(1)

A Starbucks Coffee EMEA bv («Starbucks Coffee BV») e a Starbucks Manufacturing EMEA bv («SMBV») são empresas indiretamente controladas pela Starbucks Corporation. A última tinha sede nos Estados Unidos da América e funciona como sede do grupo. A Starbucks Corporation e todas as empresas por ela controladas são coletivamente designadas por «Starbucks» ou «grupo Starbucks».

(2)

Por ofício de 30 de julho de 2013, a Comissão solicitou às autoridades do Reino dos Países Baixos («Países Baixos») que fornecessem informações sobre a prática nacional em matéria de decisões fiscais prévias, bem como todas as decisões relacionadas com a Starbucks Coffee BV e a SMBV.

(3)

Por ofício de 2 de outubro de 2013, as autoridades neerlandesas apresentaram à Comissão as informações solicitadas, incluindo o acordo prévio de preços de transferência (2) (3) celebrado em 2008 entre a administração fiscal neerlandesa e a Starbucks Coffee BV, e o acordo prévio de preços de transferência celebrado em 2008 entre a administração fiscal neerlandesa e a SMBV («APPT da SMBV») e os documentos comprovativos. Os documentos comprovativos incluíam especificamente um relatório de 2007 sobre os preços de transferência, que está na base de ambos os pedidos de APPT («relatório de 2007 sobre os preços de transferência») e trocas de informações entre, por um lado, a administração fiscal neerlandesa e, por outro, o consultor fiscal da Starbucks Corporation («consultor fiscal»), que atuava em nome da Starbucks Coffee BV e da SMBV. As autoridades neerlandesas apresentaram igualmente à Comissão, como parte dos documentos comprovativos, um APPT celebrado em 2001 entre a administração fiscal neerlandesa e a Starbucks Coffee BV e a SMBV.

(4)

Após uma investigação preliminar, em 11 de junho de 2014, a Comissão decidiu dar início a um procedimento formal de investigação nos termos do artigo 108.o, n.o 2, do Tratado sobre o Funcionamento da União Europeia («TFUE») relativamente ao APPT da SMBV, com base na possibilidade de esse APPT poder constituir um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE («decisão de início do procedimento») (4). Por ofício de 16 de julho de 2014, as autoridades neerlandesas apresentaram as suas observações sobre a decisão de início do procedimento.

(5)

Em 19 de dezembro de 2014, a decisão de início do procedimento foi publicada no Jornal Oficial da União Europeia. A Comissão convidou as partes interessadas a apresentarem as suas observações sobre a decisão de início do procedimento.

(6)

Por carta de 16 de janeiro de 2015, a Starbucks apresentou as suas observações sobre a decisão de início do procedimento. A Associação Neerlandesa dos Consultores Fiscais (De Nederlandse Orde van Belastingadviseurs, «NOB»), a União das Empresas Neerlandesas e a União Neerlandesa de Empregadores Cristãos (Verbond van Nederlandse Ondernemingen & Nederlands Christelijk Werkgeversverbond, «VNO-NCW»), a ATOZ Tax Advisers Luxembourg, a Oxfam International e a Câmara de Comércio austríaca (Bundesarbeitskammer Österreich, «BAK») também apresentaram as suas observações sobre a decisão de início do procedimento.

(7)

Por ofícios de 20 e 26 de março de 2015, as autoridades neerlandesas apresentaram a sua resposta às observações dos terceiros sobre a decisão de início do procedimento.

(8)

Em 21 de outubro de 2015, a Comissão adotou a Decisão (UE) 2017/502 da Comissão (5), que encerrou a investigação formal relativa ao APPT da SMBV. Nessa decisão, a Comissão considerou que o APPT em causa constituía um auxílio na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, que era incompatível com o mercado interno e que tinha sido ilegalmente executado pelas autoridades neerlandesas, em violação do artigo 108.o, n.o 3, do mesmo Tratado. Foi imposto aos Países Baixos que recuperassem o montante do auxílio incompatível e ilegal obtido pela SMBV.

(9)

Em 24 de setembro de 2019, no seu acórdão Starbucks (6), o Tribunal Geral anulou a Decisão (UE) 2017/502, mas não alterou a decisão de início do procedimento. Este acórdão transitou em julgado.

(10)

Por conseguinte, a Comissão teve de reexaminar o APPT da SMBV.

(11)

Em 23 de dezembro de 2020, a Comissão solicitou às autoridades neerlandesas informações adicionais sobre as funções, os ativos e os riscos relacionados com as atividades da SMBV nos Países Baixos durante o período objeto de investigação.

(12)

A pedido da Representação Permanente dos Países Baixos junto da União, a Comissão organizou uma reunião, em 22 de janeiro de 2021, para debater o pedido adicional de informações apresentado pela Comissão em 23 de dezembro de 2020.

(13)

Em 18 de março de 2021, as autoridades neerlandesas responderam ao referido pedido.

(14)

Em 29 de abril de 2021, realizou-se uma reunião entre a Comissão e os representantes da SMBV e das autoridades neerlandesas para debater essas respostas.

(15)

Por conseguinte, a investigação formal da decisão fiscal prévia controvertida ainda está em curso e deve ser encerrada.

(16)

O beneficiário da medida é a SMBV, uma filial do grupo Starbucks constituída nos Países Baixos. O grupo Starbucks é composto pela Starbucks Corporation e por todas as empresas por ela controladas. A Starbucks Corporation é a sede do grupo Starbucks e tem a sua sede em Seattle, nos Estados Unidos da América («EUA»).

(17)

O grupo Starbucks é um torrefator, comerciante e retalhista de café especial, que opera em 65 países. Compra e torra cafés que são vendidos, juntamente com café artesanal, chá e outras bebidas e produtos alimentares frescos, através de lojas exploradas pela empresa. De acordo com o relatório anual do grupo Starbucks relativo a 2014, este vende uma variedade de produtos de café e de chá e licencia a sua marca através de outros canais, como lojas licenciadas, mercearias e contas nacionais de serviços alimentares. Em 2014, o grupo Starbucks teve, a nível mundial, receitas líquidas de 16 448 milhões de USD e lucros após impostos de 2 067 milhões de USD.

(18)

A Starbucks Coffee BV e a SMBV são as entidades do grupo Starbucks sujeitas ao pagamento de impostos nos Países Baixos, constituindo, em conjunto, uma unidade fiscal. Por conseguinte, enquanto entidade única, apresentam uma única declaração fiscal.

(19)

A SMBV é uma empresa de torrefação de café em funcionamento desde 2002. As suas instalações de torrefação sediadas em Amesterdão são as únicas deste tipo situadas fora dos EUA. Os grãos de café verde são fornecidos à SMBV por uma filial suíça do grupo Starbucks, a Starbucks Coffee Trading Company SARL, que compra esses grãos de café verde em benefício de todo o grupo Starbucks e dos seus licenciados independentes. Os grãos para o mercado da EMEA são posteriormente torrados e embalados nos Países Baixos.

(20)

A SMBV licencia a propriedade intelectual («PI») da Alki Limited Partnership («Alki LP») — uma filial do grupo Starbucks constituída no Reino Unido que controla indiretamente a SMBV — relacionada com a torrefação de café que é necessária para os processos de fabrico da torrefação e para a entrega de grãos de café torrado aos operadores de lojas. Em contrapartida, a SMBV paga royalties à Alki LP. Nos termos de um acordo de torrefação celebrado entre a Alki LP e a SMBV, a Alki LP atua como comitente para a região da EMEA e suporta todos os riscos da empresa relacionados com a venda dos produtos, bem como os custos das perdas decorrentes das atividades de produção, venda, transporte e armazenamento.

(21)

Nos termos de um acordo de partilha de custos, a Alki LP está obrigada a pagar à Starbucks Corporation royalties pelos conhecimentos em matéria de torrefação, taxas de serviço pelos serviços prestados pela Starbucks Corporation e pagamentos de partilha dos custos pelo desenvolvimento de determinados ativos incorpóreos.

(22)

Enquanto proprietária das instalações europeias de torrefação de café da Starbucks, a SMBV tem de garantir que é utilizado o equipamento correto, que são realizados os processos adequados e que os grãos de café são produzidos em conformidade com as especificações fornecidas pela Alki LP no acordo de torrefação. Segundo esse acordo, a SMBV é proprietária dos grãos verdes, que compra a fornecedores designados ou aprovados pela Alki LP. A SMBV assegura que, no momento da entrega na sua unidade de produção, os produtos se encontram em conformidade com as especificações do produto da Alki LP e é obrigada a substituir de imediato qualquer quantidade de grãos verdes defeituosos ou não conformes, a expensas próprias. No entanto, a Alki LP suporta os riscos relacionados com as perdas decorrentes da produção, venda, transporte, armazenamento, tratamento ou utilização dos grãos de café e deve ressarcir a SMBV pelos pedidos de indemnização relacionados com o produto.

(23)

A Alki LP não emprega trabalhadores para desempenhar a função de comitente no âmbito do acordo de torrefação, nem os seus parceiros têm trabalhadores assalariados que desempenhem essa função. De acordo com as informações apresentadas pelo grupo Starbucks no âmbito do procedimento formal de investigação, a Alki LP desempenha a sua função graças à orientação, aos conhecimentos especializados e às funções exigidas das entidades do grupo Starbucks nos EUA, em conformidade com um acordo de partilha de custos.

(24)

A Alki LP é considerada uma entidade transparente para efeitos do regime fiscal neerlandês e, por conseguinte, não está sujeita ao imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas previsto no direito fiscal neerlandês. Em resultado dessa transparência fiscal, a administração fiscal neerlandesa considera que um pagamento de royalties efetuado pela SMBV à Alki LP pela utilização dos direitos de PI na zona da EMEA é um pagamento direto à Starbucks Corporation nos EUA.

(25)

As filiais do grupo Starbucks celebram contratos com a Starbucks Coffee BV para a entrega dos seus grãos de café torrado e outros produtos. Todos os produtos distribuídos pela SMBV (grãos de café torrado, copos e guardanapos de papel, etc.), produzidos pela SMBV ou por ela comprados a outros fornecedores, são vendidos a lojas. Algumas das lojas são independentes e outras são detidas pela Starbucks. Os preços cobrados pela SMBV às lojas são determinados por meio de uma fórmula desenvolvida por outras entidades do grupo Starbucks.

(26)

A presente decisão diz respeito ao APPT da SMBV. O APPT da SMBV era, em princípio, vinculativo durante dez anos, de 1 de outubro de 2007 a 31 de dezembro de 2017. No entanto, de acordo com as informações apresentadas à Comissão, o mesmo foi resolvido em 30 de setembro de 2014 devido a uma alteração substancial dos factos descritos na sua secção 1.

(27)

No relatório de 2007 sobre os preços de transferência, a remuneração correspondia a uma margem de lucro de [9-12] (*1)% da base de custos relevante.

(28)

Nos termos do artigo 8.o-B da Lei neerlandesa relativa ao imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas de 1969 (Wet op de vennootschapsbelasting 1969), os APPT devem determinar uma remuneração em condições de plena concorrência para efeitos de fixação dos preços de transferência. Ao celebrar o APPT da SMBV, a administração fiscal neerlandesa aceitou que a remuneração determinada pelo consultor fiscal da Starbucks no relatório de 2007 sobre os preços de transferência para as funções desempenhadas pela SMBV nos Países Baixos (incluindo os riscos assumidos e os ativos utilizados) constituía uma remuneração em condições de plena concorrência (7).

(29)

O relatório de 2007 sobre os preços de transferência apresentado à administração fiscal neerlandesa no contexto do APPT da SMBV faz parte integrante desse APPT.

(30)

Para efeitos da determinação da matéria coletável da SMBV, o APPT da SMBV abrangeu as transações intragrupo apreciadas pela administração fiscal neerlandesa. A SMBV pagou a uma empresa do grupo (Alki LP) uma taxa pela utilização dos direitos de PI relacionados com a torrefação de café e pagou a outra empresa do grupo, a Starbucks Coffee Trading Company SARL, pelo fornecimento de grãos de café verde. Por meio do APPT da SMBV, a administração fiscal neerlandesa e a SMBV determinaram a remuneração tributável dos serviços de torrefação e das atividades ao nível da cadeia de aprovisionamento (ou seja, distribuição de café e de produtos não relacionados com café) em que a SMBV estava envolvida.

(31)

No APPT da SMBV, a administração fiscal neerlandesa aceitou que o nível do pagamento de royalties pela SMBV à Alki LP fosse determinado no final de cada ano, como a diferença entre os lucros de exploração realizados antes do pagamento dos royalties e a margem de [9-12] % sobre as despesas de exploração. O APPT da SMBV estabelece ainda que «o pagamento de royalties é dedutível para efeitos do imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas e não está sujeito a retenção na fonte do imposto neerlandês».

(32)

A remuneração aceite pela administração fiscal neerlandesa no APPT da SMBV baseava-se na análise dos preços de transferência apresentada pelo consultor fiscal no relatório de 2007 sobre os preços de transferência, que faz parte integrante do referido APPT.

(33)

O relatório de 2007 sobre os preços de transferência utiliza o método da margem líquida da operação («MMLO») como o método preferencial de fixação dos preços de transferência para aferir o desempenho operacional da SMBV. O referido método é um dos métodos indiretos utilizados para estabelecer uma aproximação aos preços de plena concorrência para as transações e a repartição de lucros entre as empresas de um mesmo grupo. Aproxima o montante potencial do lucro em virtude do princípio da plena concorrência para uma atividade considerada no seu todo, e não para determinadas transações individuais. Não visa estabelecer o preço dos produtos vendidos, mas estimar o nível dos lucros que se pode esperar que as empresas independentes obtenham com uma atividade, como a venda de bens. Para o efeito, calcula um rácio entre o lucro e uma base adequada (ou seja, um indicador do nível de lucro), como os custos, o volume de negócios ou o investimento fixo, e, em seguida, compara esse rácio com os rácios observados em transações não vinculadas comparáveis. A utilização do MMLO é explicada mais pormenorizadamente no considerando 44 da presente decisão.

(34)

No relatório de 2007 sobre os preços de transferência, o consultor fiscal da SMBV realizou uma análise funcional das transações intragrupo e independentes dessa empresa no que diz respeito à sua atividade de fabrico. A SMBV caracterizava-se como uma empresa de torrefação de café de baixo risco.

(35)

Uma vez que a SMBV foi considerada a parte menos complexa nessas transações, em termos de funções, ativos e riscos, o consultor fiscal utilizou a SMBV como a parte sujeita a teste para determinar a sua remuneração em condições de plena concorrência no âmbito de uma análise com base no MMLO.

(36)

Ao aplicar o MMLO às atividades de produção da SMBV, o consultor fiscal considerou que a base relevante para o indicador de lucro líquido eram os custos dos serviços prestados pela SMBV, em conformidade com o método do custo majorado, o que se considerava uma metodologia adequada para os serviços da cadeia de aprovisionamento e de fabrico.

(37)

No entanto, o consultor fiscal considerou que a margem de lucro só devia ter sido aplicada aos custos subjacentes relacionados com as atividades em que a SMBV desempenhou um papel de valor acrescentado (8). O relatório de 2007 sobre os preços de transferência enumera esses custos subjacentes, a saber (entre outros) todos os custos do pessoal envolvido tanto nas atividades de fabrico como na cadeia de aprovisionamento, o custo do equipamento de produção (ou seja, a amortização) e os encargos gerais relacionados com as instalações (como o custo das instalações enquanto tal).

(38)

A fim de aumentar a fiabilidade da análise funcional, o consultor fiscal efetuou um ajustamento dos preços de transferência para refletir o facto de a aplicação proposta de uma margem à base dos custos da SMBV não incluir uma componente de custo relativa a grãos de café verde.

(39)

As empresas comparáveis em relação às quais os resultados financeiros da SMBV seriam avaliados também incorreram em custos com matérias-primas. Por conseguinte, o consultor fiscal aplicou um ajustamento aos custos das matérias-primas, a fim de alterar a margem de custo total calculada para cada uma das empresas comparáveis.

(40)

A combinação dos ajustamentos relativos à componente de custo para os grãos de café verde e aos custos das matérias-primas alterou a remuneração estimada de uma mediana de 7,8 % sobre os custos totais para uma mediana estimada de 9,9 % sobre os custos de exploração. Com base nisto, foi considerada uma margem (arredondada) de [9-12] % dos custos de exploração, de modo a refletir a margem de plena concorrência para a prestação de serviços de torrefação e as atividades associadas ao nível da cadeia de aprovisionamento por parte da SMBV para as suas transações intragrupo.

(41)

Os preços de transferência são os preços praticados nas transações comerciais entre diferentes entidades do mesmo grupo de empresas. As empresas multinacionais têm um incentivo financeiro para afetar o mínimo de lucros possível às jurisdições em que tais lucros são sujeitos a uma tributação mais elevada. Tal pode conduzir a preços de transferência que não deveriam ser aceites como base para o cálculo do rendimento tributável. A fim de evitar este problema, as administrações fiscais utilizam metodologias de fixação dos preços de transferência nos termos das quais apenas aceitam, entre empresas do mesmo grupo, preços de transferência que sejam comparáveis aos que teriam sido acordados por empresas independentes que negociassem em circunstâncias comparáveis em condições de plena concorrência. Esta regra é conhecida como o «princípio da plena concorrência».

(42)

A Organização de Cooperação e de Desenvolvimento Económicos («OCDE») adotou orientações, nomeadamente, as Orientações em matéria de preços de transferência. Atendendo à natureza não vinculativa das referidas orientações, as administrações fiscais dos países membros da OCDE são meramente incentivadas a segui-las. No entanto, na prática, estas servem de referência e têm uma influência clara nas práticas fiscais dos países membros (e mesmo não membros) da OCDE. Além disso, em vários países membros da OCDE, essas orientações assumiram força legislativa ou servem de referência para efeitos de interpretação do direito fiscal nacional.

(43)

Ocasionalmente, o Comité dos Assuntos Fiscais da OCDE adota atualizações das suas orientações em matéria de preços de transferência, como em 1995 e 2010.

(44)

A utilização do MMLO está associada ao ponto 3.26 das Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência de 1995. De acordo com as referidas orientações, a parte na transação para a qual é testado um indicador de lucro líquido deve, em geral, ser a empresa que desempenha as funções menos complexas. As Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência estabelecem que essa análise pode conduzir a um intervalo de resultados aceitáveis e não a um resultado específico correto. Na prática, este intervalo aceitável é frequentemente considerado o intervalo interquartil dos rácios observados. Numa série de dados, os quartis são três pontos que dividem os valores no conjunto, classificados por ordem ascendente em quatro conjuntos igualmente preenchidos, ou seja, 25 % dos dados encontram-se abaixo ou no 25.° percentil (também denominado «quartil inferior»), 50 % encontram-se abaixo ou no segundo quartil, que é também a mediana do conjunto, e 75 % encontram-se abaixo ou no 75.° percentil (também denominado percentil superior). O intervalo interquartil é constituído por todos os valores entre o quartil inferior e superior.

(45)

O APPT da SMBV foi celebrado com base no artigo 8.o-B, n.o 1, da Lei neerlandesa relativa ao imposto sobre o rendimento das pessoas coletivas de 1969 (Wet op de Vennootschapsbelasting 1969) («IRC»). O artigo 8.o-B, n.o 1, que foi inserido no IRC em 2002, estabelece o princípio da plena concorrência.

(46)

Durante o período investigado, a Decisão IFZ2001/295M do Secretário de Estado do Tesouro encarregado das Finanças, de 30 de março de 2001 («Decreto relativo aos preços de transferência»), forneceu orientações sobre o modo como a administração deve interpretar o princípio da plena concorrência previsto no artigo 8.o-B, n.o 1, do IRC.

(47)

O referido decreto esclarece que, em princípio, o princípio da plena concorrência faz parte integrante do IRC neerlandês. Nos casos em que é necessário clarificar as orientações da OCDE, o Decreto relativo aos preços de transferência especifica a posição dos Países Baixos em relação aos pontos em causa e procura, sempre que possível, eliminar qualquer confusão.

(48)

Em especial, o decreto especifica, no capítulo 1.2, que a utilização de um intervalo de plena concorrência é admissível, uma vez que um determinado método de fixação dos preços de transferência gera frequentemente um intervalo de valores, todos eles igualmente fiáveis.

(49)

No capítulo 2, o mesmo decreto aborda os métodos de fixação dos preços de transferência descritos nas Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência. Com base no ponto 4.9 dessas Orientações, o Decreto relativo aos preços de transferência especifica que, sempre que a administração fiscal neerlandesa efetue uma auditoria aos preços de transferência, essa auditoria deve ter início sob a perspetiva adotada pelo contribuinte em relação ao método de fixação dos preços de transferência no momento da transação, desde que os preços de transferência adotados conduzam a um resultado de plena concorrência para a transação em causa.

(50)

Na sua decisão de início do procedimento formal de investigação, a Comissão considerou, a título preliminar, que o APPT da SMBV, que aceitava a remuneração proposta pelo consultor fiscal da SMBV para as funções desempenhadas pela SMBV nos Países Baixos, parecia constituir um auxílio estatal na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do Tratado, incompatível com o mercado interno.

(51)

Na decisão de início do procedimento, a Comissão manifestou as três dúvidas que se seguem quanto à conformidade do APPT da SMBV com o princípio da plena concorrência.

(52)

Em primeiro lugar, a Comissão questionou a presunção por parte do consultor fiscal, no relatório de 2007 sobre os preços de transferência, de que a SMBV não suportava qualquer risco e que devia, por conseguinte, ser classificada como fabricante por encomenda ou subcontratado. Em especial, a Comissão remeteu para os dados relativos ao risco de inventário registados nas contas financeiras da SMBV, que permitiriam contrariar a classificação da SMBV como fabricante por encomenda.

(53)

Em segundo lugar, a Comissão questionou dois ajustamentos consecutivos efetuados pelo consultor fiscal, que pareciam dar resposta à mesma preocupação quanto à análise da comparabilidade. O primeiro ajustamento reduziu a base de custos aplicável ao cálculo da matéria coletável da SMBV para as suas despesas de exploração. O consultor fiscal considerou esse ajustamento adequado, uma vez que a SMBV seria um fabricante por encomenda ou subcontratado. O segundo ajustamento, designado por «ajustamento da margem de conversão» no relatório de 2007 sobre os preços de transferência, deduziu um múltiplo do custo dos produtos vendidos ao lucro das empresas utilizadas como comparáveis para efeitos de fixação dos preços de transferência. Este segundo ajustamento, apresentado pelos Países Baixos como um «ajustamento do capital de exploração», reduziu a matéria coletável da SMBV nos Países Baixos.

(54)

Em terceiro lugar, a Comissão pôs em causa a natureza de plena concorrência dos royalties pagos pela BV à Alki LP, uma vez que o seu montante não parecia estar relacionado com o valor dos direitos de PI que se destinavam a remunerar. Devido à utilização do MMLO na análise dos preços de transferência, os royalties correspondiam, na realidade, ao lucro residual da SMBV; por outras palavras, qualquer lucro que a SMBV registasse para além do limiar de [9-12] % das despesas de exploração era transformado em royalties fiscalmente dedutíveis.

(55)

Os Países Baixos apresentaram as suas observações sobre a decisão de início do procedimento em 16 de julho de 2014.

(56)

Os Países Baixos alegaram que a remuneração acordada no APPT da SMBV estava em condições de plena concorrência e que o método (ou seja, o MMLO, com um indicador do nível de lucro baseado nos custos) escolhido pelo consultor fiscal era adequado para determinar essa remuneração. Os Países Baixos afirmaram igualmente que o APPT da SMBV não conferia uma vantagem seletiva à SMBV.

(57)

Para sustentar a sua afirmação, os Países Baixos apresentaram, nas suas observações, os argumentos que se seguem.

(58)

Em primeiro lugar, os Países Baixos alegaram que a intenção do grupo Starbucks tinha sido sempre a de criar uma unidade operacional de baixo risco para a torrefação de café e que os factos e as circunstâncias não se tinham alterado significativamente ao longo dos anos. Além disso, a SMBV exercia as suas funções sob a supervisão de outras entidades do grupo que, em última análise, suportavam os riscos dessas transações.

(59)

Assim, os Países Baixos consideravam que a SMBV era a «entidade menos complexa» (e, por conseguinte, a parte testada), cuja remuneração em condições de plena concorrência devia ser determinada por meio de um estudo comparativo, para o qual o MMLO era o método mais utilizado a nível internacional. Tendo em conta a funcionalidade de produção da SMBV, a SMBV utilizou um indicador do nível de lucro orientado para os custos. Os Países Baixos salientaram que esta abordagem estava em conformidade com as Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência e o Decreto relativo aos preços de transferência. Mais concretamente, os Países Baixos argumentaram que, com base no referido decreto, todos os contribuintes são, em princípio, livres de escolher um método de fixação dos preços de transferência, desde que o método escolhido conduza a um resultado de plena concorrência para a transação em causa. Dado que os Países Baixos consideraram que o resultado do APPT da SMBV era uma aproximação aceitável do preço de mercado, concluíram que este não conferia uma vantagem à SMBV.

(60)

No que diz respeito aos ajustamentos de comparabilidade, os Países Baixos alegaram que, aquando da elaboração do relatório de 2007 sobre os preços de transferência, não existia qualquer indicação sobre como lidar com os fabricantes com um perfil de baixo risco. Os Países Baixos reconheceram que as Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência de 2010 continham mais instruções sobre os ajustamentos da comparabilidade, incluindo ajustamentos do capital de exploração, mas argumentaram que esses exemplos são apenas orientações, o que significa que outras posições também poderiam conduzir a um resultado de plena concorrência. Os Países Baixos alegaram igualmente que a apreciação sobre a conformidade do APPT da SMBV com o princípio da plena concorrência deve assentar nas Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência disponíveis naquele momento, isto é, as Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência de 1995. Por conseguinte, o anexo do capítulo III das Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência de 2010, que mostra um exemplo prático de um ajustamento da comparabilidade, não podia ser aplicado.

(61)

Os Países Baixos efetuaram também uma análise de sensibilidade relativa ao intervalo de plena concorrência, calculado em conformidade com a metodologia estabelecida no relatório de 2007 sobre os preços de transferência, a fim de avaliar a solidez dos resultados caso alguns dos parâmetros fossem alterados. Com base nessas simulações, os Países Baixos concluíram que, mesmo se as dúvidas manifestadas pela Comissão fossem aceites, continuaria a verificar-se uma remuneração dentro do intervalo de plena concorrência. Em conformidade com as Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência de 1995, não são necessárias correções quando a remuneração se encontra dentro do intervalo de plena concorrência.

(62)

Os Países Baixos afirmaram ainda que o sistema de referência aplicado pela Comissão como base para a sua análise da seletividade, que era o sistema fiscal comum baseado na diferença entre os lucros e as perdas de uma empresa que exercesse as suas atividades em condições normais de mercado, não tinha sido corretamente identificado. De acordo com os Países Baixos, o sistema de referência correto deveria ter sido o artigo 8.o-B, n.o 1 do IRC, que prevê o princípio da plena concorrência, e o Decreto relativo aos preços de transferência, que fornece mais orientações sobre a aplicação do princípio da plena concorrência. Os Países Baixos argumentaram que, desde que o APPT da SMBV não se desviasse do artigo 8.o-B, n.o 1, do IRC, e do decreto, não poderia existir uma vantagem seletiva.

(63)

Por último, os Países Baixos observaram que, caso a Comissão pretendesse impor a sua própria interpretação dos princípios fiscais dos Estados-Membros, estaria a interferir com a soberania dos Países Baixos.

(64)

A Starbucks apresentou as suas observações sobre a decisão de início do procedimento em 16 de janeiro de 2015. A Starbucks enviou igualmente à Comissão informações sobre o mercado, por cartas de 13 de abril, 29 de maio, 10 de setembro e 23 de setembro de 2015.

(65)

As observações da Starbucks assemelharam-se, em grande medida, às dos Países Baixos, na medida em que ambos alegaram que a remuneração prevista no APPT da SMBV se encontrava em condições de plena concorrência e não conferia uma vantagem seletiva à SMBV.

(66)

À semelhança dos Países Baixos, a Starbucks alegou que a SMBV apenas desempenhava funções limitadas e de baixo risco de apoio à Starbucks Corporation que serve a região EMEA. Em última análise, outras entidades do grupo, como a Alki LP, assumiam a responsabilidade comercial pelas atividades da SMBV e, consequentemente, suportavam os riscos económicos associados a essas transações (incluindo o risco de inventário).

(67)

Por conseguinte, a Starbucks concluiu que o MMLO constituía o método mais adequado para a fixação dos preços de transferência. A Starbucks considerou que, em todo o caso, administração fiscal neerlandesa devia sempre dar início à análise dos preços de transferência com base na metodologia escolhida pelo contribuinte.

(68)

A Starbucks recordou que os preços de transferência não são uma ciência exata e que, por conseguinte, a aplicação de qualquer método para a sua fixação produz normalmente um intervalo de valores que podem ser igualmente justificados. Qualquer análise dos preços de transferência resultará intrinsecamente num intervalo de resultados de plena concorrência e numa conclusão sobre um preço de plena concorrência e não sobre o preço de plena concorrência.

(69)

A Starbucks acrescentou que dispunha de vários relatórios ad hoc que corroboravam a natureza de plena concorrência da margem de lucro determinada no APPT da SMBV.

(70)

No que diz respeito aos ajustamentos abrangidos pelo relatório de 2007 sobre os preços de transferência, a Starbucks clarificou que tais ajustamentos visavam refletir as diferenças significativas nos perfis funcionais da SMBV e das empresas comparáveis incluídas na amostra, a fim de obter uma remuneração em condições de plena concorrência adequada. De acordo com a Starbucks, esses ajustamentos eram adequados, em determinados aspetos conservadores, e certamente não subestimavam a remuneração da SMBV pelas funções desempenhadas.

(71)

À semelhança dos Países Baixos, a Starbucks alegou ainda que a Comissão não tinha identificado corretamente o quadro de referência. A Starbucks argumentou que o sistema de referência devia ser o sistema de tributação das pessoas coletivas neerlandês e, mais especificamente, o artigo 8.o-B, n.o 1, do IRC, o Decreto relativo aos preços de transferência e a prática administrativa da administração fiscal neerlandesa. De acordo tanto com os Países Baixos como com a Starbucks, apenas poderia existir um auxílio estatal se o APPT da SMBV se desviasse da interpretação e aplicação normais do princípio da plena concorrência nos Países Baixos. Além disso, a Starbucks alegou que a Comissão não tinha identificado um grupo de referência de contribuintes e que as empresas coligadas e não coligadas nem sempre se encontram numa situação jurídica e factual comparável.

(72)

Por último, a Starbucks criticou a abordagem da Comissão por esta não ser conforme à da «prevalência da substância sobre a forma» da administração fiscal neerlandesa. A Starbucks indicou ainda que a Comissão não podia utilizar, para a sua apreciação, informações com data posterior ao APPT da SMBV.

(73)

A NOB alegou que a questão de saber se um tratamento fiscal específico de um contribuinte no âmbito de um APPT constitui um auxílio estatal devia basear-se na legislação e na prática administrativa neerlandesa e na aplicação do princípio da plena concorrência no momento da celebração do APPT. A NOB observou que a referência ao operador de mercado independente prudente na decisão de início do procedimento parecia introduzir um novo tipo de norma europeia para apreciar a natureza de plena concorrência do acordo subjacente, que vai para além das Orientações da OCDE em matéria de preços de transferência. Solicitou a confirmação de que a Comissão utilizará como quadro de referência o sistema jurídico nacional e nenhuma outra norma. Sustentou ainda que os contribuintes têm expectativas legítimas de que os APPT celebrados com base na interpretação nacional do direito interno não constituem um auxílio estatal.

(74)

A VNO-NCW manifestou as suas preocupações sobre a aplicação do teste do operador de mercado independente prudente e apelou à utilização, como referência para a apreciação da seletividade, das regras em matéria de preços de transferência aplicadas a nível nacional.

(75)

A ATOZ alegou que, aparentemente, a Comissão considera existir uma norma de plena concorrência objetiva, baseada nos princípios da OCDE e, de certo modo, consagrada no direito da UE, que transcende o direito e a prática nacionais dos Estados-Membros. No entanto, de acordo com a ATOZ, a Comissão devia ter ponderado se o APPT da SMBV era compatível com o direito neerlandês. A ATOZ afirmou que a abordagem da Comissão gerava insegurança jurídica entre as multinacionais.

(76)

Nas suas observações, a Oxfam e a BAK manifestaram o seu apoio à investigação da Comissão.

(77)

A empresa X, um concorrente do grupo Starbucks que pediu para que a sua identidade não fosse divulgada, apresentou observações à Comissão em resposta à decisão de início do procedimento relativamente ao valor acrescentado pelo processo de torrefação aplicado ao café verde. Alegou que, em média, no caso do café torrado e moído ou do café em grão, esse valor acrescentado corresponderia a 13-17 % do custo do café verde.

(78)

Por ofícios de 20 e 26 de abril de 2015, os Países Baixos indicaram que subscreviam as observações apresentadas pela Starbucks, a NOB, a VNO-NCW e a ATOZ. Por outro lado, não concordaram com os argumentos da Oxfam e da BAK.

(79)

Por ofício de 11 de março de 2015, os Países Baixos declararam que não podiam fornecer qualquer resposta concreta às observações apresentadas pela empresa X, uma vez que não dispunham da análise funcional e dos valores de referência do concorrente anónimo.

(80)

Na sequência da investigação aprofundada, após ter analisado exaustivamente as observações recebidas em resposta à decisão de início do procedimento, e à luz das conclusões do acórdão Starbucks, a Comissão considera que as preocupações manifestadas na decisão de início do procedimento não podem ser mantidas no que diz respeito à decisão fiscal prévia controvertida.

(81)

Nos termos do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, são incompatíveis com o mercado interno, na medida em que afetem as trocas comerciais entre os Estados-Membros, os auxílios concedidos pelos Estados ou provenientes de recursos estatais, independentemente da forma que assumam, que falseiem ou ameacem falsear a concorrência, favorecendo certas empresas ou certas produções.

(82)

Como declarou o Tribunal de Justiça da União Europeia (9), para que uma medida possa ser qualificada como auxílio na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do Tratado devem, por conseguinte, estar preenchidas as seguintes condições cumulativas: i) a medida deve ser imputável ao Estado e financiada através de recursos estatais, ii) deve conceder uma vantagem ao seu beneficiário, iii) essa vantagem deve ser seletiva, e iv) a medida deve falsear ou ameaçar falsear a concorrência e ser suscetível de afetar as trocas comerciais entre os Estados-Membros.

(83)

Seguidamente, a Comissão focará a sua apreciação na questão de saber se a decisão fiscal prévia controvertida concedeu uma vantagem à SMBV.

(84)

Na aceção do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, uma vantagem é um benefício económico que uma empresa não poderia ter obtido em condições normais de mercado, isto é, sem a intervenção do Estado. Para determinar a existência de uma vantagem, importa ter em conta o efeito da própria medida. No que se refere às medidas fiscais, pode ser conferida uma vantagem através de diversas formas de redução da carga fiscal de uma empresa e, em especial, através da redução da matéria coletável ou do montante do imposto devido.

(85)

Tal como descrito na secção 3 da presente decisão, a Comissão deu início ao procedimento formal de investigação contra os Países Baixos relativamente ao APPT da SMBV com base nas três dúvidas manifestadas na sua decisão de início do procedimento.

(86)

Em primeiro lugar, na sua decisão de início do procedimento, a Comissão suscitou dúvidas quanto a saber se a administração fiscal neerlandesa tinha tomado a decisão certa ao aceitar a classificação da SMBV como fabricante por encomenda de baixo risco para determinar a sua remuneração em condições de plena concorrência.

(87)

A este respeito, o Tribunal Geral concluiu, no seu acórdão, que a constatação da inobservância das prescrições metodológicas constantes de uma análise convencional dos preços de transferência não era, por si só, suficiente para demonstrar a existência de um auxílio estatal. Mesmo que a Comissão tivesse razão ao duvidar da classificação dos preços de transferência aplicada, continuaria a ter de demonstrar que o erro metodológico tinha resultado numa vantagem para a SMBV. Segundo o Tribunal Geral, no caso em apreço, a Comissão não provou, de forma juridicamente bastante, a existência de tal vantagem (10).

(88)

Em segundo lugar a Comissão suscitou dúvidas quanto a saber se a administração fiscal neerlandesa tinha tomado a decisão certa ao aceitar o primeiro e o segundo ajustamentos efetuados pelo consultor fiscal aquando do cálculo da remuneração da SMBV no âmbito do APPT da SMBV. O primeiro ajustamento dizia respeito à escolha das despesas de exploração como indicador do nível de lucro para calcular a remuneração da SMBV. O segundo ajustamento, tal como descrito pela SMBV, consistiu num ajustamento do capital de exploração.

(89)

Em primeiro lugar, o Tribunal Geral considerou que a Comissão não tinha demonstrado que a escolha do indicador do nível de lucro era errada (11).

(90)

Em segundo lugar, no que diz respeito ao ajustamento do capital de exploração, o Tribunal Geral considerou que a conclusão da Comissão de que o grupo Starbucks tinha apresentado uma justificação insuficiente para os ajustamentos efetuados aos resultados calculados com base no MMLO não era, por si só, suficiente para demonstrar que esses ajustamentos eram errados ou que conferiam uma vantagem à SMBV. Nesta base, o Tribunal Geral considerou que a Comissão não tinha demonstrado que o ajustamento do capital de exploração efetuado conferia uma vantagem à SMBV (12).

(91)

Por último a Comissão manifestou dúvidas quanto a saber se a administração fiscal neerlandesa tinha tomado a decisão certa ao aceitar o método definido no APPT da SMBV para calcular o nível dos royalties a pagar pela SMBV. A este respeito, o Tribunal Geral considerou que a Comissão cometeu um erro ao concluir que as relações contratuais entre o grupo Starbucks e outras empresas de torrefação de café demonstravam que o nível dos royalties pagos pela SMBV deveria ter sido igual a zero (13). Considerou igualmente que a Comissão concluiu erradamente que os acordos entre os concorrentes do grupo Starbucks e outras empresas de torrefação de café demonstravam que o nível dos royalties pagos pela SMBV deveria ter sido igual zero (14).

(92)

O Tribunal Geral concluiu igualmente que a Comissão não tinha demonstrado adequadamente que, se não fosse igual a zero, o nível dos royalties pagos pela SMBV deveria, no entanto, ser menos elevado do que o montante pago no âmbito do APPT da SMBV (15). O Tribunal Geral observou que a Comissão não tinha especificado, na sua decisão, qual o nível alternativo de royalties que considerava adequado (16).

(93)

De um modo mais geral, o Tribunal Geral concluiu que a Comissão tinha considerado erradamente que o valor da PI fornecida à SMBV só era explorado quando os produtos eram vendidos aos clientes finais (17). Concluiu ainda que, uma vez que a PI era necessária para o exercício da atividade económica da SMBV, a SMBV retirou efetivamente uma mais valia da utilização dessa PI (18).

(94)

Além disso, o Tribunal Geral considerou que a Comissão tinha errado ao alegar que a SMBV não tinha condições de pagar royalties por essa PI pelo facto de ter registado perdas nas atividades para as quais necessitava da PI (19). Observou igualmente que as informações que demonstram as perdas resultantes dessas atividades só estiveram disponíveis a partir de 2010 e, por conseguinte, não estavam disponíveis quando o APPT da SMBV foi celebrado. A este respeito, o Tribunal Geral observou que, se o APPT da SMBV tivesse dado origem a um novo auxílio, a Comissão devia ter sido notificada desse auxílio antes da sua execução, como exige o artigo 108.o, n.o 3, TFUE. Uma vez que, nesse caso, a Comissão teria tomado uma posição sobre essa notificação utilizando apenas as informações de que dispunha no momento, o Tribunal Geral considerou que a Comissão não podia censurar a administração fiscal neerlandesa por não ter tido em conta informações que não eram conhecidas ou razoavelmente previsíveis no momento da celebração do APPT da SMBV (20).

(95)

Além disso, o Tribunal Geral considerou que, embora a administração fiscal neerlandesa pudesse revogar ou alterar o APPT da SMBV durante o seu período de validade, a Comissão não tinha alegado que a decisão da administração fiscal neerlandesa de não revogar ou alterar o APPT da SMBV durante a sua validade conferia uma vantagem à SMBV (21). Por conseguinte, a Comissão não podia utilizar esse argumento para justificar a utilização de informações que só estiveram disponíveis após a celebração do APPT da SMBV.

(96)

Em resumo, o Tribunal Geral concluiu que a Comissão não tinha demonstrado, de forma juridicamente bastante, que o APPT da SMBV conferia uma vantagem à SMBV e, como tal, tendo em conta a natureza cumulativa dos fatores recordados no considerando 82, a Comissão não tinha demonstrado que os Países Baixos tinham concedido um auxílio à SMBV em violação do artigo 107.o, n.o 1, TFUE. Por conseguinte, o Tribunal Geral anulou a decisão de encerramento.

(97)

Nos termos do artigo 266.o do TFUE, cabe à Comissão tomar as medidas necessárias à execução do acórdão Starbucks do Tribunal de Justiça que anula a decisão de encerramento.

(98)

Para o efeito, por meio de um pedido de informações dirigido aos Países Baixos, a Comissão recolheu informações adicionais sobre as atividades comerciais do grupo Starbucks nos Países Baixos. Nem as observações das autoridades neerlandesas apresentadas em resposta a esse pedido nem a reunião de acompanhamento posteriormente realizada entre a Comissão, as autoridades neerlandesas e o representante do grupo Starbucks forneceram elementos que confirmam, de forma juridicamente bastante, as dúvidas suscitadas na decisão de início do procedimento relativamente à conformidade do APPT da SMBV com o artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.

(99)

Além disso, a investigação da Comissão não revelou a existência de quaisquer outras fontes de informações financeiras pertinentes e fiáveis relativas ao período em que o APPT foi inicialmente celebrado entre a administração fiscal neerlandesa e a SMBV, que poderiam contribuir para a sua análise dos preços de transferência. A ausência de dados fiáveis era particularmente pertinente no caso em apreço, uma vez que o Tribunal Geral afirmou que a Comissão não podia basear-se em informações que não estavam disponíveis no momento da conclusão da medida controvertida (22).

(100)

Por conseguinte, a Comissão deve concluir que a investigação formal relativa ao APPT da SMBV não demonstrou, de forma juridicamente bastante, que o APPT melhorou a posição financeira líquida da SMBV.

(101)

Por conseguinte, na presente decisão, a Comissão deve afastar as dúvidas suscitadas na decisão de início do procedimento quanto à existência de uma vantagem. Uma vez que os critérios que permitem concluir pela existência de um auxílio estatal com base no artigo 107.o, n.o 1, do TFUE, são cumulativos, não é necessário apreciar os restantes critérios previstos na referida disposição.

(102)

Tendo em conta o que precede, a Comissão conclui que o APPT da SMBV não constitui um auxílio estatal na aceção do artigo do artigo 107.o, n.o 1, do TFUE.