1

Fellebbezésükkel Nagy‑Britannia és Észak‑Írország Egyesült Királysága (C‑555/22 P), az ITV plc (C‑556/22 P), valamint az LSEGH (Luxembourg) Ltd és a London Stock Exchange Group Holdings (Italy) Ltd (a továbbiakban együtt: LSEGH) (C‑564/22 P) az Európai Unió Törvényszéke 2022. június 8‑i Egyesült Királyság és ITV kontra Bizottság ítéletének (T‑363/19 és T‑456/19, a továbbiakban: megtámadott ítélet, EU:T:2022:349) hatályon kívül helyezését kérik, amely ítéletben a Törvényszék elutasította az Egyesült Királyság és az ITV – amelyet az LSEGH támogatott – azon keresetét, amely az Egyesült Királyság által [az EKT]‑csoportfinanszírozási mentességgel kapcsolatban végrehajtott SA.44896. számú állami támogatásról szóló, 2019. április 2‑i (EU) 2019/1352 bizottsági határozat (HL 2019. L 216., 1. o., a továbbiakban: vitatott határozat) megsemmisítésére irányult.

Az Egyesült Királyság joga

2

Az Egyesült Királyságban az ellenőrzött külföldi társaságokra (EKT) vonatkozó adózási szabályokat a Taxation (International and Other Provisions) Act 2010 (az adózásról szóló 2010. évi törvény [nemzetközi és egyéb rendelkezések]; a továbbiakban: TIOPA) 9A. része tartalmazza.

3

Az TIOPA 9A. részének releváns rendelkezései a következők:

4

A TIOPA 2. része – mint az a címéből is kitűnik – a kettős adóztatás alóli mentesítésre vonatkozik.

A jogvita előzményei

5

A jelen eljárás szempontjából a jogvitának a megtámadott ítélet 1–28. pontjában ismertetett előzményei a következőképpen foglalhatók össze.

Az ITV csoportról

6

Az Egyesült Királyságban adóilletőséggel rendelkező ITV az azonos nevű csoport élén álló holdingtársaság, amely különböző platformokon keresztül audiovizuális tartalmak létrehozásával, gyártásával és terjesztésével foglalkozik világszerte, és amely többek között EKT‑ket is magában foglal.

7

Több számviteli időszak során – amelyek legalább a 2016‑os számviteli időszakig terjedtek – az ITV‑nek betudott azon nyereség, amely az e társaság ellenőrzése alatt álló EKT‑k által nyújtott bizonyos kölcsönök kamataiból származott, a TIOPA 9 A. részének 9. fejezete (a továbbiakban: 9. fejezet) alapján mentesség iránti kérelem tárgyát képezte.

A Törvényszék által ismertetett nemzeti adószabályokról

8

A Törvényszék a nemzeti adószabályokat a következőképpen foglalta össze:

–

a nem kereskedési pénzügyi nyereség, amely olyan tevékenységekből származik, amelyek [JSZF‑jeit] az Egyesült Királyságban látják el, [a TIOPA] 9 A. részének az »Egyesült királyságbeli tevékenységek« című 371EB. cikkének hatálya alá tartozik;

–

az Egyesült Királyságból érkező forrásokból vagy pénzeszközökből származó nem kereskedési pénzügyi nyereségre [a TIOPA] 9 A. részének az „Egyesült Királyságból történő tőkebefektetés” című 371EC. cikke vonatkozik;

9

E tekintetben a Törvényszék a megtámadott ítélet 8. pontjának utolsó mondatában kifejtette, hogy „[a 9. fejezet] 371IG. cikke szerint a minősített hitelek lényegében olyan csoporton belüli hitelek, amelyeket az [EKT] nyújt a multinacionális csoport más, az Egyesült Királyságban nem letelepedett tagjai részére”. E meghatározást ezen ítélet 145. pontjának fényében kell értelmezni, amelyben a Törvényszék pontosította, hogy a [9. fejezet] 371IH. cikke értelmében a minősített hitelek fogalma alól ki vannak zárva többek között azok a hitelek, amelyeket az Egyesült Királyságban letelepedett társaságnak vagy a nem egyesült királyságbeli illetőségű társaság egyesült királyságbeli állandó telephelyének nyújtanak.

10

Ezenkívül az említett ítélet 9. pontjában a Törvényszék kiemelte, hogy a 9. fejezet a mentességek következő három típusáról rendelkezett (a továbbiakban: szóban forgó mentességek):

–

olyan mentesség, amely a minősített hitelekből származó, nem kereskedési pénzügyi nyereség 75%‑ára alkalmazható;

–

olyan mentesség, amely teljes is lehet, amennyiben és amilyen mértékben a minősített hiteleket az EKT forrásaiból finanszírozzák;

–

úgynevezett „harmonizált kamatok” szerinti mentesség, amelyet bizonyos feltételek mellett az adóköteles, nem kereskedési pénzügyi nyereség fennmaradó részére lehet alkalmazni.

A vitatott határozatról

11

A hivatalos vizsgálati eljárás végén, az EUMSZ 108. cikk (2) bekezdése alapján elfogadott vitatott határozatban az Európai Bizottság úgy ítélte meg, hogy a szóban forgó mentességekből eredő rendszer (a továbbiakban: vitatott rendszer) az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett állami támogatásnak minősül, mivel azt a TIOPA 9 A. részének 5. fejezetén (a továbbiakban: 5. fejezet) belül a 371EB. cikk hatálya alá tartozó minősített hitelekből származó nem kereskedési pénzügyi nyereségekre kell alkalmazni. Közelebbről, a Bizottság úgy ítélte meg, hogy a szóban forgó mentességek az [EUMSZ 108. cikk] alkalmazására vonatkozó részletes szabályok megállapításáról szóló, 2015. július 13‑i (EU) 2015/1589 tanácsi rendelet (HL 2015. L 248., 9. o.) 1. cikkének d) pontja értelmében vett támogatási programnak minősülnek, továbbá hogy e program összeegyeztethetetlen a belső piaccal, és azt az Egyesült Királyság jogellenesen, az EUMSZ 108. cikk (3) bekezdésének megsértésével hajtotta végre (a vitatott határozat 1. cikke).

12

A Bizottság ugyanakkor úgy ítélte meg, hogy a vitatott program nem minősül támogatásnak, amennyiben az olyan minősített hitelekből származó nem kereskedési pénzügyi nyereségre alkalmazandó, amelyek megfelelnek az 5. fejezet 371EC. cikkéből eredő, az Egyesült Királysághoz kötődő tőkén alapuló kritériumnak (a továbbiakban: az Egyesült Királysághoz kötődő tőke kritériuma), és amelyek nem felelnek meg az e fejezet 371EB. cikkéből eredő azon kritériumnak, amely azon alapul, hogy a releváns JSZF‑eket az Egyesült Királyságban gyakorolták (a továbbiakban: az egyesült királyságbeli JSZF kritériuma).

13

A fenti 11. és 12. pontban megfogalmazott következtetések levonása előtt a Bizottság megvizsgálta azokat a feltételeket, amelyeknek teljesülniük kell ahhoz, hogy a szóban forgó mentességek az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett állami támogatásnak minősüljenek.

14

A Bizottság, miután megállapította, hogy a szóban forgó mentességek az Egyesült Királyságnak betudható és ezen állam forrásaiból finanszírozott intézkedéseknek minősülnek, továbbá hogy érinthetik a tagállamok közötti kereskedelmet, és torzítják a versenyt, vagy azzal fenyegetnek, a szelektív előny fennállására összpontosított.

15

A Bizottság azt is kiemelte, hogy a szóban forgó mentességek gazdasági előnyt biztosítottak, mivel lehetővé tették az Egyesült Királyságban letelepedett és valamely EKT‑t ellenőrző azon társaságok számára, amelyek egyébként az 5. fejezet alapján az EKT‑különadó hatálya alá tartoztak volna, hogy a 9. fejezet alapján kérjék, hogy e különadó ezen EKT nem kereskedési pénzügyi nyereségének csupán 25%‑ára vonatkozzon, amennyiben az minősített hitelekből származik, vagyis e nyereség 75%‑a mentesült az említett különadó alól. Bizonyos feltételek mellett ugyanezt a különadót még ennél alacsonyabb százalékban is lehetett alkalmazni, ami olyan mentességhez vezetett, amely az EKT érintett nyereségének akár 100%‑át is lefedhette.

16

A szóban forgó mentességek szelektív jellegét illetően a Bizottság úgy ítélte meg, hogy a referenciakeretet az EKT‑kre alkalmazandó, a TIOPA 9 A. részében foglalt szabályok alkotják, és hogy e mentességek az e kerettől való eltérésnek minősülnek.

17

E kontextusban a Bizottság megállapította, hogy a minősített hitelekből származó nem kereskedési pénzügyi nyereséget elérő EKT‑ket ellenőrző adóalany helyzete összehasonlítható azon adóalany helyzetével, amely egyéb nem kereskedési pénzügyi nyereséget elérő EKT‑t ellenőriz, különösen az ezen EKT által az Egyesült Királyságban letelepedett társaságoknak nyújtott, úgynevezett „felfelé irányuló hitelek”, valamint az említett EKT által harmadik feleknek nyújtott, az Egyesült Királyság által „fiktív hitelnek” nevezett hitelek keretében.

18

A Bizottság emlékeztetett arra, hogy a referenciakerettől eltérő intézkedést mindazonáltal igazolhatja e keret jellege vagy általános felépítése, és hogy az érintett tagállam feladata az ilyen igazolás bizonyítása. Az Egyesült Királyság egyrészt azt állította, hogy a szóban forgó mentességek célja az volt, hogy a rendszer kezelhető és adminisztrálható legyen. Másrészt, e mentességek biztosítják az Európai Unión belüli letelepedés szabadságának gyakorlását.

19

E tekintetben a Bizottság elismerte, hogy amennyiben a vitatott program olyan helyzetekre vonatkozik, amelyek az Egyesült Királysághoz kötődő tőke kritériuma alapján az 5. fejezet hatálya alá tartoznak, úgy tekinthető, hogy e program az EKT‑kre vonatkozó szabályok „közigazgatási megvalósíthatóságának” biztosítására irányul.

20

Ezzel szemben a Bizottság kizárta, hogy e program, amennyiben olyan helyzetekre alkalmazandó, amelyek megfelelnek az egyesült királyságbeli JSZF kritériumának, igazolható legyen annak szükségességével, hogy kezelhető és adminisztrálható szabályok álljanak rendelkezésre az adókikerülés ellen, továbbá hogy tiszteletben lehessen tartani a Szerződésekben foglalt szabadságokat.

21

Egyébiránt a Bizottság pontosította, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok azon módosításait követően, amelyekre 2019. január 1‑jétől kezdve, a belső piac működését közvetlenül érintő adókikerülési gyakorlatok elleni szabályok megállapításáról szóló, 2016. július 12‑i (EU) 2016/1164 tanácsi irányelv (HL 2016. L 193., 1. o.; helyesbítés: HL 2018. L 48., 44. o.) átültetése keretében került sor, és amelyek értelmében az Egyesült Királyságban már nem lehet kérni a szóban forgó mentességeket olyan nyereség tekintetében, amely megfelel az egyesült királyságbeli JSZF kritériumának, a vitatott program összeegyeztethetővé vált az állami támogatásokra vonatkozó szabályokkal.

22

A vitatott program belső piaccal való összeegyeztethetőségét illetően a Bizottság lényegében kifejtette, hogy az e program alapján nyújtott támogatások nem segítik elő bizonyos gazdasági tevékenységek vagy gazdasági területek fejlődését, vagyis nem tartoznak az EUMSZ 107. cikk (3) bekezdése c) pontjának hatálya alá.

23

Végül, mivel nem sérültek az uniós jog alapelvei, a Bizottság elrendelte a vitatott program keretében nyújtott támogatások kedvezményezettekkel való visszatéríttetését.

A Törvényszék előtti keresetek és a megtámadott ítélet

24

A Törvényszék Hivatalához 2019. június 12‑én benyújtott keresetlevelével az Egyesült Királyság a T‑363/19. sz. ügyben keresetet indított a vitatott határozat megsemmisítése iránt.

25

A Törvényszék Hivatalához 2019. július 4‑én benyújtott keresetlevelével az ITV a T‑456/19. sz. ügyben keresetet indított e határozat megsemmisítése iránt.

26

A 2020. január 29‑i határozattal engedélyezték az Egyesült Királyság számára, hogy az ITV kérelmeinek támogatása végett beavatkozzon a T‑456/19. sz. ügybe.

27

A 2020. november 24‑i ITV kontra Bizottság végzésben (T‑456/19, EU:T:2020:640) a Törvényszék helyt adott az LSEGH azon kérelmének, hogy az ITV kérelmeinek támogatása végett beavatkozhasson a T‑456/19. sz. ügybe.

28

A Törvényszék a 2021. július 21‑i határozattal az eljárás szóbeli szakaszának lefolytatása céljából egyesítette a T‑363/19. és a T‑456/19. sz. ügyeket.

29

A Törvényszék, miután a T‑363/19. és a T‑456/19. sz. ügyeket ezen ítélet meghozatala céljából egyesítette, a megtámadott ítélettel elutasította a kereseteket.

30

E tekintetben a Törvényszék megvizsgálta többek között a szelektív előny fennállására vonatkozó feltételt, alkalmazva a megtámadott ítélet 61. pontjában hivatkozott 2016. december 21‑i Bizottság kontra World Duty Free Group és társai ítéletnek (C‑20/15 P és C‑21/15 P, EU:C:2016:981, 57. és 58. pont) megfelelően megkövetelt háromszakaszos elemzést, amely a következőkből áll: először is a referenciakeret azonosításából, ezt követően annak vizsgálatából, hogy a vitatott rendszer eltért‑e ettől a kerettől, figyelemmel az e keret által követett célra, végül pedig annak megállapításából, hogy az érintett tagállam bizonyította‑e, hogy az e rendszer által bevezetett megkülönböztetés igazolt, mivel az e rendszer hátterét képező keret jellegéből vagy felépítéséből ered. Ezt követően, a megtámadott ítélet 63–203. pontjában a Törvényszék helybenhagyta a vitatott határozatban e feltételre vonatkozóan tett megállapításokat.

31

Közelebbről, a jelen ítélet előző pontja szerinti első szakaszban a Törvényszék elutasította azokat a jogalapokat, amelyekben az Egyesült Királyság és az ITV azt állította, hogy a Bizottság nyilvánvaló mérlegelési hibát követett el, amikor megállapította, hogy a referenciakeretet nem az Egyesült Királyság általános társaságiadó‑rendszere (a továbbiakban: ÁTAR) képezte, hanem kizárólag az EKT‑kre alkalmazandó szabályok.

32

E tekintetben először is, a Törvényszék egyrészt kifejtette, hogy az ÁTAR a területiség elvén alapul, amelynek értelmében csak az Egyesült Királyságban elért nyereség adóköteles. Másrészt rámutatott, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok célja az, hogy az EKT‑k által elért nyereség, amelyet ezen elv alapján rendes körülmények között nem adóztatnának az Egyesült Királyságban, mégis meg legyen adóztatva, amennyiben úgy tekintik, hogy azt mesterségesen terelték ki az Egyesült Királyságból. A Törvényszék ebből azt a következtetést vonta le, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok elválaszthatók az ÁTAR‑tól (a megtámadott ítélet 77., 78. és 80–83. pontja).

33

Másodszor, a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok az ÁTAR‑tól elkülönülő, teljes szabályrendszert alkotnak, különösen az adóalap, az adóalanyok, az adóköteles esemény és az adókulcs tekintetében. A Törvényszék azt is hangsúlyozta, hogy e szabályok a kettős adóztatás elkerülésére szolgáló olyan mechanizmust írnak elő, amely az adó ÁTAR alapján történő kiszámítása keretében nem releváns (a megtámadott ítélet 85–90. pontja).

34

A jelen ítélet 30. pontja szerinti második szakaszban a Törvényszék először is elutasította az Egyesült Királyság és az ITV azon érveit, amelyek szerint az Egyesült Királyság adóhatóságai a 9. fejezet alkalmazása révén nem biztosíthatnak semmilyen előnyt, mivel e fejezet rendelkezései nem értelmezhetők a TIOPA 9A. részének 3. fejezetében (a továbbiakban: 3. fejezet) és 5. fejezetében foglalt rendelkezésektől elkülönítve.

35

E tekintetben a Törvényszék lényegében úgy ítélte meg, hogy a TIOPA 9A. részében meghatározott szabályok kritériumokat írnak elő a nyereség mesterséges átirányítását eredményező olyan helyzetek azonosítására, mint többek között azok a helyzetek, amelyekre az 5. fejezet vonatkozik. Így a Törvényszék szerint, amennyiben az e szabályok által előírt valamely kritérium teljesül, a szóban forgó EKT‑k által elért nyereséget az EKT‑különadó útján megadóztatják az Egyesült Királyságban. A Törvényszék ebből azt a következtetést vonta le, hogy előnynek minősül az, hogy a 9. fejezet adómentességet biztosít e különadó alól azon nyereségek tekintetében, amelyek a fent említett kritériumok alapján egyébként e különadó tárgyát képezték volna (a megtámadott ítélet 96. és 100–108. pontja).

36

Másodszor, a Törvényszék megvizsgálta az Egyesült Királyság és az ITV – amelyet az LSEGH támogat – azon érveit, amelyek szerint a Bizottság tévesen állapította meg, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok célja a mesterségesen átirányított nyereség megadóztatására korlátozódott, holott e szabályok az Egyesült Királyság társaságiadó‑alapjának védelmére irányulnak.

37

E tekintetben a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy az Egyesült Királyság társaságiadó‑alapjának védelme olyan átfogó cél, amelybe az Egyesült Királyságból mesterségesen átirányított nyereség megadóztatására irányuló konkrétabb célkitűzés illeszkedik. Hangsúlyozta, hogy jóllehet ezen adóalap védelme érdekében több intézkedést is elfogadtak, az iratanyagból az következik, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályokból álló releváns referenciakeret konkrét célja az volt, hogy e védelemhez azáltal járuljon hozzá, hogy megadóztatja az EKT‑knek az Egyesült Királyságból mesterségesen átirányított nyereségét (a megtámadott ítélet 109. és 114–120. pontja).

38

Harmadszor, a Törvényszék elemezte az Egyesült Királyság és az ITV – amelyet az LSEGH támogat – azon érveit, amelyek szerint lényegében a vitatott rendszer nem volt a priori szelektív, mivel az EKT‑kre alkalmazandó szabályok kizárólag azokban az esetekben írnak elő adókötelezettséget, amelyek magas kockázatot hordoznak magukban az Egyesült Királyságból származó nyereséggel való visszaélésre vagy a nyereség mesterséges átirányítására.

39

E célból a Törvényszék többek között kiemelte, hogy a szóban forgó mentességek az EKT‑k által nyújtott hitelekből származó azon nem kereskedési pénzügyi nyereségükre alkalmazandók, amelyek tekintetében teljesül az egyesült királyságbeli JSZF kritériuma vagy az Egyesült Királysághoz kötődő tőke kritériuma (a megtámadott ítélet 131. pontja).

40

Az a priori szelektivitás vizsgálatának eredményeként a Törvényszék megállapította, hogy a szóban forgó mentességek – mivel csak az EKT‑k minősített hitelekből származó nem kereskedési pénzügyi nyereségére alkalmazandók, kizárva az egyesült királyságbeli kapcsolt társaságoknak nyújtott hitelekből és a harmadik fél társaságoknak nyújtott hitelekből származó nyereségeket – eltérő módon kezelnek összehasonlítható helyzeteket, vagyis a Bizottság nem követett el mérlegelési hibát, amikor megállapította, hogy a jelen ügyben előny áll fenn, és hogy az a priori szelektív (a megtámadott ítélet 167–182. pontja).

41

A jelen ítélet 30. pontja szerinti harmadik szakaszban a Törvényszék elutasította az Egyesült Királyság és az ITV azon érveit, amelyek szerint a szóban forgó mentességeket igazolják olyan indokok, amelyek egyrészt a közigazgatási megvalósíthatósággal, másrészt pedig a letelepedés szabadságának tiszteletben tartásával kapcsolatosak.

42

Közelebbről, e szabadsággal kapcsolatban a Törvényszék emlékeztetett arra, hogy a 2006. szeptember 12‑i Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítélet (C‑196/04, EU:C:2006:544) 72. és 73. pontjában a Bíróság kimondta, hogy mivel az EKT‑kre vonatkozó, akkor hatályos jogszabályok az EKT‑k nyereségei adóztatásának alkalmazását a tisztán mesterséges ügyletekre korlátozták, e jogszabályok összeegyeztethetők voltak a Szerződéseknek a letelepedés szabadságát biztosító rendelkezéseivel. A Törvényszék ebből azt a következtetést vonta le, hogy mivel az EKT‑különadó olyan nyereségre vonatkozik, amelyet az egyesült királyságbeli JSZF kritériuma alapján mesterségesen átirányítottnak kell tekinteni, e különadó nem korlátozza a letelepedés szabadságát, következésképpen pedig a szóban forgó mentességek nem igazolhatók annak szükségességével, hogy biztosítani kell e szabadság tiszteletben tartását (a megtámadott ítélet 200. és 201. pontja).

43

E körülmények összességére tekintettel a Törvényszék arra a következtetésre jutott, hogy a Bizottság nem követett el mérlegelési hibát, amikor úgy ítélte meg, hogy a szóban forgó mentességek szelektív előnyt biztosítanak a kedvezményezettjeiknek.

A Bíróság előtti eljárás és a felek kérelmei a fellebbezési eljárásban

44

A Bíróság Hivatalához 2022. augusztus 16‑án, augusztus 17‑én, illetőleg augusztus 25‑én benyújtott beadványaikban az Egyesült Királyság, az ITV és az LSEGH benyújtották a jelen fellebbezéseket, amelyeket C‑555/22. P., C‑556/22. P., illetőleg C‑564/22. P. szám alatt vettek nyilvántartásba.

45

A Bíróság elnöke a 2022. október 6‑i határozatával az eljárás írásbeli és a szóbeli szakaszának lefolytatása, valamint az ítélethozatal céljából egyesítette a C‑555/22. P., C‑556/22. P. és C‑564/22. P. sz. ügyet.

46

Az Egyesült Királyság azt kéri, hogy a Bíróság:

–

helyezze hatályon kívül a megtámadott ítéletet, és adjon helyt a Törvényszék előtti kérelmeinek;

–

másodlagosan helyezze hatályon kívül a megtámadott ítéletet, és utalja vissza az ügyet a Törvényszék elé végleges határozathozatal céljából, és

–

a Bizottságot kötelezze az első‑ és másodfokú eljárás költségeinek viselésére.

47

Az ITV azt kéri, hogy a Bíróság:

–

helyezze hatályon kívül a megtámadott ítéletet, amennyiben az elutasította a kereseteket, és az ITV‑t kötelezte a költségek viselésére;

–

semmisítse meg a vitatott határozatot, és

–

a Bizottságot kötelezze az első‑ és másodfokú eljárás költségeinek viselésére.

48

Az LSEGH azt kéri, hogy a Bíróság:

–

helyezze hatályon kívül a megtámadott ítéletet;

–

hozzon jogerős határozatot, és semmisítse meg a vitatott határozatot, vagy másodlagosan, utalja vissza az ügyet a Törvényszék elé, hogy az a Bíróság ítéletének megfelelően hozzon határozatot, és

–

a Bizottságot kötelezze az első‑ és másodfokú eljárás költségeinek viselésére, ideértve a bármely beavatkozó fél részéről felmerült költségeket is.

49

A Bizottság azt kéri, hogy a Bíróság:

–

utasítsa el a fellebbezéseket, és

–

az Egyesült Királyságot, az ITV‑t és az LSEGH‑t kötelezze a költségek viselésére.

A fellebbezésekről

50

Fellebbezésének alátámasztása érdekében az Egyesült Királyság öt jogalapra hivatkozik, amelyek a következőkön alapulnak: az első téves jogalkalmazáson, a tények elferdítésén és téves minősítésén a referenciakeret azonosítása tekintetében; a második téves jogalkalmazáson, a tények elferdítésén és téves minősítésén az előny fennállása tekintetében; a harmadik téves jogalkalmazáson, a tények elferdítésén és téves minősítésén, valamint az indokolási kötelezettség megsértésén a szelektivitás tekintetében; a negyedik téves jogalkalmazáson, a tények elferdítésén és az indokolási kötelezettség megsértésén a közigazgatási megvalósíthatóság tekintetében, az ötödik pedig téves jogalkalmazáson a letelepedés szabadsága tekintetében.

51

Az ITV a maga részéről négy jogalapra hivatkozik, amelyek a következőkön alapulnak: az első a referenciakeret meghatározásával kapcsolatos hibán; a második a szelektív előny meghatározásával kapcsolatos hibán; a harmadik a szóban forgó mentességek igazolásának kezelésével kapcsolatos hibán, a negyedik pedig a 2006. szeptember 12‑i Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítélet (C‑196/04, EU:C:2006:544) alkalmazásával kapcsolatos hibán.

52

Ami az LSEGH‑t illeti, az öt jogalapra hivatkozik, amelyek a következőkön alapulnak: az első a referenciakeret meghatározásával kapcsolatos téves jogalkalmazáson; a második az e keret céljának meghatározásával kapcsolatos téves jogalkalmazáson; a harmadik a gazdasági szereplők közötti hátrányos megkülönböztetés fennállásával kapcsolatos téves jogalkalmazáson; a negyedik az EUMSZ 263. cikk és az EUMSZ 296. cikk azáltal történő megsértésén, hogy a Törvényszék nem adott választ bizonyos jogalapokra, továbbá hogy a vitatott határozatban a sajátjával helyettesítette a Bizottság érvelését, az ötödik pedig a szóban forgó mentességek igazolását illetően elkövetett téves jogalkalmazáson.

53

Amint azt indítványának 41–45. pontjában lényegében a főtanácsnok is kiemelte, egyrészt, jóllehet nem minden fellebbező hivatkozik azonos számú jogalapra, e jogalapokon belül pedig előfordul, hogy egyes fellebbezők nagyobb vagy kisebb jelentőséget tulajdonítanak bizonyos érveknek, illetve konkrét érveket adnak elő, kifogásaik alapvetően négy kérdésre vonatkoznak: nevezetesen, először is a referenciakeret meghatározására; másodszor, a szelektív előny fennállására; harmadszor, a vitatott rendszer azáltal történő igazolására, hogy lehetővé kell tenni az EKT‑kre alkalmazandó szabályok közigazgatási megvalósíthatóságát, negyedszer pedig e rendszer azáltal történő igazolására, hogy biztosítani kell a letelepedés szabadságának tiszteletben tartását.

54

Másrészt, a fellebbezések lényege a referenciakeret meghatározásának vitatására vonatkozik, azzal a pontosítással, hogy a fellebbezők azon érvei, amelyek szerint az 5. és a 9. fejezetet együttesen kell értelmezni, mivel azok az Egyesült Királyság által követett, kockázatokon alapuló megközelítést tükrözik, e vitatás értékelése szempontjából is relevánsak, még akkor is, ha ezen érvek megfogalmazása, illetve részletesebb kifejtése annak vitatása keretében történt, hogy fennáll‑e szelektív előny, illetve hogy a szóban forgó mentességek igazolhatók‑e annak szükségességével, hogy tiszteletben kell tartani a letelepedés szabadságát.

A referenciakeret meghatározásának vitatásáról

Az elfogadhatóságról

55

A Bizottság azt állítja, hogy a nemzeti jog értékelése ténykérdésnek minősül, amely a Törvényszék kizárólagos hatáskörébe tartozik, kivéve ha e jog értelmezése a bizonyítékok elferdítésén alapul. A Bizottság elismeri, hogy a többek között a 2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítéletből (C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859) levont következtetések szerint a referenciakeret helyes meghatározása – amely egy nemzeti adóintézkedés szelektivitására vonatkozó elemzés első szakasza – jogi kérdés, viszont azt állítja, hogy a Bíróság által ebben az ítéletben megállapított hiba nem a nemzeti jog értelmezésére vonatkozott, hanem arra, hogy a Törvényszék e keret meghatározása során a megfelelő elemeket vette‑e figyelembe.

56

Ezzel szemben a jelen ügyekben a fellebbezők nem azt állítják, hogy a Törvényszék téves információkra támaszkodott volna annak értékelésekor, hogy a Bizottság helyesen határozta‑e meg a referenciakeretet. Arra szorítkoznak, hogy vitassák a nemzeti jognak a Törvényszék által alapul vett értelmezését, miközben ahhoz, hogy érvelésüket elfogadhatónak lehessen tekinteni, azt kellene bizonyítaniuk, hogy e jogot a Törvényszék elferdítette abban az értelemben, hogy azt a releváns rendelkezések tartalmával nyilvánvalóan ellentétesen értelmezte, vagy olyan hatályt tulajdonított e rendelkezéseknek, amellyel azok nyilvánvalóan nem rendelkeznek.

57

E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróságnak a Törvényszék által hozott határozatok ellen benyújtott fellebbezések elbírálására vonatkozó hatáskörét az EUMSZ 256. cikk (1) bekezdésének második albekezdése határozza meg. E rendelkezés kimondja, hogy fellebbezni kizárólag jogi kérdésekben, „az [Európai Unió Bíróságának] alapokmány[á]ban megállapított feltételek mellett és korlátokon belül” lehet. Ezen alapokmány 58. cikkének első albekezdése a fellebbezés alapjául szolgáló jogalapok felsorolása keretében pontosítja, hogy a fellebbezésben az uniós jognak a Törvényszék általi megsértésére is lehet hivatkozni.

58

Kétségtelen, hogy a Törvényszék által a nemzeti jog tekintetében tett megállapítások fellebbezés keretében történő vizsgálata során – amely megállapítások az állami támogatások területén ténybeli megállapításoknak minősülnek – a Bíróság hatásköre főszabály szerint csak annak vizsgálatára terjed ki, hogy e jogot a Törvényszék elferdítette‑e. A Bíróságot azonban nem lehet megfosztani attól a lehetőségtől, hogy felülvizsgálja, hogy az ilyen értékelések önmagukban nem minősülnek‑e az uniós jog megsértésének (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 77. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

59

Márpedig az a kérdés, hogy a Törvényszék megfelelően jelölte‑e ki a releváns referenciakeretet, és ennek folytán helyesen értelmezte‑e az azt alkotó rendelkezéseket, olyan jogkérdés, amely a fellebbezés szakaszában a Bíróság általi felülvizsgálat tárgyát képezheti. A szelektív előny fennállása elemzésének első szakaszában a referenciakeret kiválasztásának vagy jelentőségének megkérdőjelezésére irányuló érvek ugyanis elfogadhatók, mivel ez az elemzés a nemzeti jognak az uniós jog valamely rendelkezése alapján történő jogi minősítéséből indul ki (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 78. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

60

Annak elismerése, hogy a Bíróság nem határozhatja meg, hogy a Törvényszék téves jogalkalmazás nélkül fogadta‑e el a releváns referenciakeret körülhatárolását, értelmezését és alkalmazását mint a szelektív előny fennállásának vizsgálata szempontjából döntő tényezőket, azon lehetőség elfogadásához vezetne, hogy a Törvényszék adott esetben megsérthetné az elsődleges uniós jog valamely rendelkezését, nevezetesen az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdését, anélkül hogy e jogsértést a fellebbezés keretében szankcionálni lehetne, ami – amint azt a jelen ítélet 57. pontja kiemeli – ellentétes lenne az EUMSZ 256. cikk (1) bekezdésének második albekezdésével (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 79. pont).

61

Meg kell tehát állapítani, hogy elfogadhatónak minősül, amikor a fellebbezők annak felülvizsgálatát kérik a Bíróságtól, hogy a Törvényszék az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett szelektív előny fennállásának elemzése szempontjából helyesen hagyta‑e helyben, hogy a Bizottság kizárólag az EKT‑kre alkalmazandó szabályokra korlátozta a referenciakeretet.

Az ügy érdeméről

–

A felek érvei

62

A fellebbezők lényegében azt állítják, hogy a Törvényszék tévesen alkalmazta a jogot, továbbá elferdítette a nemzeti jogot, vagy jogilag tévesen minősítette azt, amikor úgy ítélte meg – amint azt a Bizottság is tette a vitatott határozatban –, hogy azt a referenciakeretet, amelyhez képest meg kell határozni, hogy a szóban forgó mentességek szelektív előnyt biztosítanak‑e, nem az ÁTAR, hanem az EKT‑kre alkalmazandó, a TIOPA 9A. részében foglalt szabályok alkotják.

63

E tekintetben a fellebbezők először is azt állítják, hogy a Törvényszék tévesen feltételezte, hogy „normál helyzetnek” minősülne az, hogy az ÁTAR alá tartozó valamely társaság meg legyen adóztatva a valamely EKT által elért olyan nyereségek után, amelyek az egyesült királyságbeli tevékenységekből vagy eszközökből származnak. A fellebbezők álláspontja szerint egyrészt, e rendszer lényegét tekintve – de nem tisztán – területi jellegű abban az értelemben, hogy eltekintve néhány mentességtől, amelyek különösen a külföldi leányvállalatoktól származó osztalékokra vonatkoznak, az Egyesült Királyságban letelepedett adóalanyok által világszinten elért nyereség adóköteles. Másrészt, az említett rendszer nem a csoportadóztatás elvén alapul, hanem azon az elven, hogy a társaságokat kizárólag a saját nyereségeik alapján kell külön‑külön adóztatni. Az olyan megközelítés, amely szerint az EKT‑kre alkalmazandó szabályokat „normál” adórendszernek tekintenénk, szükségszerűen kudarcot vallana, amikor e szabályokat a nagy részben területi adóztatás általános elve alóli, szigorúan körülhatárolt kivételként próbálnánk a releváns kontextusba helyezni.

64

Pontosabban, az ITV kifejti többek között, hogy a szóban forgó mentességeket éppen az extraterritoriális adóztatás kivételes jellege folytán határozták meg nagyon tágan. E mentességek ugyanis arra irányulnak, hogy az EKT‑k által az Egyesült Királyságon kívül termelt bevételek adóztatását összhangba hozzák az ÁTAR alapvetően területi jellegével. Az Egyesült Királyság jogalkotója potenciálisan széles kört tulajdonított az EKT‑különadónak, viszont „résekként” szolgáló olyan mentességeket is előírt, amelyek lehetővé teszik, hogy ne vessenek ki ilyen különadót az EKT‑k azon nyereségeire, amelyek valójában nem sértik az egyesült királyságbeli adóalapot, illetve nem minősülnek olyan nyereségeknek, amelyeket teljes mértékben mesterséges módon irányítottak át.

65

Az LSEGH a maga részéről emlékeztet arra, hogy a referenciakeretet az érintett tagállam nemzeti joga értelmében alkalmazandó szabályok tartalmának, egymáshoz való viszonyának és konkrét hatásainak objektív vizsgálatát követően kell meghatározni. Álláspontja szerint így az EKT‑kre alkalmazandó, a nem kereskedési pénzügyi nyereségre vonatkozó szabályokat együttesen kell értelmezni különösen azokkal a szabályokkal, amelyek az Egyesült Királyságban letelepedett társaságok által a külföldi leányvállalataiktól kapott osztalékokra vonatkoznak.

66

Másodszor, a fellebbezők azt állítják, hogy ellentétben azzal, amit a Törvényszék megállapított, az EKT‑kre alkalmazandó szabályok nem választhatók el az ÁTAR‑tól, hanem az Egyesült Királyság és az ITV által használt megfogalmazás szerint kivételt képeznek a területiség elve alól – amely nagymértékben jellemzi a ÁTAR‑t –, illetve az LSEGH által használt megfogalmazás szerint ez utóbbitól elválaszthatatlan korrekciós intézkedést képeznek, amely az Egyesült Királyság társaságiadó‑alapjának védelmére irányul az EKT‑kkel kapcsolatos visszaélésekkel szemben.

67

Annak alátámasztása érdekében, hogy vitassák az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak a Törvényszék által megállapított elválasztható jellegét, az Egyesült Királyság és – noha kevésbé részletesen – az ITV is kétségbe vonja a megtámadott ítéletben szereplő, az adóalapra, az adóalanyra, az adóköteles eseményre és az adómértékre vonatkozó megállapításokat.

68

Az Egyesült Királyság és az ITV továbbá azt állítja, hogy a nemzetközi kettős adóztatás elkerülését lehetővé tevő szabályok létezése nem az EKT‑kre alkalmazandó szabályok különös sajátossága – amint azt a Törvényszék megállapította –, hanem az ÁTAR egyik központi jellemzője, amint az a TIOPA 2. részéből is következik.

69

Végül az Egyesült Királyság pontosítja, hogy jóllehet a TIOPA 9A. része különös rendelkezéseket tartalmaz az EKT‑különadó kiszámítására vonatkozóan, e szabályok több szempontból lényegében azonosak az ÁTAR szabályaival.

70

Harmadszor, a fellebbezők azt állítják, hogy a Törvényszék tévesen állapította meg, hogy a 9. fejezet mentességeket ír elő az EKT‑különadó alól az EKT‑k azon nem kereskedési pénzügyi nyereségei javára, amelyek az 5. fejezet alapján egyébként adókötelesek lennének. A Törvényszék túlértékelte az egyesült királyságbeli JSZF kritériumának szerepét, amikor úgy ítélte meg, hogy az EKT minden olyan nem kereskedési pénzügyi nyereségét, amely e kritériumnak megfelel, automatikusan az Egyesült Királyságból átirányítottnak kell tekinteni, következésképpen pedig az 5. fejezet értelmében az EKT‑különadó hatálya alá tartozik. Egyes megállapodástípusok, nevezetesen a minősített hitelviszonyok nem jelentenek magas kockázatot a nyereségek mesterséges átirányítása szempontjából, függetlenül attól, hogy az Egyesült Királyságban ellátnak‑e JSZF‑eket. Más típusú konstrukciók, nevezetesen azok, amelyek nem minősülnek minősített hiteleknek, ilyen kockázattal járnak, ismét függetlenül attól, hogy az Egyesült Királyságban ellátnak‑e JSZF‑eket.

71

E tekintetben a fellebbezők hangsúlyozzák, hogy az 5. és a 9. fejezetet nem úgy kell elképzelni, mint amelyek szabályokat és az e szabályok alóli kivételeket fogalmaznának meg abban az értelemben, hogy e fejezetek közül az utóbbi könnyítést biztosítana azon adó alól, amelyet az előbbi alapján egyébként meg kell fizetni. E két fejezet kölcsönösen kiegészíti egymást, olyan egységes és koherens szabályanyagot alkotva, amely az EKT‑k nem kereskedési pénzügyi nyereségének adóztatására vonatkozik. Így e fejezetek összességükben határozzák meg az EKT‑különadó hatályát, figyelembe véve azon kockázat értékelését, amelyet azon tőke eredete és felhasználása jelent az Egyesült Királyság adóalapja szempontjából, amelyből e nem kereskedési pénzügyi nyereség származik.

72

E kontextusban a fellebbezők többek között a 3. fejezet 371CB. cikkének (1) és (8) bekezdésére hivatkoznak. Az ITV és az LSEGH a TIOPA 9A. része 2. fejezetének (a továbbiakban: 2. fejezet) 371BB. cikkére is hivatkozik.

73

Közelebbről, az Egyesült Királyság és az ITV szerint az, hogy az 5. fejezeten belül a 371EA. cikk (2) bekezdése e 371CB. cikk (8) bekezdésére utal, azt jelenti, hogy amennyiben egy EKT nem kereskedési pénzügyi nyereséget ér el, első lépésben a 9. fejezetet kell figyelembe venni, második lépésben pedig csak az olyan nem kereskedési pénzügyi nyereséget kell az 5. fejezet alapján megvizsgálni, amely nem tartozik a 9. fejezet hatálya alá.

74

Az Egyesült Királyság – lényegében pedig az ITV, valamint az LSEGH is – hozzáteszi, hogy a 9. fejezetnek a Bizottság által hivatkozott 371IA. cikke nem kérdőjelezi meg azt, hogy mindenekelőtt ez utóbbi fejezetet kell figyelembe venni.

75

Hasonlóképpen, a fellebbezők olyan érveket hoznak fel, amelyekkel lényegében azt kifogásolják, hogy a Törvényszék nem vette figyelembe azt, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályokat összességükben és céljukra tekintettel olyan megközelítés alapján alakították ki, amely azon kockázatok értékelésén alapul, amelyeket az EKT‑k nyeresége az Egyesült Királyságban történő társasági adóztatás vonatkozásában jelent.

76

Az Egyesült Királyság előadja, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak az a céljuk, hogy egyfelől megakadályozzák az adóalap abból eredő erózióját, hogy az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező, valamely csoporthoz tartozó társaságok a nyereségükből levonhatják az ugyanazon csoporthoz tartozó, nem ebben az államban letelepedett társaságoknak fizetett kamatokat, másfelől pedig megakadályozzák a nyereségnek az említett államon kívülre történő azon kihelyezését, amelyre mesterséges átirányítás formájában kerül sor.

77

Az ITV – lényegében pedig az LSEGH is – azt állítja, hogy a 9. fejezet rendelkezései a minősített hitelekhez kapcsolódó saját kockázatértékelésüket tartalmazzák, amely nem függ az egyesült királyságbeli JSZF‑nek az 5. fejezetben meghatározott kritériumától.

78

Az ITV lényegében hozzáteszi, hogy a 9. fejezet e rendelkezései szükségesek annak biztosításához, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok csak a teljesen mesterséges konstrukciók megadóztatását tegyék lehetővé, a 2006. szeptember 12‑i Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítéletből (C‑196/04, EU:C:2006:544) eredő iránymutatások tiszteletben tartása mellett.

79

A Bizottság először is azt állítja, hogy az ÁTAR célja az Egyesült Királyságban letelepedett társaságok, valamint az ezen államban állandó telephellyel rendelkező külföldi illetőségű társaságok megadóztatása az említett állambeli eszközökből vagy tevékenységekből származó nyereségük után. E rendszer nagyrészt területi jellegéből adódóan az Egyesült Királyság területén kívül elért nyereség főszabály szerint nem tartozik a társasági adó hatálya alá. Mivel az Egyesült Királyság társaságai ily módon ösztönözve lehetnének arra, hogy előnyösebb adózású országokban hozzanak létre EKT‑ket, az egyesült királyságbeli eszközökből vagy tevékenységekből származó nyereséget pedig ezen országok felé tereljék, az Egyesült Királyság különös szabályokat fogadott el annak elkerülése érdekében, hogy a társasági adó alapját az EKT‑k révén erodálják. Az EKT‑kre alkalmazandó szabályok lehetővé teszik, hogy az Egyesült Királyság által választott kritériumok alapján meghatározásra kerüljön az ilyen átirányítás fennállása, amely abból ered, hogy az EKT által elért nyereség az egyesült királyságbeli eszközökből vagy tevékenységekből származik, amint azt ezen állam a közigazgatási eljárás során megerősítette. Az EKT‑különadó e nyereségre történő kivetése lehetővé teszi az ezen átirányításból eredő adóelőny megszüntetését.

80

E kontextusban a Bizottság hangsúlyozza, hogy a Törvényszék nem tekintette „normál helyzetnek” az EKT‑k összes nyereségének megadóztatását, hanem azt emelte ki, hogy amennyiben az EKT‑k nyeresége mesterséges átirányításból ered, az annak ellenre is az EKT‑különadó hatálya alá tartozik, hogy azokat olyan társaságok érték el, amelyek nem az Egyesült Királyságban rendelkeznek illetőséggel. Az EKT‑kre alkalmazandó szabályok tehát lehetővé teszik, hogy az Egyesült Királyság adóalapjába beszámítsák az ezen állambeli eszközökből vagy tevékenységekből származó olyan nyereséget, amely egyébként kikerülne ebből az adóalapból. A Bizottság ebből azt a következtetést vonja le, hogy az EKT‑különadó csak kivételes körülmények között alkalmazandó, vagyis akkor, amikor kellően jelentős kockázat áll fenn a mesterséges átirányításra. Ez a helyzet áll fenn az 5. fejezetben foglalt feltételeknek megfelelő nyereség esetében.

81

Másodszor, a Bizottság előadja, hogy a Törvényszék helyesen állapította meg, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok egyrészt elválaszthatók az ÁTAR‑tól, mivel azok az ÁTAR‑hoz képest eltérő logikát követnek, másrészt pedig kiegészítik az ÁTAR‑t, illetve annak járulékát képezik; hozzá viszonyítva nem kivételnek, hanem kiterjesztésnek minősülnek.

82

E tekintetben a Bizottság mindenekelőtt azt állítja, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok elválaszthatósága nem csupán az adóalapra, az adóalanyra, az adóköteles eseményre és az adókulcsra vonatkozó rendelkezéseikből ered, hanem abból is, hogy e szabályok lehetővé teszik a kettős adóztatással kapcsolatos esetleges problémák figyelembevételét, amelyek az ÁTAR keretében nem relevánsak.

83

A Bizottság továbbá hangsúlyozza, hogy ezen elválasztható jelleget nem kérdőjelezi meg az, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályokban találhatók utalások az ÁTAR rendelkezéseire. A valóságtól elrugaszkodott lenne ugyanis azt várni, hogy e szabályok teljesen különállóak legyenek.

84

Végül az említett elválasztható jelleget a Bizottság szerint nem cáfolja az sem, hogy állítólag kapcsolat áll fenn az EKT‑kre alkalmazandó szabályok és azon szabályok között, amelyek értelmében egyrészt az EKT‑k által az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező anyavállalatoknak fizetett osztalékokat nem adóztatják, másrészt pedig ezen anyavállalatok levonhatnak bizonyos kamatokat.

85

Harmadszor, a Bizottság azt állítja, hogy az 5. és 9. fejezetet nem kell együttesen értelmezni. Álláspontja szerint az 5. fejezet általános szabályokat tartalmaz, különösen az egyesült királyságbeli JSZF és az Egyesült Királysághoz kötődő tőke kritériumait, amelyek lehetővé teszik azon helyzetek azonosítását, amelyekben ezen állam hatóságai mérlegelési jogkörük gyakorlása során úgy ítélik meg, hogy kellően jelentős kockázat áll fenn arra, hogy az EKT által termelt nem kereskedési pénzügyi nyereség az Egyesült Királyságból mesterségesen átirányított nyereséget képez, és így az EKT‑különadó hatálya alá kell tartoznia. Ehhez képest a 9. fejezet a szóban forgó mentességek előírásával teljes vagy részleges eltérést vezet be e különadó alól az EKT‑k által bizonyos típusú hitelek nyújtása révén elért nem kereskedési pénzügyi nyereség tekintetében, annak ellenére, hogy e nyereség rendes körülmények között az 5. fejezet hatálya alá tartozna.

86

E kontextusban a Bizottság a 9. fejezet 371IA. cikkének (1) bekezdésére támaszkodik, amely azt bizonyítja, hogy a szóban forgó mentességekkel érintett nyereségekre rendes körülmények között az 5. fejezet alapján EKT‑különadót vetettek volna ki, és azok az utóbbi fejezet alá tartozó nyereségek egy részhalmazát képezik. E cikk (2) és (3) bekezdése alátámasztja ezt az álláspontot. Ezzel szemben a TIOPA 9A. részének egyetlen rendelkezése sem támasztja alá az Egyesült Királyság azon állítását, amely szerint a nem kereskedési pénzügyi nyereséget mindenekelőtt a 9. fejezetben foglalt kritériumok alapján kell megvizsgálni. Különösen, a 3. fejezeten belül a 371CB. cikk (8) bekezdése nem támasztja alá ezen állítást. Mindenesetre az az értelmezés, amely szerint az 5. fejezetet a 9. fejezet előtt kell alkalmazni, a vonatkozó rendelkezések észszerű értékelésének keretei között marad. A fellebbezők tehát nem bizonyították, hogy a Törvényszék elferdítette volna a nemzeti szabályozást.

87

Ami az EKT‑különadó kizárólag olyan pénzügyi nyereségekre történő alkalmazását illeti, amelyek a mesterséges átirányítás kellően jelentős kockázatát hordozzák magukban, a Bizottság előadja, hogy az Egyesült Királyság jogalkotója az EKT‑kre alkalmazandó szabályokat abból az alapvető előfeltevésből kiindulva alkotta meg, amely szerint e szabályok az Egyesült Királyságban kezelt és ellenőrzött eszközökből és kockázatokból származó nyereséget fedik le. Így e szabályok széles hatállyal rendelkeznek, és kiterjedhetnek olyan helyzetekre is, amelyekben valószínű, hogy az EKT‑t valódi kereskedelmi okokból hozták létre, a nyereség Egyesült Királyságból történő mesterséges átirányításának kockázata pedig csekély. Mindazonáltal e helyzetek figyelembevétele érdekében az Egyesült Királyság hatóságai beillesztették a 3. fejezetbe egyrészt az annak meghatározására szolgáló kritériumokat, hogy az EKT‑k által elért nyereséget a soron következő fejezetek alapján kell‑e vizsgálni, másrészt pedig a vitatott határozat (19) preambulumbekezdésében felsorolt mentességeket.

88

Ebből az következik, hogy ha az EKT nem kereskedési pénzügyi nyeresége nem mentesül e vizsgálat alól, és nem tartozik e mentességek hatálya alá, miközben megfelel az 5. fejezetben meghatározott kritériumok valamelyikének, akkor e nyereséget azon rendszer alapján, amelyet maga az Egyesült Királyság alakított ki, úgy kell tekinteni, mint amely a mesterséges átirányítás olyan kockázatát hordozza magában, amely kellően magas az EKT‑különadó kivetéséhez. Ez a fejezet tehát csak az olyan nyereség megadóztatását teszi lehetővé, amelyet átirányítottak, anélkül hogy szükség lenne a 9. fejezet szerinti további kiigazításra annak elkerülése érdekében, hogy olyan nyereséget is megadóztassanak, amelyet nem irányítottak át.

89

Egyébiránt a Bizottság elismeri, hogy az Egyesült Királyságban az adóalap a mesterséges átirányításon kívüli egyéb módokon is erodálható, mint például a kamatok levonásával, viszont azt állítja, hogy az ezen adóalap eróziójának egyéb kockázatai elleni küzdelem nem tartozik az EKT‑kre alkalmazandó szabályok céljához, ennek érdekében pedig különleges intézkedéseket lehet elfogadni, vagy már el is fogadtak ilyeneket.

–

A Bíróság álláspontja

90

Emlékeztetni kell arra, hogy a Bíróság állandó ítélkezési gyakorlata szerint a tagállamok olyan területeken történő beavatkozásai, amelyek az uniós jogban nem képezték harmonizáció tárgyát, nincsenek kizárva az EUM‑Szerződés állami támogatások ellenőrzésére vonatkozó rendelkezéseinek hatálya alól. A tagállamoknak így tartózkodniuk kell minden olyan adóintézkedés meghozatalától, amely a belső piaccal összeegyeztethetetlen állami támogatásnak minősülhet (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 65. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

91

E tekintetben a Bíróság következetes ítélkezési gyakorlatából az következik, hogy ahhoz, hogy valamely nemzeti intézkedés az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett „állami támogatásnak” minősüljön, valamennyi alábbi feltétel teljesülése szükséges. Először is állami, vagy állami forrásból történő beavatkozásnak kell történnie. Másodszor, e beavatkozásnak alkalmasnak kell lennie arra, hogy érintse a tagállamok közötti kereskedelmet. Harmadszor, a kedvezményezett számára szelektív előnyt kell biztosítania. Negyedszer, torzítania kell a versenyt, vagy a verseny torzításával kell fenyegetnie (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 66. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

92

Ami a szelektív előnyre vonatkozó feltételt illeti, az annak meghatározását követeli meg, hogy adott jogi szabályozás keretében a szóban forgó nemzeti intézkedés alkalmas‑e arra, hogy „bizonyos vállalkozások[at] vagy bizonyos áruk termelés[ét]” előnyben részesítse olyan vállalkozásokkal és áruk termelésével szemben, amelyek az említett szabályozás céljára tekintettel összehasonlítható ténybeli és jogi helyzetben vannak, és amelyek ily módon – lényegében hátrányosan megkülönböztetőnek minősíthető – eltérő bánásmódban részesülnek (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 67. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

93

E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy ahhoz, hogy valamely nemzeti adóintézkedést „szelektívnek” minősíthessen, a Bizottságnak első lépésben azonosítania kell a referenciakeretet, vagyis az érintett tagállamban alkalmazandó „normál” adószabályozást, második lépésben pedig bizonyítania kell, hogy a szóban forgó adóintézkedés eltér e referenciakerettől, mivel különbséget tesz az ez utóbbi rendszer által kitűzött célra tekintettel összehasonlítható ténybeli és jogi helyzetben lévő gazdasági szereplők között. Az „állami támogatás” fogalma azonban nem vonatkozik olyan intézkedésekre, amelyek különbséget tesznek a szóban forgó jogrendszer által kitűzött célra tekintettel összehasonlítható ténybeli és jogi helyzetben lévő vállalkozások között, és ezért a priori szelektív jellegűek, amennyiben az érintett tagállamnak harmadik lépésben sikerül bizonyítania, hogy e megkülönböztetés igazolt, mivel az ezen intézkedéseket magában foglaló rendszer jellegéből vagy felépítéséből ered (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 68. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

94

E kontextusban emlékeztetni kell arra, hogy a referenciakeret meghatározása különösen fontos az adóintézkedések esetében, mivel az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése értelmében vett gazdasági előny fennállását csupán egy úgynevezett „normál” adóztatáshoz viszonyítva lehet megállapítani. Így az összes összehasonlítható ténybeli és jogi helyzetben lévő vállalkozás meghatározása azon jogi szabályozás előzetes megállapításától függ, amelynek céljára figyelemmel adott esetben a szóban forgó intézkedés által előnyben részesített, illetve az abban nem részesülő vállalkozások ténybeli és jogi helyzetének összehasonlíthatóságát meg kell vizsgálni (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 69. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

95

A referenciakeret meghatározásának – amelyet az érintett tagállammal folytatott kontradiktórius vitát követően kell elvégezni – az ezen állam nemzeti joga értelmében alkalmazandó szabályok tartalmának, egymáshoz való kapcsolatának és konkrét hatásainak objektív vizsgálatából kell következnie. E tekintetben valamely adóintézkedés szelektivitása nem értékelhető az érintett tagállam nemzeti jogának néhány olyan rendelkezése által alkotott referenciakeretre tekintettel, amelyeket mesterségesen emeltek ki egy tágabb jogi keretből. Következésképpen, amennyiben a vizsgált adóintézkedés elválaszthatatlannak mutatkozik az érintett tagállam teljes adórendszerétől, e rendszert kell figyelembe venni. Ezzel szemben, amennyiben kitűnik, hogy az ilyen intézkedés egyértelműen elválasztható ezen általános rendszertől, nem zárható ki, hogy a figyelembe veendő referenciakeret szűkebb, mint az említett általános rendszer, vagy akár azonos lehet magával az intézkedéssel is, ha az önálló jogi logikát követő szabályként jelenik meg, és ezen intézkedésen kívül nem lehet meghatározni koherens szabályösszességet (2021. október 6‑i Bizottság kontra World Duty Free Group és Spanyol Királyság kontra Európai Bizottság ítélet, C‑51/19 P és C‑64/19 P, EU:C:2021:793, 62. és 63. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

96

Emlékeztetni kell arra is, hogy azokon a területeken kívül, amelyeken az uniós adójog harmonizáció tárgyát képezi, az érintett tagállam állapítja meg a közvetlen adóztatás területén fennálló saját hatásköreinek gyakorlása révén és az adójogi autonómiájának tiszteletben tartásával az adó azon alapvető jellemzőit, amelyek főszabály szerint meghatározzák a referenciakeretet vagy a „normál” adószabályozást, amely alapján a szelektivitásra vonatkozó feltételt elemezni kell. Ugyanez érvényes többek között az adó alapjának – beleértve az általa előírt esetleges adómentességeket – és az adóztatandó tényállásnak a meghatározására (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 112. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

97

Ebből következik, hogy a referenciakeretnek az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdésének az adóintézkedésekre történő alkalmazása céljából történő meghatározása során a Bizottság főszabály szerint köteles elfogadni a nemzeti jog releváns rendelkezéseinek az érintett tagállam által a jelen ítélet 95. pontjában említett kontradiktórius vita keretében adott értelmezését, feltéve hogy ez az értelmezés összeegyeztethető ezen rendelkezések szövegével (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 120. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

98

A Bizottság csak akkor térhet el az említett értelmezéstől, ha – e tekintetben e kontradiktórius vitában előadott, megbízható és egybehangzó információkra támaszkodva – bizonyítani tudja, hogy e tagállam ítélkezési gyakorlatában vagy közigazgatási gyakorlatában más értelmezés érvényesül (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 121. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

99

Az EUSZ 4. cikk (3) bekezdése értelmében az említett tagállamot lojális együttműködési kötelezettség terheli a valamely intézkedésnek az állami támogatásokra vonatkozó uniós jogi rendelkezések alapján történő vizsgálatára irányuló eljárás egésze során. E kötelezettség magában foglalja többek között azt a követelményt, hogy az említett tagállam jóhiszeműen a Bizottság rendelkezésére bocsásson minden olyan, a nemzeti ítélkezési gyakorlatból vagy közigazgatási gyakorlatból következő releváns információt, amelyet ez utóbbi kért a referenciakeret meghatározása szempontjából releváns nemzeti jogi rendelkezések értelmezésére vonatkozóan (2023. december 5‑i Luxemburg és társai kontra Bizottság ítélet, C‑451/21 P és C‑454/21 P, EU:C:2023:948, 122. pont).

100

Ezen elvek fényében kell megvizsgálni, hogy a fellebbezők bizonyították‑e, hogy a Törvényszék tévesen hagyta helyben, hogy a jelen esetben a referenciakeret – amint azt a Bizottság a vitatott határozatban megállapította – az EKT‑kre alkalmazandó szabályokra korlátozódott.

101

E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy a megtámadott ítélet 80. pontjában, az EKT‑kre alkalmazandó szabályok mögött meghúzódó logikát illetően a Törvényszék rámutatott, hogy az ÁTAR a területiség elvén alapult, „amely szerint csak az Egyesült Királyságban elért nyereség adóztatható, azaz az ebben az államban letelepedett társaságok által elért nyereség, vagy a külföldi társaságok által elért azon nyereség, amely az Egyesült Királyságban az ebben az államban lévő állandó telephelyen keresztül végzett tevékenységükből származik”.

102

Ezen ítélet 81. pontjában a Törvényszék hangsúlyozta, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok értelmében „az [EKT‑k] által elért bizonyos nyereségek, amelyek a területiség elve alapján rendes körülmények között nem adóztathatók az Egyesült Királyságban, mégis megadóztathatók, ha úgy tekintik, hogy azokat mesterségesen átirányították az Egyesült Királyságból”. Az említett ítélet 82. pontjában a Törvényszék ebből azt a következtetést vonta le, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok „az [ÁTAR‑tól] eltérő logikán” alapulnak, pontosítva, hogy „[e] logika természetesen kiegészíti az [ÁTAR‑t], vagy […] a területiség elvén alapuló [ÁTAR] velejárója, de attól elválasztható”.

103

A megtámadott ítélet 83. pontjában a Törvényszék mindenekelőtt hozzátette azt, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok „nem jelentenek kivételt az [ÁTAR] alól, mivel inkább annak kiterjesztésének tekinthetők”, majd azt, hogy e szabályok „célja, hogy megadóztassák az Egyesült Királyságból mesterségesen átirányított nyereségeket, és ezáltal mesterségesen megnöveljék az [EKT] nyereségét, amely ezt követően olyan osztalékot fizet, amely nem adóköteles az Egyesült Királyságban”, végül pedig azt, hogy „az [említett] szabályok logikája […] a nyereségek [EKT‑kbe] oly módon való átirányításához kapcsolódik, hogy a gyakorlatban azok az Egyesült Királyságon kívül keletkeznek”. A Törvényszék ebből azt a következtetést vonta le, hogy e logika „[k]ülönbözik tehát az […] [ÁTAR] alapjául szolgáló logikától, amely az Egyesült Királyságban elért nyereségeken alapul”.

104

E tekintetben meg kell állapítani, hogy egy olyan elemet, amely valamely elsődleges elemhez képest „velejárónak”, „kiegészítőnek” vagy „kiterjesztőnek” minősül, aligha lehet úgy tekinteni, mint amely a jelen ítélet 95. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlat értelmében ezen elemtől egyértelműen elválasztható, vagy ahhoz képest önálló jogi logikát követ.

105

Azon szoros kapcsolat miatt ugyanis, amely e két elem között általában fennáll, azok szétválasztása főszabály szerint azt jelenti, hogy az érintett tagállam nemzeti jogának bizonyos rendelkezéseit mesterségesen kiragadják azon tágabb jogszabályi keretből, amelynek azok részét képezik, megsértve ezzel a jelen ítélet 95. pontjában felidézett elveket.

106

A jelen ügyben nem vitatott, hogy az ÁTAR nagymértékben területi jellegű abban az értelemben, hogy néhány kivételtől eltekintve előírja az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező társaságok világszinten elért nyereségeinek, illetve a külföldi társaságok által elért azon nyereségeknek a megadóztatását, amelyek az egyesült királyságbeli állandó telephely útján ebben az államban általuk folytatott tevékenységekből származnak. Így más szabályokkal történő kiegészítés hiányában az ÁTAR nem teszi lehetővé az Egyesült Királyság társaságainak EKT‑i által elért nyereségek megadóztatását, a Törvényszék által hangsúlyozott azon tény ellenére, hogy e társaságok az EKT‑jeiktől olyan osztalékokat kapnak, amelyek az ÁTAR hatálya alá tartozó rendelkezések értelmében nem adókötelesek az Egyesült Királyságban.

107

A fellebbezők szerint lényegében az EKT‑kre alkalmazandó szabályok kivételt képeznek a területiség elve alól, amely nagymértékben jellemzi az ÁTAR‑t, céljuk pedig az ÁTAR kiegészítése annak érdekében, hogy az Egyesült Királyság azon társaságaira kivetett EKT‑különadó útján, amelyek EKT‑ket ellenőriznek, ugyanúgy megadóztassák az utóbbiak nyereségeit, mint ahogy azokat abban az esetben adóztatták volna, ha e nyereségeket az Egyesült Királyság társaságai érték volna el, amennyiben kellően jelentős kockázat áll fenn arra nézve, hogy e nyereségek olyan konstrukciókból származnak, amelyek a nyereség mesterséges átirányításához vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójához vezetnek. Ezzel szemben a szóban forgó mentességek lehetővé teszik azt, hogy kellően jelentős kockázat hiányában az érintett nyereségekre ne vessenek ki EKT‑különadót, ugyanúgy, mint ahogy azokat az ÁTAR alapján sem adóztatták volna meg, vagy éppen azt, hogy ez az adóteher e nyereségeknek csak egy részére legyen alkalmazandó, az e konstrukciók által az adóalapra gyakorolt hatások átalánybecslésének megfelelően.

108

Ha elfogadnánk az EKT‑kre alkalmazandó szabályok és azok ÁTAR‑ral való kapcsolatának ezen értelmezését, e szabályokat úgy kellene tekinteni, mint amelyek ugyanazt a logikát követik, mint az ÁTAR. Az említett értelmezés alapján ugyanis e szabályok egyrészt az ÁTAR‑t nagymértékben jellemző területiség elve alóli kivételt vezetnek be annak elkerülése érdekében, hogy azok a nyereségek, amelyeket átirányítás vagy az adóalap eróziója hiányában e rendszer alapján megadóztattak volna, kikerüljenek az Egyesült Királyság adóhatóságai alól. Másrészt a szóban forgó mentességekkel e szabályok az ÁTAR nagyrészt területi jellegének részét képezik abban az értelemben, hogy az EKT‑különadót egyáltalán nem, illetve nem teljes egészében alkalmazzák, ha a nyereségek mesterséges átirányításának vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójának kockázata nem kellően jelentős. Másként fogalmazva, a fellebbezők értelmezése szerint az ÁTAR és az EKT‑kre alkalmazandó szabályok a jelen ítélet 95. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlat értelmében elválaszthatatlanok.

109

Meg kell tehát határozni, hogy a nemzeti jognak a vitatott határozat alapjául szolgáló – a Törvényszék által a megtámadott ítéletben helybenhagyott – értelmezése és az érintett tagállam által képviselt értelmezés közül melyiknek kell elsőbbséget élveznie.

110

E kontextusban ki kell emelni, hogy a jelen ítélet 97–99. pontjában hivatkozott ítélkezési gyakorlatban kialakított elvekből az következik, hogy amennyiben a Bizottságnak valamely támogatási program tekintetében nem áll rendelkezésére az érintett tagállam olyan ítélkezési gyakorlata vagy közigazgatási gyakorlata, amely alátámasztaná a nemzeti jogra vonatkozó saját értelmezését, mivel e tagállam a közigazgatási eljárás során megerősítette számára, hogy nem létezik ilyen ítélkezési gyakorlat vagy közigazgatási gyakorlat, ezen értelmezés csak akkor élvezhet elsőbbséget az említett tagállam által képviselt értelmezéssel szemben, ha a Bizottság bizonyítani tudja, hogy ez utóbbi értelmezés összeegyeztethetetlen a releváns rendelkezések szövegével.

111

Ami a Bizottság és az Egyesült Királyság között az EKT‑kra alkalmazandó szabályok helyes értelmezésével kapcsolatban folytatott vitát, különösen pedig az 5. fejezet és a 9. fejezet közötti kölcsönhatást illeti, a jelen ítélet 110. pontjában kifejtettekből az következik, hogy meg kell vizsgálni azt a kérdést, hogy az Egyesült Királyság – amely megalkotta e szabályokat – által képviselt értelmezés összeegyeztethető‑e az említett szabályok releváns rendelkezéseinek szövegével.

112

Ki kell emelni, hogy – amint az a vitatott határozat (72) preambulumbekezdéséből kitűnik – az Egyesült Királyság azt állította, hogy az 5. és 9. fejezet olyan megközelítést tükröz, amely azon alapul, hogy a különböző konstrukciók milyen kockázatokkal és hatásokkal járnak az egyesült királyságbeli adóalap vonatkozásában. Hasonlóképp, az Egyesült Királyság a Törvényszék előtt egyértelműen azt kifogásolta, hogy a Bizottság nem együttesen értelmezte e fejezeteket, amelyek lehetővé teszik a visszaélés vagy mesterséges átirányítás kellően magas kockázatát hordozó konstrukciók azonosítását.

113

E tekintetben először is, a 2. fejezet 371BB. cikke, miután az (1) bekezdésében megjelölte, hogy mely szakaszokat kell lefolytatni annak érdekében, hogy a 3. fejezetnek megfelelően meghatározzák, hogy a TIOPA 9A. részének 4–8. fejezete alkalmazandó‑e valamely EKT nyereségeire, és ha igen, melyiket kell alkalmazni (1. szakasz), valamint hogy e nyereségek milyen mértékben tartoznak e fejezetek valamelyikének hatálya alá (2. szakasz), a (2) bekezdésében kimondja, hogy az (1) bekezdését többek között a 9. fejezet „fenntartásával” kell alkalmazni.

114

E bekezdésekben – együttesen értelmezve – semmi nem zárja ki az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak az Egyesült Királyság által képviselt azon értelmezését, amely szerint az 5. és 9. fejezet kölcsönösen kiegészíti egymást, és együttesen határozzák meg az EKT‑különadó alkalmazási körét, figyelembe véve annak a kockázatnak az értékelését, hogy a nem kereskedési pénzügyi nyereség olyan konstrukciókból származik, amelyek a nyereség mesterséges átirányításához vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójához vezetnek. Ezért, amennyiben a nyereség megfelel a 9. fejezetben foglalt feltételeknek, azt nem kell a TIOPA 9A. részének többi fejezetére tekintettel megvizsgálni. Így, amennyiben a 9. fejezet alkalmazandó, nem szükséges megvizsgálni, hogy az érintett nyereség megfelel‑e az 5. fejezet valamely kritériumának, mivel e nyereség – függetlenül attól, hogy ez a helyzet áll‑e fenn, vagy sem – kérelemre a 9. fejezetből eredő szabályok alapján adómentes lehet.

115

Másodszor, a 3. fejezet 371CB. cikke, amely leírja, hogy miként kell ellenőrizni, hogy az 5. fejezet alkalmazandó‑e, a (8) bekezdésében pontosítja, hogy „[a]z olyan adóköteles társaság esetében, amely a 9. fejezet szerinti kérelmet terjeszt elő, a jelen cikkben és az 5. fejezetben az EKT nem kereskedési pénzügyi nyereségére való hivatkozások az ilyen nyereségre vonatkoznak, kizárva ugyanakkor a 9. fejezetben meghatározott, minősített hitelekből származó nyereséget is”.

116

Amint azt a tárgyaláson is megerősítették, a 3. fejezeten belüli 371CB. cikk (8) bekezdésében az „is” partikula annak tudható be, hogy e cikk (2)–(7) bekezdése olyan szabályokat tartalmaz, amelyek lehetővé teszik bizonyos egyéb nyereségeknek az említett cikk és az 5. fejezet hatálya alóli kizárását.

117

Ennélfogva a 3. fejezet 371CB. cikkében semmi nem zárja ki az Egyesült Királyság azon értelmezését, amely szerint e cikk (1) és (8) bekezdése lényegében azt jelenti, hogy a 9. fejezet az 5. fejezet figyelembevétele nélkül is alkalmazható.

118

Harmadszor, az 5. fejezet 371EA. cikkének (1) bekezdése előírja, hogy a 371BB. cikk (2) bekezdése szerinti 2. szakasz alkalmazásában az EKT‑nek az 5. fejezet hatálya alá tartozó nyereségei a nem kereskedési pénzügyi nyereségei, amennyiben megfelelnek az e fejezetben foglalt kritériumoknak. E 371EA. cikk (2) bekezdése pontosítja, hogy „a nem kereskedési pénzügyi nyereségre való hivatkozásokat a 371CB. cikk (2) bekezdésével és – amennyiben alkalmazandó – a 371CB. cikk (8) bekezdésével összhangban kell értelmezni”.

119

Mivel a 3. fejezet 371CB. cikkének (8) bekezdésére utal, e 371EA. cikk – amely maga a címe szerint is az EKT‑k nem kereskedési pénzügyi nyereségére vonatkozó 5. fejezet „alapvető szabálya” – úgy értelmezhető, mint amely az e fejezetben foglalt kritériumok alkalmazását annak rendeli alá, hogy a megvizsgálandó nem kereskedési pénzügyi nyereségek ne tartozzanak a 9. fejezet hatálya alá, vagyis az említett cikk szövege összeegyeztethető az Egyesült Királyság által képviselt értelmezéssel.

120

Negyedszer, a 9. fejezet 371IA. cikke (1) bekezdésének a) pontja előírja, hogy e fejezetet akkor kell alkalmazni, ha „a jelen fejezeten kívül az 5. fejezet […] alkalmazandó lenne” az EKT nyereségeire. E cikk (2) bekezdése hozzáteszi, hogy „[a]z […] adóköteles társaság […] kérelmet nyújthat be az iránt […], hogy folytassák le a 371BB. cikk (1) bekezdésének (az EKT‑különadó belépési pontja) 2. szakaszát […], a jelen fejezetre is figyelemmel”. Az említett cikk (3) bekezdése pontosítja, hogy ha e társaság ilyen kérelmet terjeszt elő, akkor a „minősített hitelekből származó nyereségei annyiban (és csak annyiban) haladják meg az EKT‑különadó belépési pontját, amennyiben azok a jelen fejezet értelmében nem adómentesek”.

121

A Bizottság szerint e cikk azt bizonyítja, hogy a 9. fejezet szerinti nem kereskedési pénzügyi nyereségek azok, amelyek az e fejezetben előírt mentesség hiányában az 5. fejezetnek megfelelően az EKT‑különadó hatálya alá tartoznának.

122

Meg kell állapítani, hogy ez az értelmezés azt jelenti, hogy a 9. fejezet mentességet biztosít azon adó alól, amelyet adott esetben meg kell fizetni az 5. fejezet alapján, amely a 9. fejezet 371IA. §‑ának (3) bekezdése szerint maga után vonhatja azon nem kereskedési pénzügyi nyereség megadóztatását, amely nem, vagy nem teljes egészében tartozik a 9. fejezet hatálya alá. Márpedig a szóban forgó mentességek olyan nem kereskedési pénzügyi nyereségekre történő alkalmazása, amelyek a 9. fejezetben meghatározott feltételeken kívül megfelelhetnek az 5. fejezet valamely kritériumának is, nincs ellentmondásban az Egyesült Királyság által képviselt, a jelen ítélet 114. pontjában összefoglalt értelmezéssel. Amennyiben és amilyen mértékben ugyanis valamely EKT nem kereskedési pénzügyi nyereségei megfelelnek a 9. fejezetben foglalt feltételeknek, azok részben vagy egészben mentesülhetnek az EKT‑különadó alól, még akkor is, ha megfelelnek az 5. fejezet valamely kritériumának, mégpedig azzal az indokkal, hogy az Egyesült Királyság jogalkotója által végzett értékelés szerint az, hogy e feltételek teljesülnek, lehetővé teszi annak kizárását, hogy fennálljon annak kellően jelentős kockázata, hogy e nyereségek olyan konstrukciókból származzanak, amelyek a nyereségek mesterséges átirányításához vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójához vezetnek.

123

Ennélfogva a 9. fejezet 371IA. cikkének a Bizottság által hivatkozott rendelkezései sem teszik lehetővé annak megállapítását, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak az Egyesült Királyság által képviselt értelmezése nem egyeztethető össze e szabályok szövegével.

124

Egyébiránt az ITV lényegében azt állítja, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok értelmezése során figyelembe kell venni a 2006. szeptember 12‑i Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítéletből (C‑196/04, EU:C:2006:544) eredő iránymutatásokat.

125

Ezen ítélet rendelkező részéből kitűnik, hogy az EUMSZ 49. és az EUMSZ 54. cikket úgy kell értelmezni, hogy azokkal ellentétes az, ha az egyik tagállamban székhellyel rendelkező belföldi illetőségű társaság adóalapjába beszámítják az EKT által más tagállamban elért nyereséget, amennyiben ott e nyereséget az első államban alkalmazottnál alacsonyabb adómérték terheli, kivéve, ha e beszámítás kizárólag az általában fizetendő nemzeti adó kijátszását célzó, teljesen mesterséges konstrukciókra vonatkozik. Következésképpen tartózkodni kell az ilyen adóintézkedés alkalmazásától, amennyiben objektív és harmadik személyek által ellenőrizhető körülmények alapján bebizonyosodik, hogy az adótermészetű indíték ellenére az említett EKT valóban letelepedett a fogadó tagállamban, és ott ténylegesen gazdasági tevékenységet végez.

126

A TIOPA 9A. részében foglalt, az EKT‑kre alkalmazandó szabályoknak a fellebbezők által hivatkozott értelmezése ezeket az elveket tükrözi, mivel az 5. és 9. fejezeten keresztül e rész a visszaélésszerű magatartásokból, így például a tisztán mesterséges konstrukciókból származó nyereség megadóztatására irányul, lehetővé téve az adóalanyok számára, hogy kérelmet nyújtsanak be ezen adóztatás elkerülése vagy csökkentése érdekében, amennyiben teljesülnek bizonyos olyan feltételek, amelyek a nemzeti jogalkotó álláspontja szerint megszüntetik vagy csökkentik az ilyen konstrukciók fennállásának kockázatát.

127

Ebből következik, hogy – amint azt lényegében a főtanácsnok is kiemelte indítványának 87–90. pontjában – összességükben az EKT‑kre alkalmazandó szabályok, a nem kereskedési pénzügyi nyereségek tekintetében pedig különösen az 5. és 9. fejezetben foglalt szabályok kiegészítik az ÁTAR‑t, ugyanazon logikát követve, amely nagyrészt a területiség elvén alapul. Az EKT‑különadót ugyanis egyáltalán nem alkalmazzák, vagy csak részben alkalmazzák az EKT‑k nem kereskedési pénzügyi nyereségeire, mint például a minősített hitelekből származó nyereségekre, amelyek nem állnak kellő területi kapcsolatban az Egyesült Királysággal, és amelyek ezért nem minősülnek mesterségesen átirányított nyereségeknek vagy az egyesült királyságbeli társaságiadó‑alap eróziójának.

128

E következtetést nem kérdőjelezi meg a megtámadott ítélet 85–90. pontjában végzett elemzés. A Törvényszék annak megállapítása érdekében, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok az ÁTAR‑tól elkülönülő, teljes szabályrendszert alkotnak, mindenekelőtt hangsúlyozta azokat a különbségeket, amelyek az ÁTAR és e szabályok között állnak fenn az adóalapot, az adóalanyt, az adóztatandó tényállást és az adókulcsot illetően, továbbá hangsúlyozta azt, hogy a TIOPA 9A. részében az EKT‑kre vonatkozó konkrét rendelkezések találhatók, végül pedig azt, hogy e részen belül létezik egy olyan mechanizmus, amely a kettős adóztatás elkerülésére irányul.

129

E tekintetben először is, ami az adóalapot illeti, amint azt az Egyesült Királyság is hangsúlyozza, a Törvényszék tévesen tesz különbséget az ezen államban elért nyereség és az ezen államból mesterségesen átirányított nyereség között, annak érdekében, hogy azt két különböző adóalapnak tekintse. Az adóalap ugyanis mindkét esetben az elért nyereségeknek felel meg.

130

Másodszor, az adóalanyokat illetően ki kell emelni, hogy az EKT‑különadó alanyai az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező anyavállalatok, vagyis az olyan társaságok, amelyek az Egyesült Királyságban társaságiadó‑kötelesek is. Igaz, hogy az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező társaságok részhalmazáról van szó, mivel nem minden ilyen társaság ellenőriz szükségképpen olyan EKT‑t, amelynek nyereségei után EKT‑különadót vetnek ki. Ez azonban nem változtat azon, hogy e részhalmazon belül ugyanazon társaságok mind a társasági adó, mind pedig az EKT‑különadó hatálya alá tartoznak. A Törvényszék tehát tévesen állapította meg, hogy releváns különbségtétel áll fenn az EKT‑különadó alanyai és az ÁTAR‑ból eredő adókötelezettség alá tartozó adóalanyok között.

131

Harmadszor, ami az adóztatandó tényállást illeti, a Törvényszék úgy ítélte meg, hogy az EKT‑különadót akkor alkalmazzák, ha az EKT‑k az Egyesült Királyságon kívül érnek el nyereséget olyan források vagy a nyereségek tisztán mesterséges átirányítása folytán, amelyeket az Egyesült Királyságban meg kellett volna adóztatni. Ebből a Törvényszék azt vezette le, hogy e különadó adóztatandó tényállása nem felel meg azon nyereségek Egyesült Királyságban történő megszerzésének, amelyek az ÁTAR alapján adókötelesek. Ezáltal a Törvényszék tévesen értelmezte az adóztatandó tényállás fogalmát, mivel az az esemény, amely igazolja valamely személy adókötelezettségét, mindkét esetben az, hogy e személy nyereséget ért el.

132

Negyedszer, ami az EKT‑különadó mértékét illeti, az megegyezik az ÁTAR keretében előírt adó mértékével, amint azt a Törvényszék is elismerte. Igaz, hogy a Törvényszék hozzátette, hogy az EKT‑különadót illetően létezik olyan sajátos számítási mechanizmus, amely az Egyesült Királyságban adóköteles társaság nyereségeire alkalmazandó különböző adókulcsok átlagának alapulvételét foglalhatja magában. Ugyanakkor, amint azt az Egyesült Királyság előadja, anélkül hogy a Bizottság ellentmondana neki, az a lehetőség, hogy az adóztatás mértéke több adó átlagának feleljen meg, mind az EKT‑különadó, mind pedig az Egyesült Királyságban illetőséggel rendelkező társaságok adója tekintetében fennáll. A Corporation Tax Act 2009 (a társasági adóról szóló 2009. évi törvény) 8. cikkének (5) bekezdése ugyanis olyan mechanizmusról rendelkezik, amely a 2. fejezet 371BC. cikkéből eredő, a Törvényszék által a megtámadott ítélet 88. pontjában említett mechanizmussal egyenértékű.

133

Ötödször, jóllehet nem vitatott, hogy a TIOPA 9A. része különös rendelkezéseket tartalmaz az EKT‑különadó kiszámítására vonatkozóan, e szabályok számos tekintetben lényegében megegyeznek az ÁTAR szabályaival, amint azt az Egyesült Királyság állítja, és a Bizottság is elismeri.

134

Hatodszor, a kettős adóztatást illetően az Egyesült Királyság és az ITV helyesen állítja, hogy a TIOPA 2. része erre a kérdésre vonatkozik, vagyis a Törvényszék tévesen állapította meg, hogy a kettős adóztatás elkerülésére irányuló mechanizmus fennállása az EKT‑kre alkalmazandó szabályok sajátossága.

135

E megfontolások összességéből az következik, hogy az EKT‑kre alkalmazandó szabályok az ÁTAR szerves részét képezik, amelyet kiegészítenek, követve az ÁTAR logikájával megegyező azon logikát, amely szerint azok a nyereségek adókötelesek, amelyek kellő területi kapcsolatban állnak az Egyesült Királysággal. Ennélfogva, amint azt a jelen ítélet 53. pontjában említett első kifogásukban a fellebbezők is állítják, a Törvényszék tévesen alkalmazta a jogot, amikor helybenhagyta, hogy – amint azt a Bizottság a vitatott határozatban megállapította – a szóban forgó mentességek szelektivitásának az EUMSZ 107. cikk (1) bekezdése alapján történő vizsgálata szempontjából kizárólag a TIOPA 9A. részében megfogalmazott, az EKT‑kre alkalmazandó szabályok alkotják a referenciakeretet.

A fellebbezésekre vonatkozó következtetés

136

A Bíróság ítélkezési gyakorlatából következik, hogy mivel a referenciakeret meghatározása képezi a szelektivitás értékelésével összefüggésben elvégzendő összehasonlító vizsgálat kiindulópontját, az e meghatározás során elkövetett hiba szükségszerűen érvénytelenné teszi a szelektivitásra vonatkozó feltétel elemzésének egészét (2022. november 8‑i Fiat Chrysler Finance Europe kontra Bizottság ítélet, C‑885/19 P és C‑898/19 P, EU:C:2022:859, 71. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).

137

Következésképpen a jelen ítélet 135. pontjában megállapított téves jogalkalmazás elegendő a megtámadott ítélet teljes egészében történő hatályon kívül helyezéséhez, anélkül hogy szükséges lenne megvizsgálni a jelen ítélet 53. pontjában említett többi kifogást.

A Törvényszék előtti keresetekről

138

A Bíróság alapokmánya 61. cikke első bekezdésének második mondata szerint a Bíróság a Törvényszék határozatának hatályon kívül helyezése esetén az ügyet maga is érdemben eldöntheti, ha azt a per állása megengedi.

139

A jelen ügyben ez a helyzet, mivel a vitatott határozat megsemmisítésére irányuló kereseti jogalapok a Törvényszék előtti kontradiktórius vita tárgyát képezték, és vizsgálatukhoz nem szükséges semmilyen további pervezető vagy eljárási intézkedés meghozatala.

140

E tekintetben elegendő kiemelni, hogy a jelen ítélet 90–135. pontjában kifejtett indokok alapján a vitatott határozatot meg kell semmisíteni annyiban, amennyiben a Bizottság tévesen alkalmazta a jogot, amikor a szelektív előny fennállását az EKT‑kre alkalmazandó, a TIOPA 9A. részében szereplő szabályokra korlátozódó referenciakeret alapján állapította meg, miközben e szabályok nem választhatók el az ÁTAR‑tól.

141

Amint az a jelen ítélet 136. pontjában felidézett ítélkezési gyakorlatból következik, az ilyen hiba a vonatkozó nemzeti jog értelmében ténylegesen alkalmazandó szabályok meghatározása során, és ennélfogva az úgynevezett „normál” adóztatás azonosítása során, amelyre tekintettel a szóban forgó mentességeket értékelni kellett, szükségképpen érvénytelenné teszi a szelektív előny fennállására vonatkozó okfejtés egészét.

A költségekről

142

A Bíróság eljárási szabályzata 184. cikkének (2) bekezdése értelmében, ha a fellebbezés megalapozott, és a Bíróság maga hoz a jogvita kapcsán végleges határozatot, a Bíróság határoz a költségekről.

143

E szabályzat 138. cikkének (1) bekezdése és 140. cikkének (1) bekezdése, amelyeket az említett szabályzat 184. cikkének (1) bekezdése értelmében a fellebbezési eljárásban is alkalmazni kell, úgy rendelkezik, hogy egyrészt a Bíróság a pervesztes felet kötelezi a költségek viselésére, ha a pernyertes fél ezt kérte, másrészt pedig az eljárásba beavatkozó tagállamok és intézmények maguk viselik saját költségeiket.

144

A jelen ügyben, ami a C‑555/22. P., C‑556/22. P. és C‑564/22. P. sz. ügyekben benyújtott fellebbezéseket illeti, mivel az Egyesült Királyság, az ITV és az LSEGH mindannyian pernyertesek lettek, kérelmeiknek megfelelően a Bizottságot kell kötelezni saját költségein felül a fellebbezők részéről felmerült költségek viselésére.

145

Egyébiránt a Bíróság, mivel helyt adott a Törvényszékhez benyújtott kereseteknek, a Bizottságot kötelezi saját költségein felül az Egyesült Királyság részéről a T‑363/19. sz. ügyben, valamint az ITV és az LSEGH részéről a T‑456/19. sz. ügyben felmerült költségek viselésére.

146

Az Egyesült Királyság a T‑456/19. sz. ügyben maga viseli saját költségeit.

1)

A Bíróság az Európai Unió Törvényszékének 2022. június 8‑i Egyesült Királyság és ITV kontra Bizottság ítéletét (T‑363/19 és T‑456/19, EU:T:2022:349) hatályon kívül helyezi.

2)

A Bíróság az Egyesült Királyság által az EKT‑csoportfinanszírozási mentességgel kapcsolatban végrehajtott SA.44896. számú állami támogatásról szóló, 2019. április 2‑i (EU) 2019/1352 bizottsági határozatot megsemmisíti.

3)

A Bíróság az Európai Bizottságot kötelezi a C‑555/22. P., C‑556/22. P. és C‑564/22. P. sz. ügyekben benyújtott fellebbezések költségeinek viselésére.

4)

A Bíróság az Európai Bizottságot kötelezi a T‑363/19. sz. ügy költségeinek viselésére.

5)

Az Európai Bizottság saját költségein felül viseli az ITV plc, valamint az LSEGH (Luxembourg) Ltd és a London Stock Exchange Group Holdings (Italy) Ltd részéről a T‑456/19. sz. ügyben felmerült költségeket.

6)

Nagy‑Britannia és Észak‑Írország Egyesült Királysága a T‑456/19. sz. ügyben maga viseli saját költségeit.