(1)

24. detsembril 2003 võttis Itaalia Parlament vastu 24. detsembri 2003. aasta seaduse nr 350 (seadus 350/2003), (2) mille artikli 2 lõige 26 näeb ette maksustamise erikorra 30. juuli 1990. aasta seaduse nr 218 (seadus 218/1990 riigi omanduses oleva pangandussektori erastamise kohta Itaalias) alusel pankade restruktureerimise tulemusel tekkinud või restruktureerimisest mõjutatud teatavate pankade vara maksustamise jaoks.

(2)

Itaalia ametiasutused jätsid kõnealusest erikorrast komisjonile teatamata, kuigi seda nähakse riigiabi kontrollimise võimaldamiseks ette asutamislepingu artikli 88 lõikes 3. Komisjon algatas nimetatud korra suhtes esialgse uurimismenetluse.

(3)

Viidates kavandatud riigiabist teatamise kohustusele EÜ asutamislepingu artikli 88 lõike 3 järgi, palus komisjon oma 26. septembri 2005. aasta kirjas (D/57424) Itaalia ametiasutustel esitada kõnealuse erikorra riigiabi eeskirjadega kokkusobivuse ja selle seaduslikkuse hindamiseks kogu asjaomane teave.

(4)

Itaalia esitas nõutud teabe 29. novembri 2005. aasta kirjaga (A/39913).

(5)

31. märtsi 2006. aasta kirjas palus komisjon Itaalialt lisateavet, et selgitada kontrollitava erikorra võimalikku riigiabi olemust ja selle kokkusobivust ühisturuga.

(6)

Itaalia esitas nõutud teabe 5. mai 2006. aasta kirjaga (A/33466).

(7)

3. juulil 2006. aastal kohtus komisjon Itaalia ametiasutuste esindajatega, et arutada kontrollitava erikorra toimimist ja põhjendatust. Komisjon võttis Itaalia ametiasutuste selgitused teadmiseks, kuid see ei hajutanud kõiki kahtlusi seoses erikorra riigiabi olemusega ja selle ühisturuga kokkusobivusega.

(8)

28. juuli 2006. aasta kirjaga (A/36106) esitasid Itaalia ametiasutused Itaalia esitatud teabest kokkuvõtte, mis hõlmas ka 3. juuli 2006. aasta kohtumisel antud selgitusi.

(9)

30. mai 2007. aasta kirjaga (D/203295) teatas komisjon Itaaliale otsusest algatada eespool nimetatud meetme suhtes EÜ asutamislepingu artikli 88 lõikes 2 ette nähtud menetlus. Euroopa Liidu Teatajas avaldatud otsuses (3) kutsus komisjon huvitatud isikuid üles esitama märkusi ametliku uurimismenetluse algatamise kohta.

(10)

Itaalia ametiasutused esitasid oma märkused 5. juuli 2007. aasta kirjaga (A/35808).

(11)

Komisjon sai huvitatud isikutelt märkusi. Märkusi esitasid eelkõige panganduskontsern Paribas, kuhu kuulub Banca Nazionale del Lavoro, ja panganduskontsern Unicredit, kuhu kuuluvad Capitalia, Banca di Roma ja Banco di Sicilia.

(12)

3. oktoobri 2007. aasta (D/53926) ja 22. novembri 2007. aasta (D/54681) kirjades teatas komisjon Itaalia ametiasutustele huvitatud isikutelt saabunud märkustest ning palus Itaalial esitada oma tähelepanekud. 5. novembri 2007. aasta (A/39031) ja 21. detsembri 2007. aasta (A/40631) kirjadega teatasid Itaalia ametiasutused komisjonile, et neil rohkem märkusi ei ole.

(13)

Itaalias kehtivad ettevõtete maksustamise kohta samad põhimõtted nagu enamikus kaasaegse maksuõigusega riikides. Tulu maksustamine toimub ettevõtte tasandil, mis laieneb enamikule juriidilisest isikust ettevõtjatele (peamiselt äriühingud), kuigi mõnel juhul võib maksustamisalast läbipaistvust kohustuslikus korras või ettevõtja valikul nõuda ka seltsingutelt ja ühendustelt või muudelt isikutelt, kes ei ole juriidilised isikud. Maksustatava ettevõtte osanikud ja aktsionärid on äriühingust, milles neil on osalus, eraldiseisvad maksumaksjad ning põhimõtteliselt kuulub tulumaksuga maksustamisele nende aktsiate ja osadega teenitav tulu või dividenditulu, kuigi topeltmaksustamise vältimiseks on mitmeid maksuvabastusi. Seega maksustatakse äriühingu kapitali kasvutulu osanike ja aktsionäride tulust eraldiseisvana, kui äriühingu vara müügist või võõrandamisest saadav tulu realiseeritakse ja kajastatakse maksunduslikult. Äriühingu intressikulu saab tulust üldjuhul maha arvata, omakapitali kulusid aga mitte, mille tulemusel toimub maksustamine ainult võlausaldaja tasandil (ja võlausaldajale kehtiva maksumääraga) intressidena teenitud tulu puhul, kuid äriühingu tasandil ja vähemalt põhimõtteliselt ka aktsionäri või osaniku tasandil, kui makstakse dividende omakapitali tehtud investeeringult.

(14)

Kui aktsionär omandab äriühingus osaluse, siis äriühingu põhivara seis sellest ei muutu. Äriühingu vara müümisel tekib aga üldiselt äriühingu tasemel maksustatav kasum või kahjum. Kuna müügitulu kuulub maksustamisele kohe, aga müüdava põhivara maksumuse korrigeerimisega seonduvad maksusoodustused realiseeruvad hiljem (perioodiline kulum), tähendab vara müügitulu maksustamine äriühingu tasandil üldjuhul nii müüja kui ka omandaja äriühingu jaoks netomaksu kogusumma kasvu.

(15)

Äriühingu põhivara müümisel selle aktsionäridele peaks maksustatama ka kapitalile omast tulu, kui aktsionäri puhul rakendatakse asjaomase vara suhtes põhivara maksumuse korrigeerimist, sh kui aktsionäriks või osanikuks on äriühingud, sest äriühingu puhul ei tohiks põhivara maksumust korrigeerida, kui äriühingu tasandil maksustamist ei toimu.

(16)

Põhivara ümberhindamine äriühingu majandusaasta aruandes on raamatupidamistoiming, millega korrigeeritakse põhivara bilansilist väärtust, et kajastada selle tegelikku väärtust (põhivara kantakse tavaliselt kulumisse, seega selle bilansiline väärtus aja jooksul väheneb; samas võib selle tegelik väärtus olla suurem kui selle bilansiline jääkväärtus, kuna vara ei ole oma väärtust kaotanud või see on aja jooksul isegi tõusnud). Kuna äriühingu põhivara ei tohiks ümber hinnata ilma, et see kajastuks äriühingu tasandil maksustamises, on kapitali kasvutuluks ümberhindamise reserv. Reserv kantakse kulumisse aja jooksul koos asjaomase põhivaraga. Kui põhivara tulevikus (korrigeeritud väärtusega) müüakse, on kapitali kasvutulu väiksem, sest erinevus müügitulu ja vara bilansilise väärtuse vahel on väiksem.

(17)

Ümberhindamine on erandlik raamatupidamistoiming, kuna raamatupidamiseeskirjad nõuavad enamasti äriühingu vara usaldusväärset hindamist ja ümberhindamine põhineb eeldusel, et asjaomase vara väärtus on suurem kui selle soetamismaksumus, ja nagu igasugune eeldus, võib seegi osutuda edaspidi turul toimuvat silmas pidades valeks. Hiljuti kasutusele võetud rahvusvahelised finantsaruandlusstandardid, mis on nüüd teatavate äriühingute ja pankade suhtes Itaalias siduvad, näevad ette, et vara tuleb bilansis kajastada selle õiglases väärtuses, eriti juhul, kui tegemist on finantsinstrumentidega (mille tulemusena tekivad tulud ja kulud). Lisaks sellele vahetatakse äriühingute ümberstruktureerimisel varasid nende hetkeväärtuse alusel (mis on tavaliselt suurem, kui nende bilansiline väärtus) ning bilansis kajastatakse vastavad ümberhindamised.

(18)

Vara ümberhindamine oleks tavaliselt maksustatav niivõrd, kuivõrd toimub kapitali kasvutulu realiseerimine ning maksustatava väärtuse kasv deklareeritakse. Kapitali kasvutulu suurendaks maksustatavat tulu ja vastavalt asjaomaste tulusaajate maksukohustust ka juhul, kui rahalist tehingut ei toimu. Selleks et vältida maksu tasumist kasvutulult, mille puhul rahalist tehingut ei toimu, külmutab maksusüsteem üldiselt maksutulu, jättes vara maksustatava väärtuse väiksemaks kui on selle bilansiline väärtus. Sellisel juhul ajatatakse finantsraamatupidamises kajastuv tulu (mis on realiseeritud kasum, mida ei peeta veel maksustatavaks tuluks) kuni vara müügini rahalise tehinguga.

(19)

Reaalsest vahetustehingust tulenev finantsraamatupidamises kajastuv tulu kantakse maksustamise eesmärgil tavaliselt erireservi, mis ei kuulu maksustamisele. Ajani, mil realiseeritud kasvutulu hakatakse maksustama, ei kattu vara bilansiline väärtus vara maksustatava väärtusega. Vara maksustatava väärtuse korrigeerimine on seega maksualane toiming, millega vara maksustatav väärtus viiakse kooskõlla asjaomase vara bilansilise väärtusega ja mille tagajärjel kajastub kasvutulu maksuaruannetes ja kuulub maksustamisele. Finantsraamatupidamises kajastuv kasvutulu kantakse reservist välja ning lisatakse majandusaasta tulule ning põhivara korrigeeritud maksumus muutub maksustamise seisukohast amortiseeritavaks.

(20)

Tuleb märkida, et kapitali kasvutulu puhul on tegemist eriomase tulu liigiga, mis erinevalt tavalisest tulust peegeldab majanduslikku kasvu, mis on tekkinud aja jooksul; samas võetakse seda maksustamise seisukohast arvesse ühekorraga. Seepärast lükatakse äriühingute realiseeritud kapitali kasvutulu maksukohustus edasi ajani, kuni asjaomase vara väärtust on maksustamise eesmärgil korrigeeritud, ning peale selle laieneb kasvutulule alandatud määraga maks (maksusoodustus), mida tasutakse tavalise ettevõtte tulumaksu asemel. Maksusoodustus on eelis, sest asjaomane äriühing maksab kasvutulult väiksemat maksu ja võib lisaks sellele kasvutulu ka dividendidena oma aktsionäridele välja maksta, millega kaasneb aktsionäri õigus äriühingu tasutud ettevõtte tulumaksu maksusumma mahaarvamiseks või maksuvabastuseks. Asendusmaksuga kaasnev maksueelis on põhjendatud maksustamisvõtte tõttu, (4) mida rakendatakse kapitali kasvutulu iseärasusi silmas pidades tavalise tuluga võrreldes.

(21)

Selleks et kirjeldada kontrollitava erikorra olemust, tuleb kokkuvõtlikult kirjeldada Itaalia õigusnorme, mis reguleerivad seaduses 218/1990 sätestatud Itaalia pangandussüsteemi kuuluvate teatavat liiki äriühingute restruktureerimisega kaasnenud mitterahaliste sissemaksete tagajärjel tekkinud kapitali kasvutulu maksustamist.

(22)

Seadusega 218/1990 kehtestati eraldi kord, mis pidi hõlbustama kohalikele avalik-õiguslikele üksustele kuuluvate pankade vara või pangafiliaalide üleandmist loodavatele või olemasolevatele erapankadele eesmärgiga ratsionaliseerida pangandustegevust Itaalias (seaduse 218/1990 artikkel 1). 1990. aastal tähendas tegevusüksuse (ettevõtte) üleandmine selle vara müüki, mis oleks toonud kaasa kohustuse maksta tavamääraga ettevõtte tulumaksu, mille suurus määrati sel ajal kehtinud 22. detsembri 1986. aasta seaduse DPR nr 917 (DPR 917/1986) artikli 54 lõike 5 ja artikli 9 kohaselt võõrandatud vara tegeliku väärtuse ja vara maksumuse vahe alusel.

(23)

Selleks, et hõlbustada pankade vara üleandmist, nähti seaduse 218/1990 artikli 7 lõikes 2 muude maksumeetmete hulgas ette ka maksustamise erikord, mille kohaselt nimetatud artikli 1 alusel toimunud restruktureerimise käigus erapankadele aktsiate vastu mitterahalise sissemaksena vara üleandmisel realiseeritud kasvutulu ei võetud maksustamise seisukohast arvesse enne sellele järgnevat kasvutulu realiseerimist vara müümise või aktsionäridele dividendidena maksmise teel (kasvutulu maksukohustuse edasilükkamine).

(24)

Seaduse 218/1990 eesmärgid võib kokku võtta järgmiselt:

(25)

Seaduse 218/1990 artikli 7 lõige 2 nägi ette, et maksustamisele kuulub 15 % mitterahalise sissemaksena üleantava üksuse (kohaliku avalik-õigusliku üksuse) üleminekul realiseeritud kasvutulust tavalise ettevõtte tulumaksumääraga (sellal 52,2 %, millest 36 % moodustas juriidiliste isikute tulumaks (IRPEG) ja 16,2 % kohalik maks (ILOR)). Seaduses oli sätestatud, et 15 % suurust maksustatavat kasvutulu võib arvestada varade kaupa ülevõtva panga kajastatud uuest maksubaasist lähtuvalt või firmaväärtusest (goodwill) lähtuvalt. Seadus nägi samuti ette, et mitterahalise sissemaksena üleantud vara soetusmaksumus läheb üle ülevõtvale pangale (ülekanduv varaline baas) ja see asendatakse üleandva üksuse poolt saadavate panga aktsiatega (asendatud aktsiate baas), välja arvatud maksunduslikult kajastatud kasvutulu 15 % osas (suurenenud maksubaas).

(26)

Kõnealune kord nägi põhimõtteliselt ette osalise maksuneutraalsuse, millega lükati edasi mitterahalise sissemaksena ettevõtte üleandmise maksustamine eeldusel, et üleantava ettevõtte maksustatav väärtus asendatakse üleandja saadud osade või aktsiatega ja ettevõtte ülevõtja kajastab saadud mitterahalise sissemakse samasuguses maksustatavas väärtuses, nagu seda enne mitterahalise sissemakse tegemist oli kajastanud sissemakse tegija (ettevõtte üleandja). Selline kord põhjustas erinevuse mitterahalise sissemakse tegemise ajal kehtinud vara tegeliku väärtuse ja selle maksustatava väärtuse vahel. Vastavalt seaduse 218/1990 artikli 7 lõikele 2 pidid nii vara üleandja kui ka selle omandaja lisama oma maksudeklaratsioonile väärtuste erinevust kajastava prospekti.

(27)

Itaalia võttis ühinemise direktiivi 90/434/EMÜ (5) oma riigi õiguskorda üle 30. detsembri 1992. aasta õigusaktiga D.Lgs. nr 544 (D.Lgs. 544/1992). Algusest peale reguleerib ühinemise direktiiv eri liikmesriikide äriühingute ühinemisi, jaotumisi, eraldumisi ja osade või aktsiate asendamisi, kui täidetud on järgmised kolm tingimust: 1) äriühingud peavad olema loetletud direktiivi lisas; 2) äriühingud peavad olema maksustamise tähenduses selle liikmesriigi residendid ja 3) äriühingule peab laienema liikmesriigi ettevõtjatele kehtestatud maks, mis on loetletud direktiivi artikli 3 lõikes c.

(28)

Ühinemise direktiivi kohaselt tähendab „eraldumine” (vara üleandmine) tehingut, mille käigus äriühing annab ilma oma tegevust lõpetamata kas kõik tegevusüksused, ühe tegevusüksuse või mitu tegevusüksust üle teisele äriühingule, saades omandava äriühingu (kas vastloodud tütarühingu, mille algkapital koosneb üleantud varast, või olemasoleva äriühingu) osanikuks või aktsionäriks.

(29)

Ühinemise direktiivis nähakse ette, et üleantav vara peab moodustama tegevusüksuse (ettevõtte), mis tähendab äriühingu struktuuriüksuse vara ja kohustusi, mis moodustavad tegevuse korraldamise seisukohast iseseisva tulemusüksuse, st üksuse, mis on suuteline omal jõul toimima (direktiivi artikli 2 punkt i). Hiljutises otsuses (6) selgitas Euroopa Kohus, et ühinemise direktiivi reguleerimisalasse kuulumiseks peab vara üleandmine hõlmama kõiki tegevusüksuse varasid ja kohustusi tervikuna. Ühinemise direktiivi kohaselt peab vara üleandmise vastusooritusena toimuma ainult osade või aktsiate üleandmine, kuna erinevalt teistest tehingutest, nagu ühinemine, jaotumine ja aktsiate asendamine, mida ühinemise direktiiv reguleerib, ei ole vara üleandmise (eraldumise) puhul rahaline tehing lubatud.

(30)

Ühinemise direktiivi artikkel 4, millele on omakorda viidatud artiklis 9, näeb ette, et kapitali kasvutulu vara üleandmisel ülevõtva äriühingu tasandil ei maksustata. Kapitali kasvutulu tähendab üleantud vara ja kohustuste tegeliku väärtuse (õiglase turuväärtuse) ja maksustatava väärtuse (maksubaas) vahet, sõltumata sellest, kuidas siseriiklik õigus kõnealuseid väärtusi määratleb. Realiseeritud kasvutulu sooduskohtlemine, mille puhul on ühinemise direktiivi kohaselt tegemist ettevõtte üleandmisega eri liikmesriikides asuvate äriühingute vahel, põhineb püsiva tegevuskoha tingimusel, mis tähendab, et direktiivi artiklis 4 ette nähtud maksukohustuse edasilükkamist võib rakendada ainult vara suhtes, mis jääb residendist äriühingusse või läheb üle ülevõtva äriühingu püsivale tegevuskohale, mis asub üleandva äriühingu liikmesriigis.

(31)

Seega nähakse ühinemise direktiivis ette neutraalse maksustamise kord või maksukohustuse edasilükkamine ja mitte maksuvabastus, kuna liikmesriigile, kus ülevõttev äriühing asub, jääb õigus maksustada vara realiseerimisel tekkiv kapitali kasvutulu, kui vara hiljem võõrandatakse. Selleks et maksukohustus säiliks, peab üleantud varaga kaasnev realiseeritav kasvutulu kajastuma ülevõtva äriühingu maksuarvestuses. Selle tingimuse täitmiseks tuleb kõik üleantud varad ja kohustused kajastada ülevõtva äriühingu maksuarvestuses väärtusega, mis neil oli vahetult enne üleandmist. Seega peab ülevõttev äriühing võtma üle üleandvas äriühingus kajastatud maksustatava väärtuse (maksubaasi), kusjuures tal ei ole õigust maksubaasi korrigeerida õiglase turuväärtuse alusel. Seega on vara üleandmine (eraldumine), mille suhtes võib ühinemise direktiivi alusel sooduskohtlemist rakendada, oma olemuselt sarnane sellele, mida näeb ette seaduse 218/1990 artikkel 1, selle erinevusega, et ühinemise direktiiv ei reguleeri üleandva äriühingu poolt vara eest vastusooritusena saadud osade või aktsiate hindamist; samas näeb seaduse 218/1990 artikli 7 lõige 2 sõnaselgelt ette asendatud baasi kasutamise, mille tulemusena tekib kahekordne ebakõla (tegeliku ja maksustatava väärtuse erinevus).

(32)

Kuigi ühinemise direktiiv, mis võeti Itaalia õiguskorda üle õigusaktiga D.Lgs. 544/1992, käsitleb ainult eri liikmesriikide äriühingute restruktureerimist, laiendas Itaalia neutraalse maksustamise korda vabatahtlikult ka äriühingute riigisisesele restruktureerimisele. Nimelt kehtestas Itaalia 8. oktoobri 1997. aasta õigusaktiga D.Lgs. nr 358 (D.Lgs. 358/1997) äriühingute restruktureerimise maksustamise üldkorra Itaalias, sealhulgas ka mitterahalise sissemaksena osade või aktsiate vastu tegevusüksuse (ettevõtte) üleandmise maksustamise korra.

(33)

Itaalia äriühingute restruktureerimisel tekkiva kasvutulu maksustamise üldkord ja eeskätt mitterahaliste sissemaksete tegemine vastavalt õigusaktile D.Lgs. 358/1997 tugines tõepoolest kahele võimalikule alternatiivsele korrale.

(34)

Ühest küljest nägi D.Lgs. 358/1997 artikkel 3 ette mitterahalise sissemaksena üleantava tegevusüksuse või ülevõtvas äriühingus osade või aktsiatena saadud kvalifitseeritud osaluse puhul kapitali kasvutulu asendusmaksu rakendamise. Artikkel 3 kehtestab kõigepealt korra, mille alusel teha kindlaks asjaomane kasvutulu ehk enne üleandmist üleandjale kuulunud ja üleantud vara maksustatava väärtuse ning mitterahalise sissemakse tulemusel saadud osade või aktsiate raamatupidamisliku väärtuse või, kui see on suurem, ülevõtja finantsraamatupidamises kajastuva üleantud ettevõtte raamatupidamisliku väärtuse vahe. Veel sätestab artikkel 3, et kasvutulu saab maksunduslikult kajastada, kui tasuda 19 % suurune asendusmaks. Uue korra kohaselt tunnustati realiseeritud kasvutulu sisaldavat maksustatavat väärtust vara uue väärtusena nii üleandja kui ka ülevõtja jaoks, et kaotada maksustatava väärtuse ja raamatupidamisliku väärtuse vaheline erinevus (mitterahalise sissemakse raamatupidamislik neutraalsus).

(35)

Teisest küljest sätestas D.Lgs. 358/1997 artikkel 4, et kõnealuse tehingu pooled võivad maksukohustust edasi lükata sarnaselt ühinemise direktiivis ettenähtuga. Asjaomane kord tagas ühelt Itaalias asuvalt äriühingult teisele ülemineva tegevusüksuse vara neutraalse maksustamise, mis tähendab, et osade ja aktsiate eest vara üleandmisega realiseeritud kasvutulu ei mõjutanud maksustamist eeldusel, et üleantava üksuse maksustatav väärtus asendati üleandja saadud osade ja aktsiate omaga ja omandatud vara maksustatavat väärtust kajastati samamoodi, nagu seda oli kajastanud vara üleandja (mitterahalise sissemakse maksustamise neutraalsus).

(36)

2003. aastal reformiti Itaalias ulatuslikult ettevõtte tulumaksu süsteemi; samal ajal jõustus ka seaduses 350/2003 sätestatud maksustamise erikord (1. jaanuaril 2004). Reform viidi ellu 12. detsembri 2003. aasta seadusandliku dekreediga D.Lgs. nr 344, millest käesoleva menetluse jaoks pakuvad huvi järgmised punktid:

(37)

D.Lgs. 344/2003 maksureformi kohaselt laieneb eri liikmesriikides asuvate äriühingute restruktureerimisele ka edaspidi ühinemise direktiiviga sätestatud neutraalse maksustamise kord, kuna see võimaldab teha neutraalselt maksustatavaid mitterahalisi sissemakseid. D.Lgs. 358/1997 artiklis 3 ette nähtud 19 % asendusmaksu rakendamise võimalus kaotati 1. jaanuaril 2004; samas jäi alles mitterahalise sissemaksena üleantava ettevõttega kaasneva kapitali kasvutulu kindlaksmääramise kord, mis järgis raamatupidamisliku neutraalsuse põhimõtet. Kaotati ka alternatiivse maksustamise võimalus, mille nägi ette D.Lgs. 358/1997 artikkel 4. Reformi tulemusena maksustatakse ettevõtte müümisel või selle mitterahalise sissemaksena üleandmisel realiseeritud kapitali kasvutulu samamoodi kui seda tehakse üksikvara müügi puhul.

(38)

Kokkuvõtvalt võib sedastada, et seaduse 350/2003 kehtimise ajal oli maksustamise seisukohalt kasulikum anda vara üle osade või aktsiate vastu kui seda müüa, sest kvalifitseeritud osaluse müük oli maksuvaba tehing; samas oli sellise tehingu aluseks oleva vara võõrandamine maksustatav.

(39)

Komisjon pidas vajalikuks kirjeldada eespool nimetatud ühinemise direktiivi ja D.Lgs. 358/1997 poolt sätestatud õigusraamistikku, selleks et kontrollida mitmeid maksualaseid õigusnorme, mis võimaldavad äriühingutel põhivara väärtust korrigeerida.

(40)

Seadus 218/1990 käsitles teatavate (12. märtsi 1936. aasta kuningliku määruse nr 375, mis asendati 7. märtsi 1938. aasta seadusega nr 141, artikli 29 alusel) registreeritud riigipankade erastamist nende ümberkujundamise teel eraõiguslikuks aktsiaseltsiks koos vara restruktureerimisega, et võimaldada neil tegutseda pangandussektoris (seaduse 218/1990 artikkel 1). Vastavalt seaduse 218/1990 artikli 7 lõikele 2 ei võetud maksustamise jaoks arvesse pankade vara mitterahalise sissemaksena üleandmisel realiseeritud kapitali kasvutulu, et tagada neutraalne maksustamine. Sellegipoolest võeti maksustamise jaoks arvesse 15 % tehinguga kaasnenud kasvutulust ja see kuulus maksustamisele sel ajal kehtinud ettevõtte tulumaksu tavamääraga. Selle tulemusena suurendati vastavalt seaduse 218/1990 artikli 7 lõikele 2 üleantud vara maksustatavat väärtust 15 % võrra, jättes ülejäänud 85 % maksustatavast tulust maksunduslikult kajastamata.

(41)

Omandatud aktsiate väärtuse ja mitterahalise sissemaksena üleantud vara väärtuse vahe ühelt poolt ning teiselt poolt kõnealuste varade raamatupidamisliku väärtuse vahe (mida korrigeeriti ainult 15 % ulatuses) moodustas realiseerimata kapitali kasvutulu. Asjaomane maksukohustus lükati edasi kuni asjaomase vara müümisel rahalise tehingu toimumiseni või kuni edasilükatud maksukohustuse ulatuses moodustatud reservist äriühingu aktsionäridele dividendimaksete tegemiseni.

(42)

Selle tulemusena ei kajastanud seaduse 218/1990 kohane maksuarvestus seaduses sätestatud restruktureerimise juhtudel vara vahetamisega kaasnenud kapitali kasvutulu 85 % ulatuses vara majanduslikust väärtusest. Kõnealuste pankade restruktureerimine toimus Itaalia ametiasutuste sõnul ajavahemikus 1990–1998. Selles ajavahemikus realiseeritud kasvutulu külmutati ning asjaomased äriühingud olid kohustatud nihkes väärtused esitama oma iga-aastase maksudeklaratsiooni eraldi lisas.

(43)

Vastavalt 21. novembri 2000. aasta seaduse nr 342 (7) (seadus 342/2000) artiklile 17 võisid seaduse 218/1990 alusel pankade ümberkujundamise tulemusel tekkinud äriühingud korrigeerida oma maksubaasi, et viia see kooskõlla ümberkorralduste käigus vara vahetamisel realiseeritud raamatupidamisliku kasvutuluga, mis oli kajastatud 31. detsembri 1999. aasta seisuga, eeldusel, et äriühingud tasusid sel ajal kehtinud 42,4 % tulumaksu tavamäära (millest 37 % moodustas ettevõtte tulumaks ja 5,4 % kohalik ettevõtlusmaks) asemel ettevõtte tulumaksu 19 % maksumääraga. Maksustatava väärtuse korrigeerimine piirdus algselt maksustamise jaoks arvesse võtmata või edasilükatud 85 %-ga kasvutulust.

(44)

Tasudes kapitali kasvutulult 19 % suuruse tulumaksu, võisid nii varasemate riigipankade vara omandanud äriühingud kui kõnealuste äriühingute aktsiaid omandanud äriühingud korrigeerida asjaomase vara või aktsiate maksustatavat väärtust. Kui aktsiaid oli mitterahalise sissemaksena üle antud teistele äriühingutele või aktsiaid oli äriühingutega vahetatud rahalise tehinguta, võisid ka nimetatud äriühingud aktsiate vahetamise teel omandatud aktsiate maksustatavat väärtust korrigeerida.

(45)

Kapitali kasvutulult tasumisele kuuluvat tulumaksu vähendati aga 15 %-le (19 % suuruse asendusmaksu asemel), kui pangandusega tegelev äriühing otsustas korrigeerida ainult oma vara maksustatavat väärtust, selle asemel, et korrigeerida nii vara ja aktsiate väärtust. Sel juhul said maksustamise erikorrast kasu ainult need pangandusega tegelevad äriühingud, kes olid vara omandanud esmase vahetustehinguga.

(46)

Kapitali kasvutulu maksu tasumisel kannavad soodustatud isikud lõpuks algsete tehingute käigus realiseeritud kasvutulu (jaotamata kasumi) reservist välja ning võivad selle aktsionäridele välja maksta dividendidena.

(47)

Lisaks kõnealuste pankade ümberkujundamise käigus vahetatud vara ja aktsiate maksustatava väärtuse korrigeerimisele, nägi seaduse 342/2000 artikkel 19 ette, et kapitali kasvutulu asendusmaksu võivad tasuda ka need äriühingud, kes soovivad korrigeerida selliste varade või aktsiate maksustatavat väärtust, mille nad olid omandanud muude äriühingute restruktureerimisel, millele laienes eespool nimetatud seadusandlikus dekreedis D.Lgs. 358/1997 sätestatud neutraalse maksustamise põhimõte.

(48)

Nimetatud paralleelne kord, mille nägi ette artikkel 19 (millega asendati üldine maksumäär vara ja aktsiate maksustatava väärtuse korrigeerimise korral kasvutulu maksumääradega 19 % ja 15 %), võrdsustas seaduse 218/1990 alusel toimunud pankade ja D.Lgs. 358/1997 alusel toimunud äriühingute restruktureerimisel realiseeritud kapitali kasvutulu maksukohustuse tekkimise tingimused maksustatava väärtuse korrigeerimisel.

(49)

Lisaks sellele nägi seaduse 342/2000 artikkel 20 ette üksikasjalikud eeskirjad kapitali kasvutulu asendusmaksu tasumiseks ja maksunduslikult kajastatud kapitali kasvutulu arvelt dividende saavate aktsionäride maksukohustuse vähendamiseks.

(50)

28. detsembri 2001. aasta seadusega nr 448 (seadus 448/2001) laiendati seadusega 342/2000 ette nähtud maksustatava väärtuse korrigeerimise korda äriühingu bilansis kajastatud varadele, mille väärtust ei oldud veel korrigeeritud.

(51)

Seaduse 448/2001 artikli 3 lõige 11 nägi ette, et seaduse 342/2000 artiklite 17–20 kohast maksustatava väärtuse korrigeerimise korda kohaldatakse maksunduslikult kajastamata kasvutulu suhtes, mis tekkis nii seaduse 218/1990 alusel ümberkujundatud pankade omandatud vara ja aktsiatega seoses kui ka seadusandliku dekreedi nr 358/1997 alusel muudel restruktureerimise juhtudel omandatud varaga seoses, kui vara või aktsiad kuulusid äriühingule 31. detsembri 2001. aasta seisuga. Seadus 448/2001 nägi ette, et maksunduslikult kajastatud kasvutulult tasumisele kuuluva asendusmaksu määr on 12 % (kui korrigeeritakse nii tegutsevale äriühingule kuuluva vara kui ka selles osalust omavale äriühingule kuuluvate aktsiate maksustatavat väärtust) või 9 % (kui korrigeeritakse ainult tegutsevale äriühingule kuuluva vara maksustatav väärtus) maksustatava väärtuse korrigeerimise ajal kehtinud 41 % suuruse ettevõtte tulumaksu (36 % ettevõtte tulumaks ja 5 % kohalik ettevõtlusmaks) asemel.

(52)

Seaduse 350/2003 artikli 2 lõige 26 näeb ette, et seaduse 342/2000 artiklis 17 sätestatud maksustatava väärtuse korrigeerimise korda võis kohaldada ka realiseeritud, kuid maksunduslikult kajastamata kasvutulu suhtes, seoses seaduse 218/1990 alusel ümberkujundatud pankade varaga, nagu see oli äriühingu raamatupidamises kajastatud 31. detsembri 2003. aasta seisuga. Seadus 350/2003 nägi ette, et maksustatava väärtuse korrigeerimisel oli kasvutulult tasumisele kuuluv asendusmaksu määr 12 % (kui korrigeeritakse nii pangandusega tegelevale äriühingule kuuluva vara kui ka valdusühingule kuuluvate panga aktsiate maksustatavat väärtust) või 9 % (kui korrigeeritakse ainult tegutsevale äriühingule kuuluva vara maksustatavat väärtust). Seaduse 350/2003 artikkel 26 ei näinud aga ette muid varade maksustatava väärtuse korrigeerimise juhte äriühingute tavapärasel restruktureerimisel seadusandliku dekreedi D.Lgs. 358/1997 alusel.

(53)

Eeskätt võis seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 kohaselt maksunduslikult kajastada varasemate aastate kasvutulu, mis realiseeriti vastavalt seadusele 218/1990 pankade varaga mitterahaliste sissemaksete tegemisel loodavate või olemasolevate erapankade põhikapitali, saades vastu kõnealuste pankade aktsiaid, kui toona kehtinud ettevõtte 37,25 % suuruse tulumaksu (millest 33 % moodustas ettevõtte tulumaks ja 4,25 % kohalik ettevõtlusmaks) asemel tasuti soodusmääradega 12 % või 9 % kapitali kasvutulu asendusmaks. Seadus 350/2003 nägi ette ka seda, et asendusmaksu võis intressivabalt tasuda kolmes osas (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal).

(54)

Itaalia ametiasutuste esitatud teabe kohaselt korrigeerisid seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 alusel vara maksustatavat väärtust üheksa panganduskontserni, tasudes kapitali kasvutulu 9 % suuruse asendusmaksu. Seega kajastati maksunduslikult kapitali kasvutulu kokku rohkem kui 2 059 miljardi euro ulatuses. Üheksa soodustatud isiku asendusmaksu kohustus oli 180 615 534 eurot. Selleks, et riigiabi küsimuse lahendamiseks arvutada tegeliku maksusumma suurus, tuleks 2005. ja 2006. aastal tasumisele kuuluvatele osamaksetele lisada vastavalt komisjoni määrusele 794/2004 (8) ebaseadusliku abi tagasimaksmise puhul kohaldatav intress 3,7 %. Seega on maksukohustuse tegelik suurus 185 505 996 eurot, (9) millest lähtutakse ka lõpliku abisumma arvutamisel.

(55)

Seaduse 350/2003 artikli 2 lõige 25 nägi ette, et kõik maksukohustuslasest äriühingud võivad 31. detsembri 2002. aasta seisuga neile kuulunud vara maksustatava väärtuse ümber hinnata, et viia vara maksustatav väärtus kooskõlla vara toonase turuväärtusega, tasudes amortiseeritava põhivara ümberhindamise puhul 19 % suurust asendusmaksu ja mitte-amortiseeritava põhivara puhul 15 % suurust asendusmaksu, ning seda kolmes osas (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal).

(56)

Nagu eespool nimetatud, on ümberhindamine erandlik toiming, mida aeg-ajalt maksuõiguses rakendatakse, et viia vara varasemast ajast pärit väärtus vastavusse selle tegeliku väärtusega. Maksude ümberhindamine erineb maksustamise erikorrast selle poolest, et ümberhindamisel võib äriühingule kuuluva vara maksustatavat väärtust tõsta ümberhindamise ajal kehtiva tegeliku turuväärtuseni, samal ajal kui maksustamise erikorra rakendamisel suurendatakse maksunduslikult kajastatavat maksustatavat tulu varasema realiseerimistehingu, nt ümberkujundamise ajal realiseeritud väärtuse alusel.

(57)

30. mai 2007. aasta otsusega (10) algatas komisjon seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 sätestatud maksustamise erikorra suhtes EÜ asutamislepingu artikli 88 lõikes 2 sätestatud ametliku uurimismenetluse, kuna tundus, et erikorra puhul on täidetud kõik tingimused, et pidada seda riigiabiks asutamislepingu artikli 87 lõike 1 tähenduses; samuti ei olnud kindel, et see on kokkusobiv ühisturuga, kuna sellele ei laienenud ükski artikli 87 lõigetes 2 ja 3 sätestatud eranditest.

(58)

Komisjon oli eeskätt seisukohal, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõige 26 andis rahalise eelise, mis tulenes 2004. aastal maksustamise erikorra alusel tegelikult tasutud maksusumma ja selle maksusumma vahest, mis oleks tavapäraselt kuulunud tasumisele, kui vara maksustatavat väärtust oleks korrigeeritud seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 puudumisel. 2004. aastal kõnealusele kasvutulu suhtes kohaldatav tegelik maksumäär oleks olnud 37,25 % (millest 33 % moodustas ettevõtte tulumaks ja 4,25 % kohalik ettevõtlusmaks), samal ajal kui asendusmaksu määr oli 9 %. Komisjon märkis samuti, et seaduse 350/2003 kohaselt võis maksusumma intressivabalt tasuda kolmes osas (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal), samal ajal kui seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 puudumisel oleks tulumaks tulnud tavapäraselt tasuda 2004. aastal. Komisjon arvutas, et kontrollitava erikorra alusel kuulus üheksa soodustatud isiku poolt tasumisele 185 505 996 eurot, samal ajal kui tavapäraselt tasumisele kuulunud maksusumma oleks olnud 771 991 022 eurot (37,25 % realiseeritud kasvutulust, mis oli kokku rohkem kui 2 059 miljardit). Seega oli tavapäraselt tasumisele kuuluva maksusumma ja erikorra alusel määratud maksusumma vahe 586 485 026 eurot.

(59)

Veel leidis komisjon, et kui eespool nimetatud seadustes 342/2000 ja 448/2001 ette nähtud ettevõtjatele soodsad maksumuudatused olid üldised meetmed, millega tagati realiseeritud kasvutulu võrdne maksustamine, siis seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 26 sätestatud maksustamise erikord piirdus ainult seaduse 218/1990 alusel panganduses toimunud ümberkorraldustega, mistõttu ei olnud see üldine meede; samuti ei taganud kõnealune erikord asjaomase kapitali kasvutulu ja muude äriühingute restruktureerimisel realiseeritud kasvutulu neutraalset kohtlemist. Komisjon arvates suurendas asjaolu, et teatavad Itaalia pangad olid oma maksunduslikult kajastamata kapitali kasvutuluga seotud edasilükatud maksukohustuse bilansis tasakaalustanud maksukulu nominaalväärtusega, nende atraktiivsust mõningate äriühingute jaoks ja võis seega kahjustada pankade ülevõtmiste turgu.

(60)

Komisjon jõudis järeldusele, et kontrollitav erikord võib olla ühisturuga kokkusobimatu riigiabi ja algatas EÜ asutamislepingu artikli 88 lõikes 2 sätestatud menetluse. Komisjon hoiatas, et kui ta peaks eespool nimetatud menetluse lõppedes jõudma järeldusele, et kontrollitav erikord on ühisturuga kokkusobimatu riigiabi, tuleb see nõukogu 22. märtsi 1999. aasta määruse (EÜ) nr 659/1999 (11) (millega kehtestatakse üksikasjalikud eeskirjad EÜ asutamislepingu artikli 93 kohaldamiseks) artikli 14 kohaselt tagasi maksta. Sellegipoolest leidis komisjon, et teatavate maksualaste abimeetmete suhtes varem rakendatud praktikat (12) arvesse võttes tuleks abi tagasi maksta ainult selle summa piires, mida abisaaja oleks maksnud juhul, kui ta oleks rakendanud mõnda muud toona kehtinud maksustamiskorda, eeldusel et valikud, mida asjaomane abisaaja oleks võinud teha, ei ole ainult hüpoteetilised. (13) Komisjon kutsus Itaalia ametiasutusi ja huvitatud isikuid üles esitama märkusi selle kohta, kas tagasimakstav summa peaks piirduma selle summa, mis oleks kuulunud tasumisele seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 25 sätestatud ümberhindamise korra alusel, ja asendusmaksu summa, mida abisaajad pangad seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud erikorra alusel tegelikult tasusid, vahega.

(61)

Sisuliselt leidsid Itaalia ametiasutused oma märkustes, et a) nad ei ole kontrollitava erikorra riigiabiks liigitamisega nõus ja b) tegelikult antud võimalik eelis oli märksa väiksem, kui komisjoni poolt esialgselt arvutatu, olles vähese tähtsusega.

(62)

Eeskätt väidab Itaalia, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõige 25 oleks kaudselt lubanud kõigil restruktureerimises osalenud äriühingutel oma vara väärtust ümber hinnata. Vara väärtuse ümberhindamise korrale viitavad kaudselt seaduse 342/2000 sätted artikli 2 lõikest 25 kuni artiklini 14, mis käsitlevad kooskõlas neutraalse maksustamise põhimõttega äriühingute restruktureerimisel edasilükatud kapitali kasvutulu maksukohustuse maksunduslikku kajastamist, hõlmates seega kõiki D.Lgs. 358/1977 alusel restruktureerimises osalenud äriühingutes tekkinud väärtuste ebakõlasid.

(63)

Itaalia sõnul võib kapitali maksustatava väärtuse ümberhindamise üldisele korrale tugineda, tasudes amortiseeritava põhivara ümberhindamise korral 19 %-se ja mitteamortiseeritava põhivara korral 15 %-se kolmes osas tasumisele kuuluva asendusmaksu (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal), mille nägi ette seaduse 342/2000 artikkel 14. Seega tuleks Itaalia sõnul artikli 2 lõikega 26 ette nähtud korda võrrelda seaduse 342/2000 artikliga 14 kaudselt sätestatud maksustatava väärtuse ümberhindamise korraga ja mitte komisjoni pakutud üldise ettevõtte tulumaksu ümberhindamise korraga, mille sätestab seaduse 359/2003 artikli 2 lõige 25. Nii kaudselt sätestatud maksustatava väärtuse ümberhindamise kord kui sõnaselge ümberhindamise kord oleks näinud ette samad asendusmaksu määrad (19 % ja 15 %), nagu eespool kirjeldatud. Erinevalt sellest, mida komisjon uurimismenetluse algatamise otsuses väitis, oleks seaduse 350/2003 artikli 2 lõikest 26 tulenev võimalik eelis Itaalia sõnul piirdunud ainult selle summa, mille soodustatud pangad tasusid varasemas maksuarvestuses kajastamata kasvutulult 9 % asendusmaksuna ja muude äriühingute, kellel oli õigus oma vara väärtust korrigeerida, samalt võimalikult kasvutulult 15 % maksumäära juures tasutava maksusumma vahega. Nimetatud vahet vähendab veelgi asjaolu, et soodustatud pankade esialgu realiseeritud kasvutulust 15 % maksustati suhteliselt suurema maksumääraga võrreldes muude äriühingutega, mis oleks saanud D.Lgs. 358/1997 alusel taotleda täielikku maksuneutraalsust.

(64)

Veel on Itaalia seisukohal, et seaduse 218/1990 alusel pankade restruktureerimisega kaasnenud kasvutulu jaoks sätestatud maksustamise erikord ei ole võrreldav ühegi muu kasvutulu maksunduslikuks kajastamiseks kasutatava meetmega: esiteks seepärast, et kõnealuste pankade restruktureerimine oli ontoloogiliselt ainulaadne ja ei olnud muude äriühingute restruktureerimisega võrreldav; teiseks seepärast, et realiseeritud kasvutuluga seonduva maksukohustuse edasilükkamiseks kavandatud maksumeede oli kõnealusele restruktureerimisele eriomane, kuna sellega nähti ette osaline neutraalse maksustamise kord nii vara üleandvale kui ka ülevõtvale üksusele.

(65)

Pankade restruktureerimise ainulaadsust silmas pidades on Itaalia seisukohal, et meede oli seotud ainult teatavate pankade restruktureerimisega, mis toimus ajavahemikus 22. augustist 1990 kuni 31. detsembrini 1995 ja mille eesmärk oli Itaalia avalik-õigusliku pangandussektori erastamine. Selleks et tagada Itaalias eraõiguslike panganduskontsernide moodustamine ja luua neile teiste ühisturul tegutsevate pankadega võrdsed mängureeglid, peeti Itaalia avalik-õiguslike pankade jaoks kõige optimaalsemaks õiguslikuks vormiks aktsiaseltsi. Seaduse 218/1990 kohaselt läksid endiste avalik-õiguslike pankade aktsiad pärast nende restruktureerimist üle otse riigi enamusosalusega valdusühingutele, loodavatele pangandussihtasutustele või olemasolevatele eraõiguslikele (pangandus)sihtasutustele, kus riigi osalus jagunes eri kohalike omavalitsuste vahel. Nii riigiosalusega valdusühingud kui ka sihtasutused said ülesande ajutiselt hallata loodavate äriühingute aktsiaid ning neid järk-järgult turul müüa, et võimaldada Itaalia pangandussektoril konsolideeruda ja moodustada panganduskontserne.

(66)

Sellise pankade restruktureerimise puhul kasutatava neutraalse maksustamise korra eripära oli põhjendatud asjaoluga, et sel ajal puudus üldine kord, mis taganuks äriühingute restruktureerimise ja mitterahalise sissemaksena ettevõtte üleandmise neutraalse maksustamise. Seadusandja eesmärk oli hõlbustada teatavate avalik-õiguslike pankade erastamist nende restruktureerimise ja eraõiguslikuks aktsiaseltsiks ümberkujundamise teel, vältides samas kõnealustele pankadele tarbetute eeliste andmist. Selleks et vältida konkurentsi kahjustamist suhetes teiste eraõiguslike pankadega, nägi Itaalia seadusandja ette a) osalise maksuneutraalsuse nii üleandja kui ka ülevõtja jaoks (15 % realiseeritud kasvutulust kajastati maksuarvestuses ja maksustati sel ajal kehtinud tavalise maksumääraga 52,2 %), b) erireservi maksukohustuse edasilükkamiseks maksunduslikult kajastamata kasvutulu jaoks ja c) osalise maksuneutraalsuse korra kehtestamise ka eraõiguslike pankade restruktureerimise jaoks, et tagada võrdne maksukohtlemine äriühingute restruktureerimisel, milles võivad osaleda nii avalik-õiguslikud kui ka eraõiguslikud pangad.

(67)

Itaalia ametiasutused on seisukohal, et komisjon on õigesti järeldanud, et neutraalse maksustamise kaks eri korda, mille nägid ette nii seadus 218/1990 kui D.Lgs. 358/1999, ei olnud riigiabi, kuna need on põhjendatavad maksuõiguse loogikaga (ametliku uurimismenetluse algatamise otsuse 30. põhjendus). Samuti on Itaalia arvamusel, et kui kõnealused järeldused on õiged, ei tohiks riigiabiks pidada ka seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 sätestatud maksustamise erikorda, kuna see oli vajalik seaduse 218/1990 artikli 7 lõikes 2 sätestatud osalise maksuneutraalsuse korra täiendamiseks, pidades silmas kõnealuste pankade restruktureerimise eripära.

(68)

Itaalia rõhutab, et ainus kasvutulu, mida võis ümber hinnata, oli see osa ajavahemikus 22. augustist 1990 kuni 31. detsembrini 1995 toimunud pankade algse restruktureerimisega kaasnenud kasvutulust, mis jäi üle pärast 15 % kasvutulu maksuarvestuses kajastamist. Sellise kasvutulu puhul, mis ei ole uus, vaid realiseeriti varasematel aastatel, oleks vähendatud maksumääraga asendusmaksu kohaldamine täiesti põhjendatud kõnealuse tulu eripära, ja eelkõige seaduse 218/2000 alusel toimunud pankade restruktureerimise eripära tõttu, mille puhul maksti 15 %-lt realiseeritud kasvutulult 52,2 % suurust maksu. Kui võtta 52,2 %-se maksumäära ja ülejäänud 85 % kasvutulu suhtes seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 alusel kohaldatud asendusmaksu maksumäärade 9 % ja 12 % keskmine, ilmneb, et lõppkokkuvõttes rakendati maksumäära vahemikus 15,48–17,85 %. Itaalia sõnul on kõnealune vahemik sisuliselt võrreldav maksumääradega 15 % ja 19 %, mis on kaudselt kohaldatavad kõikide äriühingute suhtes seaduses 350/2003 sätestatud maksustatava väärtuse korrigeerimise korra alusel, kusjuures maksumäär oleneb sellest, kas põhivara amortiseeritakse.

(69)

Lisaks sellele leiab Itaalia, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 sätestatud maksustamise erikord oli vähem paindlik, kuna see nägi ette kogu varasema restruktureerimise käigus realiseeritud kajastamata kasvutulu korrigeerimise võimaluse, samas kui artikli 2 lõikes 25 kaudselt sätestatud maksustatava väärtuse korrigeerimise kord nägi ette kasvutulu kajastamise üksikvarade ümberhindamisega. Itaalia sõnul oleks selline paindlikkus soodustatud äriühingutele väga kasulik, kuna nad oleksid võinud valida hinnata ümber amortiseeritavad üksikvarad, jättes ümber hindamata need, mille müügiga kaasneks kasvutulu, mis ei ole maksuvaba. Näiteks on alates 1. jaanuarist 2004 osaluse maksuvabastuse korra alusel tulumaksuvaba kvalifitseeritud osaluse müük 95 % ulatuses ning seepärast ei ole äriühingul mõtet maksta sellise vara kasvutulu kajastamiseks, mis ei kuulu nagunii praktiliselt maksustamisele, kasvutulu maksu. See erinevus ei ole Itaalia sõnul tähtsusetu, kuna vara, mis anti vastloodud pangandusega tegelevatele äriühingutele 90ndatel üle, koosnes sageli suures osas osalustest, mis olid pärast eespool nimetatud 2003. aasta maksureformi maksuvabad.

(70)

Veel on Itaalia seisukohal, et isegi kui komisjon peaks jõudma järeldusele, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 alusel tasutud maksumäär oli soodsam kui see, mida oleks makstud sama seaduse artikli 2 lõikes 25 sätestatud üldise maksustatava väärtuse korrigeerimise korra alusel, oleks erinevus olnud minimaalne ning abi tuleks pidada vähese tähtsusega abiks.

(71)

Oma märkustes esitasid huvitatud isikud kontrollitava maksustamise erikorra riigiabiks kvalifitseerimise kohta mitmeid vastuargumente. Nad väitsid, et tegemist oli tehnilise maksumeetmega, mis käsitles konkreetset olukorda, nimelt teatavate pangandusega tegelevate äriühingute restruktureerimisel üle antud teatava vara maksustatava väärtuse korrigeerimist selle maksundusliku kajastamise eesmärgil, ja et see ei anna asjaomastele panganduskontsernidele mingit eelist, kuna sellega oleks tegelikult kaasnenud lisakulu, mida teised sarnaselt restruktureeritud äriühingud D.Lgs. 358/1997 ning ühinemise direktiivis ette nähtud üldise maksuneutraalsuse põhimõtte kohaselt tavaliselt ei maksa.

(72)

Huvitatud isikud väidavad sisuliselt, et kontrollitav erikord ei ole valikuline, kuna see on põhjendatav pangandussektori eripäradega ja täpsemalt pankade ümberkorraldamisega Itaalias. Komisjon on seaduses 218/1990 ette nähtud osalise maksuneutraalsuse põhimõtet pidanud ühisturuga kokkusobivaks juba varasemas praktikas, nagu näiteks oma 11. detsembri 2001. aasta otsuses Itaalia poolt pankade ja pangandussihtasutuste puhul rakendatud maksumeetmete kohta, (14) milles viidatakse ka Itaalia poolt Banco di Napoli’le antud abi suhtes ametliku uurimismenetluse algatamise teatele. (15)

(73)

Veel väidavad huvitatud isikud, et restruktureeritud pangad ei saanud konkreetset eelist, kui võrrelda nende kasvutulu korrigeerimiseks tasutud asendusmaksu summat muude neutraalse maksustamise põhimõttel restruktureeritud äriühingute tasutud maksusummaga. Seda et restruktureeritud pankade suhtes kehtisid võrreldes muude äriühingutega 2003. aastal teistsugused maksumäärad, võib selgitada sellega, et kaht eri liiki ümberkorraldusi maksustati erinevalt. Huvitatud isikud on märkinud, et kui D.Lgs. 358/1997 kohase restruktureerimisega kaasnenud kajastamata kasvutulu oli „vabalt jaotatav tulu”, mis tähendab, et sellise kasvutulu võis aktsionäridele välja maksta ilma, et ettevõtte tulumaksu oleks tulnud tasuda, siis seaduse 218/1990 kohaselt realiseeritud kasvutulu maksukohustust „lükati edasi” nii üleandja kui ka ülevõtja äriühingus kuni selle väljamaksmiseni aktsionäridele.

(74)

Kahest eri olukorrast tingitud realiseeritud kasvutulu erinevat maksustamise korda on tõlgendavalt kinnitanud ka Itaalia rahandusministeeriumi õigusakt (Risoluzione nr 82/2000), (16) mille kohaselt on maksuhaldur tunnistanud, et mitterahalise sissemaksena üleantud ettevõtte (tegevusüksuse) õiglase turuväärtuse ja selle maksustatava väärtuse vaheline erinevus ei too mitterahalistele sissemaksetele laieneva neutraalse maksustamise korra järgi kaasa maksustatavat kasvutulu eeldusel, et ei üleandja ega ülevõtja maksubaase ei ole korrigeeritud õiglase väärtuseni. Risoluzione lõpuosas on samuti sedastatud, et tegevusüksuse üleandmisest tulenev erinevus omas tähtsust ainult raamatupidamise jaoks niikaua, kuni üksuse vara tegelikult müüdi ja kuni „edasilükatud kasvutulu” võis ilma ettevõtte tulumaksu maksmata aktsionäridele välja maksta. Teisest küljest on kõnealuste pankade restruktureerimisega kaasnenud raamatupidamislik erinevus, mille tingis mitterahaliste sissemaksete vaid osaliselt neutraalne maksustamine, seaduse 218/1990 artikli 7 lõike 2 kohaselt sõnaselgelt maksustatav nii vara müümisel kui ka kasvutulu dividendidena välja maksmisel.

(75)

Huvitatud isikutelt saadud märkuste kohaselt võib asjaolu, et maksumäärad, mis kehtestati seadustega 342/2000 ja 448/2001 kasvutulu korrigeerimiseks aastatel 2000 ja 2001, olid nii pankade kui ka muude äriühingute restruktureerimise puhul ühesugused ning 2003. aastal pankadele soodsamad, selgitada sellega, et 2003. aastal jõustunud Itaalia ettevõtte tulumaksu reformiga asendati maksu ülekandmise süsteem 95 % vabastuse süsteemiga, et vältida dividendide topeltmaksustamist.

(76)

Vastavalt huvitatud isikute märkustele võisid restruktureeritud äriühingud (erinevalt restruktureeritud pankadest) maksta varasemate aastate kasvutulu dividendidena välja ilma sellelt ettevõtte tulumaksu maksmata. Kuni 31. detsembrini 2003 kehtinud ülekandmise süsteemi alusel oleks asjaomased dividendid olnud aga neid saava aktsionäri tasandil maksustatavad. Kui kasvutulu kajastamiseks määrati asendustulumaks (nagu 2000. ja 2001. aasta maksustamise erikorra puhul), oleks aktsionär võinud dividendidelt tasumisele kuuluvast tulumaksust maha arvata juba tasutud ettevõtte tulumaksu. Seega oleks aktsionäri tasandil tasumisele kuuluv tulumaks vana ülekandmise süsteemi alusel kajastanud võimalikku tasutud ettevõtte tulumaksu ning võrdsustanud maksustamise erikorraga sätestatud erisuguse maksukohtlemise. See oleks põhjendanud seda, et nii pankade kui muude äriühingute restruktureerimisel rakendati toona sama asendusmaksumäära.

(77)

Olukord olevat pärast 31. detsembrit 2003 oluliselt muutunud, kui dividendidena väljamakstavast kasvutulust tunnistati 95 % maksuvabaks tuluks. Alates 2004. aastast olevat äriühingute restruktureerimisel realiseeritud ja hiljem dividendidena välja makstavalt kasvutulult tasumisele kuuluvat tulumaksu kohaldatud ainult 5 % puhul dividendidena väljamakstud kasvutulust, kusjuures maksustada (asendusmaksu puudumisel) tuli ainult dividende; samas maksustati restruktureeritud pankade kasvutulu tavalise ettevõtte tulumaksumääraga juhul, kui kasvutulu maksti välja (samuti igasuguse asendusmaksu puudumisel). Sellise erineva kohtlemise lõpetamiseks nägi seadusandja seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette asendusmaksu nominaalmäära, et maksunduslikult kajastada ainult kõnealuste restruktureeritud pankade edasilükatud kasvutulu maksukohustust, jättes samas välja D.Lgs. 358/1997 alusel edasilükatud kasvutulu, kuna sellelt ei pidanud dividendidena väljamaksmisel tasuma niivõrd suurt tulumaksu (dividendisaaja tasandil oli 95 % tulust tulumaksuvaba).

(78)

Kokkuvõttes ei andnud 2003. aasta maksustamise erikord huvitatud isikute sõnul restruktureeritud pankadele eeliseid, vaid asjaomase meetmega kõrvaldati erinevus, mis valitses seaduse 218/1990 alusel restruktureeritud pankade märkimisväärselt rangema maksustamise erikorra ja seadusandlikus dekreedis D.Lgs. 358/1997 sätestatud üldise korra kohaselt restruktureeritud äriühingute dividendidena väljamakstud kasvutulu maksustamise leebema korra vahel.

(79)

Huvitatud isikud märkisid veel teise võimalusena, et isegi kui komisjon peaks jõudma järeldusele, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud maksustamise erikord andis erilise eelise ainult pankadele, mis restruktureeriti seaduse 218/1990 kohaselt, ei oleks saadud eelis olnud nii suur, nagu komisjon algselt kindlaks tegi. Eelis piirdunuks tegelikult ainult maksustamise erikorra alusel tasutud tulumaksu ja seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 25 kohaselt amortiseeritavate või mitteamortiseeritavate üksikvarade ümberhindamise tarvis tasumisele kuuluva asjaomase tulumaksu vahega. Kõnealuse vahe suuruseks oleks murdosa ümberhindamisel tasumisele kuuluvast tulumaksust ning seda tuleks veelgi vähendada ümberhinnatud varalt, mille müümise korral tulu ei maksustata (st vara, mille üleandmisel on kapitali kasvutulu maksuvaba tulu), enammakstud maksusumma võrra.

(80)

Väljakujunenud kohtupraktika kohaselt (17) peab meede selleks, et seda pidada riigiabiks, vastama EÜ asutamislepingu artikli 87 lõikes 1 sätestatud kriteeriumidele, st abi anti liikmesriigi poolt või riigi ressurssidest, abi soodustab valikuliselt teatavaid ettevõtjaid või teatud kaupade tootmist ning see kahjustab või ähvardab kahjustada konkurentsi ning kaubandust, ilma et seda saaks põhjendada maksukorra loogikaga.

(81)

Komisjon on seisukohal, et kontrollitavat erikorda rahastati ilmselgelt riigi ressurssidest, kuna seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 26 kehtestatud nominaalse asendusmaksu tasumisega maksunduslikult kajastatud kasvutulult tavalise ettevõtte tulumaksu asemel vähenes maksusumma, mida muidu oleks ettevõtte tulumaksuna tulnud maksta, riigikassa arvelt.

(82)

Itaalia ametiasutused ja huvitatud isikud on märkinud, et komisjoni varasemates otsustes 2000/600/EÜ (18) (Itaalia poolt avalik-õiguslikele pankadele Banco di Sicilia ja Sicilcassa antud abi tingimusliku heakskiitmise kohta) ja 1999/288/EÜ (19) (Itaalia poolt Banco di Napoli’le antud abi tingimusliku heakskiitmise kohta), olevat komisjon uurinud seaduse 218/1990 osaliselt neutraalse maksustamise korda ja selle heaks kiitnud, kuna ta jõudis järeldusele, et meede ei olnud riigiabi. Seepärast ei olevat ka kontrollitav erikord riigiabi, kuna see on seadusega 218/1990 kehtestatud maksukohustuse edasilükkamise korra loomulik jätk.

(83)

Komisjon on seisukohal, et seaduse 218/1990 artikli 7 lõige 2 nägi ette, et kõnealuse pankade restruktureerimise käigus toimunud vara ja aktsiate üleandmist koheldi osaliselt maksuneutraalsena. See tähendas tegevusüksuste üleandmisel realiseeritud kasvutulu osalist kajastamata jätmist nii üleandja kui ka ülevõtva üksuse jaoks eeldusel, et üleantava üksuse (ettevõtte) moodustava vara maksustatav väärtus ehk maksubaas jääb samaks, mis sellel oli üleandja omanduses (ülekanduv maksubaas) ning üleandja poolt omandatud aktsiate maksubaas on sama, mis üleantud varal (asendatud maksubaas).

(84)

Kuna vara ja aktsiate vahetamisel maksubaase asjaomase korra kohaselt ei korrigeeritud, ei olnud tegemist ka maksusoodustuse andmisega restruktureerimise pooltele ning üleandmisel realiseeritud kasvutulu maksukohustuse kajastamine lükati ainult ajutiselt edasi (näiteks ajani, kui ülevõtja võõrandab vara või üleandja võõrandab aktsiad). Kuna maksubaasi ei suurendatud ei üleandja ega ülevõtja jaoks, ei olnud tegemist äriühingu tasandil kasvutulu kajastamise edasilükkamisest tuleneva abiga.

(85)

Kõnealune maksukohustuse edasilükkamine vastavalt seadusele 218/1990 oli tõepoolest kooskõlas äriühingu tulumaksuga maksustamise olulise põhimõttega, mille kohaselt on tulumaksuga maksustatav äriühingute igasugune realiseeritud kasum ja kasvutulu, ning realiseeritud kasvutulu ei olnud kajastatud, kuna asjaomase vara maksubaasi ei olnud korrigeeritud; seega võis maksustamine toimuda hiljem.

(86)

Eespool esitatud asjaolusid silmas pidades kinnitab komisjon ametliku uurimismenetluse algatamise otsuses antud esialgset hinnangut, et ei a) seadusega 218/1990 reguleeritud tehingute käigus realiseeritud kapitali kasvutulust 85 % kajastamata jätmine ega b) seadusandliku dekreediga D.Lgs. 358/1997 reguleeritud tehingute käigus realiseeritud kasvutulu kajastamata jätmine ei olnud riigiabi, kuna omanikku vahetanud vara maksustatav väärtus jäi samaks (20) ning maksustatav kasvutulu seega materialiseerumata ja maksusoodustused kokkuvõttes andmata. Kuna realiseeritud kasvutulu külmutati, ei saanud asjaomast kasumit dividendidena välja maksta; samuti ei olnud võimalik vara vastavalt suurenenud väärtust kulumisse kanda, amortiseerida ega selliste tehingute tulemusena tekkinud äriühingute maksustatavast tulust muul moel maha arvata. Seepärast on komisjon jõudnud järeldusele, et maksuneutraalsus oli põhjendatud maksuõiguse loogikaga ning see ei ole riigiabi.

(87)

Erinevalt eelnevast andis seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud maksustamise erikord õiguse suurendada vara maksustatavat väärtust (maksubaase), mida oleks pidanud maksustama tavalise ettevõtte tulumaksuga, kui kontrollitav erikord ei oleks kehtestanud konkreetset asendusmaksu. Komisjon mõistab, et kapitali kasvutulu maksustamise hõlbustamiseks võib seadusandja kohaldada tulumaksu tavamäärast leebemat maksumäära. Kuna võõrandamisel makstakse tulumaks üldiselt kohe, aga üleantava vara korrigeeritud maksubaasi puhul tekib maksustamisest saadav kasu vara perioodilisel kulumisse kandmisel pikema aja jooksul või vara võõrandamise hetkel, tooks sellise kasvutulu tavaline maksustamine üldjuhul üleandva äriühingu ja ülevõtva äriühingu jaoks kaasa tasumisele kuuluva netomaksu kogusumma kasvu. Seega võib äriühingute restruktureerimisel realiseeritud kasvutulult makstav asendusmaksu madalam maksumäär olla põhimõtteliselt kapitali kasvutulu kajastamist hõlbustava tehnilise meetmena põhjendatud.

(88)

Selline soodus maksustamise erikord on aga põhjendatud ainult juhul, kui seda rakendatakse objektiivselt sarnase kapitali kasvutulu kajastamise kõikide juhtude suhtes, nagu näiteks seadusega 218/1990 reguleerimata ümberkorralduste suhtes, sealhulgas ka teiste pankade restruktureerimisel.

(89)

Komisjon on arvamusel, et seadustes 342/2000 ja 448/2001 sätestatud maksustatava väärtuse korrigeerimise kord võimaldab nii seaduse 218/1990 kui ka seadusandliku dekreedi 358/1997 alusel restruktureeritud ettevõtetel kajastada varasemate aastate kasvutulu, mis realiseeriti kõikide asjaomaste ettevõtjate jaoks sama maksumääraga asendusmaksu tasumisel. Seepärast leiab komisjon, et maksustatava väärtuse korrigeerimise võimalus oli üldine maksumeede ning sel ajal kehtinud tavalise ettevõtte tulumaksumääraga võrreldes väiksem asendusmaksu määr ei andnud kõnealustele äriühingutele konkurentsieeliseid, kuna seda kohaldati tingimustel, mis olid samad kõikide äriühingute jaoks, mis otsustasid oma realiseeritud, kuid seaduse 218/1990 või seadusandliku dekreedi 358/1997 asjaomaste sätete alusel ajutiselt kajastamata varasemate aastate kasvutulu kajastada. Seega järeldab komisjon, et asjaomane maksustatava väärtuse korrigeerimise kord on üldine meede, mida põhjendab maksusüsteemi loogika ning see ei ole riigiabi.

(90)

Erinevalt eelnevast on komisjon seisukohal, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 26 ette nähtud maksustamise erikord ei ole üldine meede, kuna seda kohaldati ainult teatavate pankade kapitali kasvutulu suhtes, mis tulenes seaduse 218/1990 alusel toimunud restruktureerimisest.

(91)

Komisjon leiab eelkõige, et kontrollitav maksustamise erikord andis eelise, mis seisnes erinevuses vara väärtuse ümberhindamiseks tegelikult tasutud maksusumma ja maksusumma vahel, mille oleks pidanud tasuma, kui vara oleks ümber hinnatud seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 puudumisel. 2004. aastal kehtis asjaomasele kasvutulule tegelik maksumäär 37,25 % (millest 33 % moodustas ettevõtte tulumaks ja 4,25 % kohalik ettevõtlusmaks); tegelikult tasutud asendusmaksu määr aga oli 9 % (mis ei hõlma edasilükatud maksukohustust).

(92)

Veel märgib komisjon, et seaduse 350/2003 kohaselt tuli maksusumma tasuda kolmes osas (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal) ja seda ilma intressideta; samas oleks seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 puudumisel kohaldatava maksu pidanud tasuma 2004. aastal. Seepärast märgib komisjon, et üheksa soodustatud äriühingut, kellele kontrollitav erikord laienes, tasusid tegelikult tulumaksuna 185 505 996 eurot, samas kui tavaliselt tasumisele kuuluv maksusumma oleks olnud 771 991 022 eurot (37,25 % realiseeritud kasvutulult, mis oli kokku rohkem kui 2 059 miljardit). Seega oli tavaliselt tasumisele kuuluva maksusumma ja tasutud maksusumma vahe 586 485 026 eurot.

(93)

Komisjon on seisukohal, et eespool nimetatud eelise said tegelikult ainult seadusega 218/1990 reguleeritud tehingutega seotud pangad; muud pangad ja äriühingud, mis olid seotud seadusandliku dekreediga D.Lgs. 358/1997 reguleeritud sarnaste tehingutega, kõnealusest maksustamise erikorrast ja selle soodustingimustest kasu ei saanud.

(94)

Itaalia ametiasutused ja huvitatud isikud on märkinud, et ükski üheksast erikorra järgi soodustatud isikust ei oleks eales nõustunud oma vara väärtust ümber hindama, kui nad oleksid teadnud, et neil tuleks sel viisil kajastatud kasvutulult tasuda ettevõtte tulumaksu selle tavamääras. Nagu Itaalia ametisutused veel selgitasid, oleks teised äriühingud, mida ei restruktureeritud seaduse 218/1990 alusel, saanud tugineda seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 25 kaudselt sätestatud maksustatava väärtuse korrigeerimise korrale seaduse 342/2000 artiklis 17 üldiselt sätestatud tingimustel, mis olid sisuliselt samaväärsed.

(95)

Itaalia ametiasutuste ja huvitatud isikute sõnul oleks kõnealuse eelise arvutamisel tulnud arvesse võtta ka algsete mitterahaliste sissemaksete tegemise ajal üldkehtiva maksumäära (rohkem kui 40 %) alusel tasutud maksusummasid. Kõnealuselt kapitali kasvutulult 1990. ja 2004. aastal tegelikult tasutud kombineeritud maksusumma oleks ületanud märgatavalt 2000. aastal rakendatud maksustatava väärtuse korrigeerimise korra järgi kehtinud üldist määra ning seepärast ei oleks sel puhul tegemist eelisega.

(96)

Komisjon on siiski arvamusel, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 25 ette nähtud maksustamise erikord ei olnud maksuneutraalsele restruktureerimisele järgnenud väärtuste lahknevusest tingitud vara maksustatava väärtuse korrigeerimine, vaid pigem maksunduslik ümberhindamise kord, mis võimaldas realiseerida varjatud kasvutulu, mis tulenes soodustatud äriühingute vara maksustatava väärtuse korrigeerimisest, viimaks selle vastavusse selle tegeliku väärtusega. Komisjon leiab, et need kaks korda ei ole võrreldavad; samuti ei olnud seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 25 ette nähtud maksustamise kord samaväärne seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud maksustamise erikorraga, kuna kõnealused kaks korda sätestasid erinevad asendusmaksu määrad.

(97)

Seega järeldab komisjon, et oma vara maksubaasi seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 kohaselt korrigeerinud äriühingud said eriomast maksusoodustust, mis seisnes kajastatud kasvutulult tavalise maksumäära alusel tasumisele kuuluva maksusumma ja samalt tulult erikorra alusel tasutud asendusmaksu summa vahes.

(98)

Huvitatud isikud on väitnud, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud madalam asendusmaksu määr ei olnud valikuline, sest see oli põhjendatud seaduse 218/1990 alusel toimunud restruktureerimisega kaasnenud kapitali kasvutulu õiguslike ja faktiliste eripärade tõttu. Lisaks sellele väitsid nad, et Itaalial ei oleks olnud õigust kajastada kõnealune kasvutulu maksunduslikult samadel tingimustel, mis kehtisid muude äriühingute restruktureerimisega kaasnenud kapitali kasvutulu suhtes, kui möödunud oli nii mitu aastat.

(99)

Komisjon võtab teadmiseks, et seaduse 218/1990 alusel toimunud restruktureerimine lõi sellele järgnenud realiseeritud kasvutulu maksundusliku kajastamise edasilükkamiseks eriomased tingimused ja võimaluse, nagu on osutanud ka eespool nimetatud Risoluzione. Sellest hoolimata on komisjon arvamusel, et realiseeritud, kuid maksunduslikult kajastamata kapitali kasvutulu osas oli seadusega 218/1990 ette nähtud osalise maksuneutraalsuse kord oma olemuselt samaväärne seadusandliku dekreediga D.Lgs. 358/1997 ette nähtud täieliku maksuneutraalsuse korraga. Kuna nimetatud kaks olukorda olid tõepoolest võrreldavad, oleks seadusandja pidanud neid 2003. aastal edasilükatud kasvutulu maksundusliku kajastamise reguleerimisel ka ühtmoodi kohtlema.

(100)

Veel on komisjon seisukohal, et kohaldatud madalam maksumäär ei tasakaalustanud pelgalt seaduse 218/1990 alusel toimunud restruktureerimisega kaasnenud kasvutulu karmimat maksustamist, kui asjaomane kapitali kasvutulu maksti välja dividendidena, võrreldes muude maksuneutraalsete restruktureerimise juhtudega kaasneva kasvutulu dividendidena väljamaksmisel, nagu seda kirjeldati eespool nimetatud Risoluzione’s. Sellest vaatenurgast ei saa aga lähtuda, kuna kapitali kasvutulu suhtes kohaldatud erinevaid asendusmakse ei saa alati siduda edasilükatud kapitali kasvutulu dividendidena väljamaksmisega. Komisjon on arvamusel, et kõnealuse põhjendusega nõustumine võimaldaks mõne äriühingu suhtes kohaldada erinevaid ettevõtte tulumaksu määrasid ainuüksi nende osalemise tõttu riigi poolt eelistatud teatavat liiki ümberkorraldustes.

(101)

Komisjon leiab, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 26 ette nähtud maksustamise erikorra kohaldamisest tulenev maksusoodustus ei olnud vähese tähtsusega. Abi olemasolu kindlakstegemisel võrdleb komisjon tõepoolest kontrollitava korra alusel tasumisele kuuluvat nominaalmaksu summat maksusummaga, mis oleks kuulunud tasumisele, kui kontrollitavat korda ei oleks olnud, ent soodustatud pangad oleksid ikkagi suurendanud vara maksustatavat väärtust ning maksnud kõnealusest maksustatava väärtuse kasvust tingitud kapitali kasvutulu oma aktsionäridele dividendidena välja.

(102)

Lisaks sellele leiab komisjon, et väidetavalt väiksem eelis ei ole iseenesest piisav, et välistada selle käsitamist abina. Veel märgib komisjon, et oma 15. detsembri 2006. aasta määruses (EÜ) nr 1998/2006 (milles käsitletakse asutamislepingu artiklite 87 ja 88 kohaldamist vähese tähtsusega abi suhtes) (21) sätestatud vähese tähtsusega abi erandile ei saa tugineda, kuna meetme puhul on tegemist abiga, mis ei ole läbipaistev, ja kuna Itaalia ametiasutused ei ole täitnud kõnealuse määruse tingimusi.

(103)

Itaalia ametiasutused ja huvitatud isikud on märkinud, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõikega 26 ette nähtud maksustamise erikord on põhjendatud pangandussektori eripära tõttu ning see ei ole seepärast riigiabi.

(104)

Euroopa Kohtu praktika kohaselt (22) on tegemist konkreetse maksumeetmega ainult juhul, kui sellega kaasneb maksuõigusega taotletavaid eesmärke silmas pidades võrreldavate õiguslike ja faktiliste asjaolude põhjendamatu erinev kohtlemine ning „tõsiasi, et ettevõtjaid koheldakse erinevalt, ei too automaatselt kaasa eelist EÜ asutamislepingu artikli 92 lõike 1 tähenduses.” (23)

(105)

Komisjon leiab siiski, et kontrollitava erikorra puhul ei tundu olevat tegemist üldise süsteemi kohandamisega panganduse eripäradele, vaid tegemist on konkreetse eelisega, mille mõjul paraneb teatavate ettevõtjate, st teatavate restruktureeritud pankade konkurentsivõime.

(106)

Itaalia ametiasutused väidavad veel, et erikord kordab pelgalt seaduse 342/2000 alusel kehtestatud korda, mis ei hõlmanud riigiabi, kuna seda kohaldati kõigi äriühingute restruktureerimise juhtudega kaasnenud realiseeritud kasvutulu suhtes. Seaduse 350/2003 alusel kehtestatud korda tuleks võrrelda sellega, mille nägi ette seadus 342/2000, ja see ei anna mingit täiendavat eelist. Nagu eespool selgitatud, ei ole komisjon sellega nõus, kuna seaduse 350/2003 kohase erikorra reguleerimisala on piiratum, kui seaduse 342/2000 kohane üldine maksustatava väärtuse korrigeerimise kord.

(107)

Tuginedes eelnevale, on komisjon jõudnud järeldusele, et seaduse 218/1990 alusel teatavatele pankadele antud eelis, mis seisnes tavalise maksumäära rakendamise asemel spetsiaalse asendusmaksu tasumises teatavate mitterahaliste sissemaksete tegemisel realiseeritud kasvutulu puhul, on konkreetne eelis ja see ei ole põhjendatav maksusüsteemi olemusega.

(108)

Väljakujunenud kohtupraktika (24) kohaselt piisab selleks, et pidada liikmesriigi meedet konkurentsi kahjustavaks, sellest, kui abi saaja pakub konkurentsi teistele konkurentsile avatud turgudel tegutsevatele ettevõtjatele. Samas kahjustab meede ühendusesisest kaubandust, kui riigilt saadud rahaline abi tugevdab ettevõtja seisundit muude ühendusesiseses kaubanduses konkureerivate ettevõtjatega võrreldes. (25)

(109)

Komisjon leiab, et märkimisväärse suurusega abi on tugevdanud pangandussektorisse kuuluvate ja konkurentsile avatud finantsteenuste liberaliseeritud turul ühendusesiseseid teenuseid pakkuvate ettevõtjatega konkureerivate abisaajate finantsseisundit.

(110)

Veel leiab komisjon, et kõnealustele pankadele antud eelis võib konkurentsi kahjustada praegu valitsevas olukorras, mida iseloomustavad Itaalia pangandussektoris avanenud konsolideerimise võimalused. Asjaolu, et teatavad Itaalia pangad on varale omasest varjatud kasvutulust tingitud maksukohustusest vabanenud maksukulu nimiväärtuses, võib suurendada nende pankade atraktiivsust ja nende majanduslikku väärtust nii investorite kui äriühingute ülevõtjate jaoks. Komisjon on seisukohal, et kontrollitava maksustamise erikorra pakutud eelis võib muuta liigselt äriühingute ülevõtmiste turgu Itaalia pangandussektoris.

(111)

Niivõrd, kuivõrd kontrollitav erikord on riigiabi EÜ asutamislepingu artikli 87 lõike 1 tähenduses, tuleb EÜ asutamislepingu artikli 87 lõigetes 2 ja 3 sätestatud erandeid silmas pidades hinnata selle kokkusobivust ühisturuga. Itaalia ametiasutused ja huvitatud isikud ei ole esitanud ühtegi argumenti, mis kinnitaks, et käesoleval juhul oleks kohaldatav mõni eespool nimetatud erandist.

(112)

Asutamislepingu artikli 87 lõikes 2 sätestatud erandid, milles käsitletakse üksiktarbijatele antavat sotsiaalabi, loodusõnnetuste ja erakorraliste sündmuste tekitatud kahju korvamiseks antavat abi ja Saksamaa Liitvabariigi teatud piirkondadele antavat abi, ei ole käesoleval juhul kohaldatavad.

(113)

Asutamislepingu artikli 87 lõike 3 punktis a sätestatud erand näeb ette, et abi on lubatud anda erakordselt madala elatustasemega või tõsise tööpuudusega piirkondade majandusarengu edendamiseks, kuid käesoleval juhul ei ole see kohaldatav, kuna abi ei edenda selliste Itaalia piirkondade majandusarengut.

(114)

Erikorda ei saa pidada ka üleeuroopalist huvi pakkuvaks projektiks; see ei ole ka mõeldud mõne liikmesriigi majanduses tõsise häire kõrvaldamiseks, nagu näeb ette asutamislepingu artikli 87 lõike 3 punkt b, ja selle eesmärk ei ole edendada kultuuri ja säilitada kultuuripärandit, nagu näeb ette asutamislepingu artikli 87 lõike 3 punkt d.

(115)

Viimasena tuleb kontrollida erikorra vastavust artikli 87 lõike 3 punktile c, mis näeb ette, et abi on lubatud anda teatava majandustegevuse või teatavate majanduspiirkondade arengu soodustamiseks, kui niisugune abi ei mõjuta ebasoovitavalt kaubandustingimusi määral, mis oleks vastuolus ühiste huvidega. Siinkohal tuleb märkida, et kõnealune abi ei jää ühegi sellise raamistiku ega suunise reguleerimisalasse, milles määratletakse tingimused abi teatavate liikide ühisturuga kokkusobivuse kohta. Eelkõige ei ole see kooskõlas raskustes olevate ettevõtete päästmiseks ja ümberkorraldamiseks antavat riigiabi käsitlevate ühenduse suunistega, (26) mis sel ajal kehtisid. Teiseks ei ole erikorral sellise erandi kohaldamiseks vajalikku ergutavat mõju, kuna maksusoodustus anti tagasiulatuvalt tehingute puhul, mis olid juba toimunud.

(116)

Komisjon leiab, et kõnealuse maksustamise erikorra tulemusena leevendati maksukoormust, mida abi saanud pangad oleksid samasuguse restruktureerimise puhul pidanud kandma, ning seega tuleb meedet käsitada tegevusabina. Sellist abi ei saa pidada ühisturuga kokkusobivaks, kuna see ei soodusta mõnda majandustegevust ega mõne majanduspiirkonna arengut, ei ole ajaliselt piiratud, järk-järgult vähenev ega proportsionaalne määral, mis oleks vajalik teatava majandusliku mahajäämuse kõrvaldamiseks.

(117)

Komisjon on jõudnud järeldusele, et kontrollitav erikord ei ole ühisturuga kokkusobiv.

(118)

Kuna erikord jõustati ilma komisjonipoolse eelneva heakskiiduta, peaks abi tagasimaksmine toimuma vastavalt nõukogu 22. märtsi 1999. aasta määruse (EÜ) nr 659/1999 (27) (millega kehtestatakse üksikasjalikud eeskirjad EÜ asutamislepingu artikli 93 kohaldamiseks) artiklile 14. Sellest hoolimata leiab komisjon, et teatavate maksualaste abimeetmete suhtes varem rakendatud praktikat (28) arvesse võttes tuleks tagasi maksta ainult see osa maksudest, mille erikorra järgi soodustatud isik oleks tasunud juhul, kui ta oleks rakendanud mõnda muud toona kehtinud maksustamise korda. Komisjon on arvamusel, et käesoleval juhul ei olnud seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 25 sätestatud alternatiivne maksude ümberhindamise kord pelgalt hüpoteetiline valik, vaid mõistlik alternatiiv, millele asjaomased soodustatud isikud, kes soovisid kajastada oma vara tegelikku maksustatavat väärtust, oleksid võinud tugineda. (29)

(119)

Tuleb rõhutada, et seaduse 350/2003 artikli 2 lõige 25 sätestas üldnormi, mis lubas realiseeritud kasvutulu kajastada igal ettevõtjal, kes otsustab oma bilansis 31. detsembri 2002. aasta seisuga kajastatud vara väärtuse turuväärtusega vastavusse viimiseks ümber hinnata, makstes selleks amortiseeritavate varade puhul 19 % ja mitteamortiseeritavate varade puhul 15 % maksumääraga asendusmaksu, mis kuulus tasumisele kolmes osas (50 % 2004. aastal, 25 % 2005. aastal ja 25 % 2006. aastal). Kõnealune üldkord laienes ka kõnealustele restruktureeritud pankadele. Kuigi maksustamise erikorra ja ümberhindamise sisu ei kattu, leiab komisjon, et kui maksustamise erikorda ei oleks olnud, oleks asjaomased pangad tõenäoliselt tuginenud seaduse 350/2003 artikli 2 lõikes 25 sätestatud üldisele ümberhindamise korrale.

(120)

Tuginedes eelnevale, on komisjon teinud järelduse, et tagasimaksmisele kuulub ainult seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 25 järgi vara ümberhindamiseks tasumisele kuuluva maksusumma (amortiseeritavate varade puhul maksumääraga 19 %, kõnealustele restruktureeritud pankadele tüüpiliste mitteamortiseeritavate varaliikide puhul maksumääraga 15 %) ja seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 alusel tegelikult tasutud maksusumma vahe.

(121)

Komisjon leiab, et Itaalia on ebaseaduslikult rakendanud seaduse 350/2003 artikli 2 lõiget 26, rikkudes sellega EÜ asutamislepingu artikli 88 lõiget 3. Abikava ei ole ühisturuga kokkusobiv.

(122)

Tagasimaksmisele kuulub ainult see osa, mille võrra erikorra järgi soodustatud isik tasus makse vähem, kui ta oleks tasunud juhul, kui ta oleks rakendanud mõnda muud toona kehtinud maksustamise korda.

(123)

Seega piirdub tagasimakstav summa seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 25 kohaselt tasumisele kuuluva maksusumma ja seaduse 350/2003 artikli 2 lõike 26 alusel tasutud maksusumma vahega,