Le gouvernement néerlandais estime que, pour répondre aux questions posées, il convient de tenir compte également du but et de la portée du régime de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). A cet égard, il juge pertinent le texte de l'article 2 de la première directive ainsi que celui de l'article 2 de la deuxième directive. Il découlerait de ces textes que lorsqu'il s'agit d'opérations effectuées à titre gratuit et, partant, non imposables, le système communautaire de la TVA ne joue plus et le stade de la consommation est, en fait, atteint.

En ce qui concerne la première question, le gouvernement néerlandais soutient que l'intimé au principal ne peut être considéré comme un assujetti au motif que, selon lui, il ne saurait y avoir d'activité économique au sens de l'annexe A, point 2, ad article 4, de la deuxième directive, lorsque quelqu'un effectue des prestations de services à titre gratuit. Par contre, si un opérateur effectuait occasionnellement une prestation de services sans contrevaleur, cela ne signifierait pas qu'il n'y a pas activité de prestataire de service au sens de la deuxième directive, ce qui aurait d'ailleurs été le cas dans l'affaire no 154/80 Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats, arrêt du 5 février 1981 (non encore publié).

Le gouvernement néerlandais estime que son opinion serait confirmée par la disposition de l'article 12, paragraphe 2, de la deuxième directive et par l'annexe A, point 25, ad article 12, paragraphe 2, faisant obligation à l'assujetti de délivrer une facture sur laquelle doivent être mentionnés de manière distincte le prix hors taxes et la taxe correspondante. Or, selon le gouvernement néerlandais, il serait quelque peu absurde d'imposer ces conditions s'il fallait également considérer comme assujetti, au sens de l'article 4 de la deuxième directive, le fournisseur ou le prestataire de services qui effectue une livraison de biens ou une prestation de services à titre gratuit.

En conséquence, le gouvernement néerlandais est d'avis que celui qui effectue à titre habituel des prestations de services pour le compte d'entrepreneurs ne peut pas être considéré comme assujetti au sens de l'article 4 de la deuxième directive si ces prestations de services sont effectuées à titre gratuit. A cet égard, il estime que la réponse à la première question doit être négative.

L'intimé au principal, après avoir rappelé que la TVA devrait respecter le principe de neutralité, estime que, en ce qui concerne cette taxe, la neutralité maximale est atteinte lorsque le groupe de ceux qui sont définis comme assujettis est aussi large que possible. Pour cette raison, l'article 4 de la deuxième directive disposerait expressément que la qualité d'assujetti n'est pas subordonnée à la poursuite d'un but lucratif.

L'annexe A, point 2 ad article 4, premièrement préciserait dans son alinéa 1 que le terme activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services devrait être entendu dans un sens large, deuxièmement disposerait dans son alinéa 2 que, si un État membre envisageait de ne pas imposer certaines activités, il devrait le faire au moyen d'exonérations plutôt qu'en restreignant la notion d'assujetti, et troisièmement prévoirait dans son alinéa 3 que les États membres ont la faculté de considérer comme assujetti quiconque accomplit, fût-ce à titre occasionnel, des opérations relevant d'une activité économique, ce qui aurait été repris — selon l'intimé au principal — à l'article 4 de la sixième directive.

Donc, seule une interprétation large de la notion d'assujetti conviendrait dans le cadre de la taxe européenne sur le chiffre d'affaires.

D'ailleurs, cette interprétation serait confirmée par les dispositions des articles 2 et 6 de la deuxième directive.

En effet, selon l'article 2, seraient soumises à la TVA les prestations de services qui sont effectuées à l'intérieur du pays, par un assujetti, à titre onéreux. Dans la mesure où une des trois conditions n'est pas remplie, il ne s'agirait plus d'une prestation de services imposable; par contre, il s'agirait toujours d'une prestation de services: ainsi, une prestation de services effectuée en dehors du territoire par un assujetti serait une prestation de services (voir article 11, paragraphe 2, 2e alinéa, de la deuxième directive).

Donc, des prestations de services à titre gratuit pourraient en principe être considérées également comme des prestations de services au sens de la deuxième directive.

Selon l'intimé au principal, cette question consistant à savoir si une prestation de services à titre gratuit peut être considérée comme une prestation de services au sens de la deuxième directive devrait être appréciée en fonction de l'article 6 de celle-ci, qui considère comme prestation de services toute opération qui ne constitue pas une livraison d'un bien au sens de l'article 5. Cette définition serait tellement large qu'elle engloberait les prestations de services à titre gratuit.

Néanmoins, pour en conclure que l'opérateur effectuant de telles prestations de services est un assujetti, il faudrait encore que, selon l'article 4 de la deuxième directive, les opérations en question relèvent d'une activité économique. Or, cette dernière expression, utilisée à l'annexe A, no 2, ad article 4, devrait être entendue dans un sens large.

En conclusion, l'intimé au principal est d'avis qu'il résulte de la nature de la TVA, d'une part, et des dispositions combinées des articles 2, 4 et 6 de la deuxième directive, d'autre part, que quiconque effectue régulièrement des prestations de services à titre gratuit représentatives d'une activité économique doit être considéré comme assujetti au sens de l'article 4 de la deuxième directive.

La Commission souligne tout d'abord qu'il semble ressortir des termes de la réglementation de Hong Kong instituant le Trade Development Council que cet organisme peut, tant en ce qui concerne sa structure que ses activités, être considéré comme relevant davantage du secteur public que du secteur privé, question que les tribunaux néerlandais evraient examiner en se fondant à la fois sur le droit néerlandais et le droit de Hong Kong.

Ensuite, elle replace l'article 4 de la deuxième directive dans le contexte de cette deuxième directive, avant de poser la question de savoir si le Hong Kong Trade Development Council est un assujetti au sens dudit article 4. Elle estime que, pour interpréter cette disposition, il convient de tenir compte de l'article 4 de la sixième directive, dont l'un des buts aurait été de préciser la notion d'assujetti.

Selon la Commission, à première vue, l'intimé au principal constituerait un assujetti, au motif qu'il s'agirait d'une personne qui fournit des services, bien que ce ne soit pas dans un but lucratif, relevant par conséquent des termes sans équivoque de la disposition en cause.

Par ailleurs, ni l'annexe A, ni l'article 4 de la sixième directive ne contredirait le sens manifeste de l'article 4 de la deuxième directive, la Commission estimant notamment qu'il ne fait guère de doute que des activités promotionnelles dans le genre de celles exercées par l'intimé au principal sont de nature économique et qu'il importerait peu que ces activités ne soient pas rétribuées par les bénéficiaires directs.

La seule raison de contester ces conclusions découlerait des dispositions de l'annexe A, point 2, de la deuxième directive qui exclurait de la notion d'assujetti les collectivités de droit public pour les activités qu'elles exercent en tant qu'autorités publiques. Mais il appartiendrait aux tribunaux néerlandais de décider si l'intimé au principal relève de cette catégorie exclue de la notion d'assujetti.

En conséquence, la Commission propose qu'il soit répondu de la manière suivante à la première question:

Le gouvernement néerlandais ayant répondu à la première question par la négative estime qu'il n'y a pas lieu de répondre à la deuxième question.

L'intimé au principal estime tout d'abord que cette question devrait être examinée non seulement par rapport au libellé de l'article 11 de la deuxième directive — auquel cas la réponse est tellement simple qu'il faut admettre qu'elle n'est pas celle que le Hoge Raad recherche — mais également en combinaison avec la loi néerlandaise sur la taxe sur le chiffre d'affaires.

En effet, la réponse effectivement recherchée consisterait à savoir si l'administration fiscale néerlandaise peut invoquer la deuxième directive lorsque celle-ci prévoit, comme c'est le cas en l'espèce, un droit de déduction plus restrictif que la loi néerlandaise sur la taxe sur le chiffre d'affaires de 1968.

La question est de savoir si — de la même manière que les particuliers peuvent, dans certains conditions, se prévaloir des dispositions des directives en justice — les autorités nationales disposent également de ce droit lorsqu'une directive leur confère un droit plus étendu que leur propre législation.

Or, en l'espèce, la disposition pertinente de la loi néerlandaise, l'article 15, n'aurait pas exclu la déduction de la taxe payée en amont pour les prestations utilisées pour effectuer des opérations non imposables. Ainsi, il découlerait de cette disposition que le législateur néerlandais n'aurait pas repris l'obligation visée à l'article 11, paragraphe 2, première phrase, de la deuxième directive.

Pour ce genre de conflits, le traité de Rome prévoirait une procédure spécifique visée aux articles 169 et 170 dudit traité; il ne serait donc pas correct de vouloir atteindre le même but par le biais de l'article 177.

En outre, les intérêts du gouvernement néerlandais ne seraient pas lésés, puisqu'il est lui-même l'auteur de sa propre loi. Et si ses intérêts lui apparaissaient lésés, il lui suffirait de changer ladite loi.

Enfin, il ressortirait de la jurisprudence de la Cour que celle-ci aurait invoqué des raisons d'équité en faveur de l'effet direct des directives. Il découlerait en particulier de l'arrêt du 6 octobre 1970 (Franz Grad, 9/70, Recueil p. 825), notamment de l'attendu 5, alinéa 4, que le Cour aurait exprimé l'idée de protection des justiciables. La doctrine admettrait que les directives ne peuvent pas créer d'obligations dans le chef des justiciables, mais seulement des droits.

En conséquence, l'intimé au principal estime que les autorités néerlandaises n'ont pas le droit de limiter le droit à déduction de la taxe payée en amont aux opérations non imposables en se prévalant de la deuxième directive.

La Commission estime que, pour autant qu'il faille répondre à la deuxième question, il conviendrait de considérer que l'article 11, paragraphe 2, première phrase, fait manifestement obstacle à la déduction de la taxe sur le chiffre d'affaires grevant les biens et services utilisés aux fins de la prestation de services par le Hong-Kong Trade Development Council, car il découlerait de l'article 2 que seuls les services fournis à titre onéreux seraient soumis à la TVA (voir attendu 12 de l'arrêt du 5. 2. 1981, déjà cité) et que l'on ne pourrait donc déduire la TVA ayant grevé la valeur des biens et services utilisés pour la fourniture gratuite de biens et services au motif qu'il s'agirait d'une opération non imposable.

La Commission ajoute encore qu'en ce qui concerne l'intimé au principal, qu'il soit considéré comme assujetti ou non, le résultat est le même quant à la déduction de la TVA payée en amont: cette déduction n'est pas possible.

En conséquence, la Commission propose que la réponse ci-après soit apportée à la deuxième question: