Začasna izdaja

SODBA SODIŠČA (prvi senat)

z dne 16. julija 2026(*)

„ Predhodno odločanje – Člen 47 Listine Evropske unije o temeljnih pravicah – Pravica do učinkovitega pravnega sredstva – Uporaba – Nacionalna ureditev, ki določa mehanizem solidarne odgovornosti direktorja družbe za plačilo davka na dodano vrednost (DDV), ki ga dolguje ta družba – Zavezujoči učinek ugotovitev dejanskega stanja in pravnih opredelitev v dokončni odločbi o odmeri davka – Možnost direktorja, da posredno izpodbija to odločbo o odmeri davka, izdano v zvezi z navedeno družbo – Spoštovanje pravice do obrambe “

V zadevi C‑158/25,

katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PDEU, ki ga je vložilo Cour de cassation du Grand-Duché de Luxembourg (kasacijsko sodišče Velikega vojvodstva Luksemburg, Luksemburg) z odločbo z dne 20. februarja 2025, ki je na Sodišče prispela 21. februarja 2025, v postopku

QJ

proti

Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (AEDT),

État du Grand-Duché de Luxembourg,

SODIŠČE (prvi senat),

v sestavi F. Biltgen, predsednik senata, T. von Danwitz, podpredsednik Sodišča v funkciji sodnika prvega senata, A. Kumin, S. Gervasoni in M. Bošnjak (poročevalec), sodniki,

generalna pravobranilka: L. Medina,

sodni tajnik: C. Di Bella, administrator,

na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 4. decembra 2025,

ob upoštevanju stališč, ki so jih predložili:

–        za QJ N. Le Gouellec in Y. Prussen, avocats,

–        za luksemburško vlado A. Germeaux in T. Schell, agenta, skupaj s F. Gabaudanom in A. Morom, avocats,

–        za špansko vlado M. Morales Puerta in A. Pérez-Zurita Gutiérrez, agentki,

–        za poljsko vlado B. Majczyna, D. Lutostańska, B. Rogowska-Rajda in J. Sawicka, agenti,

–        za Evropsko komisijo P. Carlin, M. Herold in F. Moro, agenti,

po predstavitvi sklepnih predlogov generalne pravobranilke na obravnavi 5. marca 2026

izreka naslednjo

Sodbo

1        Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago člena 47 in člena 51(1) Listine Evropske unije o temeljnih pravicah (v nadaljevanju: Listina).

2        Ta predlog je bil vložen v okviru spora med QJ, fizično osebo, na eni strani ter Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (uprava za registre, državno premoženje in DDV, Luksemburg) (AEDT) in État du Grand-Duché de Luxembourg (Veliko vojvodstvo Luksemburg, Luksemburg) na drugi strani v zvezi sklepom o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, ki je bil sprejet zoper QJ zaradi izterjave davka na dodano vrednost (DDV), ki ga je dolgovala družba, katere direktor je bil QJ.

 Pravni okvir

 Pravo unije

 Pogodba DEU

3        Člen 325(1) PDEU določa:

„[Evropska u]nija in države članice preprečujejo goljufije in vsa druga nezakonita dejanja, ki škodijo finančnim interesom Unije, z ukrepi, sprejetimi v skladu s tem členom, ki delujejo svarilno in so takšni, da v državah članicah, ter v institucijah, organih, uradih in agencijah Unije, omogočajo učinkovito zaščito.“

 Listina Evropske unije o temeljnih pravicah

4        Člen 47 Listine, naslovljen „Pravica do učinkovitega pravnega sredstva in nepristranskega sodišča“, določa:

„Vsakdo, ki so mu kršene pravice in svoboščine, zagotovljene s pravom Unije, ima pravico do učinkovitega pravnega sredstva pred sodiščem v skladu s pogoji, določenimi v tem členu.

Vsakdo ima pravico, da o njegovi zadevi pravično, javno in v razumnem roku odloča neodvisno, nepristransko in z zakonom predhodno ustanovljeno sodišče. Vsakdo ima možnost svetovanja, obrambe in zastopanja.

Osebam, ki nimajo zadostnih sredstev, se odobri pravna pomoč, kolikor je ta potrebna za učinkovito zagotovitev dostopa do sodnega varstva.“

5        Člen 51 Listine, naslovljen „Področje uporabe“, določa:

„1.      Določbe te listine se uporabljajo za institucije, organe, urade in agencije Unije ob spoštovanju načela subsidiarnosti, za države članice pa samo, ko izvajajo pravo Unije. Zato spoštujejo pravice, upoštevajo načela in spodbujajo njihovo uporabo v skladu s svojimi pristojnostmi in ob spoštovanju meja pristojnosti Unije, ki so ji dodeljene v Pogodbah.

2.      Ta listina ne razširja področja uporabe prava Unije preko pristojnosti Unije niti ne ustvarja nikakršnih novih pristojnosti ali nalog Unije in ne spreminja pristojnosti in nalog, opredeljenih v Pogodbah.“

 Direktiva 2006/112/ES

6        Člen 2(1) Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost (UL 2006, L 347, str. 1) določa, katere transakcije so predmet DDV.

7        Člen 273, prvi odstavek, te direktive določa:

„Države članice lahko določijo še druge obveznosti, za katere menijo, da so potrebne za pravilno pobiranje DDV in za preprečevanje utaj, ob upoštevanju zahteve po enakem obravnavanju domačih transakcij in transakcij, ki jih opravljajo davčni zavezanci med državami članicami, pod pogojem, da takšne obveznosti v trgovini med državami članicami ne zahtevajo formalnosti pri prehodu meja.“

 Luksemburško pravo

8        Loi du 12 février 1979 concernant la taxe sur la valeur ajoutée (zakon z dne 12. februarja 1979 o davku na dodano vrednost) (Mémorial A 1979, str. 186), kakor je bil spremenjen z loi du 23 décembre 2016 portant mise en œuvre de la réforme fiscale 2017 (zakon z dne 23. decembra 2016 o izvajanju davčne reforme 2017) (Mémorial A 2016, str. 5139) (v nadaljevanju: zakon o DDV), v členu 67-1 določa:

„Generalni direktorji, direktorji in vsi de iure ali de facto izvršni direktorji, ki skrbijo za tekoče posle zavezancev za [DDV], morajo zagotoviti izpolnjevanje zakonskih obveznosti, določenih s tem zakonom, in zlasti plačilo [DDV], dolgovanega iz finančnih sredstev, ki jih upravljajo.“

9        Člen 67-2 tega zakona določa:

„Generalni direktorji, direktorji in vsi de iure ali de facto izvršni direktorji, ki skrbijo za tekoče posle, so osebno in solidarno odgovorni za plačilo dolgovanega [DDV], če zaradi krivdne neizpolnitve zakonskih obveznosti, ki jih imajo, niso bile izpolnjene zakonske obveznosti, ki so s tem zakonom naložene zavezancem za [DDV], ki jih upravljajo, ali ni bil plačan dolgovani DDV iz finančnih sredstev, ki jih upravljajo.“

10      Člen 67-3, prvi pododstavek, navedenega zakona določa:

„V primeru krivdne neizpolnitve zakonskih obveznosti, naloženih generalnim direktorjem, poslovodjem in vsem de iure ali de facto izvršnim direktorjem, ki skrbijo za tekoče posle, lahko direktor uprave za registre, državno premoženje in DDV ali njegov pooblaščenec zoper te osebe izda sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti. Ta sklep daje upravi pravico, da od navedenih oseb izterja [DDV], ki ga dolgujejo osebe, ki so dolžne plačati [DDV].“

 Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje

11      AEDT je 17. marca 2018 za družbo VN izdala dve odločbi o odmeri DDV, eno za leto 2014 in drugo za leti 2015 in 2016. Tožba, ki jo je zadnjenavedena družba vložila zoper ti odločbi, je bila razglašena za nedopustno, ker je bila vložena prepozno. Družba VN nato ni plačala zneskov DDV, dolgovanih za leta od 2014 do 2016.

12      Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je od 22. aprila 2013 do 15. februarja 2019 opravljala naloge direktorja družbe VN in bila tako odgovorna za tekoče posle te družbe. AEDT ji je v skladu s členi od 67-1 do 67-3 zakona o DDV (v nadaljevanju: zadevni mehanizem uveljavljanja jamstvene odgovornosti) poslala sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, s katerim ji je bilo odrejeno, naj kot direktor, odgovoren za tekoče posle družbe VN med letom 2013 in letom 2019, plača dolgovane zneske DDV, ki so ostali neplačani.

13      Tožeča stranka iz postopka v glavni stvari je po tem, ko je direktor AEDT zavrnil njeno pritožbo zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, pri tribunal d’arrondissement de Luxembourg (okrožno sodišče v Luxembourgu, Luksemburg) vložila tožbo za spremembo tega sklepa oziroma, če to ne bi bilo mogoče, za odpravo tega sklepa. Navedeno sodišče je tožbo tožeče stranke iz postopka v glavni stvari zavrnilo s sodbo, ki jo je potrdilo Cour d’appel (pritožbeno sodišče, Luksemburg).

14      Cour de cassation du Grand-Duché de Luxembourg (kasacijsko sodišče Velikega vojvodstva Luksemburg, Luksemburg), pri katerem je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari vložila kasacijsko pritožbo in ki je predložitveno sodišče, navaja, da je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari pred pritožbenim sodiščem izpodbijala obstoj davčnega dolga družbe VN. Natančneje, trdila je, da ima kot oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost za plačilo dolga iz odločb o odmeri davka, izdanih družbi, katere direktor je, na voljo pravno sredstvo v obliki ugovora tretjega, ki je še vedno dopustno, ker te odločbe o odmeri davka niso bile naslovljene nanjo osebno. Po mnenju tožeče stranke iz postopka v glavni stvari naj bi bilo to, da ji ni bila priznana možnost vložitve tožbe v svojem imenu, nezdružljivo s členom 47 Listine.

15      Pritožbeno sodišče naj bi trditve tožeče stranke iz postopka v glavni stvari zavrnilo z obrazložitvijo, da so odločbe o odmeri davka, ker družba VN ni veljavno vložila pravnega sredstva v zakonskih rokih, postale dokončne in jih ni več mogoče izpodbijati.

16      Po mnenju navedenega pritožbenega sodišča naj nobena določba ne bi določala, da oseba, zoper katero je bilo odrejeno uveljavljanje jamstvene odgovornosti, lahko vloži pravno sredstvo zoper odločbo o odmeri davka, izdano glavnemu davčnemu zavezancu. Ker je ta odločba o odmeri davka postala dokončna, je direktor, zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost, ne more posredno izpodbijati v okviru postopka za izterjavo, ki je bil sprožen proti njemu. Po eni strani naj bi bila namreč oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, ista oseba kot tista, ki je zastopala pravno osebo v okviru postopka določitve obdavčljivega prometa, po drugi strani pa naj bi ta oseba v tej vlogi imela možnost sodelovati v tem postopku in uveljavljati pravno sredstvo zoper obdavčitev po uradni dolžnosti. Ker tožeča stranka iz postopka v glavni stvari sama ni bila zavezanec za DDV, naj AEDT ne bi bila dolžna nanjo osebno nasloviti odločb o odmeri davka niti naj je kot take ne bi bilo treba vključiti v postopek obdavčitve po uradni dolžnosti, saj je imela možnost, da v postopku obdavčitve po uradni dolžnosti sodeluje kot direktor, oziroma je družba tožbo vložila prepozno.

17      Poleg tega, ker naj bi bila tožeča stranka iz postopka v glavni stvari tretja oseba v postopku obdavčitve po uradni dolžnosti, naj se ne bi bilo dopustno sklicevati na morebitne kršitve temeljnih pravic, storjene v okviru tega postopka zoper družbo VN. Določbe nacionalnega prava, ki urejajo spor o glavni stvari, zlasti člen 67-1 in naslednji zakona o DDV, naj ne bi pomenile izvajanja prava Unije, tako da naj se v skladu s členom 51 Listine člen 47 te listine ne bi uporabljal.

18      V zvezi s tem predložitveno sodišče po eni strani ugotavlja, da davčni pregon, uveden zoper tožečo stranko iz postopka v glavni stvari, izhaja iz kršitev zakonskih obveznosti na področju DDV, za katere naj bi bila, kot je razvidno iz sklepa o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, odgovorna tožeča stranka kot direktor, zadolžen za tekoče posle družbe VN. V tem kontekstu se navedeno sodišče sprašuje, ali se sodna praksa, ki izhaja iz sodbe z dne 26. februarja 2013, Åkerberg Fransson (C‑617/10, EU:C:2013:105) – v skladu s katero iz Direktive 2006/112 izhaja, da mora vsaka država članica sprejeti vse zakonske in upravne ukrepe za zagotovitev pobiranja celotnega DDV, dolgovanega na njenem ozemlju, in za boj proti goljufijam – lahko uporabi za mehanizem, s katerim se vzpostavlja solidarna obveznost direktorjev družb zaradi krivdnega neizpolnjevanja obveznosti, ki so jim naložene, in obveznosti plačila DDV, ki ga dolguje družba, ki jo upravljajo, tako da bi bilo treba priznati uporabo člena 47 Listine.

19      Po drugi strani predložitveno sodišče glede primera, v katerem bi se člen 47 Listine uporabil, navaja, da je Sodišče v sodbi z dne 9. septembra 2021, Adler Real Estate in drugi (C‑546/18, EU:C:2021:711), iz tega člena 47 izpeljalo, da zoper fizično osebo, zoper katero je bil uveden poznejši postopek, ni mogoče uveljavljati zavezujočega učinka odločbe, ki je postala dokončna in ki je bila sprejeta v okviru predhodnega postopka proti pravni osebi, v katerem ta fizična oseba ni sodelovala kot stranka, temveč le kot zastopnik te pravne osebe. Zato se v smislu te sodbe sprašuje o tem, ali morajo direktorji družb imeti možnost, prvič, da v okviru tožbe zoper upravni akt, s katerim je bila ugotovljena njihova solidarna odgovornost, posredno izpodbijajo odločbo o odmeri davka, ki je bila predhodno naslovljena na družbo, ki je davčna zavezanka, drugič, da se sklicujejo na morebitne kršitve temeljnih pravic, storjene v okviru postopka obdavčitve po uradni dolžnosti, ki je bil uveden zoper to družbo, in tretjič, da zahtevajo osebno predložitev odločbe o odmeri davka ali da so osebno vključeni v postopek obdavčitve.

20      V teh okoliščinah je Cour de cassation du Grand-Duché de Luxembourg (kasacijsko sodišče Velikega vojvodstva Luksemburg) prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ta vprašanja:

„1.       Ali se Listina, zlasti njen člen 47, glede na merila iz njenega člena 51(1) uporablja za nacionalno ureditev, ki določa solidarno odgovornost direktorjev družb zaradi krivdne neizpolnitve njihovih obveznosti za plačilo DDV, ki ga dolguje družba, ki jo vodijo?

2.      Če je odgovor na prvo vprašanje pritrdilen, ali je treba člen 47 Listine razlagati tako, da direktorjem, zoper katere je bilo odrejeno uveljavljanje jamstvene odgovornosti, daje možnost, da v okviru pritožbe, ki jo lahko vložijo na podlagi nacionalnega prava zoper upravni akt, s katerim je ugotovljena njihova solidarna odgovornost, posredno izpodbijajo odločbo o odmeri DDV, ki je bila predhodno vročena družbi in zoper katero se ta družba ni pravočasno pritožila?

3.      Če je odgovor na drugo vprašanje pritrdilen, ali je treba člen 47 Listine razlagati tako, da omejuje pritožbene razloge, ki jih direktorji lahko uveljavljajo v okviru posrednega izpodbijanja odločbe o odmeri davka po uradni dolžnosti, ki je bila družbi, ki je davčni zavezanec, vročena, ali tako, da vključuje vse pritožbene razloge, vključno s tistimi, ki se nanašajo na določitev dolga iz naslova DDV, kot je navedeno v ugotovitvah dejanskega stanja, na podlagi katerih je bila zoper družbo, ki je davčni zavezanec, izdana odločba o odmeri davka po uradni dolžnosti, in povsem osebni razlogi, kot so morebitne kršitve temeljnih pravic, storjene v postopku obdavčitve po uradni dolžnosti v zvezi s temi direktorji?“

 Vprašanja za predhodno odločanje

 Prvo vprašanje

21      V skladu z ustaljeno prakso mora Sodišče v okviru postopka sodelovanja med nacionalnimi sodišči in Sodiščem, uvedenega s členom 267 PDEU, nacionalnemu sodišču dati koristen odgovor, ki mu omogoča rešitev spora, o katerem odloča. S tega vidika mora Sodišče po potrebi preoblikovati vprašanja, ki so mu bila predložena (glej v tem smislu sodbi z dne 28. novembra 2000, Roquette Frères, C‑88/99, EU:C:2000:652, točka 18, in z dne 18. decembra 2025, SACD in drugi, C‑182/24, EU:C:2025:979, točka 44 in navedena sodna praksa).

22      V obravnavani zadevi je iz predloga za sprejetje predhodne odločbe razvidno, da tožeča stranka pred predložitvenim sodiščem izpodbija sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, pri čemer navaja tožbene razloge, ki se nanašajo na nepravilnost odločbe o odmeri davka, naslovljene na družbo, ki je davčna zavezanka in za katero naj bi ta tožeča stranka plačala dolgovani DDV.

23      Zato je treba šteti, da predložitveno sodišče s prvim vprašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 47 in člen 51(1), prvi stavek, Listine razlagati tako, da se zahteve, ki izhajajo iz pravice do učinkovitega pravnega sredstva, zagotovljene v tem členu 47, uporabljajo v okviru pravnega sredstva, ki ga direktor družbe, zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost, vloži proti sklepu o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, sprejetem na podlagi nacionalne ureditve, ki določa, da je ta direktor v primeru krivdnega neizpolnjevanja svojih zakonskih obveznosti na področju DDV solidarno odgovoren za plačilo DDV, ki ga dolguje ta družba.

24      Na prvem mestu, treba je spomniti, da je področje uporabe Listine opredeljeno v njenem členu 51(1), prvi stavek, ki določa, da se določbe Listine za ravnanja držav članic za te države uporabljajo samo takrat, ko izvajajo pravo Unije. Temeljne pravice, ki jih zagotavlja pravni red Unije, se uporabljajo v vseh položajih, ki jih ureja pravo Unije, v drugih položajih pa ne (sodbi z dne 26. februarja 2013, Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, točka 19, in z dne 29. julija 2024, protectus, C‑185/23, EU:C:2024:657, točki 40 in 41).

25      Pojem „izvajanje prava Unije“ v smislu tega člena predpostavlja obstoj navezne okoliščine med aktom prava Unije in zadevnim nacionalnim ukrepom, ki presega sorodnost zadevnih področij ali posredne učinke enega od področij na drugo (glej v tem smislu sodbi z dne 6. marca 2014, Siragusa, C‑206/13, EU:C:2014:126, točka 24, in z dne 12. septembra 2024, Syndyk Masy Upadłości A, C‑709/22, EU:C:2024:741, točka 62).

26      Za ugotovitev, ali neki nacionalni ukrep spada v okvir takega „izvajanja prava Unije“, je treba med drugim preveriti, ali je namen nacionalne ureditve iz postopka v glavni stvari izvajanje določbe prava Unije, naravo te ureditve in ali se z njo uresničujejo tudi drugi cilji poleg tistih, ki jih zajema pravo Unije, tudi če lahko posredno vpliva na zadnje, ter ali obstaja posebna ureditev prava Unije na tem področju ali taka, ki lahko nanj vpliva (sodbi z dne 8. novembra 2012, Iida, C‑40/11, EU:C:2012:691, točka 79, in z dne 10. julija 2025, DADA Music in UPFR, C‑37/24, EU:C:2025:551, točka 50).

27      V zvezi s tem zlasti iz členov 2 in 273 Direktive 2006/112 v povezavi s členom 4(3) PEU in členom 325(1) PDEU izhaja, da morajo države članice sprejeti vse zakonodajne in upravne ukrepe, s katerimi zagotovijo, da je DDV, ki je dolgovan na njihovih ozemljih, pobran v celoti, in da se preprečijo goljufije (glej v tem smislu sodbi z dne 13. oktobra 2022, Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“, C‑1/21, EU:C:2022:788, točka 60 in navedena sodna praksa, in z dne 3. aprila 2025, Cityland, C‑164/24, EU:C:2025:241, točka 34).

28      V skladu s členom 2(1)(b) Sklepa Sveta 2014/335/EU, Euratom z dne 26. maja 2014 o sistemu virov lastnih sredstev Evropske unije (UL 2014, L 168, str. 105, in popravek v UL 2014, L 355, str. 78) namreč lastna sredstva Unije med drugim vključujejo prihodke iz uporabe enotne stopnje od usklajene osnove za odmero DDV, ki je določena v skladu s pravili Unije. Zato obstaja neposredna zveza med pobiranjem prihodkov od DDV ob spoštovanju prava Unije, ki se uporabi, in dajanjem ustreznih sredstev iz naslova DDV na razpolago proračunu Unije, saj lahko vsaka vrzel pri pobiranju prvih povzroči zmanjšanje drugih (glej v tem smislu sodbi z dne 26. februarja 2013, Åkerberg Fransson, C‑617/10, EU:C:2013:105, točka 26, in z dne 13. oktobra 2022, Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“, C‑1/21, EU:C:2022:788, točka 58).

29      V obravnavani zadevi je očitno, da je zadevni mehanizem uveljavljanja jamstvene odgovornosti povezan z neizpolnitvijo zakonskih obveznosti na področju DDV. Nacionalni davčni upravi namreč omogoča, da DDV, ki ga dolguje pravna oseba, ki je davčni zavezanec, izterja od generalnih direktorjev, direktorjev in vseh de iure ali de facto izvršnih direktorjev, ki vodijo ali so vodili tekoče posle te pravne osebe. V zvezi s tem drugi stavek člena 67-3, prvi pododstavek, zakona o DDV določa, da sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti „upravi podeljuje pravico, da od navedenih oseb izterja [DDV], ki ga dolgujejo osebe, zavezane za plačilo [DDV]“.

30      Ugotoviti je treba, da je namen takega mehanizma zagotoviti izterjavo DDV, ki ga ni plačala pravna oseba, ki je davčni zavezanec, in prispeva k spoštovanju obveznosti, ki je navedena v točki 27 te sodbe in ki jo ima vsaka država članica, da sprejme vse zakonodajne in upravne ukrepe, potrebne za zagotovitev pobiranja celotnega DDV, dolgovanega na njenem ozemlju, in za boj proti goljufijam, zlasti v skladu s členom 325(1) PDEU in členom 273 Direktive 2006/112.

31      Glede na sodno prakso, navedeno v točkah 27 in 28 te sodbe, je treba ugotoviti, da ta mehanizem spada na področje izvajanja zlasti člena 273 Direktive 2006/112 ter da zato Veliko vojvodstvo Luksemburg z vzpostavitvijo in uporabo tega mehanizma izvaja pravo Unije v smislu člena 51(1) Listine.

32      Te ugotovitve ne omajejo trditve luksemburške vlade, ki se za namene izpodbijanja uporabe Listine v postopku v glavni stvari sklicuje na to, da namen zadevnega mehanizma uveljavljanja jamstvene odgovornosti ni omogočiti pobiranje celotnega DDV, ki ga dolguje družba, ki je davčna zavezanka, temveč zagotoviti povrnitev škode, ki jo je nacionalna davčna uprava utrpela zaradi krivdnega ravnanja, ki ga je mogoče pripisati direktorju te družbe.

33      Kot je generalna pravobranilka v bistvu navedla v točki 45 sklepnih predlogov, je treba za vsak nacionalni ukrep, ki prispeva k izterjavi celotnega ali dela DDV, ki ga davčni zavezanec ni plačal, bodisi od te osebe bodisi od tretje osebe, šteti, da prispeva k pravilnemu pobiranju DDV in, kadar je to primerno, k boju proti davčnim goljufijam. Okoliščina, na katero se sklicuje luksemburška vlada, da takšen ukrep uvaja poseben primer civilne odgovornosti in v nacionalnem pravu ne spada v sistem davčnih sankcij, v zvezi s tem ni upoštevna.

34      Tako je Sodišče v dejanskem in pravnem okviru, ki je podoben tistemu iz postopka v glavni stvari, že ugotovilo, da mehanizem solidarne odgovornosti, ki določa, na eni strani, da direktor družbe postane solidarno odgovoren za vse ali del dolgov družbe iz naslova DDV, neodvisno od zadevnih obdavčljivih transakcij, in na drugi strani, da je ta odgovornost omejena na znesek zmanjšanja premoženja, ki ga je ta družba utrpela zaradi dejanj, ki jih je oseba, določena kot solidarno odgovorna, storila v slabi veri, prispeva k izterjavi zneskov DDV, ki jih pravna oseba, ki je davčna zavezanka, ni plačala v zavezujočih rokih iz določb Direktive 2006/112, tako da se z navedenim mehanizmom prispeva k zagotavljanju pravilnega pobiranja DDV in, kadar je primerno, k preprečevanju utaj v smislu člena 273 te direktive (glej v tem smislu sodbo z dne 13. oktobra 2022, Direktor na Direktsia „Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika“, C‑1/21, EU:C:2022:788, točke 52, 53, 61, 66 in 70).

35      Poleg tega, kot je luksemburška vlada priznala na obravnavi, se škoda, ki jo je mogoče povrniti na podlagi zadevnega mehanizma uveljavljanja jamstvene odgovornosti, ujema z zneskom DDV, ki ga pravna oseba, ki je davčni zavezanec, ni plačala.

36      Na drugem mestu, iz sodne prakse Sodišča izhaja, da je pogoj za priznanje pravice do učinkovitega pravnega sredstva v konkretnem primeru to, da se oseba, ki to pravico uveljavlja, sklicuje na pravice ali svoboščine, zagotovljene s pravom Unije, oziroma da je zoper to osebo uveden kazenski postopek, ki pomeni izvajanje prava Unije v smislu člena 51(1) Listine (glej v tem smislu sodbi z dne 6. oktobra 2020, État luxembourgeois (Pravica do pravnega sredstva zoper zahtevo za informacije na davčnem področju), C‑245/19 in C‑246/19, EU:C:2020:795, točka 55, in z dne 25. februarja 2025, Sąd Rejonowy w Białymstoku in Adoreikė, C‑146/23 in C‑374/23, EU:C:2025:109, točka 41).

37      Tako je v zadnjenavedenem primeru, ki ustreza primeru iz obravnavane zadeve, v katerem oseba v okviru pravnega sredstva izpodbija upravno odločbo, ki posega v njen položaj in je bila sprejeta na podlagi nacionalne določbe, s katero se izvaja pravo Unije v smislu člena 51(1) Listine (glej v tem smislu sodbe z dne 16. maja 2017, Berlioz Investment Fund, C‑682/15, EU:C:2017:373, točka 50, in z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 59).

38      V obravnavani zadevi je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari vložila pravno sredstvo zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, ki je bil sprejet na podlagi zadevnega mehanizma uveljavljanja jamstvene odgovornosti, ki – kot je bilo ugotovljeno v točki 31 te sodbe – pomeni izvajanje prava Unije v smislu člena 51(1) Listine. Iz tega sledi, da se v takih okoliščinah uporabljajo zahteve, ki izhajajo iz člena 47 te listine.

39      Poleg tega je treba opozoriti, da se prvo vprašanje, ki ga je postavilo predložitveno sodišče, ne nanaša na to, ali za postopek uveljavljanja jamstvene odgovornosti, ki je bil uveden zoper tožečo stranko iz postopka v glavni stvari, veljajo zahteve, ki izhajajo iz pravice do učinkovitega pravnega sredstva in ki so določene v členu 47 Listine, temveč na to, ali se te zahteve uporabljajo v okviru pravnega sredstva, ki ga je tožeča stranka iz postopka v glavni stvari vložila zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti.

40      Glede na navedene utemeljitve je treba na prvo vprašanje odgovoriti, da je treba člen 47 in člen 51(1), prvi stavek, Listine razlagati tako, da se zahteve, ki izhajajo iz pravice do učinkovitega pravnega sredstva, zagotovljene v tem členu 47, uporabljajo v okviru pravnega sredstva, ki ga vloži direktor družbe, zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost, proti sklepu o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, sprejetem na podlagi nacionalne ureditve, ki določa, da je ta direktor v primeru krivdnega neizpolnjevanja svojih zakonskih obveznosti na področju DDV solidarno odgovoren za plačilo DDV, ki ga ta družba dolguje v skladu z določbami Direktive 2006/112.

 Drugo in tretje vprašanje

41      Predložitveno sodišče z drugim in tretjim vprašanjem, ki ju je treba obravnavati skupaj, v bistvu sprašuje, ali je treba člen 47 Listine razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki direktorju družbe – zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost za plačilo dolga iz naslova DDV, ki ga ta družba, zavezanka za plačilo tega davka, ni plačala – ne dopušča, da v bi okviru tožbe zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti posredno izpodbijal odločbo o odmeri davka, ki je bila predhodno naslovljena na navedeno družbo in je postala dokončna. Navedeno sodišče se v primeru pritrdilnega odgovora na to vprašanje sprašuje tudi o tožbenih razlogih, ki jih taka oseba lahko v utemeljitev tožbe navede v okviru posrednega izpodbijanja te odločbe o odmeri davka, zlasti glede davčne osnove in zneska neplačanega DDV, ki naj bi ga ta oseba plačala, ter morebitnih kršitev temeljnih pravic navedene osebe, storjenih med postopkom obdavčitve.

42      V zvezi s tem je treba opozoriti, da mora na podlagi pravice do učinkovitega pravnega sredstva, določene v členu 47 Listine, imetnik te pravice imeti možnost dostopa do sodišča, ki je pristojno za zagotavljanje spoštovanja pravic, ki mu jih zagotavlja pravo Unije, in v tem smislu za preučitev vseh pravnih in dejanskih vprašanj, ki so upoštevna za rešitev spora, o katerem navedeno sodišče odloča (glej v tem smislu sodbi z dne 6. oktobra 2020, État luxembourgeois (Pravica do pravnega sredstva zoper zahtevo za informacije na davčnem področju), C‑245/19 in C‑246/19, EU:C:2020:795, točka 66 in navedena sodna praksa, ter z dne 18. decembra 2025, SACD in drugi, C‑182/24, EU:C:2025:979, točka 73).

43      Opozoriti je treba tudi, da spoštovanje pravice do obrambe, zagotovljene s členom 47 Listine, pomeni, da ima tožeča stranka dostop ne le do obrazložitve odločbe, sprejete v zvezi z njo, temveč tudi do vseh elementov spisa, na katere se je oprla uprava, da bi lahko podala stališče o teh elementih (sodba z dne 25. aprila 2024, NW in PQ (Tajni podatki), C‑420/22 in C‑528/22, EU:C:2024:344, točka 92 in navedena sodna praksa).

44      V obravnavani zadevi je iz spisa, ki je na voljo Sodišču, glede zadevnega mehanizma uveljavljanja jamstvene odgovornosti razvidno, da je uveljavljanje davčne odgovornosti osebe, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, pogojeno z obstojem njenega krivdnega ravnanja, škode in vzročne zveze med tem krivdnim ravnanjem in to škodo. Ta odgovornost se razteza na škodo, ki zajema znesek dolga neplačanega DDV, kot je bil ugotovljen v odločbi o odmeri davka, ki je bila naslovljena na družbo, ki je davčna zavezanka, in je medtem postala dokončna. Nacionalna ureditev, ki se uporablja, pa osebi, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, ne omogoča osebnega pravnega sredstva zoper to odločbo o odmeri davka, in to, da je navedena odločba o odmeri davka postala dokončna, tej osebi preprečuje, da bi posredno v okviru tožbe zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti izpodbijala med drugim osnovo za DDV in znesek davčnega dolga družbe, ki je davčna zavezanka, za katerega je ta oseba solidarno odgovorna.

45      V zvezi s tem in ob upoštevanju upravne narave sklepa o uveljavljanju jamstvene odgovornosti je treba poleg tega opozoriti, da je na podlagi člena 47 Listine spoštovanje pravice do obrambe treba zagotoviti ne le v okviru morebitnega sodnega postopka, ampak tudi med upravnim postopkom, ki je pripeljal do sprejetja tega sklepa, v skladu s splošnim načelom prava Unije. To načelo se uporablja, kadar namerava uprava v zvezi z osebo sprejeti akt, ki posega v položaj te osebe. Na podlagi pravice do izjave, ki je sestavni del pravice do obrambe, mora biti naslovniku odločbe, ki znatno vpliva na njegove interese, omogočeno, da koristno in učinkovito predstavi svoje stališče o elementih, na katere se namerava uprava opreti. Ta obveznost velja za organe držav članic, kadar ti sprejemajo ukrepe, ki spadajo na področje uporabe prava Unije, tudi če zakonodaja Unije, ki se uporabi, take formalnosti izrecno ne določa (glej v tem smislu sodbe z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 39 in navedena sodna praksa; z dne 27. februarja 2025, Adjak, C‑277/24, EU:C:2025:130, točka 51, ter z dne 6. marca 2025, Obshtina Veliko Tarnovo in Obshtina Belovo, C‑471/23 in C‑477/23, EU:C:2025:155, točka 74 in navedena sodna praksa).

46      Namen pravila, v skladu s katerim mora biti naslovniku odločbe, ki posega v položaj, omogočeno, da predstavi svoja stališča, preden bo ta odločba sprejeta, je to, da se pristojnemu organu omogoči, da ustrezno upošteva vse upoštevne elemente. Da bi se zagotovilo učinkovito varstvo zadevne osebe, je cilj tega pravila med drugim navedeni osebi omogočiti, da popravi napako ali da uveljavlja taka dejstva v zvezi s svojim osebnim položajem, ki govorijo v prid sprejetju ali nesprejetju odločbe oziroma taki ali drugačni vsebini odločbe (glej v tem smislu sodbe z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 41 in navedena sodna praksa; z dne 4. junija 2020, C. F. (Davčni nadzor), C‑430/19, EU:C:2020:429, točka 30. in z dne 13. junija 2024, C (Stečajni in likvidacijski upravitelji), C‑696/22, EU:C:2024:499, točka 108 in navedena sodna praksa).

47      Vendar načelo spoštovanja pravice do obrambe ni absolutno, ampak lahko vsebuje omejitve, če te dejansko ustrezajo enemu ali več ciljem v splošnem interesu, ki se uresničujejo z zadevnim ukrepom, in če glede na zastavljeni cilj ne pomenijo nesorazmernega posega (glej v tem smislu sodbi z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 43 in navedena sodna praksa, in z dne 27. februarja 2025, Adjak, C‑277/24, EU:C:2025:130, točka 53).

48      Tako je Sodišče že razsodilo, da spoštovanje pravice do obrambe praviloma ne preprečuje, da bi bil davčni organ v okviru davčnega postopka proti davčnemu zavezancu vezan na ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve, ki jih je opravil v okviru povezanega upravnega postopka proti tretjim osebam, v katerem ta davčni zavezanec ni bil stranka (glej v tem smislu sodbo z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točka 46).

49      Za spoštovanje pravice do obrambe v okviru povezanih upravnih postopkov je namreč treba upoštevati tudi pravno varnost, ki je splošno načelo prava Unije. Ker dokončnost upravne odločbe prispeva k pravni varnosti, pravo Unije načeloma ne zahteva, da mora organ preizkusiti upravno odločbo, ki je postala dokončna (glej v tem smislu sodbo z dne 27. februarja 2025, Adjak, C‑277/24, EU:C:2025:130, točka 55).

50      Vendar to ne velja, kadar je osebi, na katero se nanašajo osebni podatki, dejansko v celoti odvzeta pravica, da v postopku, ki teče proti njej, koristno in učinkovito izpodbija te ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve. Tak odvzem pravice bi namreč posegal v samo bistvo pravice te osebe do obrambe (glej v tem smislu sodbi z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točki 47 in 49, ter z dne 27. februarja 2025, Adjak, C‑277/24, EU:C:2025:130, točka 56).

51      Iz tega sledi, da nacionalna ureditev, kakršna je ta, s katero je vzpostavljen zadevni mehanizem uveljavljanja jamstvene odgovornosti, lahko posega v samo bistvo pravice do obrambe osebe, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, če ji je v celoti odvzeta pravica, da koristno in učinkovito izpodbija ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve iz odločbe o odmeri davka, ki je postala dokončna. Odločba o odmeri davka, sprejeta v okviru povezanega upravnega postopka, je namreč za namene postopka uveljavljanja jamstvene odgovornosti dokaz, namenjen ugotavljanju, ali so izpolnjeni pogoji za uveljavljanje solidarne odgovornosti, ki jih mora oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, imeti možnost izpodbijati na tej podlagi.

52      V zvezi s tem je Sodišče že razsodilo, da spoštovanje pravice do obrambe v okviru postopka uveljavljanja jamstvene odgovornosti ne zahteva, da je oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, osebno vključena v postopek obdavčitve, ki poteka proti pravni osebi, s katero je solidarno odgovorna za davčni dolg (glej v tem smislu sodbo z dne 27. februarja 2025, Adjak, C‑277/24, EU:C:2025:130, točke 61, 62 in 64).

53      Prav tako pravica do učinkovitega pravnega sredstva, zagotovljena v členu 47 Listine, ne pomeni nujno, da mora imetnik te pravice razpolagati z neposrednim pravnim sredstvom, katerega glavni namen je izpodbijati dani ukrep, temveč le, da se zadevni osebi prizna pravica, da pred sodiščem izpodbija akt, ki v njen položaj posega tako, da ogroža pravice in svoboščine, zagotovljene s pravom Unije, vendar pod pogojem, da poleg tega obstaja eno ali več pravnih sredstev, ki ji omogočajo, da posredno doseže sodni nadzor nad tem ukrepom, s čimer se zagotovi spoštovanje navedenih pravic in svoboščin (glej v tem smislu sodbo z dne 8. aprila 2025, Evropsko javno tožilstvo (Sodni nadzor postopkovnih aktov), C‑292/23, EU:C:2025:255, točka 79 in navedena sodna praksa). Sodišče, ki odloča o sporu, se mora prepričati o tem, da taka pravna sredstva, določena v nacionalnem pravu, omogočajo zagotavljanje učinkovitega sodnega varstva pravic, ki jih zadevni osebi daje pravo Unije (glej v tem smislu sodbo z dne 14. septembra 2017, The Trustees of the BT Pension Scheme, C‑628/15, EU:C:2017:687, točka 60).

54      Učinkovitost sodnega nadzora, ki je zagotovljen s členom 47 Listine, zahteva, da sodišče, ki opravi nadzor nad zakonitostjo upravne odločbe, sprejete v okviru postopka, s katerim se izvaja pravo Unije, lahko med drugim preveri zakonitost – zlasti z vidika Listine in splošnih načel prava Unije – pridobivanja in uporabe dokazov, zbranih v povezanih upravnih postopkih proti tretjim osebam, če so ti dokazi koristni za obrambo zadevne osebe (sodba z dne 16. oktobra 2019, Glencore Agriculture Hungary, C‑189/18, EU:C:2019:861, točki 57 in 63).

55      Kot je generalna pravobranilka v bistvu navedla v točki 73 sklepnih predlogov, zahteve, ki izhajajo iz člena 47 Listine, namreč nalagajo, da mora sodišče, ki odloča o sporu – ki se nanaša na zakonitost sklepa o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, sprejetega na podlagi nacionalne ureditve, kot je zadevni mehanizem uveljavljanja jamstvene odgovornosti – v okviru posrednega nadzora preveriti vse ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve, na katerih temelji ta sklep, če so te odločilne za izid pravnega sredstva. V obravnavani zadevi to velja zlasti za ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve iz odločbe o odmeri davka, s katerimi namerava pristojni organ utemeljiti solidarno odgovornost direktorja, vključno s tistimi, ki se nanašajo na osnovo in znesek neplačanega DDV, za katerega ta odgovarja.

56      V nasprotju s tem, kar trdi luksemburška vlada, možnost, da oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, posredno izpodbija odločbo o odmeri davka na podlagi člena 47 Listine, ne more biti odvisna od tega, ali je direktor družbe med davčnim postopkom, ki je bil uveden zoper družbo, ki je davčna zavezanka, ali – po sprejetju odločbe o odmeri davka – v predpisanem roku in glede na obseg svojih pooblastil imel možnost učinkovito izpodbijati zakonitost te odločbe o odmeri davka v imenu te družbe.

57      Pravica do obrambe je namreč subjektivne narave, tako da morajo zadevne stranke imeti možnost učinkovitega uveljavljanja te pravice, ne glede na naravo postopka, ki se vodi zoper njih. Kot je generalna pravobranilka v bistvu navedla v točkah 76, 77 in 79 sklepnih predlogov, mora oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, imeti možnost, da osebno – kot oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, v okviru pravnega sredstva zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti – izpodbija ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve iz odločbe o odmeri davka, na katere se je oprl pristojni organ, da bi ugotovil solidarno odgovornost te osebe. V takem primeru namreč razhajanja interesov med pravno osebo in fizično osebo, ki ima pooblastilo za sprejemanje zavez v njenem imenu ali jo zastopa, ni mogoče izključiti (glej v tem smislu sodbo z dne 9. septembra 2021, Adler Real Estate in drugi, C‑546/18, EU:C:2021:711, točke 58 do 60, ter po analogiji sodbo z dne 10. novembra 2022, DELTA STROY 2003, C‑203/21, EU:C:2022:865, točka 63).

58      Ta ugotovitev velja še toliko bolj, ker je, kot je Evropska komisija navedla v pisnih stališčih in na obravnavi, možnost, da direktor – zoper katerega je bila pozneje uveljavljana jamstvena odgovornost za plačilo dolgovanega DDV, ki ga družba, ki je davčna zavezanka, ni plačala – v praksi lahko izpodbija odločbo o odmeri davka, naslovljeno na to družbo, odvisna od številnih dejanskih in pravnih elementov, ki so povezani zlasti z raznolikostjo pravnih oblik družb in njihovih postopkov odločanja v posameznih državah članicah. V nekaterih primerih bi se tako lahko izkazalo, da v zvezi z določeno odločbo o odmeri davka ni mogoče preveriti, ali je direktor družbe, ki je davčna zavezanka in naslovnica te odločbe o odmeri davka, sam dejansko imel možnost, da bi zakonitost navedene odločbe učinkovito izpodbijal v imenu te družbe.

59      Poleg tega, kar zadeva trditev luksemburške vlade, da bi priznanje možnosti, da oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, posredno izpodbija odločbo o odmeri davka, pomenilo, da se ne upošteva dokončnost te odločbe o odmeri davka in da je tej osebi dana druga možnost izpodbijanja, je treba najprej navesti, da priznanje take možnosti ne vpliva na zavezujoči učinek odločbe o odmeri davka za družbo, na katero je bila naslovljena. Dalje, zgolj dejstvo, da lahko sistem solidarne odgovornosti, kot je zadevni mehanizem uveljavljanja jamstvene odgovornosti, v ustreznem primeru še posebej učinkovito prispeva k izterjavi neplačanih dolgov iz naslova DDV, ne more povzročiti, da bi bila oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, v celoti prikrajšana za učinkovito uveljavljanje svoje pravice do obrambe.

60      Nazadnje, kot je razvidno iz točke 55 te sodbe, je pravica direktorja družbe – zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost – da posredno izpodbija ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve iz odločbe o odmeri davka, omejena na sredstva, ki so potrebna za to, da se zadevnemu direktorju omogoči učinkovito izpodbijanje obstoja njegove solidarne odgovornosti.

61      Spoštovanje pravice do obrambe, zagotovljene s členom 47 Listine, vsekakor zahteva, da ima oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, v okviru pravnega sredstva zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti možnost posredno se sklicevati na morebitne kršitve njenih temeljnih pravic, storjene med postopkom obdavčitve, ki poteka glede družbe, ki je davčna zavezanka.

62      Poleg tega – kar zadeva trditev luksemburške vlade, da bi pravica do obrambe osebe, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, morala biti omejena zato, da se zagotovi varstvo zaupnosti in poklicne skrivnosti, h kateri so zavezani davčni organi, ter varstvo poslovne skrivnosti – je treba spomniti, da v okviru sodnega postopka spoštovanje pravice do obrambe, zagotovljene s členom 47 Listine, pomeni, da ima tožeča stranka dostop ne le do obrazložitve odločbe, sprejete v zvezi z njo, temveč tudi do vseh elementov spisa, na katere se je oprla uprava, da bi lahko učinkovito podala stališče o teh elementih (glej v tem smislu sodbo z dne 12. marca 2026, Deldwyn, C‑477/24, EU:C:2026:182, točka 60 in navedena sodna praksa).

63      Vendar temeljne pravice niso absolutne pravice, ampak so lahko predmet omejitev, če te omejitve dejansko ustrezajo ciljem v splošnem interesu, ki jim sledi zadevni ukrep, in če glede na uresničevani cilj ne pomenijo pretiranega in nesprejemljivega posega, ki bi okrnil bistvo tako zagotovljenih pravic. Te omejitve so namreč lahko namenjene zlasti varstvu zahtev zaupnosti ali poklicne skrivnosti (glej v tem smislu sodbo z dne 12. marca 2026, Deldwyn, C‑477/24, EU:C:2026:182, točki 65 in 66 ter navedena sodna praksa).

64      V primeru nasprotja med interesom osebe, na katero se nanaša akt, ki posega v njen položaj, da ima na voljo informacije, ki so potrebne, da lahko v celoti uresničuje svojo pravico do obrambe, na eni strani in interesi, povezanimi z ohranjanjem zaupnosti informacij, za katere velja obveznost varovanja poklicne tajnosti, na drugi morajo pristojni organi ali sodišča glede na okoliščine posameznega primera poiskati ravnovesje med temi nasprotujočimi si interesi (glej v tem smislu sodbi z dne 13. septembra 2018, UBS Europe in drugi, C‑358/16, EU:C:2018:715, točka 69 in navedena sodna praksa, ter z dne 12. marca 2026, Deldwyn, C‑477/24, EU:C:2026:182, točka 67).

65      V obravnavani zadevi mora predložitveno sodišče pri tehtanju zadevnih interesov upoštevati zlasti dejstvo, da se elementi iz odločbe o odmeri davka – ki je naslovljena na družbo, ki je davčna zavezanka, in katere utemeljenost oseba, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost, namerava izpodbijati kot neutemeljeno – nanašajo na dejanske in pravne okoliščine, ki jih je ta oseba lahko poznala zaradi funkcij, ki jih je v tej družbi opravljala v zadevnem davčnem obdobju.

66      Glede na navedene preudarke je treba na drugo in tretje vprašanje odgovoriti, da je treba člen 47 Listine razlagati tako, da nasprotuje nacionalni ureditvi, ki osebi, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost za plačilo dolga DDV, ki ga družba, zavezana za plačilo tega davka, ni plačala, ne dopušča, da bi v okviru tožbe zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti posredno izpodbijala odločbo o odmeri davka, ki je bila predhodno naslovljena na to družbo in je postala dokončna. V skladu s tem členom mora taka oseba imeti možnost, da v podporo svoji tožbi izpodbija ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve, na katere se je oprl pristojni organ, da bi ugotovil njeno solidarno odgovornost, vključno s tistimi, ki se nanašajo na osnovo in znesek neplačanega DDV, ki naj bi ga plačala ta oseba, kadar so te ugotovitve in opredelitve koristne za njeno obrambo, ter morebitne kršitve temeljnih pravic navedene osebe, storjene med postopkom obdavčitve.

 Stroški

67      Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari ena od stopenj v postopku pred predložitvenim sodiščem, to odloči o stroških. Stroški za predložitev stališč Sodišču, ki niso stroški omenjenih strank, se ne povrnejo.

Iz teh razlogov je Sodišče (prvi senat) razsodilo:

1.      Člen 47 in člen 51(1), prvi stavek, Listine Evropske unije o temeljnih pravicah

je treba razlagati tako, da

se zahteve, ki izhajajo iz pravice do učinkovitega pravnega sredstva, zagotovljene v tem členu 47, uporabljajo v okviru pravnega sredstva, ki ga vloži direktor družbe, zoper katerega se uveljavlja jamstvena odgovornost, proti sklepu o uveljavljanju jamstvene odgovornosti, sprejetem na podlagi nacionalne ureditve, ki določa, da je ta direktor v primeru krivdnega neizpolnjevanja svojih zakonskih obveznosti na področju davka na dodano vrednost (DDV) solidarno odgovoren za plačilo DDV, ki ga ta družba dolguje v skladu z določbami Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem sistemu davka na dodano vrednost.

2.      Člen 47 Listine o temeljnih pravicah

je treba razlagati tako, da

nasprotuje nacionalni ureditvi, ki osebi, zoper katero se uveljavlja jamstvena odgovornost za plačilo dolga iz davka na dodano vrednost (DDV), ki ga družba, zavezana za plačilo tega davka, ni plačala, ne dopušča, da bi v okviru tožbe zoper sklep o uveljavljanju jamstvene odgovornosti posredno izpodbijala odločbo o odmeri davka, ki je bila predhodno naslovljena na to družbo in je postala dokončna. V skladu s tem členom mora taka oseba imeti možnost, da v podporo svoji tožbi izpodbija ugotovitve dejanskega stanja in pravne opredelitve, na katere se je oprl pristojni organ, da bi ugotovil njeno solidarno odgovornost, vključno s tistimi, ki se nanašajo na osnovo in znesek neplačanega DDV, ki naj bi ga plačala ta oseba, kadar so te ugotovitve in opredelitve koristne za njeno obrambo, ter morebitne kršitve temeljnih pravic navedene osebe, storjene med postopkom obdavčitve.

Podpisi

*      Jezik postopka: francoščina.