La Milch-, Fett- und Eierkontor GmbH (in prosieguo designata M.F.E.) nel marzo 1967 importava dall'Olanda del pollame macellato. Avendo l'ufficio doganale competente applicato a quest'importazione la tassa di conguaglio vigente in Germania, l'interessata impugnava l'accertamento dinanzi al Finanzgericht della Saar, allegando particolarmente che i prodotti nazionali similari o non sono soggetti ad un'imposta sull'entrata o sono gravati da un'aliquota minima.

La M.F.E. sostiene che un'aliquota non è un'aliquota media solo perché viene così definita dal legislatore. La nozione di media implica il calcolo della media effettiva risultante dal raffronto tra dati statistici recenti ed attendibili. La stessa aliquota dovrebbe inoltre venir applicata sia all'importazione che all'esportazione (articolo 96). Infine, l'articolo 97, già per il suo tenore, comprende solo le aliquote introdotte successivamente al 1o gennaio 1958 in base a nuovi calcoli.

Quanto alla sesta questione, la M.F.E. rileva che la frase dell'ordinanza di rinvio secondo cui il legislatore è libero di raggruppare i prodotti come meglio crede, è ambigua, in quanto la stessa ordinanza afferma in seguito — e giustamente — che l'aliquota media deve basarsi sul prodotto nazionale meno tassato.

Sarebbe più esatto dire che un gruppo può comprendere solo le merci sulle quali l'imposta sull'entrata incide in misura sostanzialmente uguale. Le aliquote applicate in Germania nel periodo che c'interessa variavano dall'I all'8 %, e in base a questo criterio si possono considerare come facenti parte dello stesso gruppo solo le merci le cui rispettive aliquote differiscono tra loro dello 0,5 % al massimo.

Il governo federale sostiene che la nozione di aliquote medie è strettamente connessa alle difficoltà che s'incontrano nel calcolare l'incidenza sui prodotti interni dell'imposta sull'entrata, nel caso dell'imposta cumulativa a cascata. La prima difficoltà consiste nel determinare con quali merci vadano confrontate le merci importate. Le merci similari nazionali vengono sovente prodotte con sistemi diversi: a seconda del numero dei passaggi, varia l'incidenza dell'imposta sull'entrata.

La Commissione sostiene che :

La M.F.E. ritiene che l'efficacia immediata pure dell'articolo 97 si desume già dalla sentenza 57-65.

L'articolo 97 rappresenta solo un caso particolare rispetto all'articolo 95; i giudici nazionali hanno quindi facoltà ed obbligo di accertare la compatibilità con l'articolo 95 anche delle aliquote che lo stesso Stato interessato definisce aliquote medie.

La difficoltà di calcolare l'incidenza sui prodotti nazionali non esclude l'efficacia diretta. Del resto le difficoltà principali sussisterebbero nel calcolo delle imposte interne applicate indirettamente ai prodotti nazionali similari (art. 95) ; ma ciò vale anche per i casi nei quali è applicabile il solo articolo 95.

Prendendo poi in considerazione il solo articolo 97, si giunge-rebbe allo stesso risultato. La norma conferisce agli Stati un potere discrezionale solo per quanto riguarda l'istituzione delle aliquote medie e la formazione di gruppi di prodotti. Essa non attribuisce loro alcun potere discrezionale circa il modo di calcolare l'incidenza dell'imposta sull'entrata e le aliquote medie, né circa la facoltà di costituire determinati gruppi di prodotti.

L'articolo 97, 2o comma, lungi dall'essere un argomento contrario, rafforza la tesi qui sostenuta. La norma intende consolidare la posizione della Commissione nei confronti degli Stati membri: la Commissione ha facoltà di adottare immediatamente provvedimenti vincolanti e non deve, a differenza di quanto prescrive l'articolo 169, emanare anzitutto un parere non vincolante. La ragione di ciò va ricercata nel fatto che l'applicazione dell'articolo 97 si presta particolarmente a manipolazioni degli Stati membri in contrasto col trattato. Ciò dimostra ancora una volta che nella fattispecie la Commissione, per tutelare le finalità del trattato, abbisogna in modo particolare dell'ausilio del sindacato giurisdizionale da esercitarsi dal giudice nazionale.

Il governo federale sostiene che, anche qualora la Corte confermasse l'atteggiamento già assunto nei confronti dell'articolo 95, ciò non apporterebbe alcun elemento a favore dell'efficacia immediata dell'articolo 97.

La Commissione condivide in sostanza il punto di vista del governo federale :

L'articolo 97 conferisce agli Stati membri un notevole margine discrezionale, giacché concede loro di stabilire aliquote medie per prodotto o gruppo di prodotti. Il trattato ha dovuto prevedere tale possibilità in quanto, in regime d'imposta cumulativa a cascata, è tecnicamente impossibile calcolare esattamente l'incidenza della tassazione a monte su un determinato prodotto, ed evitare quindi che eventuali aliquote medie varino in eccesso o in difetto rispetto all'effettiva tassazione dei singoli prodotti.

La difficoltà viene aumentata dal fatto che gli Stati membri applicano sistemi di calcolo diversi per determinare la tassazione media di un prodotto.

Un ampio margine discrezionale è inoltre concesso agli Stati nella costituzione dei gruppi di prodotti, indipendentemente dal fatto che sarebbe illecito riunire le singole merci in grandi categorie, con sistemi più o meno arbitrari.

Le speciali norme di procedura contenute nell'articolo 97, 2o comma, confermano che solo la Commissione è competente a garantire l'osservanza dell'articolo stesso.

Ciò premesso, l'articolo 97 non possiede i requisiti necessari per avere efficacia immediata.

D'altro lato, i giudici nazionali sono competenti a stabilire se nella fattispecie sia applicabile l'articolo 97, cioè se si tratti di una tassa compensativa dell'imposta sull'entrata applicata secondo il sistema dell'imposta cumulativa a cascata e di un'aliquota media per prodotto o gruppo di prodotti.

La M.F.E. sostiene che i diritti processuali nazionali non disciplinano nei dettagli l'onere della prova, che è invece disciplinato, espressamente o tacitamente, dalle norme di diritto sostanziale. La questione va quindi risolta unicamente in base all'articolo 97.

Sia nella fattispecie che in generale, colui che invoca una norma deve provare che sussistono i presupposti per la sua applicazione, quindi l'amministrazione deve provare che si tratta di un'effettiva aliquota media e che sono stati effettuati realmente ed esattamente i calcoli necessari; il contrario non potrebbe quasi mai essere provato dal contribuente, che non è ammesso a sindacare l'attività delle pubbliche autorità.

Il governo federale ritiene irricevibile la questione, in quanto può essere risolta solo a norma dei diritti processuali interni.

A prescindere da ciò, nell'ambito del sistema dell'imposta cumulativa a cascata, ogni aliquota della tassa di conguaglio rappresenta un'aliquota media, cosicché la questione — del resto puramente teorica — del se un'aliquota rientri in questa nozione, non può essere sollevata.

La Commissione dubita anch'essa della ricevibilità della questione e, quanto al merito, dichiara di condividere il punto di vista del giudice proponente.

La M.F.E. sostiene che, come imposizioni indirettamente applicate alle merci nazionali, si devono intendere gli oneri fiscali gravanti sui prodotti di base (materie prime, semilavorati e prodotti finiti incorporati), mentre non si deve tener conto della tassazione dei prodotti collaterali e ausiliari, dei mezzi di produzione, delle spese di trasporto e di distribuzione.

La nona questione si deve dunque risolvere nel senso che va tenuto conto solo della fase immediatamente precedente, mentre la decima questione si deve risolvere nel senso che si può risalire al massimo fino al prodotto originario (Urprodukt).

Il governo federale sostiene quanto segue :

La tassa di conguaglio ha normalmente lo scopo — ammesso dal trattato — di compensare l'imposta sull'entrata gravante sui prodotti interni comparabili. Tale scopo può essere perseguito solo se il calcolo viene effettuato prendendo come base l'onere generale gravante sui prodotti interni. I punti 8 b)-d), 9 b) e c), e 10 b) e c) vanno quindi risolti in senso ampiamente positivo. D'altro canto vi sono dei limiti naturali, poiché l'incidenza dell'imposta sull'entrata sul prezzo del prodotto finito diminuisce man mano che aumenta il numero dei passaggi a monte di cui si tiene conto. Gli Stati membri hanno quindi stabilito un criterio globale per determinare l'onere gravante sui prodotti precedenti e sulle materie ausiliarie.

La Commissione assume che il senso e lo scopo degli articoli 95 e segg. lasciano intendere che le norme si riferiscono soltanto ai tributi riscossi sui prodotti, per i quali, in quasi tutti i sistemi fiscali moderni, si applica la regola del luogo di destinazione. D'altro canto, l'espressione indirettamente va interpretata in modo ampio, poiché la logica applicazione di questo principio rende necessaria la compensazione integrale dell'onere gravante sui prodotti interni. Non vi sono motivi per ritenere che il legislatore abbia voluto limitare l'applicazione di dette norme. Come imposizioni interne applicate indirettamente a un prodotto si devono quindi considerare non solo quelle gravanti sulle materie prime, sui semilavorati ed eventualmente sui prodotti finiti impiegati nei vari stadi di produzione, ma anche gli oneri gravanti sulle materie ausiliarie, sui mezzi di produzione e sui servizi (ad esempio trasporti) necessari per produrre le materie prime, i semilavorati e i prodotti finiti stessi.

La M.F.E. assume che la nozione di tasse di effetto equivalente nel regolamento n. 22 va interpretata diversamente che nel trattato CE.E. Contrariamente a quest'ultimo, il regolamento vieta di applicare oneri fiscali del genere anche alle importazioni da paesi terzi. L'articolo 95 del trattato non comprende tali importazioni e non può quindi avere il carattere di lex specialis rispetto agli articoli 9 e segg. del trattato, che invece gli spetta nell'ambito degli scambi intracomunitari.

Questa Corte ha affermato sempre che l'effetto dell'imposizione è l'aspetto fondamentale per determinare esattamente la nozione di tassa di effetto equivalente. Da ciò deriva che l'imposta sull'entrata tedesca costituisce sempre una tassa di effetto equivalente ed è consentita eccezionalmente solo in base alle disposizioni dell'articolo 95. Se tale articolo non è applicabile, anche l'imposta sull'entrata cade, per quanto già detto, sotto il divieto di applicare tasse di effetto equivalente.

Nell'ambito del regolamento n. 22, non è questione di evitare discriminazioni nei confronti dei paesi terzi oppure di abolire effetti protezionistici, bensì si vuole garantire che provvedimenti del genere vengano adottati esclusivamente dalla Comunità. Questo vale anche per le imposizioni interne. Se queste hanno la stessa funzione delle imposizioni della Comunità, ciò provoca una doppia compensazione, come avviene per i prelievi rispetto alla tassa di conguaglio.

Ciò premesso, la tassa di conguaglio, nell'ambito della disciplina comunitaria dei mercati, è interamente soggetta al divieto d'imporre tasse di effetto equivalente, se e in quanto il prezzo del prodotto, in conseguenza di essa, subisce un aumento superiore al prelievo.

Quindi la dodicesima questione, sotto il profilo dell'articolo 189, 2o comma, contiene già la soluzione chiesta alla Corte di giustizia.

Il governo federale sostiene che questa Corte ha più volte chiaramente affermato che le imposizioni del genere dell'imposta sull'entrata non sono tasse di effetto equivalente.

La Commissione rileva, quanto all'undicesima questione, che i tributi del genere della tassa di conguaglio tedesca vanno considerati a tutti gli effetti come imposizioni interne. L'applicazione del divieto di tasse di effetto equivalente deve comunque essere riservata alle ipotesi in cui una merce, che non viene prodotta in uno Stato, né fa concorrenza ad altri prodotti locali, è gravata da una imposizione oltremodo gravosa. Del resto, l'imposta sull'entrata costituisce un'unità giuridica e, qualora in un determinato caso essa sia superiore all'onere gravante sui prodotti nazionali analoghi, la parte eccedente non può essere considerata come una tassa di effetto equivalente.

Quanto alla dodicesima questione, i principi sanciti nella giurisprudenza di questa Corte fanno ritenere che il singolo possa far valere dinanzi al giudice nazionale la violazione dell'articolo 11 del regolamento n. 22.