Il governo olandese sostiene che, per risolvere le questioni sollevate, si deve tener conto anche dello scopo e della portata del regime dell'imposta sul valore aggiunto (IVA). A questo proposito esso ritiene pertinente il tenore dell'art. 2 della prima direttiva, come pure quello dell'art. 2 della seconda direttiva. Da questi articoli si evince che allorché si tratta di operazioni effettuate a titolo gratuito e — quindi — non soggette ad imposta, il sistema comunitario dell'IVA non si applica più e lo stadio del consumo è, in realtà, raggiunto.

Quanto alla prima questione, il governo olandese sostiene che il resistente nella causa principale non può considerarsi soggetto passivo in quanto non vi è, a suo giudizio, attività economica ai sensi dell'allegato A, punto 2, ad. art. 4 della seconda direttiva, qualora un soggetto presti dei servizi esclusivamente a titolo gratuito. Al contrario, se un operatore presta occasionalmente dei servizi a titolo gratuito, ciò non significa che non sussiste attività di prestatario di servizi ai sensi della seconda direttiva, come del resto si è verificato nella causa 154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, sentenza 5 febbraio 1981 (non ancora pubblicata).

Il governo olandese sostiene che la sua tesi trova conferma nell'art. 12, n. 2, della seconda direttiva e nell'allegato A, punto 25, ad. art. 12, n. 2, che impone al soggetto passivo di emettere una fattura ove siano menzionati separatamente il prezzo al netto d'imposta e l'imposta corrispondente. Orbene, secondo il governo olandese, sarebbe piuttosto assurdo prescrivere condizioni di questo tipo se si dovesse del pari considerare soggetto passivo ai sensi dell'art. 4 della seconda direttiva, il fornitore o il prestatore di servizi che fornisce merci o presta servizi gratuitamente.

Quindi il governo olandese è del parere che colui che normalmente presta servizi a favore di operatori non può considerarsi soggetto passivo ai sensi dell'art. 4 della seconda direttiva se le sue prestazioni di servizi sono gratuite. A questo proposito, esso ritiene che la soluzione della prima questione debba essere negativa.

Il resistente nella causa principale, dopo aver ricordato che l'IVA deve rispettare il principio di neutralità, sostiene che, per quel che riguarda questa imposta, il massimo della neutralità si raggiunge allorché la categoria dei soggetti passivi è quanto più possibile estesa. Per questo motivo, l'art. 4 della seconda direttiva dispone espressamente che la qualità di soggetto passivo non è subordinata al perseguimento di uno scopo di lucro.

L'allegato A, punto 2, ad art. 4, in primo luogo precisa, nel primo comma, che l'espressione attività di produttore, di commerciante o di prestatatore di servizi va intesa in senso ampio; in secondo luogo, nel secondo comma dispone che uno Stato membro, se intende non gravare d'imposta determinate attività, deve farlo mediante esenzioni piuttosto che limitando la nozione di soggetto passivo e, in terzo luogo, stabilisce, nel terzo comma, che gli Stati membri hanno la facoltà di considerare soggetto passivo chiunque esegua, anche solo occasionalmente, operazioni di carattere economico, criterio, che è stato accolto — a giudizio del resistente — anche nell'art. 4 della sesta direttiva.

Quindi, nell'ambito della imposta europea sulla cifra d'affari, è opportuna solo l'interpretazione ampia della nozione di soggetto passivo.

D'altro canto, questa interpretazione è confermata dagli artt. 2 e 6 della seconda direttiva.

Secondo l'art. 2, infatti, sono soggette al-l'IVA le prestazioni di servizi effettuate all'interno del paese, da un soggetto passivo, a titolo oneroso. Se manca uno dei tre presupposti, pur avendosi sempre una prestazione di servizi, la prestazione non si può più considerare soggetta ad imposta; sotto questo profilo, una prestazione di servizi effettuata da un soggetto passivo fuori dal paese, è sempre una prestazione di servizi (vedi art. 11, n. 2, secondo comma della seconda direttiva).

Dunque le prestazioni di servizi a titolo gratuito possono, in linea di massima, essere considerate pure esse prestazioni di servizi ai sensi della seconda direttiva.

Secondo il resistente nella causa principale, il problema del se una prestazione di servizi a titolo gratuito possa considerarsi prestazione di servizi ai sensi della seconda direttiva, dev'essere risolto alla luce dell'art. 6 della stessa, il quale considera prestazione di servizi qualsiasi operazione che non costituisce cessione di un bene ai sensi dell'art. 5. Questa definizione è talmente ampia da comprendere anche le prestazioni di servizi a titolo gratuito.

Tuttavia, per giungere alla conclusione che l'operatore che effettua dette prestazioni di servizi è un soggetto passivo, è inoltre necessario che le operazioni che esso compie rappresentino una attività economica ai sensi dell'art. 4 della seconda direttiva. Orbene, questa espressione, che ricorre nell'allegato A, n. 2 ad art. 4, va intesa in senso ampio.

In conclusione, il resistente nella causa principale ritiene che scaturisca dalla natura dell'IVA, da un lato, e dal combinato disposto degli artt. 2, 4 e 6 della seconda direttiva, dall'altro, che chi fornisce regolarmente prestazioni di servizi a titolo gratuito, che possono costituire attività economica, va considerato soggetto passivo ai sensi dell'art. 4 della seconda direttiva.

La Commissione sottolinea anzitutto che pare emerga dal tenore della normativa di Hong Hong che ha istituito il Trade Development Council che questo ente, sia per la sua struttura che per le sue attività, può considerarsi compreso piuttosto nella sfera pubblica che in quella privata, questione che il giudice olandese deve risolvere tenendo presente tanto il diritto olandese quanto il diritto di Hong Kong.

In seguito, essa inquadra l'art. 4 della seconda direttiva nel contesto di questa stessa direttiva, prima di affrontare il problema se lo Hong Kong Trade Development Council sia un soggetto passivo ai sensi di detto art. 4. Essa sostiene che, per interpretare questa disposizione, è opportuno tener conto dell'art. 4 della sesta direttiva, che, tra gli altri scopi, ha quello di precisare la nozione di soggetto passivo.

Secondo la Commissione, a prima vista il resistente nella causa principale è un soggetto passivo, in quanto si tratta di un soggetto che fornisce servizi pur se non a scopo di lucro, che quindi rientra nella chiara definizione della disposizione in questione.

D'altronde, né l'allegato A, né l'art. 4 della sesta direttiva contraddicono il chiaro senso dell'art. 4 della seconda direttiva, e la Commissione sostiene in particolare che è fuori dubbio che attività promozionali come quelle svolte dal resistente nella causa principale sono di natura economica e non ha rilevanza il fatto che dette attività non vengano retribuite da chi ne trae immediato vantaggio.

Il solo argomento contrario a queste conclusioni può trarsi dall'allegato A, punto 2, della seconda direttiva, che esclude dalla nozione di soggetto passivo i soggetti di diritto pubblico per le attività che svolgono in veste di pubblica autorità. Tuttavia spetta al giudice olandese stabilire se il resistente nella causa principale rientri in questa categoria che è esclusa dalla nozione di soggetto passivo.

Di conseguenza, la Commissione propone di risolvere il primo quesito come segue:

Chi presta regolari servizi ad imprenditori e a titolo gratuito per i beneficiari si può considerare soggetto passivo ai sensi dell'art. 4 della seconda direttiva.

Il Governo olandese, dopo aver risolto in senso negativo la prima questione, dichiara che è superfluo risolvere la seconda.

Il resistente nella causa principale sostiene anzitutto che la questione va esaminata non solo in relazione al tenore dell'art. 11 della seconda direttiva — nel qual caso la soluzione è talmente semplice che si deve ammettere che non fosse essa ciò che lo Hoge Raad voleva accertare — bensì anche in combinazione con la legge olandese sull'imposta sulla cifra d'affari.

In effetti, quello che si vuole sapere è se l'amministrazione fiscale olandese possa invocare la seconda direttiva in quanto essa contempla — come si verifica nella fattispecie — detrazioni più limitate di quelle contemplate dalla legge olandese sull'imposta sulla cifra d'affari del 1968.

Il problema è quello se — nello stesso modo in cui i singoli possono invocare dinanzi al giudice, in determinate circostanze, le disposizioni delle direttive — le autorità nazionali abbiano del pari questa facoltà allorché una direttiva attribuisca loro dei poteri più ampi di quelli loro derivanti dalla legge nazionale.

Orbene, nella fattispecie, la disposizione relativa di diritto olandese, l'art. 15, non ha escluso la detrazione dell'imposta versata a monte per le prestazioni che servano ad effettuare operazioni non soggette ad imposta. Quindi consegue a questa disposizione che il legislatore olandese non ha inteso imporre l'obbligo di cui all'art. 11, n. 2, prima frase della seconda direttiva.

Per questo tipo di conflitti, il Trattato di Roma stabilisce un procedimento specifico, contemplato agli artt. 169 e 170 dello stesso; non è quindi corretto cercare di giungere allo stesso risultato valendosi dell'art. 177.

Inoltre, gli interessi del governo olandese non vengono lesi, perché legislatore è lo stesso governo. Qualora si ritenesse leso nei suoi interessi, non avrebbe che da modificare la legge sopra menzionata.

Infine, si desume dalla giurisprudenza della Corte che questa si è rifatta a motivi di equità per giustificare l'efficacia diretta delle direttive. Si evince in particolare dalla sentenza 6 ottobre 1970 (Franz Grad, 9/70, Racc. pag. 825) ed in ispecie dal n. 5, quarta frase, che la Corte ha espresso l'idea di tutela degli amministrati. La dottrina ammette che le direttive non possono far imporre obblighi agli amministrati, ma solo diritti.

Di conseguenza, il resistente nella causa principale sostiene che le autorità olandesi non possono invocare la seconda direttiva per limitare la facoltà di detrarre l'imposta versata a monte, alle operazioni non soggette ad imposta.

La Commissione sostiene che, qualora si debba risolvere la seconda questione, si deve tener conto del fatto che l'art. 11, n. 2, prima frase, si oppone manifestamente alla detrazione dell'imposta sulla cifra d'affari gravante su beni e servizi di cui si serve lo Hong Kong Trade Development Council nello svolgimento della sua attività, in quanto si desume dall'art. 2 che solo i servizi forniti a titolo oneroso sono soggetti ad IVA (vedere n. 12 della sentenza 5 febbraio 1981, già citata) e che non si può dunque detrarre l'IVA applicata al valore dei beni e dei servizi usati per fornire gratuitamente beni e servizi, dato che si tratta di un'attività non soggetta ad imposta.

La Commissione aggiunge che, per quel che riguarda il resistente nella causa principale, il fatto che egli sia o meno soggetto passivo non cambia le conseguenze circa la detrazione dell'IVA versata a monte: questa detrazione è impossibile.

Dunque, la Commissione propone questa soluzione per la seconda questione: