Dans l'affaire 25-67 Dans cette affaire, la Cour a rendu le
ayant pour objet la demande adressée à la Cour, en application de l'article 177 du traité instituant la Communauté économique européenne, par le Finanzgericht (tribunal compétent en matière d'impositions) du Land de Sarre et tendant à obtenir, dans le litige pendant devant ladite juridiction
entre
FIRMA MILCH-, FETT- UND EIERKONTOR GMBH, Hambourg,
HAUPTZOLLAMT SAARBRÜCKEN
(Bureau principal des douanes),
une décision à titre préjudiciel sur l'interprétation des articles 95 et 97 du traité C.E.E.,
LA COUR
composée de
M. R. Lecourt, président,
MM. A. M. Donner et W. Strauß (rapporteur), présidents de chambre,
MM. A. Trabucchi, R. Monaco, J. Mertens de Wilmars et P. Pescatore, juges,
avocat général: M. J. Gand,
greffier: M. A. Van Houtte,
rend le présent
Attendu qu'au mois de mars 1967 l'entreprise Milch-, Fett- und Eierkontor GmbH (appelée ci-après entreprise Milchkontor) a dédouané de la volaille abattue en provenance des Pays-Bas; que le bureau des douanes compétent a prélevé sur cette importation une taxe compensatoire de la taxe sur le chiffre d'affaires (appelée ci-après taxe compensatoire), conformément au droit allemand; que l'entreprise Milchkontor a intenté une action devant le Finanzgericht du Land de Sarre, faisant notamment valoir que les produits nationaux similaires ou bien ne sont pas imposés au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires ou bien ne le sont que pour un montant insignifiant.
l'article 97 donne-t-il seulement à la Commission le droit d'adresser à l'État intéressé les directives ou décisions appropriées, conformément à son alinéa 2? la taxe compensatoire de la taxe sur le chiffre d'affaires est-elle, en tout ou en partie, une taxe d'effet équivalant à un droit de douane au sens de l'article 11 [du règlement n
Le taux litigieux a été introduit en 1951, c'est-à-dire longtemps après l'entrée en vigueur du traité. Pour cette raison, le Finanzgericht hésite à le considérer comme un taux moyen. En outre, les facteurs déterminants pour le calcul de la charge comparable au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires ont pu varier considérablement depuis lors.
Le fait que l'article 97 est un cas particulier de l'article 95 peut être déduit de l'arrêt de la Cour de justice dans l'affaire
Il ressort des principes et des objectifs du traité, notamment du fait que l'article 97 renvoie expressément aux principes énoncés à l'article 95, qu'un taux moyen licite
On ignore encore comment a été calculé le taux litigieux, et surtout,
Le seul fait que le taux litigieux vaut pour un grand nombre de produits différents suscite des doutes quant à son caractère de taux moyen. Quoi qu'il en soit, on devrait songer que, s'il est vrai que le législateur décide quels sont les produits qui entreront dans la constitution d'un groupe, il est cependant tenu de calculer un taux moyen uniforme pour des produits différemment imposés au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires, de telle façon que ce taux corresponde à la charge frappant le produit national le plus faiblement imposé.
Le fait que cette théorie exigerait de vastes et longues enquêtes et estimations ne saurait dispenser l'administration de respecter les obligations que le traité lui impose.
Sans doute, selon les règles de procédure applicables en Allemagne, le tribunal qui ordonne le renvoi doit examiner les faits d'office, de sorte qu'il n'est pas possible de parler d'une charge de la preuve à proprement parler, mais seulement d'une charge de l'exposé des prétentions. Toutefois, la question de savoir si un taux est justifié
L'article 95 doit seulement empêcher que des mesures fiscales n'affectent la concurrence entre les États membres sur le marché de l'un d'entre eux. Or, en l'espèce, le produit litigieux est un
Pour les volailles, il est en outre indispensable
Par leur fonction, les prélèvements visés au règlement 22 représentent une forme particulière de droits de douane. En revanche, la taxe compensatoire vise à garantir l'égalité fiscale; elle n'est donc pas une taxe d'effet équivalent. C'est également la conclusion qui peut être tirée de l'arrêt rendu par la Cour dans l'affaire 57-65.
Sur la base des raisons alléguées ci-dessus au sujet des troisième et cinquième questions et sur la base de l'article 189 du traité, la réponse à cette question doit être affirmative.
Attendu que l'ordonnance de renvoi est parvenue au greffe de la Cour de justice le
que, conformément à l'article 20 du statut de la Cour de justice, le gouvernement de la république fédérale d'Allemagne, la Commission des Communautés européennes et l'entreprise Milchkontor ont déposé des observations écrites et ont été entendus aux audiences des
que l'avocat général a présenté ses conclusions orales et motivées à l'audience du
que l'entreprise Milchkontor est représentée par M
Attendu que les observations de
Un taux d'imposition ne constitue pas un taux moyen pour la seule raison que le législateur le qualifie ainsi.
La notion de
Les termes utilisés par le Finanzgericht, selon lesquels il appartiendrait au législateur de décider quels sont les produits qu'il désire voir entrer dans la constitution d'un groupe déterminé, sont équivoques, car l'ordonnance de renvoi constate ensuite — à juste titre — que le taux moyen doit être calculé en fonction du produit national le moins lourdement imposé.
Il est plus exact de dire que seuls les produits soumis au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires à des charges identiques en substance peuvent être réunis dans un groupe déterminé. Les taux applicables en Allemagne pour cette taxe, à l'époque contestée, oscillaient entre 1 % et 8 %; étant donné ce régime, seuls les produits pour lesquels les charges respectives de la taxe sur le chiffre d'affaires ne diffèrent pas de plus de
Attendu que le
La première difficulté réside dans le fait qu'il est bien difficile de déterminer avec quels produits similaires il faut comparer le produit importé. Les produits nationaux sont souvent fabriqués suivant des processus de production très différents; le montant de la charge au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires varie en fonction du nombre de mouvements commerciaux dont le produit est amené à faire l'objet.
D'autres difficultés surgissent au moment de déterminer quelle est la charge indirecte. La comparaison doit se référer à la charge globale et elle ne peut être effectuée avec précision, même au prix de longs calculs. Au surplus, les éléments de base des calculs (prix, composants des coûts, structure des entreprises) subissent constamment des modifications.
Étant donné, enfin, la multitude des produits à confronter (plus de
Le seul remède à ces difficultés consiste dès lors dans le recours à des estimations et à des forfaits; telle est précisément l'idée dont les États signataires du traité sont partis en reprenant la notion de
Ces raisons expliquent que, dans les États intéressés, tous les taux de taxe compensatoire sont forcément des
Peu importe également que le taux de la taxe n'ait pas été modifié depuis des années ou qu'il ait été calculé sur la base de données statistiques relatives à une période antérieure. Si, pour tous les produits passibles de la taxe compensatoire, on se livrait à de continuelles études des éléments du calcul pour pouvoir tenir compte de légers écarts éventuels, l'effort serait hors de proportion avec le résultat, car, au total, les modifications des charges, tantôt vers le haut, tantôt vers le bas, finiraient par se compenser. Il appartient en principe au législateur de décider quels sont les groupes de produits à constituer pour la fixation des taux moyens. Il y a taux moyen, même dans le cas où un taux de taxe identique est appliqué à des produits correspondant à des stades différents d'élaboration:
Il n'est pas exact que le taux moyen (
Attendu que la
La charge en amont grevant les produits nationaux comparables constitue le plafond qu'il est permis aux taux moyens d'atteindre. Sans doute, en vue de déterminer quelle est cette charge, est-on en droit de recourir à des valeurs estimées et à des valeurs moyennes, et est-on forcé de le faire; mais cela ne change rien au fait qu'il faille calculer d'authentiques moyennes et établir quelles sont in concreto les charges grevant chacune des catégories de produits. Il n'est permis de
S'il est vrai que les calculs de la charge grevant au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires les produits nationaux similaires doivent s'effectuer sur la base des éléments statistiques les plus récents possible, la question de la période de référence ne présente toutefois d'importance qu'au cas où la situation se serait
Sur la sixième question, la Commission partage les doutes du Finanzgericht. La réunion en un
Attendu que les observations de
L'applicabilité directe de l'article 97 ressort déjà de l'arrêt 57-65.
L'article 97 ne constitue qu'un cas particulier de l'article 95; les juridictions nationales ont donc l'autorisation et l'obligation de contrôler si les taux d'imposition que l'État intéressé affirme être des taux moyens sont conformes à l'article 95.
Ce n'est pas parce que le calcul de la charge frappant les produits nationaux peut présenter des difficultés qu'il faut exclure l'applicabilité directe. Du reste, les principales difficultés apparaissent lorsqu'il s'agit de calculer les impositions intérieures
Le résultat est le même lorsqu'on examine l'article 97 isolément. Cette disposition ne donne une marge d'appréciation aux États membres que dans la mesure où elle les laisse libres de décider s'ils veulent fixer des taux moyens et constituer des groupes de produits. Par contre, il n'existe aucune marge d'appréciation pour déterminer l'imposition au titre de la taxe sur le chiffre d'affaires, calculer les taux moyens et décider quels sont les produits qui peuvent être réunis en groupes.
L'article 97, alinéa 2, n'infirme pas cette opinion, mais il la corrobore au contraire. Il entend renforcer la position de la Commission vis-à-vis des États membres: en effet, la Commission peut prendre des mesures immédiatement obligatoires et n'a pas besoin de commencer par émettre un avis qui ne lie pas, conformément à l'article 169. La raison en est que
Attendu que les observations du gouvernement fédéral peuvent être résumées comme suit:
Même si la Cour de justice confirmait sa jurisprudence relative à l'article 95, il ne serait pas possible d'en tirer une conséquence quelconque au sujet de l'applicabilité immédiate de l'article 97.
elle se borne à renvoyer aux la notion de étant donné les difficultés exposées ci-dessus (1), l'article 97 doit être interprété en ce sens qu'il autorise les estimations et calculs forfaitaires d'usage et inévitables.
Si les juridictions nationales pouvaient contrôler directement les taux moyens, la compétence qu'a la Commission d'émettre des directives deviendrait sans objet.
Le cas de la taxe compensatoire montre précisément l'importance de ces considérations. Si on admettait l'idée de l'applicabilité directe, les juridictions devraient se livrer à des enquêtes approfondies pour savoir si un taux d'imposition est trop élevé. Il en résulterait pour tous les intéressés des désavantages excessifs.
De même, la procédure spéciale que prévoit l'article 97, alinéa 2, empêche de considérer celui-ci comme un
Attendu que la
qu'elle fait en effet observer ce qui suit:
L'article 97 laisse aux États membres une marge d'appréciation considérable, en les autorisant à fixer des
Ces difficultés sont encore accrues du fait que les différents États membres appliquent des méthodes de calcul différentes pour déterminer la charge moyenne grevant un produit.
De plus, les États membres disposent d'une marge d'appréciation étendue pour constituer des groupes de produits, et cela, bien que la réunion de façon plus ou moins arbitraire de produits en groupes importants ne soit pas autorisée.
De même, les règles spéciales de procédure, prévues par l'article 97, alinéa 2, militent en faveur du fait que seule la Commission est appelée à veiller au respect des dispositions de cet article.
Dès lors, l'article 97 ne remplit pas les conditions requises pour pouvoir produire des effets directs.
Cependant, les juridictions nationales sont habilitées à examiner si on se trouve effectivement en présence d'un cas d'application de l'article 97, c'est-à-dire s'il s'agit d'une taxe compensatoire destinée à remplacer la taxe sur le chiffre d'affaires perçue selon le système de la taxe cumulative à cascade ou s'il s'agit d'un taux moyen applicable à un produit ou à un groupe de produits.
Attendu que
qu'ici, comme ailleurs, le principe est que celui qui invoque une norme doit prouver que les conditions de son applicabilité sont remplies; qu'en conséquence, l'administration doit apporter la preuve qu'il existe un véritable taux moyen et que les calculs nécessaires ont été effectivement et correctement effectués; que le contribuable ne pourra presque jamais réussir à faire la preuve contraire puisqu'il lui est défendu de prendre connaissance de l'activité des autorités;
attendu que le
qu'indépendamment de cela, dans le cadre de la taxe cumulative à cascade, n'importe quel taux de taxe compensatoire est un
attendu que la
Attendu que
que la réponse à donner à la neuvième question est qu'on peut remonter
attendu que le
attendu que la
Attendu que les observations de
La notion de taxe d'effet équivalent doit être interprétée différemment dans le règlement 22 et dans le traité C.E.E. A la différence de ce dernier, le règlement interdit également la perception de ces taxes sur les importations en provenance de pays tiers. L'article 95 du traité ne vise pas ces importations et c'est la raison pour laquelle il ne peut pas remplir, envers les articles 9 et suivants du traité, la fonction d'une lex specialis qui serait la sienne dans le cadre des échanges intracommunautaires.
Lorsqu'elle a tenté de définir la notion de taxe d'effet équivalant à des droits de douane, la Cour a toujours considéré
Il ne s'agit pas, dans le cadre du règlement 22, d'éviter une discrimination des pays tiers ou d'éliminer certains effets protectionnistes; il s'agit au contraire de donner l'assurance que de telles mesures seront appliquées exclusivement par la Communauté. Cet argument est également valable pour les
Il s'ensuit que, dans le domaine des organisations du marché de la Communauté économique européenne, la taxe compensatoire relève entièrement de l'interdiction visant les taxes d'effet équivalent chaque fois et pour autant qu'elle ferait renchérir le produit au delà de ce que ferait le prélèvement.
Quant à la deuxième question, la réponse est donnée par l'article 189, alinéa 2, du traité.
Attendu que le
attendu que la
qu'en ce qui concerne la douzième question, les principes découlant de la jurisprudence de la Cour permettent de penser qu'un particulier peut invoquer, devant les juridictions nationales, une violation de l'article 11 du règlement 22.
Attendu que, par ordonnance du
que les troisième, quatrième et cinquième questions ont pour objet le problème de savoir si, et le cas échéant dans quelles conditions, l'article 97 produit des effets immédiats et engendre pour les justiciables des droits individuels que les juridictions internes, devraient sauvegarder;
qu'il apparaît indiqué de traiter d'abord ces questions et de n'aborder qu'ensuite les autres;
Attendu que, par sa troisième question, le Finanzgericht du Land de Sarre demande à la Cour de dire si l'article 97
que la quatrième question tend à savoir si,
que la cinquième question du Finanzgericht tend à faire préciser si,
attendu qu'il a été allégué que, par son arrêt: rendu le
attendu, cependant, que la Cour n'ayant alors été interrogée ni sur l'article 97 ni sur les rapports entre celui-ci et l'article 95, s'est bornée à constater que la situation particulière, à l'article 97 ne saurait en tout cas interférer sur l'interprétation de l'article 95;
attendu que, par son arrêt du
que, pour autant, il y a lieu de renvoyer à cette interprétation;
que les deuxième, sixième et septième questions soulevées par ladite juridiction concernent des problèmes relatifs à l'application, par les tribunaux nationaux, de l'article 97 et, plus particulièrement, de la notion de
qu'aux fins d'un éventuel contrôle judiciaire de la conformité desdits taux moyens avec les principes de l'article 95, alinéa 1, le Finanzgericht du Land de Sarre demande, par ses huitième, neuvième et dixième questions, si l'imposition de certaines opérations qu'il énumère est couverte par l'expression
que si, dans ces conditions, il n'appartient pas aux juridictions nationales d'apprécier la conformité de la fixation de taux moyens avec les principes de l'article 95, il n'en résulte pas pour autant que ces juridictions ne puissent, en aucun cas, être dans la nécessité de reconnaître si elles se trouvent ou non devant un taux moyen relevant de l'article 97 ou d'une imposition relevant de l'article 95;
attendu qu'aux termes de l'article 97, son application est subordonnée à la double condition, d'une part que l'État membre perçoive la taxe sur le chiffre d'affaires d'après le système de la taxe cumulative à cascade, et d'autre part qu'il ait effectivement exercé la faculté ouverte par ledit texte et procédé à la fixation de taux moyens;
que, dès lors, en l'état des textes communautaires actuellement en vigueur, dans les États qui ont fait usage de la faculté offerte par l'article 97, est réputé
qu'il convient donc de répondre en ce sens aux première et deuxième questions du Finanzgericht;
que, dès lors, ces questions sont devenues sans intérêt, de sorte que la Cour doit s'abstenir d'y répondre;
que, par la septième question, il est demandé à la Cour de dire
que ces deux questions n'ont été soulevées que pour le cas où la Cour dirait pour droit que l'article 97 engendre des droits individuels;
que cette éventualité ne s'étant pas réalisée, il n'y a pas lieu de répondre à ces questions;
Attendu que la onzième question du Finanzgericht, soulevée pour le cas — effectivement réalisé — où la Cour ne reconnaîtrait pas d'effet direct à l'article 97, tend à savoir si
que, pour autant que la Cour admettrait que tel est le cas, la juridiction de renvoi désire savoir, par sa douzième question, si ledit article 11 confère aux particuliers des droits directs que les juridictions nationales sont tenues de sauvegarder;
attendu que, incompétente dans le cadre de l'article 177 pour se prononcer sur la qualification de la taxe litigieuse eu égard aux notions du droit communautaire, la Cour peut, en revanche, interpréter la notion de
attendu qu'aux termes de l'article 11, paragraphe 1, du règlement n
qu'il s'agit, en l'espèce, d'échanges intracommunautaires;
qu'en conséquence, la question posée par la juridiction de renvoi doit être examinée dans le cadre des dispositions du traité relatives aux échanges entre États membres;
que la notion de
que rien dans le règlement n
attendu que les articles 12 et 13, d'une part, et 95, d'autre part, ne sauraient être appliqués conjointement à une même espèce;
qu'en conséquence, dans le système du traité, il est difficilement admissible qu'une même taxe puisse constituer à la fois une
attendu qu'une taxe compensatoire telle que celle qui fait l'objet du litige au principal, prélevée dans le cadre d'une législation relative à la taxe sur le chiffre d'affaires et destinée à placer dans une situation fiscale comparable toutes les catégories de produits, tant internes qu'importés, constitue une imposition intérieure au sens de l'article 95;
que si, en ce qui concerne un produit importé déterminé, elle devait dépasser le total des impositions frappant directement ou indirectement le produit national similaire, elle tomberait alors sous les interdictions énoncées aux articles 95 et 97, sans revêtir pour autant le caractère de
attendu qu'il résulte de toutes ces considérations que la réponse à la onzième question du Finanzgericht est négative;
que, dans ces conditions, la douzième question, soulevée seulement pour le cas où la Cour aurait répondu affirmativement à la question précédente, est devenue sans objet;
Attendu que les frais exposés par le gouvernement de la république fédérale d'Allemagne et par la Commission des Communautés européennes, qui ont soumis leurs observations à la Cour, ne peuvent faire l'objet d'un remboursement;
que la procédure revêt, à l'égard des parties en cause, le caractère d'un incident soulevé au cours d'un litige pendant devant le Finanzgericht du Land de Sarre et que la décision sur les dépens appartient, dès lors, à cette juridiction;
par ces motifs,
LA COUR
statuant sur les questions à elle soumises par le Finanzgericht du Land de Sarre, conformément à l'ordonnance de cette Cour du
dit pour droit:
et décide:
Il appartient à la juridiction de renvoi de statuer sur les dépens de la présente instance.
Ainsi jugé à Luxembourg le
Lecourt
Donner
Strauß
Trabucchi
Monaco
Mertens de Wilmars
Pescatore
Lu en séance publique à Luxembourg le
Le greffier
A. Van Houtte
Le président
R. Lecourt