1.

Prezenta cauză are ca obiect recursul introdus de Axa Mediterranean Holding, SA (denumită în continuare „Axa”) împotriva Hotărârii din 15 noiembrie 2018, Axa Mediterranean Holding/Comisia ( 2 ) (denumită în continuare „hotărârea atacată”), prin care Tribunalul a respins acțiunea formulată în temeiul articolului 263 TFUE de Axa și prin care se urmărea anularea articolului 1 alineatul (1) din Decizia 2011/282/UE a Comisiei din 12 ianuarie 2011 privind amortizarea fiscală a fondului comercial financiar în cazul achiziționării unor titluri de participare străine, pusă în aplicare de Spania (denumită în continuare „decizia în litigiu”) ( 3 ) și, cu titlu subsidiar, a articolului 4 din aceeași decizie.

2.

Prezentul recurs face parte dintr‑o serie de opt cauze paralele având ca obiect anularea hotărârilor prin care Tribunalul a respins acțiunile formulate de anumite societăți spaniole împotriva deciziei în litigiu sau împotriva Deciziei 2011/5/CE a Comisiei privind amortizarea fiscală a fondului comercial financiar în cazul achiziționării unor titluri de participare străine, pusă în aplicare de Spania (denumită în continuare „Decizia din 28 octombrie 2009”) ( 4 ).

I.

Situația de fapt, măsura contestată și decizia în litigiu

3.

La 10 octombrie 2007, în urma mai multor întrebări scrise care i‑au fost adresate în cursul anilor 2005 și 2006 de membri ai Parlamentului European, precum și în urma unei plângeri a unui operator privat cu care a fost sesizată în cursul anului 2007, Comisia Europeană a decis să inițieze procedura oficială de investigare, prevăzută în prezent la articolul 108 alineatul (2) TFUE ( 5 ) (denumită în continuare „decizia de inițiere”), cu privire la dispozițiile prevăzute la articolul 12 alineatul 5, introdus în Ley del Impuesto sobre Sociedades (Legea spaniolă privind impozitul pe profit) prin Ley 24/2001, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Legea 24/2001 de adoptare a unor măsuri fiscale, administrative și de ordin social) din 27 decembrie 2001 ( 6 ) și preluat în Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Decretul legislativ regal 4/2004 de aprobare a textului consolidat al Legii privind impozitul pe profit, denumit în continuare „TRLIS”) din 5 martie 2004 (denumit în continuare „măsura contestată”). Măsura contestată prevede că, în cazul achiziționării de către o întreprindere impozabilă în Spania a unor titluri de participare într‑o „societate străină”, atunci când această achiziționare de titluri de participare este de cel puțin 5 %, iar titlurile de participare în discuție sunt deținute neîntrerupt timp de cel puțin un an, fondul comercial ( 7 ) financiar ( 8 ) rezultat din aceasta poate fi dedus, cu titlu de amortizare, din baza de calcul al impozitului pe profit pe care îl datorează întreprinderea respectivă. Măsura contestată precizează că, pentru a fi calificată drept „societate străină”, o societate trebuie să fie supusă unui impozit identic cu cel aplicabil în Spania, iar veniturile sale trebuie să provină în principal din activități comerciale desfășurate în străinătate.

4.

Prin Decizia din 28 octombrie 2009, Comisia a închis procedura oficială de investigare în ceea ce privește achizițiile de titluri de participare efectuate în cadrul Uniunii Europene. În decizia menționată, Comisia a declarat incompatibilă cu piața internă schema de ajutor pusă în aplicare de Spania în temeiul măsurii contestate în ceea ce privește ajutorul acordat beneficiarilor pentru achizițiile intracomunitare.

5.

Comisia a menținut deschisă procedura oficială de investigare în ceea ce privește achizițiile de titluri de participare efectuate în afara Uniunii, în așteptarea unor elemente suplimentare pe care autoritățile spaniole s‑au angajat să i le furnizeze. Această parte a procedurii a fost închisă prin adoptarea deciziei în litigiu. La articolul 1 alineatul (1) din această decizie, schema de ajutor pusă în aplicare de Spania în temeiul măsurii contestate este declarată incompatibilă cu piața internă „în ceea ce privește ajutorul acordat beneficiarilor în cazul achizițiilor din afara UE” ( 9 ). La alineatul (4) al acestui articol se prevede că „reducerile fiscale de care se bucură beneficiarii în temeiul articolului 12 alineatul 5 din TRLIS în ceea ce privește achiziționările din afara UE efectuate până la data publicării prezentei decizii în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, care sunt legate de titluri de participare majoritate deținute direct sau indirect la societăți străine cu sediul în China, India sau în alte țări în care au existat bariere juridice explicite pentru combinările transfrontaliere de întreprinderi sau poate fi demonstrată existența acestora, pot continua să se aplice pentru întreaga perioadă de amortizare stabilită de schema de ajutor”. La articolul 4 alineatul (1) din decizia în litigiu se prevede recuperarea „ajutorul[ui] incompatibil care corespunde reducerii fiscale acordate în temeiul schemei menționate la articolul 1 alineatul (1) de la beneficiarii ale căror drepturi la societăți străine, obținute în contextul achiziționărilor efectuate în afara UE, nu îndeplinesc condițiile descrise la articolul 1 alineatele (2)-(5)”.

II.

Procedura în fața Tribunalului și hotărârea atacată

6.

Prin cererea introductivă depusă la grefa Tribunalului la 29 iulie 2011, Axa a introdus o acțiune având ca obiect anularea deciziei în litigiu. Prin act separat, la 11 noiembrie 2011, Comisia a ridicat o excepție de inadmisibilitate pe care Tribunalul a unit‑o cu fondul. Procedura a fost suspendată în perioada cuprinsă între 13 martie și 7 noiembrie 2014, dată la care Tribunalul s‑a pronunțat în cauza care a condus la Hotărârea din 7 noiembrie 2014, Banco Santander și Santusa/Comisia ( 10 ) (denumită în continuare „Hotărârea Banco Santander și Santusa/Comisia”), anulând decizia în litigiu pentru motivul că Comisia aplicase în mod eronat condiția privind selectivitatea prevăzută la articolul 107 alineatul (1) TFUE. Tribunalul a anulat de asemenea Decizia din 28 octombrie 2009 prin Hotărârea din 7 noiembrie 2014, Autogrill España/Comisia ( 11 ) (denumită în continuare „Hotărârea Autogrill España/Comisia”).

7.

Prin cererea introductivă depusă la grefa Curții la 19 ianuarie 2015, Comisia a formulat recurs împotriva Hotărârii Banco Santander și Santusa/Comisia. Acest recurs, care a fost înregistrat cu numărul C‑21/15 P, a fost conexat cu recursul înregistrat cu numărul C‑20/15 P, pe care Comisia l‑a formulat împotriva Hotărârii Autogrill España/Comisia. Prin deciziile președintelui Curții din 19 mai 2015 au fost admise cererile de intervenție în cauzele conexate prezentate de Republica Federală Germania, Irlanda și Regatul Spaniei în susținerea concluziilor formulate de WDFG, precum și de Banco Santander și Santusa. Prin Hotărârea din 21 decembrie 2016, Comisia/World Duty Free Group și alții ( 12 ) (denumită în continuare „Hotărârea WDFG”), Curtea a anulat Hotărârea Banco Santander și Santusa/Comisia, a trimis cauza la Tribunal spre rejudecare și a dispus soluționarea în parte a cererilor privind cheltuielile de judecată odată cu fondul. Curtea a anulat de asemenea Hotărârea Autogrill España/Comisia.

8.

Procedura în fața Tribunalului, care fusese din nou suspendată începând cu 9 martie 2015, a fost reluată la 21 decembrie 2016 și s‑a finalizat prin pronunțarea hotărârii atacate, prin care Tribunalul a respins acțiunea introdusă de Axa și a obligat‑o pe aceasta la plata cheltuielilor de judecată.

III.

Procedura în fața Curții și concluziile părților

9.

Prin cererea introductivă depusă la grefa Curții la 25 ianuarie 2019, Axa a introdus prezentul recurs. Aceasta solicită anularea hotărârii atacate, anularea deciziei în litigiu în urma admiterii acțiunii introduse la Tribunal și obligarea Comisiei la plata cheltuielilor de judecată. Comisia solicită respingerea recursului și obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată.

IV.

Analiză

A.

Observații introductive

10.

Pentru o examinare a stadiului actual al jurisprudenței în materia selectivității măsurilor fiscale și, în special, pentru o ilustrare a metodei de analiză a selectivității în trei faze elaborate de Curte, facem trimitere la considerațiile dezvoltate și la criteriile menționate la punctele 11-21 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate World Duty Free Group/Comisia, C‑51/19 P, și Spania/Comisia, C‑64/19 P. Criticile formulate de Axa vor fi examinate în lumina acestor considerații și criterii. În ceea ce privește implicațiile Hotărârii WDFG pentru examinarea prezentului recurs, facem trimitere, în schimb, la punctele 23-27 din concluziile amintite anterior.

B.

Cu privire la recurs

11.

În susținerea recursului formulat, Axa invocă un motiv unic, întemeiat pe o eroare în interpretarea articolului 107 alineatul (1) TFUE în ceea ce privește criteriul selectivității. Acest motiv cuprinde patru aspecte cu titlu principal și două aspecte cu titlu subsidiar.

1.

Cu privire la primul aspect al motivului unic de recurs: eroare în determinarea sistemului de referință

12.

Criticile aduse în cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa privesc prima etapă a analizei selectivității, care vizează determinarea sistemului de referință. Cu privire la noțiunea de „sistem de referință” și la criteriile aplicabile pentru determinarea acestuia, facem trimitere la observațiile dezvoltate la punctele 37-51 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate World Duty Free Group/Comisia, C‑51/19 P, și Spania/Comisia, C‑64/19 P.

a)

Cu privire la prima critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs

13.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul criticii în discuție, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele cuprinse în prima critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 52-59 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă prima critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

b)

Cu privire la a doua critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs

14.

Dat fiind că obiecțiile cuprinse în a doua critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele cuprinse în a doua critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 62-82 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P, în care propunem respingerea tuturor obiecțiilor menționate. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă a doua critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

c)

Cu privire la a treia critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs

15.

Dat fiind că obiecțiile cuprinse în a treia critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele cuprinse în a treia critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 85-87 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă a treia critică din cadrul primului aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

2.

Cu privire la al doilea aspect al motivului unic de recurs: eroare în determinarea obiectivului în raport cu care trebuie să se examineze comparabilitatea

16.

Criticile aduse de Axa în cadrul celui de al doilea aspect al motivului unic de recurs privesc punctele 139-160 din hotărârea atacată și urmăresc să conteste motivarea acestei hotărâri prin care Tribunalul a identificat obiectivul sistemului de referință și a comparat, în lumina acestui obiectiv, situația întreprinderilor beneficiare ale avantajului instituit prin măsura contestată și a celor care sunt excluse de la acesta.

17.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul acestui aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele invocate în cadrul celui de al doilea aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 91-106 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă al doilea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

3.

Cu privire la al treilea aspect al motivului unic de recurs: eroare de drept în atribuirea sarcinii probei

18.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul celui de al treilea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele invocate în cadrul celui de al treilea aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 109 și 110 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă al treilea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

4.

Cu privire la al patrulea aspect al motivului unic de recurs: proporționalitatea

19.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul celui de al patrulea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele invocate în cadrul celui de al patrulea aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 112 și 113 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă al patrulea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

5.

Cu privire la al cincilea aspect al motivului unic de recurs: legătura de cauzalitate

20.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul celui de al cincilea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele invocate în cadrul celui de al cincilea aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 114-117 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă al cincilea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

6.

Cu privire la al șaselea aspect al motivului unic de recurs: divizibilitatea măsurii

21.

Dat fiind că obiecțiile prezentate în cadrul celui de al șaselea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa, precum și argumentele aduse în susținerea acestor obiecții sunt identice cu cele invocate în cadrul celui de al șaselea aspect al motivului unic de recurs formulat de World Duty Free Group în cauza C‑51/19 P, ne limităm, în privința examinării lor, să facem trimitere mutatis mutandis la punctele 119-122 din Concluziile noastre prezentate astăzi în cauzele conexate C‑51/19 P și C‑64/19 P. Pentru aceleași motive arătate la punctele amintite, propunem Curții să respingă al șaselea aspect al motivului unic de recurs formulat de Axa.

7.

Concluzii cu privire la recurs

22.

Având în vedere cele ce precedă, propunem Curții să respingă recursul în totalitate.

C.

Cu privire la cererea de substituire a motivelor formulată de Comisie

23.

În ipoteza în care motivul unic de recurs formulat de Axa ar fi considerat fondat, Comisia solicită Curții să efectueze o substituire a motivelor și să declare inadmisibilă acțiunea introdusă la Tribunal. În această privință, amintim că Comisia a ridicat în fața Tribunalului o excepție formală de inadmisibilitate a acțiunii introduse de Axa, excepție care a fost unită cu fondul. Întemeindu‑se pe Hotărârea din 26 februarie 2002, Consiliul/Boehringer ( 13 ) (denumită în continuare „Hotărârea Boehringer”), la punctul 28 din hotărârea atacată, Tribunalul a considerat însă că se justifică examinarea acțiunii pe fond, fără a se pronunța în prealabil cu privire la această excepție ( 14 ).

24.

Întrucât propunem Curții să respingă recursul, ne vom limita în continuare la câteva considerații succinte cu privire la fondul cererii formulate de Comisie, care solicită în esență examinarea excepției de inadmisibilitate ridicate de ea în fața Tribunalului.

25.

În cadrul acestei excepții, Comisia a susținut că Axa nu avea calitate procesuală activă și nici interes de a exercita acțiunea împotriva deciziei în litigiu, întrucât nu a demonstrat nici că a aplicat măsura contestată și că, prin urmare, a beneficiat efectiv de deducerea prevăzută de aceasta, nici că este obligată la restituirea ajutoarelor în temeiul deciziei menționate sau că este expusă riscului unei asemenea restituiri, astfel cum, în schimb, impune jurisprudența ( 15 ). În observațiile prezentate în fața Tribunalului cu privire la excepția de inadmisibilitate, Axa a susținut că a dobândit dreptul de a aplica deducerea prevăzută de măsura contestată în anul 2008 în legătură cu două achiziții de participații majoritare la o societate turcă și, respectiv, la o societate mexicană. Aceasta a susținut că măsura contestată nu impune ca deducerea să fie efectuată prin declarația fiscală imediat următoare realizării operațiunii, ci ca beneficiarii să poată decide în mod liber momentul în care să o aplice. În observațiile menționate, Axa a susținut că, din prudență, ea nu a aplicat imediat în mod definitiv deducerea în cauză, ci că a ținut seama de măsura contestată în vederea reducerii bazei de impozitare pentru calcularea aconturilor aferente anului 2009 ( 16 ). În aceste împrejurări, Axa a susținut că avea un interes concret și actual de a obține anularea deciziei în litigiu, dat fiind că aceasta din urmă, pe de o parte, ar priva‑o de dreptul dobândit de a aplica măsura contestată unor operațiuni deja realizate – cu excepția cazului în care face dovada existenței unor obstacole în calea fuziunilor internaționale în Mexic și în Turcia, potrivit considerentului (200) al deciziei în litigiu – și, pe de altă parte, ar expune‑o riscului de a trebui să plătească dobânzi de întârziere pentru aconturile aferente anului 2009 ( 17 ). În memoriul în replică prezentat în fața Curții, Axa a susținut că a aplicat măsura contestată în cadrul procedurii de autoimpunere pentru anul 2013 și ulterior, din nou, după adoptarea Hotărârii din 7 noiembrie 2014, Banco Santander și Santusa/Comisia ( 18 ). În anexa la memoriul în replică, ea a depus o decizie de impunere din 18 ianuarie 2018, emisă în cadrul procedurii de recuperare a ajutoarelor acordate în temeiul măsurii contestate, având ca obiect în special amortizarea, pentru exercițiile financiare 2014 și 2015, a fondului comercial financiar rezultat din achiziționarea de către Axa în cursul anului 2008 a unor titluri de participare într‑o societate turcă.

26.

În ceea ce ne privește, amintim că, în Hotărârea din 28 iunie 2018, Andres/Comisia ( 19 ) (denumită în continuare „Hotărârea Andres”), Curtea a precizat că faptul că un reclamant poate să facă sau să nu facă parte din categoria beneficiarilor efectivi sau a beneficiarilor potențiali ai unui ajutor individual acordat în temeiul unei scheme de ajutor declarate incompatibilă cu piața internă printr‑o decizie a Comisiei nu poate fi decisiv pentru a stabili dacă acest reclamant este vizat în mod individual de această decizie atunci când se stabilește, în orice caz, că reclamantul menționat este, pe de altă parte, afectat de aceasta în considerarea unor calități care îi sunt specifice sau a unei situații de fapt care îl caracterizează în raport cu orice altă persoană. Prin urmare, în cazul în care se pronunță cu privire la excepția de inadmisibilitate invocată de Comisie și concluzionează că Axa, întrucât nu a aplicat măsura contestată decât începând cu anul 2014, nu putea fi considerată beneficiar efectiv al avantajului prevăzut de aceasta la momentul introducerii acțiunii la Tribunal, Curtea va trebui să aprecieze dacă situația sa era totuși de natură să o distingă de alți operatori care sunt vizați doar în calitate de beneficiari potențiali ai acestei măsuri și în special dacă o asemenea situație poate rezulta din împrejurarea că Axa a efectuat amortizarea prevăzută de măsura menționată în scopul calculării aconturilor plătite pentru anul 2009. În schimb, nu considerăm că simplul fapt că Axa a realizat o operațiune susceptibilă să intre în domeniul de aplicare al măsurii contestate ( 20 ) poate fi suficient pentru a distinge situația sa în sensul impus de jurisprudență. În această privință, ne limităm la a observa că, în cauza în care s‑a pronunțat Hotărârea Andres, Tribunalul a constatat, pe de o parte, că reclamanta din acea cauză realizase, într‑un exercițiu financiar anterior deschiderii procedurii oficiale de investigare, profituri impozabile din care ar fi dedus pierderile reportate în temeiul clauzei de restructurare în discuție în cauza menționată și, pe de altă parte, că, dintr‑o informație obligatorie emisă de autoritățile fiscale germane, reieșea că ea îndeplinea condițiile de aplicare a clauzei respective ( 21 ).

V.

Cu privire la cheltuielile de judecată

27.

În temeiul articolului 184 alineatul (2) din Regulamentul de procedură al Curții, atunci când recursul nu este fondat, Curtea se pronunță asupra cheltuielilor de judecată. Potrivit articolului 138 alineatul (1) din acest regulament, aplicabil mutatis mutandis procedurii în fața Curții având ca obiect un recurs împotriva unei decizii a Tribunalului, partea care cade în pretenții este obligată, la cerere, la plata cheltuielilor de judecată. Întrucât propunem Curții să respingă recursul formulat de Axa, aceasta din urmă trebuie, în opinia noastră, să fie obligată la plata cheltuielilor de judecată, conform cererii formulate în acest sens de Comisie.

VI.

Concluzie

28.

Având în vedere ansamblul celor de mai sus, propunem Curții să respingă recursul și să oblige Axa la plata cheltuielilor de judecată.