null

ROZSUDEK SOUDNÍHO DVORA (prvního senátu)

15. října 2026(*)

„ Řízení o předběžné otázce – Výsady a imunity Evropské unie – Článek 343 SFEU – Protokol č. 7 o výsadách a imunitách Evropské unie – Úředníci a ostatní zaměstnanci Unie – Článek 12 – Osvobození od vnitrostátních daní – Daň darovací – Článek 13 první pododstavec – Povinnost k této dani v členském státě bydliště úředníka, který není ani státem původu, ani státem, ve kterém tento úředník vykonává své služební povinnosti – Daňový domicil úředníků a ostatních zaměstnanců Unie“

Ve věci C‑275/25 [Kolwager] (i),

jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná na základě článku 267 SFEU rozhodnutím Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud, Německo) ze dne 20. listopadu 2024, došlým Soudnímu dvoru dne 9. dubna 2025, v řízení

Finanzamt B

proti

A,

SOUDNÍ DVŮR (první senát),

ve složení: F. Biltgen, předseda senátu, S. Gervasoni (zpravodaj), A. Kumin, I. Ziemele, a M. Bošnjak, soudci,

generální advokát: N. Emiliou,

za soudní kancelář: V. Di Bucci, vedoucí,

s přihlédnutím k písemné části řízení,

s ohledem na vyjádření, která předložili:

–        za A: D. Salm, Rechtsanwalt,

–        za německou vládu: J. Möller a P.-L. Krüger, jako zmocněnci,

–        za Evropskou komisi: M. Heller a L. Hohenecker, jako zmocněnci,

po vyslechnutí stanoviska generálního advokáta na jednání konaném dne 23. dubna 2026,

vydává tento

Rozsudek

1        Tato žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu čl. 13 prvního pododstavce první věty Protokolu (č. 7) o výsadách a imunitách Evropské unie (Úř. věst. 2012, C 326, s. 266) (dále jen „protokol č. 7“).

2        Tato žádost o rozhodnutí o předběžné otázce byla podána v rámci sporu mezi A, zaměstnancem Evropské investiční banky (EIB), a Finanzamt B (správce daně, Německo), jehož předmětem je zaplacení daně darovací v Německu.

 Právní rámec

 Unijní právo

 Smlouva o FEU

3        Článek 343 SFEU stanoví:

„[Evropská] [u]nie požívá na území členských států výsad a imunit nezbytných k plnění svého poslání za podmínek stanovených v Protokolu o výsadách a imunitách Evropské unie ze dne 8. dubna 1965. Totéž platí pro Evropskou centrální banku a Evropskou investiční banku.“

 Protokol č. 7

4        Protokol č. 7 obsahuje jediný bod odůvodnění, který zní takto:

„Berouce v úvahu, že podle článku 343 Smlouvy o fungování Evropské unie a článku 191 Smlouvy o založení Evropského společenství pro atomovou energii (ESAE) požívají Evropská unie a ESAE na území členských států imunit a výsad nezbytných pro plnění svého poslání.“

5        Článek 12 tohoto protokolu zní:

„Platy, mzdy a služební požitky, které poskytuje Unie svým úředníkům a jiným [ostatním] zaměstnancům, podléhají dani ve prospěch Unie, jejíž podmínky a způsob vybírání stanoví Evropský parlament a Rada [Evropské unie] řádným legislativním postupem a po konzultaci s dotčenými orgány formou nařízení.

Úředníci a jiní [ostatní] zaměstnanci jsou osvobozeni od vnitrostátních daní z platů, mezd a požitků, které jim poskytuje Unie.“

6        Článek 13 uvedeného Protokolu stanoví:

„S úředníky a jinými [ostatními] zaměstnanci Unie, kteří si výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie zřizují bydliště na území členského státu jiného, než jehož jsou daňovými rezidenty [v době nástupu do služby], je pro účely vybírání daní z příjmu, z majetku a dědické daně a dodržování smluv o zamezení dvojího zdanění, uzavřených mezi členskými zeměmi Unie, zacházeno jak ve státě, v němž pobývají, tak ve státě, jehož jsou daňovými rezidenty, tak, jako by si zachovali své původní bydliště v posledně jmenovaném státě, je-li tento stát členem Unie. Toto ustanovení se vztahuje rovněž na manžela nebo manželku, pokud nevykonává vlastní profesionální činnost, a na děti vyživované osobami uvedenými v tomto článku a v jejich péči.

Movitý majetek ve vlastnictví osob uvedených v předchozím pododstavci, který se nachází na území státu pobytu, je osvobozen od dědické daně v tomto státě; pro stanovení této daně je tento majetek posuzován, jako by se nacházel ve státě, jehož jsou tyto osoby daňovými rezidenty, s výhradou práv třetích zemí a případného použití ustanovení mezinárodních smluv o zamezení dvojího zdanění.

Při použití ustanovení tohoto článku se nepřihlíží k bydlišti získanému výlučně k výkonu funkcí ve službách jiných mezinárodních organizací.“

7        Článek 17 téhož protokolu zní následovně:

„Výsady, imunity a výhody jsou přiznávány úředníkům a jiným [ostatním] zaměstnancům Unie výhradně v zájmu Unie.

[...]“

8        Článek 21 první pododstavec protokolu č. 7 stanoví:

„Tento protokol se vztahuje rovněž na Evropskou investiční banku, na členy jejích orgánů, její zaměstnance a zástupce členských států, kteří se účastní její činnosti [...]“

 Německé právo

 Zákon o dani dědické a darovací

9        Erbschaft- und Schenkungsteuergesetz (zákon o dani dědické a darovací), ve znění zveřejněném dne 27. února 1997 (BGBl I, 1997, s. 378), ve znění použitelném na spor v původním řízení, v §1, nadepsaném „Zdanitelná plnění“, stanoví:

„(1)      Předmětem daně dědické (nebo darovací) jsou

1.      nabytí majetku z důvodu úmrtí;

2.      darování mezi živými;

[...]

(2)      Není-li stanoveno jinak, použijí se ustanovení tohoto zákona týkající se nabytí majetku z důvodu úmrtí i na darování a účelově vázaná darování […]“

10      Ustanovení §2 tohoto zákona, nadepsané „Osobní daňová povinnosti“, stanoví:

„(1)      Daňová povinnost se vztahuje

1.      v případech uvedených v §1 odst. 1 bodech 1 až 3 na veškerý přecházející či převáděný majetek (neomezená daňová povinnost), pokud je zůstavitel v době svého úmrtí, dárce v době uskutečnění darování nebo nabyvatel v době vzniku daňové povinnosti (§9) tuzemským daňovým rezidentem [(Inländer)]. Za tuzemské daňové rezidenty se považují:

a)      fyzické osoby, které mají v tuzemsku bydliště nebo místo obvyklého pobytu [...]“

11      Podle §7 uvedeného zákona, nadepsaného „Darování mezi živými“, platí, že:

„(1)      Za darování mezi živými se považuje

jakékoli bezúplatné plnění mezi živými, pokud se jím obdarovaný na úkor poskytovatele plnění obohatí;

[...]“

12      Ustanovení §9 téhož zákona, nadepsané „Vznik daňové povinnosti“, zní:

„(1)      Daňová povinnost vzniká

1.      v případě nabytí majetku z důvodu smrti úmrtím zůstavitele [...]

2.      v případě darování mezi živými okamžikem uskutečnění bezúplatného plnění;

[...]“

 Daňový zákoník

13      Abgabenordnung (daňový zákoník), ve znění zveřejněném dne 1. října 2002 (BGBl I, 2002, s. 3866, oprava BGBl I, 2003, s. 61), ve znění použitelném na spor v původním řízení, v §8, nadepsaném „Daňový domicil“, stanoví:

„Za bydliště osoby se považuje místo, kde má byt za okolností, z nichž lze usuzovat, že si jej hodlá ponechat a užívat.“

14      V ustanovení §9 tohoto zákoníku, nadepsaném „Obvyklý pobyt“, je stanoveno:

„Obvyklý pobyt má osoba tam, kde se zdržuje za okolností, z nichž lze usuzovat, že se na tomto místě nebo v této oblasti nezdržuje pouze přechodně. V rámci působnosti tohoto zákoníku se za obvyklý pobyt vždy a od počátku považuje nepřetržitý pobyt delší než šest měsíců; krátkodobá přerušení pobytu se nezohledňují. Druhá věta se nepoužije, pokud k pobytu dochází výhradně za účelem návštěvy, rekreace, lázeňské léčby nebo z obdobných soukromých důvodů a netrvá déle než jeden rok.“

 Spor v původním řízení a předběžné otázky

15      A je od roku 1995 zaměstnancem EIB, přičemž v tomto roce přemístil své bydliště z Rakouska do Lucemburska, aby se ujal svých služebních povinností u tohoto orgánu. Po uzavření manželství v roce 2010 se znovu přestěhoval, aby žil se svou manželkou v Německu. Zároveň však nadále užíval svůj byt v Lucembursku.

16      V roce 2013 obdržel od svého bratra s bydlištěm v Rakousku dar ve výši 300 000 eur.

17      Rozhodnutím ze dne 13. dubna 2017 stanovil německý správce daně výši daně, kterou měl A z tohoto daru zaplatit, na 56 000 eur.

18      Odvolání A proti tomuto rozhodnutí, v němž se dovolával čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 a tvrdil, že s ním musí být zacházeno tak, jako by se jeho daňový domicil nacházel výlučně v Rakousku, bylo zamítnuto rozhodnutím ze dne 1. srpna 2019. Správce daně měl za to, že A má vedle daňového domicilu v Rakousku zřízen další daňový domicil v Německu, že rakouský daňový domicil je pouze fiktivní a A z tohoto důvodu v Německu podléhá neomezené daňové povinnosti, pokud jde o dotčené darování.

19      Rozsudkem ze dne 16. září 2021 Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Finanční soud spolkové země Porýní-Falc, Německo) vyhověl žalobě podané A z důvodu, že kritérium stanovené v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7 týkající se důvodu zřízení bydliště v jiné zemi, než je země daňového domicilu, musí být posuzováno ke dni vstupu A do služeb Unie. Podle uvedeného soudu jsou pozdější změny, zejména stěhování z osobních důvodů, irelevantní, pokud dotyčný zůstává zaměstnán u unijního orgánu a jeho skutečné bydliště vykazuje zeměpisnou vazbu na místo výkonu jeho služebních povinností.

20      Německý správce daně podal opravný prostředek „Revision“ k Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud, Německo), který je předkládajícím soudem, přičemž se dovolával porušení čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7. Uvedený správce daně tvrdí, že toto ustanovení se na daň darovací nevztahuje a v každém případě není relevantní v situaci, jako je situace v projednávané věci, kdy si zaměstnanec Unie poté, co se ujal svých služebních povinností, zřídí z osobních důvodů další bydliště v jiném členském státě.

21      Předkládající soud má za to, že daň darovací by mohla spadat do působnosti čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7, má však v tomto ohledu pochybnosti.

22      Uvedený soud má za to, že pokud by se toto ustanovení vztahovalo na daň darovací, bylo by možné se domnívat, že pro účely této daně nemá A v Německu daňový domicil. Tak by tomu bylo, pokud by toto ustanovení mělo být vykládáno v tom smyslu, že úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie nemůže mít kromě daňového domicilu v členském státě původu, v projednávaném případě v Rakousku, žádný jiný daňový domicil. Předkládající soud však váhá s přijetím takového výkladu v případě, že si úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie v průběhu kariéry zřídí bydliště v jiném členském státě, v projednávané věci v Německu, než ve kterém vykonává své služební povinnosti, v projednávané věci v Lucembursku, přičemž si v posledně uvedeném členském státě ponechává skutečné bydliště.

23      Z tohoto důvodu považuje předkládající soud za nezbytné v prvé řadě objasnit, zda se čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 vztahuje na daň darovací.

24      Tento soud poznamenává, že na rozdíl od daní z příjmů, jakož i z majetku a dědické daně není v tomto ustanovení výslovně uvedena daň darovací. Rovněž uvádí, že německé právo považuje daň darovací za samostatný druh daně, který se navíc od daně z příjmů, daně z majetku a daně dědické liší natolik, že tyto rozdíly hovoří proti jejímu zahrnutí do věcné působnosti čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7.

25      Předkládající soud však připouští, že daň darovací by mohla být postavena na roveň dani z příjmů uvedené v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7, jelikož zdaňuje obohacení obdarovaného. Podle tohoto soudu některé členské státy, jako je Dánské království, Estonská republika, Litevská republika a Česká republika, uplatňují na dary daň z příjmů.

26      Předkládající soud má za to, že daň darovací může být rovněž postavena na roveň dani dědické ve smyslu čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7. Daň darovací totiž představuje nezbytný doplněk daně dědické, neboť je snadné tuto daň obejít darováním. V německém právu se na základě koncepce „předčasného dědictví“ daň darovací vybírá v zásadě podle stejných právních pravidel jako daň dědická. Stejným způsobem postupují i jiné členské státy, jako je Španělské království, Francouzská republika, Italská republika a Polská republika.

27      V případě, že by se čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 použil na daň darovací, si předkládající soud ve druhé řadě klade otázku, zda toto ustanovení brání tomu, aby úředník Unie, který si výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie zřídí bydliště na území jiného členského státu, než je členský stát jeho původu, mohl mít daňový domicil v jiném členském státě, než ve kterém vykonává své služební povinnosti, aby podléhal takové dani.

28      Za těchto podmínek se Bundesfinanzhof (Spolkový finanční soud) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky:

„1)      Vztahuje se čl. 13 první pododstavec první věta Protokolu [č. 7] na výběr daně darovací?

2)      V případě kladné odpovědi na první otázku: Brání toto ustanovení tomu, aby si úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie, který si výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie zřídí bydliště na území jiného členského státu než svého domovského členského státu, zřídil další daňový domicil v jiném členském státě než státě výkonu svých služebních povinností, pokud si současně ponechá skutečné bydliště ve státě výkonu služebních povinností?“

 K předběžným otázkám

 K první otázce

29      Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda musí být čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 vykládán v tom smyslu, že se vztahuje na daň darovací.

30      Hned na úvod je třeba připomenout, že podle ustálené judikatury je třeba při výkladu ustanovení unijního práva vzít v úvahu jeho znění, kontext, do kterého zapadá, a cíle právní úpravy, jejíž je součástí (rozsudky ze dne 17. listopadu 1983, Merck, 292/82, EU:C:1983:335, bod 12, jakož i ze dne 1. srpna 2025, Alace a Canpelli, C‑758/24 a C‑759/24, EU:C:2025:591, bod 91).

31      V prvé řadě podle čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 platí, že „[s] úředníky a jinými [ostatními] zaměstnanci Unie, kteří si výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie zřizují bydliště na území členského státu jiného, než jehož jsou daňovými rezidenty [v době nástupu do služby], je pro účely vybírání daní z příjmu, z majetku a dědické daně a dodržování smluv o zamezení dvojího zdanění, uzavřených mezi členskými zeměmi Unie, zacházeno jak ve státě, v němž pobývají, tak ve státě, jehož jsou daňovými rezidenty, tak, jako by si zachovali své původní bydliště v posledně jmenovaném státě, je-li tento stát členem Unie“.

32      Z jeho znění vyplývá, že toto ustanovení rozlišuje mezi daňovým domicilem úředníků a ostatních zaměstnanců Unie, u nichž se má za to, že si jej zachovali v členském státě, ve kterém tento domicil měli v okamžiku jejich nástupu do služeb Unie (dále jen „stát původu“), a skutečným bydlištěm, které si tito úředníci a ostatní zaměstnanci zřídili na území jiného členského státu, než je stát jejich původu (dále jen „stát bydliště“), výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie.

33      Uvedené ustanovení tak stanoví, že i přes své usazení v jiném členském státě, než je stát jejich původu, si úředníci a ostatní zaměstnanci Unie, kteří se usadili na území tohoto jiného členského státu výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie, zachovají svůj daňový domicil ve státě svého původu pro účely výběru daní z příjmu, z majetku a dědické daně.

34      Je nutno konstatovat, že daň darovací není zmíněna v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7, který výslovně uvádí pouze tří kategorie daní, a sice daň z příjmů, daň z majetku a dědickou daň, aniž je definuje.

35      V tomto ohledu německá vláda tvrdí, že pojmy „daň z příjmu“, „daň z majetku“ a „dědická daň“ musí být definovány odkazem na vnitrostátní právo.

36      Je pravda, že Soudní dvůr rozhodl, že daň z příjmu, kterou byl povinen zaplatit úředník ve státě původu z důvodu nájemní hodnoty bytu, jehož byl vlastníkem ve státě bydliště, musí být určena podle kritérií vnitrostátního práva státu původu (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 25. května 1993, Kristoffersen, C‑263/91, EU:C:1993:207, body 11 až 13). Nicméně skutečnost, že čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 stanoví pravidlo určující daňový domicil úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru vnitrostátních daní, neznamená, že kategorie daní, na které se toto pravidlo vztahuje, odpovídají definicím těchto kategorií podle právních předpisů členských států.

37      Takový výklad by totiž byl neslučitelný s nutností zajistit jednotné uplatňování daňového režimu u úředníků a ostatních zaměstnanců Unie, který je zaveden protokolem č. 7 (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 17. června 1993, X, C‑88/92, EU:C:1993:246, bod 14).

38      Vedlo by to k tomu, že by se působnost čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 odvíjela od konkrétních definic jednotlivých kategorií daní stanovených vnitrostátním právem. Podle toho, zda pojmy „daň z příjmu“, „daň z majetku“ a „dědická daň“ zahrnují podle vnitrostátního práva daň darovací, či nikoli, by otázka daňového domicilu úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru posledně uvedené daně již nezávisela na tomto ustanovení protokolu č. 7, ale na rozhodnutí členských států.

39      Kromě toho by tento výklad při uplatňování čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 vnášel nejistotu, která by mohla vést ke sporům o daňovou pravomoc, neboť by nebylo jasné, zda pojmy „daň z příjmu“, „daň z majetku“ a „dědická daň“ musí být chápány podle vnitrostátního práva státu původu, nebo vnitrostátního práva státu bydliště. Jak uvedl generální advokát v bodě 32 svého stanoviska, v případě, že by právní řád jednoho z těchto dvou států definoval daň darovací jako druh daně z příjmu, zatímco právní řád druhého státu by ji považoval za daň zcela odlišnou od kategorií uvedených v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7, záviselo by použití tohoto ustanovení na tom, na které vnitrostátní právo odkazuje.

40      Z výše uvedeného vyplývá, že pojmy „daň z příjmu“, „daň z majetku“ a „dědická daň“ ve smyslu čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 představují autonomní pojmy unijního práva, které je třeba vykládat jednotným způsobem bez ohledu na kvalifikace použité v členských státech (obdobně viz rozsudek ze dne 20. ledna 2021, Finanzamt Saarbrücken, C‑288/19, EU:C:2021:32, bod 39).

41      Je pravda, jak již bylo uvedeno v bodě 34 tohoto rozsudku, že znění čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 neobsahuje žádnou definici těchto pojmů. Ze systematiky tohoto ustanovení nicméně vyplývá, jak v podstatě uvedl generální advokát v bodech 44 a 45 svého stanoviska, že daň darovací sdílí některé základní znaky jak s dědickou daní, tak daní z příjmu, které jsou v tomto znění uvedeny výslovně, jelikož se vztahuje na bezúplatný převod majetku nebo obohacení vyplývající z takového převodu. Vzhledem k těmto společným znakům spadají dary ve většině právních řádů členských států buď pod dědickou daň, nebo pod daň z příjmů.

42      Pokud jde ve druhé řadě o kontext tohoto ustanovení a cíle sledované protokolem č. 7, zaprvé z článku 343 SFEU, připomenutého v jediném bodě odůvodnění tohoto protokolu, vyplývá, že uvedený protokol přiznává Unii „imunity a výsady nezbytné pro plnění jejího poslání“.

43      Z toho vyplývá, že výsady, imunity a výhody úředníků a ostatních zaměstnanců Unie musí být vykládány v co nejpříznivějším smyslu pro plnění poslání Unie.

44      V tomto ohledu je v zájmu Unie, aby se vstup do jejích služeb stal pro úředníky a ostatní zaměstnance atraktivním, a to prostřednictvím jasných pravidel, která umožňují překonat administrativní obtíže spojené s mobilitou mezi členskými státy, kterou nábor do unijního orgánu nejčastěji s sebou nese. V tomto ohledu zachování předchozího daňového domicilu podle čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 chrání úředníky a ostatní zaměstnance Unie před nejistotou a administrativními úkony, které by v případě neexistence tohoto pravidla byly spojeny s přemístěním jejich daňového domicilu do jiného členského státu.

45      Vyloučení daně darovací z působnosti čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 by vedlo k tomu, že úředníci a ostatní zaměstnanci Unie, kteří opustili stát svého původu, aby nastoupili do služeb Unie, by měli dva daňové domicily: první v tomto státě pro účely daně z příjmu, daně z majetku a dědické daně, a druhý v členském státě, ve kterém má úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie skutečné bydliště, a to výlučně pro účely daně darovací.

46      Určení tohoto druhého daňového domicilu by navíc mohlo být složitější. Podle čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 totiž zachování daňového domicilu úředníka nebo ostatního zaměstnance Unie ve státě jeho původu platí nejen pro výběr daní uvedených v tomto článku, ale také pro účely „dodržování smluv o zamezení dvojího zdanění, uzavřených mezi členskými zeměmi Unie“. V případě, že by se tedy dvoustranná daňová smlouva mezi státem původu a státem bydliště vykládala tak, že se použije i na zdanění darů, vyvstala by otázka, zda se daňový domicil pro účely výběru daně darovací určuje podle čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č.7, a tudíž zůstává ve státě původu.

47      Výklad čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č.7, který je z hlediska svého výsledku natolik složitý a nejistý a který navíc nenachází oporu v systematice tohoto ustanovení, by byl v rozporu s cílem, který uvedené ustanovení sleduje v zájmu Unie, totiž umožnit jednoduché a předvídatelné určení daňového postavení úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru daní, na které se toto ustanovení vztahuje, a tím přispět k atraktivitě orgánů, institucí a jiných subjektů Unie.

48      Zadruhé z článku 17 protokolu č. 7 vyplývá, že „[v]ýsady, imunity a výhody jsou přiznávány úředníkům a [ostatním] zaměstnancům Unie výhradně v zájmu Unie“.

49      Z tohoto článku vyplývá, že výsady, imunity a výhody stanovené tímto protokolem, které nejsou přiznány ani v zájmu úředníků a ostatních zaměstnanců Unie, ani v zájmu členských států, musí být vykládány v tom smyslu, že jsou neutrální ve vztahu k zájmům jedněch i druhých.

50      Proto pravidlo, které stanoví čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7, neposkytuje daňové zvýhodnění, jak v podstatě uvedl generální advokát v bodech 40 a 41 svého stanoviska, ani úředníkům a ostatním zaměstnancům Unie, ani členským státům, v nichž se usazují, aby mohli vykonávat své služební povinnosti, neboť pro účely výběru daní uvedených v tomto ustanovení si tito úředníci a ostatní zaměstnanci zachovávají svůj daňový domicil ve státě svého původu. Naopak toto pravidlo zaručuje, že státu původu nebudou neoprávněně upírány jeho daňové pravomoci nad osobami, které by jinak zůstaly daňovými rezidenty tohoto státu.

51      Naproti tomu výklad čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7, podle něhož by daň darovací byla vyloučena z kategorií daní, u nichž tento článek stanoví zachování daňového domicilu ve státě původu, by byl v rozporu s cílem neutrality zmíněným v bodě 49 tohoto rozsudku.

52      Přesun daňového domicilu pro účely výběru daně darovací do státu bydliště by byl totiž daňově výhodný pro některé úředníky a ostatní zaměstnance Unie a nevýhodný pro jiné úředníky a ostatní zaměstnance Unie, a to v závislosti na režimech zdanění darů ve státě původu a ve státě bydliště. Tento přesun by kromě toho daňově zvýhodňoval členské státy, v nichž mají unijní orgány sídlo a v nichž se tedy zpravidla nacházejí místa zaměstnání úředníků a ostatních zaměstnanců Unie, a znevýhodňoval by ostatní členské státy.

53      Zatřetí užitečný účinek čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 by byl částečně ohrožen, pokud by toto ustanovení bylo vykládáno tak, že se nevztahuje na daň darovací. Podle tohoto výkladu by totiž úředníci a ostatní zaměstnanci Unie, kteří by ke dni svého nástupu do služeb Unie přesunuli své bydliště do jiného členského státu za účelem výkonu svých služebních povinností, měli pro účely dědické daně a daně darovací daňový domicil v různých členských státech, a podléhali by tak odlišným vnitrostátním daňovým režimům pro každou z těchto dvou daní.

54      Za těchto podmínek by existovalo riziko obcházení dědické daně prostřednictvím darování, pokud by daň darovací ve státě bydliště byla nižší než dědická daň ve státě původu.

55      Tato možnost by ohrozila užitečný účinek čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7, jelikož toto ustanovení zachovává daňový domicil ve státě původu pro účely výběru dědické daně.

56      Jak v podstatě uvedl generální advokát v bodě 45 svého stanoviska, výklad čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 v tom smyslu, že zachovává daňový domicil úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru daně darovací rovněž ve státě původu, naopak umožňuje podrobit jak dary, tak dědictví, které tito úředníci a ostatní zaměstnanci nabývají, jednotnému daňovému režimu, který zohledňuje podobnosti mezi těmito dvěma druhy majetkových převodů, jak je tomu obecně v daňových právních předpisech členských států.

57      Ve světle výše uvedených úvah je třeba na první otázku odpovědět tak, že čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 musí být vykládán v tom smyslu, že se použije na daň darovací.

 K druhé otázce

58      V případě kladné odpovědi na první otázku se předkládající soud svou druhou otázkou táže, zda čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 brání tomu, „aby si úředník nebo [ostatní] zaměstnanec Unie, který si výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie zřídí bydliště na území jiného státu než členského státu původu, zřídil další daňový domicil v jiném členském státě než státě výkonu svých služebních povinností, pokud si současně zachovává skutečné bydliště v členském státě výkonu služebních povinností“.

59      Podle ustálené judikatury platí, že v rámci postupu spolupráce mezi vnitrostátními soudy a Soudním dvorem zavedeného článkem 267 SFEU přísluší Soudnímu dvoru poskytnout vnitrostátnímu soudu užitečnou odpověď, která mu umožní rozhodnout spor, jenž mu byl předložen. Z tohoto hlediska Soudnímu dvoru přísluší případně přeformulovat otázky, které jsou mu položeny (rozsudek ze dne 16. července 2026, AEDT a État du Grand-Duché de Luxembourg, C‑158/25, EU:C:2026:591, bod 21 a citovaná judikatura).

60      V tomto ohledu je třeba upřesnit, že předkládající soud ve své druhé otázce zmiňuje možnost, že úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie spadající do působnosti čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 může mít kromě svého daňového domicilu ve státě původu i „další daňový domicil“ v jiném členském státě, než ve kterém vykonává své služební povinnosti.

61      Jak však vyplývá ze znění čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7, v němž je použit pojem „daňový domicil“ v jednotném čísle, úředníci a ostatní zaměstnanci Unie, kteří z důvodu výkonu svých služebních povinností opouštějí stát svého původu, aby si zřídili bydliště na území jiného členského státu, se považují za osoby, které si zachovávají pouze jeden daňový domicil, a to ve státě svého původu. Tento výklad je potvrzen cílem tohoto ustanovení připomenutým v bodě 47 tohoto rozsudku, kterým je umožnit jednoduché a předvídatelné určení daňového postavení úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru daní, na které se vztahuje.

62      Z toho vyplývá, že v souladu s čl. 13 prvním pododstavcem první větou protokolu č. 7 nelze předpokládat, že A má kromě daňového domicilu ve státě svého původu další daňový domicil ve státě bydliště, v projednávané věci v Německu.

63      Kromě toho předkládající soud uvádí, že podle čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 je použití tohoto ustanovení na úředníky nebo ostatní zaměstnance Unie podmíněno tím, že mají bydliště na území jiného členského státu, než je stát jejich původu, „výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie“. V projednávané věci má předkládající soud pochybnosti o tom, zda je tato podmínka splněna v případě, že A, zaměstnanec EIB, jehož místo výkonu práce je sídlo tohoto orgánu, které se nachází v Lucembursku, přemístil své bydliště do Německa z osobních důvodů, i když si ponechal byt v Lucembursku, který využívá a kde tedy má podle všeho skutečné bydliště.

64      S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba druhou otázku přeformulovat, aby byla předkládajícímu soudu poskytnuta užitečná odpověď.

65      Podstatou této otázky předkládajícího soudu je, zda musí být čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 vykládán v tom smyslu, že úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie, který si za účelem výkonu svých služebních povinností zřídí bydliště na území jiného členského státu, než je stát jeho původu, ale který následně z osobních důvodů přemístí své bydliště do jiného členského státu, než ve kterém vykonává své služební povinnosti, si zachovává svůj daňový domicil ve státě svého původu.

66      Zaprvé je třeba poznamenat, že jistou a jednoznačnou odpověď na druhou otázku nelze vyvodit pouze ze znění čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7. Ačkoli toto ustanovení výslovně stanoví, že výlučným důvodem zřízení bydliště v jiném členském státě než ve státě původu musí být výkon funkcí ve službách Evropské unie, jeho znění lze vykládat dvěma různými způsoby.

67      Podle prvního výkladu by čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 mohl být vykládán tak, že se použije na úředníky a ostatní zaměstnance Unie za podmínky, že si zřídí bydliště pouze v členském státě, v němž vykonávají své služební povinnosti. Zmínka o tom, že si úředník nebo ostatní zaměstnanec zřídí bydliště v jiném členském státě, než je stát jejich původu, „výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie“, by takový výklad vyžadovala. Tento důvod zřízení bydliště by mohl být upřesněn způsobem, který navrhl generální advokát v bodech 77 a 78 svého stanoviska, podle něhož by zřízení bydliště v jiném členském státě mělo souviset nikoli výlučně, nýbrž rozhodujícím způsobem s výkonem funkcí ve službách Unie. Takto vykládaný čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 by se nepoužil v případě, kdy si úředník nebo ostatní zaměstnanec z osobních důvodů zřídí své bydliště na území jiného členského státu, než ve kterém vykonává své služební povinnosti.

68      Podle druhého výkladu by se důvod zřízení bydliště v jiném členském státě, než je stát původu, uvedený v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7, vztahoval pouze na rozhodnutí úředníka nebo ostatního zaměstnance přemístit své bydliště do jiného členského státu, než je jeho stát původu, aby mohl vykonávat své funkce ve službách Unie, aniž by podle tohoto výkladu bylo nutné, aby stát bydliště byl zároveň státem, v němž vykonává služební povinnosti. Takto vykládané ustanovení by samo o sobě nevylučovalo, aby si dotčená osoba zachovala svůj daňový domicil ve státě svého původu, přestože si z osobních důvodů zřídí bydliště v jiném členském státě, než je členský stát, v němž vykonává své služební povinnosti.

69      Vzhledem k tomu, že samotné znění čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 neposkytuje vodítka ve prospěch některého z výše uvedených výkladů, je třeba zadruhé posoudit kontext, do něhož toto ustanovení zapadá.

70      V tomto ohledu z článku 17 protokolu č. 7 vyplývá, že pravidla tohoto protokolu jsou stanovena výhradně v zájmu Unie. Kromě toho články 12 a 13 protokolu č. 7 stanoví rozdělení daňových pravomocí mezi Unií, státem, v němž měl úředník daňový domicil před tím než se ujal svých povinností ve službách Unie, a státem, v němž si tentýž úředník zřídil bydliště z důvodu výkonu svých funkcí ve službách Unie. Soudní dvůr z těchto ustanovení vyvodil, že článek 13 protokolu č. 7 musí být vykládán v tom smyslu, že určení daňového domicilu úředníka nebo ostatního zaměstnance Unie nemůže záviset na vůli dotčené osoby (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 17. června 1993, X, C‑88/92, EU:C:1993:246, body 10, 11 a 13).

71      Tak by tomu přitom bylo v případě, kdyby úředník nebo ostatní zaměstnanec mohl z osobních důvodů přemístit své bydliště do jiného členského státu, než je stát, v němž vykonává své funkce ve službách Unie, a zřídit si v tomto státě svůj daňový domicil, čímž by si zvolil jiný daňový domicil než stát původu, přestože by s výkonem těchto funkcí nepřestal.

72      Z toho vyplývá, že s ohledem na kontext, do něhož spadá čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7, jak jej vykládá Soudní dvůr, lze mít za to, že důvod zřízení bydliště v jiném členském státě, než je stát původu, uvedený v tomto ustanovení, nelze vykládat tak, že by úředník nebo ostatní zaměstnanec po dobu, kdy je ve službách Unie, byl v důsledku přemístění svého bydliště do jiného členského státu, než je členský stát, v němž vykonává své funkce, vyňat z působnosti tohoto ustanovení.

73      Zatřetí je tento výklad potvrzen cílem čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 připomenutým v bodě 47 tohoto rozsudku, kterým je umožnit jednoduché a předvídatelné určení daňového postavení úředníků a ostatních zaměstnanců Unie pro účely výběru daní, na které se vztahuje, v zájmu atraktivity orgánů, institucí a jiných subjektů Unie.

74      Bylo by v rozporu s tímto cílem vykládat důvod zřízení bydliště v jiném členském státě, než je stát původu, vyplývající z výkonu funkcí ve službách Unie, uvedený v čl. 13 prvním pododstavci první větě protokolu č. 7, tak, že z působnosti tohoto ustanovení vylučuje úředníky a ostatní zaměstnance Unie, kteří si zřídili bydliště v jiném členském státě, než je stát, v němž vykonávají své služební povinnosti.

75      Volba místa bydliště totiž obecně vyplývá z celé řady různých důvodů, které nejsou pouze profesní povahy, ale také ekonomické, osobní a rodinné, a které odrážejí souhrn různých preferencí a omezení.

76      Úředníci nebo ostatní zaměstnanci sice po odchodu ze státu svého původu a ujmutí se povinností ve službách Unie zpravidla bydlí v členském státě, v němž vykonávají své služební povinnosti, mohou však být nuceni nebo se mohou rozhodnout přesunout centrum svých rodinných zájmů do jiného členského státu, než je stát, v němž uvedené povinnosti vykonávají.

77      I kdyby znění čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7 umožňovalo upřesnění uvedené v bodě 67 tohoto rozsudku, podle něhož by výkon funkcí ve službách Unie představoval pouze rozhodující, nikoli však výlučné kritérium při volbě bydliště, takový výklad by vedl k nejistotě ohledně použití tohoto ustanovení, neboť by jeho uplatnění záviselo na posouzení subjektivních motivů, které úředníky a ostatní zaměstnance Unie při této volbě vedly.

78      Naproti tomu výklad čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7, podle něhož se toto ustanovení vztahuje na úředníky a ostatní zaměstnance Unie, kteří výlučně z důvodů výkonu svých funkcí ve službách Unie přemístí své bydliště do jiného členského státu, než je stát jejich původu, a to i v případě, že bydlí v jiném členském státě, než je členský stát, v němž vykonávají své služební povinnosti, s tím důsledkem, že si tito úředníci a ostatní zaměstnanci Unie zachovávají svůj daňový domicil ve státě svého původu, umožňuje určit daňový domicil úředníků a ostatních zaměstnanců Unie jasným a předvídatelným způsobem, aniž by při jeho uplatňování vznikaly obtíže.

79      Podle tohoto výkladu si úředníci a ostatní zaměstnanci Unie zachovávají svůj daňový domicil ve státě svého původu bez ohledu na to, zda se případně rozhodnou zřídit nebo následně přemístit své bydliště do jiného členského státu, než ve kterém vykonávají své služební povinnosti. Taková volba tedy nemění daňový domicil, jak je určen na základě čl. 13 prvního pododstavce první věty protokolu č. 7.

80      Pro všechny případy je však třeba připomenout, že volba bydliště ze strany úředníků a ostatních zaměstnanců Unie je upravena zejména článkem 20 služebního řádu úředníků Evropské unie, který ukládá úředníkovi Unie „[mít] bydliště buď v místě svého zaměstnání, nebo v takové vzdálenosti od místa svého zaměstnání, která je slučitelná s řádným výkonem jeho funkce“. Stejně tak služební řád zaměstnanců EIB, přijatý správní radou EIB dne 20. dubna 1960 ve znění použitelném na A v článku 10 stanoví, že „[p]okud jim nebylo uděleno zvláštní povolení, jsou zaměstnanci povinni mít bydliště v místě svého zaměstnání, nebo v jeho blízkosti“ (neoficiální překlad).

81      S ohledem na výše uvedené úvahy je třeba na druhou otázku odpovědět tak, že čl. 13 první pododstavec první věta protokolu č. 7 musí být vykládán v tom smyslu, že úředník nebo ostatní zaměstnanec Unie, který si za účelem výkonu svých služebních povinností zřídí bydliště na území jiného členského státu, než je stát jeho původu, ale který následně z osobních důvodů přemístí své bydliště do jiného členského státu, než ve kterém vykonává své služební povinnosti, si zachovává svůj daňový domicil ve státě svého původu.

 K nákladům řízení

82      Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření Soudnímu dvoru než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují.

Z těchto důvodů Soudní dvůr (první senát) rozhodl takto:

1)      Článek 13 první pododstavec první věta Protokolu (č. 7) o výsadách a imunitách Evropské unie musí být vykládán v tom smyslu, že se vztahuje na daň darovací.

2)      Článek 13 první odstavec první věta Protokolu (č. 7) o výsadách a imunitách Evropské unie musí být vykládán v tom smyslu, že úředník nebo ostatní zaměstnanec Evropské unie, který si za účelem výkonu svých služebních povinností zřídí bydliště na území jiného členského státu, než je stát jeho původu, ale který následně z osobních důvodů přemístí své bydliště do jiného členského státu, než ve kterém vykonává své služební povinnosti, si zachovává svůj daňový domicil ve státě svého původu.

Podpisy

*      Jednací jazyk: němčina.

i      Název projednávané věci je fiktivní. Neodpovídá skutečnému jménu žádné ze zúčastněných stran.