услуги в категориите, посочени в член 98, които могат да бъдат предмет на облагане по намалена ставка(35).
53. Следователно именно с оглед на преследваната с тези правила цел в рамките на втория етап от анализа е важно да се провери дали спорната мярка, доколкото предвижда прилагането на намалена ставка на данъка върху оборота, въвежда различно третиране на оператори, които от гледна точка на тази цел се намират в сходно фактическо и правно положение.
– По втория етап от анализа: наличие на диференциация между оператори, които се намират в сходно фактическо и правно положение
54. За да се определи дали спорната мярка въвежда различно третиране на оператори, които се намират в сходно фактическо и правно положение, следва да се провери дали намалената ставка на данъка върху добавената стойност, предвидена в полза на обслужващите организации, попада в някоя от категориите доставки на стоки или услуги, за които член 98 от Директивата за ДДС позволява да се приложи намалена ставка и които са изчерпателно изброени в приложение III към нея.
55. По този въпрос запитващата юрисдикция посочва, че съгласно точка 15 от това приложение намалени ставки могат да бъдат приложени за „доставка на стоки и услуги от организации, признати като предназначени за социални грижи от държави членки и ангажирани с работа по социалните грижи или социалното осигуряване“(36).
56. Както е видно от разпоредбата на член 98 от Директивата за ДДС, прилагането на намалени ставки не е задължително. То е възможност, предоставена на държавите членки като изключение от принципа, че се прилага стандартната ставка на ДДС. Съгласно постоянната съдебна практика обаче разпоредбите, предвиждащи изключение от принцип, трябва да се тълкуват стриктно(37).
57. В случая приложимата към обслужващите организации намалена ставка от 7 % на данъка върху добавената стойност е в съответствие с минималния праг, предвиден в член 98, параграф 1, втора алинея от тази директива(38). Следователно остава да се провери дали приложното поле на тази намалена ставка е съобразено с определените с тази разпоредба ограничения, които са уточнени в точка 15 от приложение III към посочената директива.
58. Запитващата юрисдикция счита, че германският законодател е превишил свободата на преценка, предоставена му с посочената разпоредба. Според нея, от една страна, обслужващите организации не могат да се считат за организации, ангажирани с работа по социални грижи или социално осигуряване, само поради факта, че предоставят услуги на клиент с нестопанска цел, който от своя страна извършва такава дейност, когато предоставяните услуги не се различават от предлаганите от други конкуренти(39). От друга страна, приложното поле на релевантната национална правна уредба е по-широко от предвиденото в посочените по-горе разпоредби(40).
59. С оглед на тези обстоятелства и без да се засягат проверките, които запитващата юрисдикция следва да извърши, не считам, че двете условия, предвидени в член 98, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС, са изпълнени. Всъщност, от една страна, не е доказано, че германският законодател е дал достатъчно широко определение на понятието „организации […], ангажирани с работа по социалните грижи и социалното осигуряване“, така че то да обхваща и обслужващите организации, за които се отнася спорната мярка. От друга страна, при всички положения, както подчертава Комисията, според мен е трудно да се приеме, че това понятие може да обхваща всички видове обслужващи организации, за които се отнася спорната мярка, без да бъде превишена свободата на преценка, с която разполагат държавите членки съгласно точка 15 от приложение III към тази директива.
60. С оглед на гореизложеното считам, че доколкото предвижда намалена ставка на данъка върху оборота, спорната мярка въвежда различно третиране на оператори, които от гледна точка на целта на референтната рамка се намират в сходно фактическо и правно положение.
– По третия етап от анализа: обосноваването с основните или ръководните принципи на данъчната система
61. Що се отнася до наличието на обосноваване с основните или ръководните принципи на данъчната система(41), констатирам, че актът за преюдициално запитване не съдържа никакви данни в подкрепа на такова обосноваване.
62. Във всеки случай, споделям становището на Комисията, че предвид степента на хармонизация, извършена с Директивата за ДДС, не може да се приеме обосновка, несъвместима с разпоредбите на тази директива(42).
Заключение по първия и втория въпрос
63. С оглед на гореизложеното предлагам на първия и втория въпрос да се отговори, че член 107, параграф 1 ДФЕС трябва да се тълкува в смисъл, че когато национална правна уредба като спорната мярка:
– предоставя на обслужващите организации освобождаване от корпоративен данък и от данък върху доходите от стопанска дейност, тя не осигурява селективно предимство и следователно не представлява държавна помощ,
– предвижда намалена ставка на данъка върху оборота в полза на тези организации, тя осигурява селективно предимство и следователно може да представлява държавна помощ, ако са изпълнени останалите условия, предвидени в тази разпоредба.
По третия въпрос, отнасящ се до понятието „нова помощ“
64. С третия си въпрос запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали, ако спорната мярка бъде квалифицирана като държавна помощ, тя би представлявала „нова помощ“, за която се прилага задължението за предварително уведомяване на Комисията в съответствие с член 108, параграф 3 ДФЕС. Този въпрос възниква, тъй като спорната мярка не въвежда изцяло нова схема за помощ, а разширява обхвата на съществуваща помощ, предхождаща влизането в сила на Договора за ЕИО, тоест преди 1 януари 1958 г.
65. Във връзка с това припомням, че в рамките на създадената с членове 107 и 108 ДФЕС система за контрол на държавните помощи процедурата е различна в зависимост от обстоятелството дали помощите са вече съществуващи, или нови. Съгласно член 108, параграф 1 ДФЕС съществуващите помощи могат да бъдат правомерно прилагани, освен ако Комисията не установи тяхното несъответствие, а член 108, параграф 3 ДФЕС предвижда, че Комисията следва да бъде уведомявана в разумен срок за плановете за предоставяне на нови помощи или за изменение на съществуващи помощи, като те не могат да бъдат приведени в изпълнение, преди процедурата да завърши с окончателно решение(43).
66. Освен това съгласно член 1, буква в) от Регламент (ЕС) 2015/1589(44) „нова помощ“ означава всяка помощ, т.е. схеми за помощ и индивидуална помощ, които не са съществуваща помощ, включително измененията на съществуваща помощ, докато понятието „съществуваща помощ“ е дефинирано в член 1, буква б) от този регламент като всяка помощ, която съществува в съответната държава членка преди влизането в сила на ДФЕС, т.е. схеми за помощ и индивидуална помощ, които са били въведени в действие преди и продължават да се прилагат след влизането в сила на ДФЕС в съответната държава членка. По-специално, съгласно член 4, параграф 1 от Регламент (ЕО) № 794/2004(45) промяна на съществуваща помощ, водеща до предоставяне на нова помощ, е всяко изменение, различно от промени от чисто формален или административен характер, което не оказва влияние върху оценката на съвместимостта на мярката за помощ с общия пазар. Съгласно член 4, параграф 2, буква в) от този регламент затягането на критериите за прилагане на една разрешена схема за помощ е сред измененията на съществуващи помощи, за които по принцип трябва да се отправи уведомление.
67. Съгласно постоянната практика на Съда разглеждането на въпроса дали дадена мярка представлява помощ по смисъла на член 107 ДФЕС, отчита по-конкретно кръга на получателите, за които е предвидено предоставянето на тази помощ, за да се провери в частност селективният характер на тази мярка(46). От това следва, че изменението на критериите, според които се определят получателите на помощ, не се ограничава до промяна от чисто формален или административен характер, а представлява фактор, чиито последици могат да повлияят на въпроса дали дадена мярка трябва да бъде квалифицирана като помощ по смисъла на член 107, параграф 1 ДФЕС, и следователно на необходимостта от уведомяване за тази помощ в съответствие с предвиденото в член 108, параграф 3 ДФЕС задължение(47).
68. В случая, най-напред, от акта за преюдициално запитване е видно, че данъчното предимство, предоставено на структури, извършващи стопанска дейност в рамките на организации с нестопанска цел, е въведено още през 1953 г., тоест преди влизането в сила на Договора за ЕИО, и че съгласно практиката на германските юрисдикции от това предимство са можели да се ползват само организациите, които сами преследват посочени в устава цели, даващи право на данъчно предимство.
69. По-нататък, безспорно е, че спорната мярка, приета през 2020 г., не е била нито нотифицирана на Комисията, нито a fortiori разрешена от нея.
70. Накрая, от акта за преюдициално запитване следва също, че тази мярка е изменила критериите, позволяващи да се идентифицират получателите на помощта, и по-специално е разширила техния кръг, като е позволила на по-голям брой организации, включително на ответника в главното производство, да се ползват от нея.
71. При тези условия ми се струва очевидно, че посочената мярка не се ограничава до изменение от чисто формален или административен характер на съществуваща помощ, а променя кръга на получателите на тази помощ по начин, който може да засегне квалифицирането ѝ като държавна помощ. Следователно става въпрос за изменение на съществуваща помощ, което съгласно член 1, буква в) от Регламент 2015/1589 представлява нова помощ, за която съответно се прилага задължението за предварително уведомяване на Комисията по смисъла на член 108, параграф 3 ДФЕС.
72. С оглед на всичко изложено по-горе предлагам на третия въпрос да се отговори, че член 108, параграф 3 ДФЕС във връзка с член 1, букви б) и в) от Регламент 2015/1589 трябва да се тълкува в смисъл, че доколкото разглежданите данъчни облекчения представляват държавна помощ, национална правна уредба, с която ползването на тези предимства се разпростира върху други категории получатели, представлява „нова помощ“, за която Комисията трябва да бъде предварително уведомена.
Заключение
73. С оглед на гореизложените съображения предлагам на Съда да отговори на поставените от Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд, Германия) преюдициални въпроси по следния начин:
„1) Член 107, параграф 1 ДФЕС
трябва да се тълкува в смисъл, че
когато национална правна уредба като спорната мярка:
– предоставя на обслужващите организации освобождаване от корпоративен данък и от данък върху доходите от стопанска дейност, тя не осигурява селективно предимство и следователно не представлява държавна помощ,
– предвижда намалена ставка на данъка върху оборота в полза на тези организации, тя осигурява селективно предимство и следователно може да представлява държавна помощ, ако са изпълнени останалите условия, предвидени в тази разпоредба.
2) Член 108, параграф 3 ДФЕС във връзка с член 1, букви б) и в) от Регламент (ЕО) 2015/1589 на Съвета от 13 юли 2015 година за установяване на подробни правила за прилагането на член 108 [ДФЕС]
трябва да тълкува в смисъл, че
доколкото разглежданите данъчни облекчения представляват държавна помощ, национална правна уредба, с която ползването на тези предимства се разпростира върху други категории получатели, представлява „нова помощ“, за която Европейската комисия трябва да бъде предварително уведомена“.
1 Език на оригиналния текст: френски.
2 OB L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, изменена с Директива (ЕС) 2022/542 на Съвета от 5 април 2022 година (ОВ L 107, 2022 г., стр. 1) (наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).
3 BGBl. 2002 I, стр. 4146.
4 BGBl. 2002 I, стр. 4170.
5 BGBl. 2005 I, стр. 386. В акта за преюдициално запитване е възпроизведена редакцията след изменението с Wachstumschancengesetz (Закон за възможностите за растеж) от 27 март 2024 г. (BGBl. 2024 I, бр. 108).
6 BGBl. 2002 I, стр. 3866
7 Тоест организация, която преследва изключително и пряко посочените в устава ѝ общественополезни, благотворителни или религиозни цели.
8 Съгласно национална правна уредба, предхождаща влизането в сила на Договора за ЕИО, организациите с нестопанска цел подлежат на освобождаване от корпоративен данък и данък върху доходите от стопанска дейност и на облагане с намалена ставка на данъка върху добавената стойност (ДДС) от 7 %.
9 По-специално ограничения по отношение на използването на средствата и задължения за обвързаност на имуществото.
10 Този член е въведен с Jahressteuergesetz 2020 (Годишен закон за данъчно облагане от 2020 г.) от 21 декември 2020 г. (BGBl. 2020 I, стр. 3125).
11 Става въпрос за дружество с ограничена отговорност, посочено от запитващата юрисдикция с наименованието „Servicekörperschaft“, което е учредено през 2022 г., за да предоставя срещу заплащане финансови и счетоводни услуги на фондация, призната за организация с нестопанска цел, която отговаря на необходимите условия, за да се ползва от разглежданите данъчни облекчения, в рамките на планирано сътрудничество с тази фондация.
12 Съгласно устава си ответникът в главното производство в рамките на планирано сътрудничество с тази фондация преследва изключително и пряко общественополезни и благотворителни цели, изразяващи се в подобряване на общественото здраве и общественото здравеопазване, подпомагане на лицата в нужда, както и подкрепа на науката и научните изследвания, образованието, изкуството и културата. Посочените цели съответстват на тези на посочената фондация, в чийто устав обаче не е посочено сътрудничеството с ответника в главното производство.
13 По същество данъчната администрация първоначално уважава искането на ответника в главното производство, преди да го отхвърли с мотива, че данъчното законодателство изисква организацията, с която е установено сътрудничеството, както и условията на това сътрудничество да бъдат посочени в уставите на двете организации. В устава на фондацията обаче не е посочено нито наличието на планирано сътрудничество с ответника в главното производство, нито условията на това сътрудничество. След това отхвърляне Finanzgericht (Финансов съд, Германия) уважава жалбата на ответника в главното производство. Тогава данъчната служба подава ревизионна жалба срещу това решение пред Bundesfinanzhof (Федерален финансов съд).
14 Вж. по-специално в този смисъл решение от 29 април 2025 г., Prezydent Miasta Mielca (C‑453/23, наричано по-нататък решение Prezydent Miasta Mielca“, EU:C:2025:285, т. 36 и цитираната съдебна практика). Останалите условия, предвидени в член 107, параграф 1 ДФЕС, са свързани с държавния произход на мярката, нарушаването на конкуренцията и засягането на търговията между държавите членки. Тъй като запитващата юрисдикция поставя под въпрос само селективността на спорната мярка, за целите на настоящия анализ ще изходя от предпоставката, че останалите условия, чието наличие запитващата юрисдикция следва да провери, са изпълнени.
15 Вж. по-специално в този смисъл решение от 10 септември 2024 г., Комисия/Ирландия и др. (C‑465/20 P, EU:C:2024:724, т. 75 и цитираната съдебна практика).
16 Вж. по-специално в този смисъл решение Prezydent Miasta Mielca (т. 44 и цитираната съдебна практика).
17 Вж. решение Prezydent Miasta Mielca (т. 45 и цитираната съдебна практика). Следователно неправилното определяне на референтната система неизбежно опорочава целия анализ, що се отнася до условието за селективност (вж. решение от 16 март 2021 г., Комисия/Унгария, C‑596/19 P, EU:C:2021:202, т. 52 и цитираната съдебна практика).
18 Вж. решение Prezydent Miasta Mielca (т. 46 и 47 и цитираната съдебна практика).
19 Според генерален адвокат Kokott, като се има предвид свободата на преценка, с която разполагат държавите членки при определянето на референтната система, упражняваният от Комисията и юрисдикциите на Съюза контрол върху тази система се ограничава до контрол за убедителност, за да се провери дали националната правна уредба е явно несъгласувана или националните органи я прилагат явно contra legem (вж. нейното заключение по съединени дела Atlas Copco Airpower и др./Комисия, C‑755/23 P и C‑756/23 P, EU:C:2026:264, т. 38—41).
20 Вж. решение Prezydent Miasta Mielca (т. 48 и 49 и цитираната съдебна практика).
21 По същество този принцип, като израз на общия принцип на равенство, предполага, че всеки трябва да участва във финансирането на държавната хазна в зависимост от индивидуалните си икономически възможности (вж. в този смисъл по аналогия решение от 25 юни 2025 г., Fachverband Spielhallen и LM/Комисия, T‑510/20 RENV, EU:T:2025:629, т. 43).
22 Вж. бележка под линия 9 от настоящото заключение.
23 За сметка на това тези освобождавания могат да са релевантни за преценката на фактическото и правното положение на съответните организации, което е предмет на втория етап от анализа относно селективността (вж. т. 34—43 от настоящото заключение).
24 Вж. точка 51 от това решение.
25 Същите съображения се прилагат и за организациите с нестопанска цел, тъй като в резултат на спорната мярка предоставените им данъчни облекчения обхващат и обслужващите организации, което ги поставя в същите условия като последните. От съображения за краткост по-нататък в анализа си ще посочвам само обслужващите организации, които са предмет на настоящото преюдициално запитване.
26 Това обстоятелство обаче може да е релевантно за целите на проверката на условията за съвместимост на дадена помощ.
27 Вж. в този смисъл решение от 8 септември 2011 г., Paint Graphos и др. (C‑78/08—C‑80/08, наричано по-нататък „решение Paint Graphos и др.“, EU:C:2011:550, т. 55—60). По-конкретно, съгласно разглежданата по това дело италианска правна уредба кооперативните дружества, първо, не се управляват в полза на външни инвеститори, тъй като техните резерви и активи се съхраняват общо, неделими са и са предназначени за задоволяване на интересите на техните членове, след това, тези дружества имат за цел реализирането на обща печалба за членовете им, които същевременно са ползватели, клиенти или доставчици, по начин, който позволява на всеки от тях да се ползва от дейностите на кооперативното дружество в зависимост от участието си в него, както и от сделките си с него, накрая, посочените дружества са имали ограничен или дори никакъв достъп до капиталовите пазари, поради което зависят за собственото си развитие от собствения си капитал или от кредитно финансиране, докато доходите от заемен капитал и дялове са ограничени, което прави инвестицията в такива дружества по-малко изгодна. В резултат на това маржът на печалбата им е значително по-нисък от този на капиталовите дружества, които могат по-добре да се приспособяват към изискванията на пазара.
28 Тоест, когато тази мярка въвежда евентуална разлика в третирането между оператори, които от гледна точка на целта на въпросния режим се намират в сходно фактическо и правно положение.
29 Вж. в този смисъл решение Paint Graphos и др. (т. 69 и 70 и цитираната съдебна практика).
30 Вж. в този смисъл решение Paint Graphos и др. (т. 73—75).
31 Директива на Съвета от 14 декември 2022 година за гарантиране на глобално минимално равнище на данъчно облагане на многонационалните групи от предприятия и големите национални групи в Съюза (ОВ L 328, 2022 г., стр. 1, и поправка ОВ L 13, 2023 г., стр. 9).
32 Например по делото, по което е постановено решение Paint Graphos и др., възможността за позоваване на естеството или на общата икономическа структура на националната данъчна система, за да се обоснове, че кооперативните дружества, които разпределят цялата си печалба на членовете си, не се облагат с данък, се основава по-специално на обстоятелството, че с данък се облагат техните членове (вж. в този смисъл т. 71 от това решение).
33 Вж. в този смисъл решение от 9 юли 2026 г., Schoger II (C‑360/25, EU:C:2026:557, т. 52).
34 Вж. в този смисъл решение от 9 март 2017 г., Oxycure Belgium (C‑573/15, наричано по-нататък „решение Oxycure Belgium“, EU:C:2017:189, т. 20 и цитираната съдебна практика).
35 Вж. решение Oxycure Belgium (т. 21). Целта на това приложение е да се намалят разходите и следователно да се направят по-достъпни за крайния потребител — който понася в крайна сметка ДДС — определени стоки, счетени за особено необходими (т. 22 и цитираната съдебна практика в това решение). Що се отнася до специфичното съдържание на посоченото приложение, Съдът е постановил, че следва да се признае широко право на преценка на законодателя на Съюза, като се има предвид, че когато приема данъчна мярка, той следва да взема политически, икономически и социални решения и да подрежда йерархично различните интереси или да извършва сложни преценки (т. 23 и цитираната съдебна практика в това решение).
36 Тази разпоредба е изменена с Директива (ЕС) 2022/542 на Съвета от 5 април 2022 г. за изменение на директиви 2006/112/ЕО и (ЕС) 2020/285 по отношение на ставките на данъка върху добавената стойност (ОВ L 107, 2022 г., стр. 1), която влиза в сила след настъпването на фактите по делото. В действащата понастоящем редакция посочената разпоредба, чийто текст по същество остава непроменен, предвижда по-специално, че намалени ставки може да се прилагат за „доставка на стоки и услуги от организации, ангажирани с работа по социални грижи или социално осигуряване, съгласно определението, дадено от държавите членки, и признати от държавите членки като предназначени за социални грижи“.
37 Вж. решение Oxycure Belgium (т. 25 и цитираната съдебна практика).
38 Всъщност обслужващите организации се ползват от намалена ставка на данъка върху оборота от 7 %, т.е. по-висока от минималния праг от 5 %, предвиден в член 98, параграф 1, втора алинея от Директивата за ДДС.
39 Като пример тази юрисдикция подчертава, че предоставяните от ответника в главното производство финансови и счетоводни услуги не се различават от сходните дейности, предлагани от неговите конкуренти.
40 Според посочената юрисдикция това приложно поле обхваща по-специално науката и научните изследвания, изкуствата и културата (области, в които има дейност фондацията, която си сътрудничи планирано с ответника в главното производство), опазването на историческото наследство, защитата на природата и опазването на ландшафта, международния дух, защитата на животните или пък животновъдството. Следователно клиентът с нестопанска цел на обслужваща организация не е непременно организация, ангажирана с работа по социални грижи и социално осигуряване.
41 Вж. точки 44—46 от настоящото заключение.
42 Вж. в този смисъл решение от 9 юли 2026 г., Schoger II (C‑360/25, EU:C:2026:557, т. 56).
43 Вж. решение от 28 октомври 2021 г., Eco Fox и др. (C‑915/19—C‑917/19, EU:C:2021:887, т. 36 и цитираната съдебна практика).
44 Регламент на Съвета от 13 юли 2015 година за установяване на подробни правила за прилагането на член 108 [ДФЕС] (ОВ L 248, 2015 г., стр. 9).
45 Регламент на Комисията от 21 април 2004 година за прилагането на Регламент (ЕО) № 659/1999 на Съвета относно определянето на подробни правила за прилагането на член [108 ДФЕС] (ОВ L 140, 2004 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 8, том 2, стр. 42).
46 Вж. решение от 14 ноември 2019 г., Dilly’s Wellnesshotel (C‑585/17, EU:C:2019:969, т. 60 и цитираната съдебна практика).
47 Вж. решение от 14 ноември 2019 г., Dilly’s Wellnesshotel (C‑585/17, EU:C:2019:969, т. 61). Промяната на броя на получателите всъщност представлява релевантно обстоятелство за целите на преценката на спорната мярка от страна на Комисията, по-специално що се отнася до квалифицирането ѝ като държавна помощ.