–

għall-Gvern Awstrijak, minn A. Posch, J. Schmoll u F. Koppensteiner, bħala aġenti,

–

għall-Gvern Ġermaniż, minn J. Möller u P.‑L. Krüger, bħala aġenti,

–

għall-Gvern Portugiż, minn P. Barros da Costa, C. Bento, R. Laires u A. Rodrigues, bħala aġenti,

–

għall-Kummissjoni Ewropea, inizjalment minn F. Behre u M. Herold, sussegwentement minn M. Herold, bħala aġenti,

1

It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikoli 203 u 238 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60), kif emendata bid-Direttiva tal-Kunsill (UE) 2018/1695 tas‑6 ta’ Novembru 2018 (ĠU 2018, L 282, p. 5, rettifika fil-ĠU 2018, L 329, p. 53) (iktar ’il quddiem id-“Direttiva dwar il-VAT”).

2

Din it-talba tressqet fil-kuntest ta’ tilwima bejn il-Finanzamt Österreich (l-Awtorità tat-Taxxa tal-Awstrija, iktar ’il quddiem l-“Awtorità tat-Taxxa”) u P GmbH dwar ir-rifjut, minn din l-awtorità, ta’ talba għal aġġustament tad-dikjarazzjoni tat-taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) ta’ P GmbH abbażi tal-fatt li din kienet indikat ammont ta’ VAT ikkalkolat b’rata żbaljata fuq il-fatturi tagħha.

3

Skont l-Artikolu 193 tad-Direttiva dwar il-VAT:

“Il-VAT għandha titħallas minn kwalunkwe persuna taxxabbli li tkun qed twettaq forniment taxxabbli ta’ merkanzija jew servizzi, minbarra fejn din titħallas minn persuna oħra fil-każijiet imsemmija fl-Artikoli 194 sa 199b u fl-Artikolu 202.”

4

L-Artikolu 203 ta’ din id-direttiva jipprovdi:

“Il-VAT għandha titħallas minn kwalunkwe persuna li tniżżel il-VAT fuq fattura.”

5

L-Artikolu 220(1) tal-imsemmija direttiva jipprevedi:

“Kull persuna taxxabbli għandha tiżgura li, fir-rigward ta’ dak li ġej, tinħareġ fattura, jew hi nnifisha jew mill-konsumatur tagħha jew, f’isimha u għan-nom tagħha, minn parti terza:

[…]”

6

L-Artikolu 238 tal-istess direttiva jiddisponi:

“1.   Wara li jikkonsultaw lill-Kumitat tal-VAT, l-Istati Membri jistgħu, skont il-kondizzjonijiet li huma jistgħu jistabbilixxu, jiddisponu li fil-każijiet li ġejjin l-informazzjoni meħtieġa taħt l-Artikolu 226b għandha tiġi inkluża fil-fatturi li jirrigwardaw provvisti ta’ merkanzija jew servizzi:

3.   L-arranġamenti simplifikati previsti fil-paragrafu 1 m’għandhomx japplikaw fejn il-fatturi jkollhom jinħarġu skont il-punti (2) u (3) tal-Artikolu 220(1) jew fejn il-provvista taxxabbli ta’ merkanzija jew servizzi ssir minn persuna taxxabbli li ma tkunx stabbilita fl-Istat Membru li fih hija dovuta l-VAT jew li l-istabbiliment tagħha f’dak l-Istat Membru ma jintervjenix fil-provvista fis-sens tal-Artikolu 192a u l-persuna responsabbli biex tħallas il-VAT tkun il-persuna li lilha jiġu fornuti l-merkanzija jew is-servizzi.”

7

L-Artikolu 11(1), (6) u (12) tal-Umsatzsteuergesetz 1994 (il-Liġi dwar it-Taxxa fuq id-Dħul mill-Bejgħ tal-1994, BGBl. 663/1994), fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali (iktar ’il quddiem l-“UStG 1994”), jipprevedi:

[…]

(6)   Għall-fatturi li l-ammont totali tagħhom ma jaqbiżx EUR 400, id-dettalji segwenti, li jiżdiedu mad-data tal-ħruġ, huma suffiċjenti:

[…]

(12)   Jekk l-imprenditur ikun indika separatament, f’fattura relatata ma’ kunsinna jew ma’ provvista, ammont ta’ taxxa li għalih ma huwiex responsabbli skont din il-liġi federali, huwa għandu jħallas dan l-ammont abbażi tal-fattura, sakemm ma jagħmilx aġġustament korrispondenti fiha fir-rigward tad-destinatarju tal-kunsinna jew tad-destinatarju tal-provvista. Fil-każ ta’ aġġustament, l-Artikolu 16(1) għandu japplika mutatis mutandis.”

8

L-Artikolu 16(1) tal-UStG 1994 jipprovdi:

“Fil-każ ta’ modifika tal-bażi tat-taxxa ta’ tranżazzjoni taxxabbli fis-sens tal-punti 1 u 2 tal-Artikolu 1(1),

1.   l-imprenditur li jkun wettaq din it-tranżazzjoni għandu jikkorreġi konsegwentement l-ammont tat-taxxa dovuta f’dan ir-rigward u

2.   l-imprenditur destinatarju għandu jikkorreġi konsegwentement it-tnaqqis magħmul f’dan ir-rigward. Il-korrezzjonijiet għandhom isiru għall-perijodu taxxabbli li matul tiegħu tkun saret il-modifika tal-korrispettiv.”

9

L-Artikolu 239a tal-Bundesabgabenordnung (il-Kodiċi Fiskali Federali), fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali, jipprevedi:

“Sa fejn taxxa li, skont l-għan tad-dispożizzjoni fiskali, għandha tiġi sostnuta ekonomikament minn persuna għajr il-kontribwent, tkun ġiet sostnuta ekonomikament minn persuna oħra għajr il-kontribwent, ma għandhomx jitwettqu s-segwenti:

jekk dan iwassal għal arrikkiment indebitu tal-kontribwent.”

10

P hija kumpannija b’responsabbiltà limitata rregolata mid-dritt Awstrijak. Hija topera post tal-logħob għat-tfal ġewwa. Fl‑2019, hija ssuġġettat id-drittijiet tad-dħul f’dan il-post tal-logħob għal rata ta’ VAT ta’ 20 %. Mal-ħlas tad-drittijiet tad-dħul, hija kienet toħroġ irċevuti lill-klijenti tagħha stabbiliti, fid-dawl tal-ammonti żgħar tagħhom, skont ir-regoli ta’ fatturazzjoni ssemplifikata previsti fl-Artikolu 11(6) tal-UStG 1994. P indikat it-taxxa korrispondenti fuq id-dikjarazzjoni tal-VAT tagħha għas-sena 2019, iżda, sussegwentement, ikkorreġietha abbażi tal-fatt li d-drittijiet tad-dħul kellhom ikunu suġġetti għar-rata mnaqqsa ta’ VAT ta’ 13 %.

11

Permezz ta’ deċiżjoni tat‑18 ta’ Jannar 2021, l-Awtorità tat-Taxxa ffissat il-VAT dovuta minn P għas-sena 2019 mingħajr ma ħadet inkunsiderazzjoni din il-korrezzjoni. Fid-deċiżjoni tagħha, l-Awtorità tat-Taxxa sostniet li P kienet applikat rata ta’ VAT ta’ 20 % fuq ir-rendiment mid-dħul fil-post tal-logħob għat-tfal ġewwa u li hija kienet indikat l-ammont ta’ din it-taxxa fuq l-irċevuti tagħha. L-Awtorità tat-Taxxa rrifjutat il-korrezzjoni a posteriori tar-rata tal-VAT peress li, minn naħa, ma kienx possibbli li jinbidlu l-fatturi u lanqas li jintbagħtu noti ta’ kreditu lill-klijenti li jikkorrispondu għad-differenza bejn il-VAT bir-rata ta’ 20 % u l-VAT bir-rata mnaqqsa u, min-naħa l-oħra, tali korrezzjoni, fil-każijiet fejn il-klijenti ta’ P kienu suġġetti għal VAT bir-rata ta’ 20 %, twassal għall-arrikkiment indebitu ta’ din il-kumpannija.

12

P ippreżenta rikors kontra din id-deċiżjoni, billi sostna li s-servizzi kienu ġew ipprovduti “kważi esklużivament” lil individwi li ma għandhomx dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, b’tali mod li r-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali kien eskluż u li korrezzjoni tal-fatturi ma kinitx neċessarja.

13

Permezz ta’ digriet tal‑21 ta’ Ġunju 2021, il-Bundesfinanzgericht (il-Qorti Federali tal-Finanzi, l-Awstrija), li tressqet il-kawża quddiemha, adixxiet lill-Qorti tal-Ġustizzja b’talba għal deċiżjoni preliminari sabiex ikollha għarfien dwar jekk l-Artikolu 203 tad-Direttiva tal-VAT setax jiġi applikat fil-kuntest ta’ din it-tilwima, minkejja li ma kien jeżisti ebda riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali.

14

Fis-sentenza tagħha tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata b’mod żbaljat lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968), il-Qorti tal-Ġustizzja kkonstatat li l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li persuna taxxabbli, li tkun ipprovdiet servizz u tkun indikat fuq il-fattura tagħha ammont ta’ VAT ikkalkolat fuq il-bażi ta’ rata żbaljata, ma tkunx responsabbli, skont din id-dispożizzjoni, għall-parti tal-VAT iffatturata b’mod żbaljat jekk ma jkun hemm ebda riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali peress li l-benefiċjarji ta’ dan is-servizz ikunu esklużivament konsumaturi finali li ma jkollhomx dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input.

15

Wara din is-sentenza, il-Bundesfinanzgericht (il-Qorti Federali tal-Finanzi), permezz ta’ sentenza tas‑27 ta’ Jannar 2023, emendat l-avviż tal-VAT dovuta minn P għas-sena 2019.

16

Dik il-qorti telqet mill-premessa li kienu “(kważi) esklużivament” konsumaturi finali, mingħajr dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, li rrikorrew għas-servizzi ta’ P. Madankollu, sa fejn ma setax jiġi eskluż li l-klijenti kienu, żbaljatament jew korrettament, naqqsu l-VAT iffatturata minn P, l-imsemmija qorti qieset li kien hemm lok li ssir stima tal-fatturi li setgħu nisslu dejn tal-VAT skont l-Artikolu 203 tad-Direttiva tal-VAT. Dik il-qorti bbażat l-evalwazzjoni tagħha fuq l-ipoteżi li kien jeżisti riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali għal parti stmata għal 0.5 % tad-dħul mill-bejgħ totali tal-post tal-logħob ġewwa, jiġifieri madwar 112 mit‑22 557 fattura maħruġa b’kollox minn P.

17

L-Awtorità tat-Taxxa ppreżentat rikors għal reviżjoni kontra s-sentenza tas‑27 ta’ Jannar 2003 quddiem il-Verwaltungsgerichtshof (il-Qorti Amministrattiva, l-Awstrija). Skont l-Awtorità tat-Taxxa, din is-sentenza ma tiħux inkunsiderazzjoni s-sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata b’mod żbaljat lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968). Hija ssostni li minn din is-sentenza, li permezz tagħha l-Qorti tal-Ġustizzja eżaminat id-domandi magħmula lilha fid-dawl tal-premessa li s-servizz inkwistjoni fil-kawża prinċipali kien esklużivament ipprovdut lil konsumaturi finali li ma kellhomx dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, ma jistax jiġi dedott li l-VAT dovuta setgħet tiġi evalwata abbażi ta’ tqassim permezz ta’ stima bejn, minn naħa, il-konsumaturi finali u, min-naħa l-oħra, il-persuni taxxabbli li jkollhom dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input.

18

Skont il-qorti tar-rinviju, peress li r-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali, fl-assenza ta’ korrezzjoni tal-fatturi, ma ġiex kompletament eliminat fi żmien xieraq, P tista’ titqies li hija kompletament responsabbli għall-ħlas tal-ammonti tal-VAT li kien hemm riferiment għalihom fil-fatturi kollha.

19

Jekk, madankollu, ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali kellu jiġi evalwat, kif tissuġġerixxi l-Avukata Ġenerali fil-konklużjonijiet tagħha fil-kawża Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:657), fil-livell ta’ kull waħda mill-fatturi żbaljati, il-qorti tar-rinviju tistaqsi skont liema kriterji għandhom jiġu ddeterminati, jekk ikun il-każ permezz ta’ stima, liema huma l-fatturi li fir-rigward tagħhom hemm tali riskju ta’ telf.

20

Il-qorti tar-rinviju tenfasizza li, f’dan il-kuntest, ma huwiex ċar kif għandu jinftiehem il-kunċett ta’ “konsumaturi finali li ma jibbenefikawx minn dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input”, fis-sens tas-sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968).

21

F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Verwaltungsgerichtshof (il-Qorti Amministrattiva) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari segwenti:

22

Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT għandux jiġi interpretat fis-sens li persuna taxxabbli li tkun ipprovdiet servizz u indikat fuq il-fattura tagħha ammont ta’ VAT ikkalkolat fuq il-bażi ta’ rata żbaljata tkun responsabbli għall-parti tal-VAT iffatturata b’mod żbaljat lil persuna mhux taxxabbli, anki jekk din il-persuna taxxabbli tkun ipprovdiet ukoll servizzi tal-istess natura lil persuni taxxabbli oħra.

23

F’dan ir-rigward, l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprovdi li l-VAT hija dovuta minn kull persuna li tindikaha fuq fattura. Skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-VAT indikata fuq fattura hija dovuta mill-emittent ta’ din il-fattura, inkluż fl-assenza ta’ kwalunkwe tranżazzjoni taxxabbli reali (sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968, punt 19 u l-ġurisprudenza ċċitata).

24

Barra minn hekk, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT huwa intiż li jelimina r-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali li jista’ jimplika d-dritt għal tnaqqis previst minn din id-direttiva. Dan l-artikolu għalhekk japplika meta l-VAT tkun ġiet iffatturata b’mod żbaljat u meta jkun jeżisti riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali minħabba l-fatt li d-destinatarju tal-fattura inkwistjoni jista’ jinvoka d-dritt tiegħu għal tnaqqis ta’ tali VAT (sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968, punti 20 u 21 kif ukoll il-ġurisprudenza ċċitata).

25

Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet ukoll li, f’sitwazzjoni fejn parti mill-VAT iffatturata tkun ġiet iffatturata b’mod żbaljat, l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT huwa intiż li japplika biss għall-ammont tal-VAT li jeċċedi dak iffatturat debitament. Fil-fatt, f’dan l-aħħar każ, jeżisti riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali, peress li persuna taxxabbli destinatarja ta’ tali fattura tista’ tiġi indotta teżerċita d-dritt tagħha għal tnaqqis ta’ din il-VAT mingħajr ma l-amministrazzjoni fiskali kompetenti tkun f’pożizzjoni li tiddetermina jekk il-kundizzjonijiet għall-eżerċizzju ta’ dan id-dritt humiex issodisfatti (sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968, punt 23).

26

Minn dan isegwi li l-applikazzjoni tal-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT hija suġġetta biss għall-eżistenza ta’ riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali, li għandu jiġi evalwat abbażi ta’ fattura speċifika u li ma jistax jiddependi mill-fatt dwar jekk is-servizzi inkwistjoni tal-persuna taxxabbli kkonċernata ġewx ipprovduti mhux biss lil persuni mhux suġġetti għall-VAT, iżda wkoll lil persuni taxxabbli oħra għal din it-taxxa. Għalhekk, għall-finijiet tal-evalwazzjoni tal-eżistenza ta’ tali riskju, għandu jiġi vverifikat jekk id-destinatarju tal-fattura partikolari huwiex effettivament suġġett għall-VAT u jistax, konsegwentement, jinvoka d-dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa.

27

Fid-dawl ta’ dawn il-motivi, ir-risposta għall-ewwel domanda għandha tkun li l-Artikolu 203 tad-Direttiva tal-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li persuna taxxabbli li tkun ipprovdiet servizz u tkun indikat fil-fattura tagħha ammont ta’ VAT ikkalkolat b’rata żbaljata ma tkunx responsabbli għall-ħlas tal-parti tal-VAT li ġiet iffatturata b’mod żbaljat lil persuna mhux taxxabbli, anki jekk din il-persuna taxxabbli tkun ipprovdiet ukoll servizzi tal-istess natura lil persuni taxxabbli oħra.

28

Permezz tat-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk id-Direttiva dwar il-VAT għandhiex tiġi interpretata fis-sens li għandhom jiġu kklassifikati bħala “konsumaturi finali li ma jibbenefikawx minn dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input”, fis-sens tas-sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968), mhux biss persuni mhux taxxabbli, iżda wkoll persuni taxxabbli li, f’sitwazzjoni partikolari, ma jkollhomx dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input.

29

Għandu jitfakkar, f’dan ir-rigward, li l-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet, fil-punt 25 tas-sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968), li l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT għandu jiġi interpretat fis-sens li persuna taxxabbli, li tkun ipprovdiet servizz u tkun indikat fuq il-fattura tagħha ammont ta’ VAT ikkalkolat abbażi ta’ rata żbaljata, ma tkunx responsabbli, skont din id-dispożizzjoni, għall-parti tal-VAT iffatturata b’mod żbaljat jekk ma jkun jeżisti ebda riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali minħabba li l-benefiċjarji ta’ dan is-servizz ikunu esklużivament konsumaturi finali li ma jibbenefikawx minn dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input.

30

Barra minn hekk, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, kif tfakkar fil-punt 24 ta’ din is-sentenza, ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali li huwa intiż li jiġi eliminat mill-obbligu previst fl-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT, ma huwiex, fil-prinċipju, kompletament eskluż sakemm id-destinatarju ta’ fattura li tindika VAT indebitament ikun jista’ jibqa’ juża din il-fattura għall-finijiet tal-eżerċizzju tad-dritt tiegħu għal tnaqqis (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑31 ta’ Jannar 2013, Stroy trans,C‑642/11, EU:C:2013:54, punti 30 sa 32), peress li ma jistax jiġi eskluż li ċirkustanzi u relazzjonijiet ġuridiċi kumplessi jistgħu jipprekludu lill-awtoritajiet tat-taxxa milli jidentifikaw, fi żmien xieraq, il-motivi li jipprekludu l-eżerċizzju ta’ dan id-dritt (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑18 ta’ Ġunju 2009, Stadeco, C‑566/07, EU:C:2009:380, punt 30).

31

Għaldaqstant, il-kunċett ta’ “konsumaturi finali li ma jibbenefikawx minn dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input” għandu jiġi interpretat b’mod strett u għandu jitqies li tali riskju jeżisti meta d-destinatarju ta’ fattura żbaljata jkun persuna taxxabbli, u dan anki fil-każ fejn dan seta’ jirrikorri għas-servizz ikkonċernat għal finijiet privati jew għal finijiet oħra li ma jagħtux lok għal dritt għal tnaqqis.

32

Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, ir-risposta għat-tieni domanda għandha tkun li d-Direttiva tal-VAT għandha tiġi interpretata fis-sens li għandhom jiġu kklassifikati bħala “konsumaturi finali li ma jibbenefikawx minn dritt għat-tnaqqis tal-VAT tal-input”, fis-sens tas-sentenza tat‑8 ta’ Diċembru 2022, Finanzamt Österreich (VAT iffatturata bi żball lil konsumaturi finali) (C‑378/21, EU:C:2022:968), persuni mhux taxxabbli biss. Għaldaqstant, persuni taxxabbli li, f’sitwazzjoni partikolari, ma jkollhomx dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input, ma jaqgħux taħt dan il-kunċett.

33

Permezz tat-tielet domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk id-Direttiva dwar il-VAT għandhiex tiġi interpretata fis-sens li tipprekludi li, fil-każ ta’ fatturazzjoni ssemplifikata skont l-Artikolu 238 ta’ din id-direttiva, awtorità tat-taxxa jew qorti nazzjonali tkun tista’ tirrikorri għal stima sabiex tiddetermina l-proporzjon tal-fatturi li fir-rigward tagħhom persuna taxxabbli li tkun iffatturat il-VAT b’mod żbaljat tkun responsabbli għall-ħlas ta’ din it-taxxa skont l-Artikolu 203 tal-imsemmija direttiva.

34

Mill-proċess għad-dispożizzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-kawża prinċipali tikkonċerna sitwazzjoni li fiha l-volum ta’ fatturi maħruġa mill-persuna taxxabbli kkonċernata huwa kbir ħafna, peress li din l-emissjoni twettqet fil-kuntest ta’ negozju tal-massa, mingħajr ma hija magħrufa l-identità tad-destinatarji ta’ dawn il-fatturi.

35

Għaldaqstant, għandu jiġi ddeterminat il-mod kif għandhom jiġu identifikati, f’tali każ, għall-finijiet tal-aġġustament tal-VAT iffatturata indebitament, il-fatturi ta’ ammont żgħir li fir-rigward tagħhom il-persuna taxxabbli tkun responsabbli għall-ħlas tal-VAT skont l-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT, meta d-destinatarji tas-servizzi u tal-fatturi jkunu kemm konsumaturi finali kif ukoll persuni taxxabbli li jibbenefikaw minn dritt għal tnaqqis tal-VAT tal-input imħallsa.

36

Kif jirriżulta, essenzjalment, mill-punt 33 tal-konklużjonijiet tal-Avukata Ġenerali, id-Direttiva dwar il-VAT la tirregola din il-kwistjoni u lanqas dik tal-oneru tal-prova fir-rigward ta’ din l-identifikazzjoni. Għaldaqstant, huwa l-ordinament ġuridiku intern ta’ kull Stat Membru li għandu jipprevedi l-kriterji li skonthom għandhom jiġu ddeterminati l-każijiet li fihom persuna taxxabbli tkun responsabbli għall-ħlas ta’ ammont ta’ VAT iffatturata b’mod żbaljat. Din l-awtonomija proċedurali tal-Istati Membri hija, madankollu, irregolata mill-prinċipji ta’ ekwivalenza u ta’ effettività, jiġifieri li l-kriterji msemmija iktar ’il fuq ma għandhomx ikunu inqas favorevoli minn dawk li jikkonċernaw talbiet simili bbażati fuq dispożizzjonijiet tad-dritt intern u lanqas ma għandhom ikunu organizzati b’mod li jirrendi prattikament impossibbli l-eżerċizzju tad-drittijiet mogħtija mill-ordinament ġuridiku tal-Unjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑13 ta’ Ottubru 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punti 33 u 39).

37

Peress li l-prinċipju ta’ ekwivalenza ma huwiex ikkonċernat f’dan il-każ, għandu jitfakkar, fir-rigward tal-prinċipju ta’ effettività, li dan tal-aħħar jeżiġi li r-regoli nazzjonali b’mod partikolari dwar id-determinazzjoni tal-proporzjon tal-fatturi li fir-rigward tagħhom il-persuna taxxabbli kkonċernata, li tkun iffatturat il-VAT b’mod żbaljat, tkun responsabbli għall-ħlas tal-VAT hekk iffatturata, ma jwasslux sabiex iċaħħdu lil din il-persuna taxxabbli mill-possibbiltà ta’ aġġustament jew ta’ rimbors tal-ammont tal-VAT imħallas bi żball, peress li d-dritt tal-Unjoni jipprevedi tali obbligu fuq l-Istati Membri jekk, b’mod partikolari, ma jkunx hemm riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali għall-Istat Membru kkonċernat. Hija l-qorti tar-rinviju li għandha tiddetermina, fid-dawl taċ-ċirkustanzi kollha tal-kawża prinċipali, jekk dan huwiex il-każ inkwistjoni (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑13 ta’ Ottubru 2022, HUMDA, C‑397/21, EU:C:2022:790, punti 36 u 40).

38

F’dan ir-rigward, kif ġie rrilevat fil-punt 26 ta’ din is-sentenza, l-eżistenza ta’ riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali fis-sens tal-Artikolu 203 tad-Direttiva dwar il-VAT għandha tiġi evalwata fuq il-bażi ta’ kull fattura speċifika, billi jiġi vverifikat jekk id-destinatarju tagħha huwiex effettivament persuna taxxabbli għall-VAT.

39

Barra minn hekk, sabiex jiġi ddeterminat, fost il-fatturi li jindikaw l-ammont żbaljat tal-VAT, il-proporzjon tal-fatturi maħruġa għal persuni taxxabbli oħra, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni ċ-ċirkustanzi rilevanti kollha, bħan-natura tas-servizz ipprovdut, il-modalitajiet ta’ provvista u ta’ fatturazzjoni ta’ dan is-servizz, kif ukoll kull informazzjoni statistikali dwar id-destinatarji tal-imsemmi servizz li jkollu l-fornitur tiegħu. F’dan ir-rigward, il-fatt li, fil-każ ineżami, il-klijenti tal-persuna taxxabbli kkonċernata huma pjuttost rarament persuni taxxabbli oħra, huwa ta’ importanza partikolari.

40

Fir-rigward tal-possibbiltà li tintuża stima sabiex jiġi identifikat il-proporzjon tal-fatturi żbaljati maħruġa għal persuni taxxabbli oħra, għandu jiġi rrilevat li, kif, essenzjalment, indikat l-Avukata Ġenerali fil-punti 42 u 43 tal-konklużjonijiet tagħha, id-dritt tal-Unjoni ma jipprekludix dan fil-prinċipju, bil-kundizzjoni li jiġu osservati, fil-kuntest ta’ tali stima, il-prinċipji ta’ newtralità fiskali u ta’ proporzjonalità (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑21 ta’ Novembru 2018, Fontana, C‑648/16, EU:C:2018:932, punti 36 u 37).

41

Fir-rigward, fl-ewwel lok, tal-prinċipju ta’ newtralità fiskali, għandu jiġi enfasizzat li s-sistema komuni tal-VAT tiggarantixxi n-newtralità fir-rigward tat-tassazzjoni tal-attivitajiet ekonomiċi kollha, irrispettivament mill-għanijiet u mir-riżultati ta’ dawn l-attivitajiet, sakemm l-imsemmija attivitajiet ikunu, fil-prinċipju, huma stess suġġetti għall-VAT. L-awtorità tat-taxxa ta’ Stat Membru tikser b’mod sproporzjonat il-prinċipju ta’ newtralità tal-VAT jekk tissuġġetta lill-persuna taxxabbli għall-piż tal-VAT li fir-rigward tagħha din tal-aħħar tkun intitolata tikseb ir-rimbors tagħha, meta s-sistema komuni tal-VAT hija intiża li teħles kompletament lin-negozjant mill-piż tal-VAT dovuta jew imħallsa fil-kuntest tal-attivitajiet ekonomiċi kollha tiegħu (sentenza tal‑21 ta’ Marzu 2024, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Bydgoszczy (Possibbiltà ta’ korrezzjoni fil-każ ta’ rata żbaljata), C‑606/22, EU:C:2024:255, punti 23 u 24).

42

Fil-każ ta’ stabbiliment ta’ fatturi żbaljati li jindikaw ammont ta’ VAT eċċessiv, dan il-prinċipju jiġi osservat bil-possibbiltà, li għandha tiġi pprovduta mill-Istati Membri, li tiġi korretta kwalunkwe taxxa ffatturata indebitament, fejn l-emittent tal-fattura jkun, fi żmien xieraq, elimina kompletament ir-riskju ta’ telf ta’ dħul fiskali (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tat‑2 ta’ Lulju 2020, Terracult,C‑835/18, EU:C:2020:520, punt 28).

43

Fir-rigward, fit-tieni lok, tal-prinċipju ta’ proporzjonalità, dan jeżiġi, b’mod partikolari, li d-data użata sabiex issir stima tan-numru ta’ fatturi żbaljati maħruġa lil persuni taxxabbli għandha tkun korretta, affidabbli u aġġornata. Barra minn hekk, tali stima tista’ biss tagħti lok għal preżunzjoni konfutabbli, li tista’ tiġi kkonfutata mill-persuna taxxabbli li tkun ħarġet dawn il-fatturi, fuq il-bażi ta’ provi kuntrarji (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑21 ta’ Novembru 2018, Fontana,C‑648/16, EU:C:2018:932, punt 42).

44

F’dan ir-rigward, ir-rispett tad-drittijiet tad-difiża tal-persuna taxxabbli jimplika b’mod partikolari li, qabel ma tiġi adottata miżura li tikkawża preġudizzju għall-persuna taxxabbli, hija titqiegħed f’pożizzjoni li fiha tista’ tesprimi effettivament il-fehmiet tagħha fir-rigward tal-fatturi li fuqhom l-awtoritajiet ikollhom l-intenzjoni li jibbażaw id-deċiżjoni tagħhom, b’mod partikolari li jikkontestaw l-eżattezza tal-istima inkwistjoni u li jispjegaw iċ-ċirkustanzi li jiġġustifikaw din il-kontestazzjoni. Il-prinċipju ta’ proporzjonalità jeżiġi, barra minn hekk, li l-livell ta’ prova meħtieġ għal dan l-għan ma jkunx eċċessivament għoli (ara, f’dan is-sens, is-sentenza tal‑21 ta’ Novembru 2018, Fontana,C‑648/16, EU:C:2018:932, punti 43 u 44).

45

Fid-dawl tal-motivi preċedenti, ir-risposta għat-tielet domanda għandha tkun li d-Direttiva tal-VAT għandha tiġi interpretata fis-sens li ma tipprekludix li, fil-każ ta’ fatturazzjoni ssemplifikata skont l-Artikolu 238 ta’ din id-direttiva, awtorità tat-taxxa jew qorti nazzjonali tkun tista’ tirrikorri għal stima sabiex tiddetermina l-proporzjon tal-fatturi li fir-rigward tagħhom persuna taxxabbli li tkun iffatturat il-VAT b’mod żbaljat tkun responsabbli għall-ħlas ta’ din it-taxxa skont l-Artikolu 203 tal-imsemmija direttiva, bil-kundizzjoni li jittieħdu inkunsiderazzjoni, għall-finijiet ta’ tali stima, iċ-ċirkustanzi rilevanti kollha u li l-persuna taxxabbli jkollha l-possibbiltà, b’osservanza tal-prinċipji ta’ newtralità fiskali u ta’ proporzjonalità kif ukoll b’rispett tad-drittijiet tad-difiża, li tikkontesta r-riżultati miksuba b’dan il-metodu.

46

Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija dik il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, minbarra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (Id-Disa’ Awla) taqta’ u tiddeċiedi: