Der Inspecteur der Registratie en Successie ist der Auffassung, die nach Artikel 13 Absatz 2 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen vorgesehene Freistellung betreffe Gehälter, Löhne und sonstige Bezüge als Bestandteile des zu versteuernden (Arbeits-)Einkommens, beziehe sich jedoch nicht auf die Erbschaftsteuer.

Denn mit Artikel 13 werde bezweckt, Diskriminierungen zu vermeiden, die sich aus der Erhebung einzelstaatlicher Steuern auf die Bezüge der Beamten und sonstigen Bediensteten der Europäischen Gemeinschaften ergeben könnten, und diesen Personenkreis stattdessen einer Gemeinschaftsteuer zu unterwerfen. Bei der Erbschaftsteuer entfalle diese Erwägung.

Der systematische Zusammenhang, in dem Artikel 13 Absatz 2 stehe, führe zu der gleichen Auslegung. Denn aus Artikel 14 folge, daß die Beamten vorbehaltlich einer ausdrücklichen abweichenden Regelung sämtlichen dort genannten nationalen Steuergesetzen unterworfen blieben. Eine Ausnahme gelte nach Artikel 13 eben für die von den Gemeinschaften gezahlten Bezüge. Doch befreie der zweite Absatz des Artikels 13 die Einkünfte der Beamten nur von denjenigen einzelstaatlichen Steuern, die der in Absatz 1 vorgesehenen Gemeinschaftsteuer entsprächen. Es gebe aber keine Gerneinşchaftssteuer für Erbfälle, und die Erbschaftsteuer wiederumkönne, wie die gängige Terminologie zeige, nicht als Steuer von den Gehältern, Löhnen und anderen Bezügen betrachtet werden.

Da das Protokoll über die Vorrechte und Befreiungen dem nicht entgegenstehe, sei zu schließen, daß die niederländische Erbschaftsteuer auch auf die von der Gemeinschaft gezahlten Witwengelder zu erheben sei. Der Erklärung der Abteilung Gehälter, Versorgung und Zulagen der Gemeinschaften, das strittige Witwengeld unterliege der Gemeinschaftsteuer, sei keine Bedeutung beizumessen. Auch auf die niederländischen Versorgungsbezüge werde Einkommensteuer erhoben. Vorliegend gehe es jedoch nicht um diese Besteuerung, sondern um die Einbeziehung dieser Einkünfte in die Berechnung der Erbschaftsteuer.

Infolgedessen seien die zweite, dritte und vierte Frage zu verneinen.

Die niederländische Regierung tritt der vom Inspecteur der Registratie en Successie vertretenen Rechtsansicht bei. Sie meint, die erste Frage sei in Anbetracht des Artikels 2 Buchstabe b der Verordnung Nr. 549/69 des Rates vom 25. März 1969 (ABl. L 74 vom 27. 3. 1969, S. 1) zu bejahen. Dieser Vorschrift zufolge [gilt] Artikel 13 Absatz 2 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Gemeinschaften … für… Empfänger von Ruhegehalt wegen Dienstunfähigkeit, Ruhegehalt nach Dienstzeit oder Hinterbliebenenbezügen, die von den Gemeinschaften gezahlt werden.

Die Befreiung des Artikels 13 Absatz 2 erstrecke sich indessen nicht auf die Erbschaftsteuer. Insoweit sei auf den zweifachen Zusammenhang zu verweisen, der zwischen Artikel 13 Absatz 2 einerseits und den Artikeln 13 Absatz 1 und 14 andererseits bestehe. Hervorzuheben sei auch die unterschiedliche Wortwahl in der englischen und der französischen Fassung des Artikels 13 Absatz 2 (taxes, impôts) und des Artikels 14 Absatz 1 (death duties, droits de succession).

Die dritte Frage sei somit zu verneinen, da kapitalisierte Versorgungsbezüge auf jeden Fall einer Freibetragsregelung unterlägen oder überhaupt nicht zur Erbschaftsteuer herangezogen würden.

Auch die vierte Frage sei zu vernemen. Die Freistellung von der Erbschaftsteuer in einer Höhe von 250000 hfl solle, denjenigen ein angemessenes Einkommen sichern, die unzureichende oder gar keine Versorgungsbezüge erhielten. Sie habe allein Bedeutung für die Erhebung der Erbschaftsteuer auf Einkünfte, die keine Versorgungbezüge seien. Selbst wenn man davon ausgehe, daß Versorgungsbezüge nach Artikel 13 Absatz 2 keiner Erbschaftsteuer unterlägen, sei die Berücksichtigung dieser Bezüge bei der Berechnung des Versorgungsfreibetrages Ausfluß der Steuerhoheit, die gemäß Artikel 14 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen beim einzelstaatlichen Gesetzgeber verblieben sei.

Die Kommission schlägt vor, die erste Frage zu bejahen. Sie beruft sich auf die Bestimmung des Artikels 2 der Verordnung Nr. 549/69 sowie auf Artikel 2 der Verordnung Nr. 260/68 des Rates vom 29. Februar 1968 (ABl. L 56 vom 4. 3. 1968, S. 8) zur Festlegung der Bestimmungen und des Verfahrens für die Erhebung der Steuer zugunsten der Europäischen Gemeinschaften, wonach die Empfänger der Ruhegehälter wegen Dienstunfähigkeit und der Alters- und Hinterbliebenenversorgungsbezüge, die von den Gemeinschaften gezahlt werden, der Gemeinschaftsteuer unterliegen.

Die Kommission ist der Ansicht, die Befreiung des Artikels 13 Absatz 2 gelte auch für die Erbschaftsteiler. Dies folge in erster Linie aus dem in diesem Artikel verwandten allgemeinen Ausdruck innerstaatliche Steuern, den restriktiv auszulegen durch nichts gerechtfertigt sei. In diesem Zusammenhang sei auf das Urteil des Gerichtshofes vom 16. Dezember 1960 (6/60, Humblet/Belgischer Staat — Slg. 1960, 1193) zu verweisen, in dem entschieden worden sei, daß die in Artikel 11 Buchstabe b des Protokolls über die Vorrechte und Immunitäten der EGKS gebrauchte Wendung genießen Befreiung von allen Steuern hinsichtlich der … Gehälterklar und eindeutig [bedeutet], daß jede Besteuerung der freigestellten Dienstbezüge, sei sie unmittelbarer oder mittelbarer Art, ausgeschlossen sein soll. Da Artikel 13 des heute geltenden Protokolls im wesentlichen dem Artikel 11 des Protokolls über die Immunitäten der EGKS entspreche, um dessen Auslegung es im Urteil Humblet gegangen sei, müsse die seinerzeit vom Gerichtshof aufgestellte Regel auch vorliegend Anwendung finden.

Zu nennen seien ferner die Urteile des Gerichtshofes vom 8. Februar 1968 (32/67, Van Leeuwen/Stadt Rotterdam — Slg. 1968, 67) und vom 25. Februar 1969 (23/68, Klomp/Inspektie der Belastingen — Slg. 1969, 43), in denen entschieden worden sei, mit innerstaatlichen Steuern auf die von der Gemeinschaft gezahlten Gehälter, Löhne und Bezüge seien die innerstaatlichen Steuern auf die Gehälter und Löhne gemeint, in welcher Form und unter welcher Bezeichnung sie auch erhoben werden. Nach dieser Rechtsprechung gehöre die Erbschaftsteuer als eine Abgabe, die dazu bestimmt sei, die allgemeinen Ausgaben der öffentlichen Hand zu decken, zu den innerstaatlichen Steuern, von deren Zahlung im Falle des Witwengeldes eine Befreiung gewährt werde.

Die zweite Frage sei daher zu bejahen.

Die Kommission behandelt sodann die dritte und die vierte Frage gemeinsam, weil sie meint, sie bildeten eine Einheit. Bei beiden gehe es um die Berücksichtigung des Kapitalwertes des von den Gemeinschaften gezahlten Witwengeldes, nämlich darum, ob dieser Betrag in den steuerpflichtigen Erbanfall einzubeziehen oder ob der Erbschaftsteuerfreibetrag des überlebenden Ehegatten um diesen Betrag zu kürzen sei.

Die Kommission ist der Ansicht, der vorliegende Rechtsstreit könne mit der Rechtssache 6/60 verglichen werden, in der der Gerichtshof für Recht erkannt habe: Das Protokoll über die Vorrechte und Immunitäten der Europäischen Gemeinschaft für Kohle und Stahl verbietet es den Mitgliedstaaten, von einem Beamten der Gemeinschart irgendeine Steuer zu erheben, die ganz oder teilweise auf der Zahlung des von der Gemeinschaft diesem Beamten gewährten Gehalts beruht. Ferner habe der Gerichtshof ausgeführt: Das Protokoll verbietet es ebenfalls, dieses Gehalt bei der Ermittlung des auf andere Einkünfte eines Beamten anwendbaren Steuersatzes in Ansatz zu bringen. Die in Artikel 13 Absatz 2 vorgesehene Befreiung, die gemäß Artikel 18 des Protokolls wie die übrigen Vorrechte und Befreiungen ausschließlich im Interesse der Gemeinschaften gewährt werde, beruhe auf zwei Grundsätzen. Zum einen seien die Gemeinschaften an der Befreiung deshalb interessiert, weil sie andernfalls nicht die Realbezüge der Beamten festsetzen könnten, wozu sie infolge des Artikels 24 des Vertrages zur Einsetzung eines gemeinsamen Rates und einer gemeinsamen Kommission befugt seien. Zum anderen diene die Befreiung von einzelstaatlichen Steuern dazu, die Besoldungsgleichheit bei Beamten verschiedener Staatsangehörigkeit zu sichern.

Um die dritte und vierte Frage beantworten zu können, müsse also untersucht werden, ob die Berücksichtigung des Kapitalwertes der Hinterbliebenenversorgung bei der Berechnung der einzelstaatlichen Erbschaftsteuer mit jenen beiden Grundsätzen vereinbar sei. Soweit es um den ersten gehe, führe die Berücksichtigung des von den Gemeinschaften gezahlten Witwengeldes zu einer mittelbaren Besteuerung dieser Bezüge. Diese könnten also nicht in das Nachlaßvermögen eingerechnet werden, da sie den Erbschaftsteuersatz anhöben. Ihre Anrechnung auf den Freibetrag von 250000 hfl führe gleichfalls zu dem Ergebnis, den steuerpflichtigen Teil des Erbanfalls zu vergrößern und auf diese Weise den Steuersatz zu erhöhen.

Was den zweiten Grundsatz angehe, ziehe die Berücksichtigung des von den Gemeinschaften gezahlten Witwengeldes bei der Berechnung der einzelstaatlichen Erbschaftsteuer wegen der verschiedenartigen bestehenden Erbschaftsteuersysteme eindeutig eine ungleiche Behandlung der Beamten verschiedener Staatsangehörigkeit nach sich. Die ausschließliche Zuständigkeit der Gemeinschaften, die Realversorgungsbezüge festzusetzen, werde illusorisch. Der Gleichheitsgrundsatz in der Beamtenversorgung werde verletzt, wenn in den verschiedenen nationalen Rechtsvorschriften bei der Ermittlung des Erbschaftsteuersatzes für die übrigen Nachlaßgegenstände der Kapitalwert des Witwengeldes in unterschiedlicher Weise berücksichtigt werden könnte.

Die Kommission schlägt sonach vor, die dritte und die vierte Frage zu bejahen.

Der Rat untersucht ausschließlich die erste Frage und schlägt vor, diese zu bejahen.

Dazu nimmt er in erster Linie auf den bereits zitierten Artikel 2 Buchstabe b der Verordnung Nr. 549/69 des Rates vom 25. März 1969 Bezug. Die Auffassung, daß die Witwengelder gleichfalls unter die Befreiung des Artikels 13 Absatz 2 fielen, entspreche den Bestimmungen des Titels V Kapitel 3 des Beamtenstatuts, dem zu entnehmen sei, daß die Versorgungsbezüge lediglich eine Fortsetzung der als Berechnungsbasis dienenden Dienstbezüge seien, unabhängig von der Höhe der entrichteten Beiträge.

Die in Artikel 13 Absatz 2 des Protokolls vorgesehene Befreiung stelle das Gegenstück zu der im ersten Absatz des Artikels 13 vorgesehenen Unterwerfung unter die Gemeinschaftsteuer dar. Insoweit ergebe sich — steuerlich gesehen —, die Gleichstellung des Witengeldes mit den sonstigen von den Gemeinschaften gezahlten Bezügen wie den Ruhegehältern wegen Dienstunfähigkeit und den Altersversorgungsbezügen eindeutig aus Artikel 2 der Verordnung Nr. 260/68 des Rates vom 29. Februar 1968 (ABl. L 56 vom 4. 3. 1968, S. 8).

Eine negative Antwort des Gerichtshofes auf die erste Frage habe nicht nur die teilweise Ungültigkeit der Verordnung Nr. 549/69 zur Folge, sondern laufe auch dem System der Unterwerfung unter die Gemeinschaftsteuer zuwider, wie es durch die Verordnung Nr. 260/68 geschaffen worden sei.

Der Grundsatz der Gleichbehandlung aller Beamten — unabhängig von deren Staatsangehörigkeit oder Herkunftsland — besitze nicht nur für die Dienstbezüge des Beamten selbst, sondern auch für die verschiedenen sozialen Leistungen, die an dessen Diensttätigkeit geknüpft seien, Geltung. Er gelte aber lediglich für die Leistungen und Bezüge, die in unmittelbarem Zusammenhang mit der Tätigkeit stünden, was erkläre, warum Artikel 14 für die sonstigen Bezüge auf die Rechtsvorschriften des letzten steuerlichen Wohnsitzes verweise. Da das Witwengeld an die Diensttätigkeit geknüpft sei, falle es unter die Befreiung des Artikels 13 Absatz 2.

Frau R. C. Brouerius van Nidek, vertreten durch Rechtsanwalt S. van den Bergh, zugelassen in Amsterdam, der Inspecteur der Registratie en Successie, vertreten durch Herrn A. W.B.M. Hendriks, die Kommission, vertreten durch Jürgen Utermann als Bevollmächtigten, und der Rat, vertreten durch Gijs Peeters als Bevollmächtigten, haben in der Sitzung vom 8. Mai 1974 mündliche Ausführungen gemacht.

Der Generalanwalt hat seine Schlußanträge in der Sitzung vom 11. Juni 1974 vorgetragen.