1.

Предмет на настоящото дело е жалбата, подадена от Axa Mediterranean Holding, SA (наричано по-нататък: „Axa“) срещу решение от 15 ноември 2018 г., Axa Mediterranean Holding/Комисия ( 2 ) (наричано по-нататък: „обжалваното съдебно решение“), с което Общият съд е отхвърлил подадената от Axa на основание член 263 ДФЕС жалба за отмяна на член 1, параграф 1 от Решение 2011/282/EС на Комисията от 12 януари 2011 година относно данъчната амортизация на финансовата репутация за придобиване на дялови участия в чуждестранни дружества, приведена в действие от Испания (наричано по-нататък „оспорваното решение“) ( 3 ), и при условията на евентуалност, на член 4 от същото решение.

2.

Настоящото производство по обжалване е едно от поредица от осем успоредни дела с предмет отмяна на решенията, с които Общият съд е отхвърлил подадените от няколко испански дружества жалби срещу оспорваното решение или срещу решение 2011/5/EО на Комисията относно данъчната амортизация на финансовата репутация при придобиване на дялови участия в чуждестранни дружества, приведено в действие от Испания (наричано по-нататък „Решението от 28 октомври 2009 г.“) ( 4 ).

I.

Фактите, спорната мярка и оспорваното решение

3.

На 10 октомври 2007 г., след като получава няколко писмени въпроса, отправени до нея от членове на Европейския парламент през 2005 г. и през 2006 г., както и след като през 2007 г. до нея е подадена жалба от частен оператор, Европейската комисия решава да започне официалната процедура по разследване по сегашния член 108, параграф 2 ДФЕС ( 5 ) (наричано по-нататък „решението за откриване“) във връзка с механизма, предвиден в член 12, параграф 5, въведен в Ley del Impuesto sobre Sociedades (испанския Закон за корпоративния данък) с Ley 24/2001, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (Закон 24/2001 за приемане на данъчни, административни и осигурителни мерки) от 27 декември 2001 г. ( 6 ), и възпроизведен в Real Decreto Legislativo 4/2004, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (Кралски законодателен декрет 4/2004 за одобряване на изменения текст на Закона за корпоративния данък наричан по-нататък „TRLIS“) от 5 март 2004 г. (наричан по-нататък „спорната мярка“). Спорната мярка предвижда, че когато придобиването на дялово участие в „чуждестранно дружество“ от предприятие, подлежащо на данъчно облагане в Испания, е поне 5 % и това участие е притежавано непрекъснато в продължение поне на една година, произтичащата от придобиването финансова ( 7 ) репутация ( 8 ) може да се приспадне под формата на амортизационни отчисления от облагаемата с корпоративен данък данъчна основа на предприятието. Спорната мярка уточнява, че за да бъде дадено дружество квалифицирано като „чуждестранно дружество“, то трябва да подлежи на облагане с данък, идентичен на предвидения в Испания, и приходите му да са главно от стопанска дейност в чужбина.

4.

С решение от 28 октомври 2009 г. Комисията приключва официалната процедура по разследване по отношение на придобиванията на дялови участия, извършвани в рамките на Европейския съюз. В това решение Комисията обявява за несъвместима с вътрешния пазар схемата за помощ, приложена от Испания съгласно спорната мярка, по отношение на помощта, предоставена на бенефициерите за извършване на вътреобщностни придобивания.

5.

Комисията не приключва официалната процедура по разследване по отношение на придобиванията на дялови участия, извършвани извън Европейския съюз, тъй като очаква допълнителни данни, които испанските органи са се задължили да ѝ предоставят. Тази фаза от процедурата приключва с приемането на оспорваното решение. Член 1, параграф 1 от това решение обявява за несъвместима с вътрешния пазар схемата за помощ приложена от Испания съгласно спорната мярка „по отношение на помощта, предоставена на бенефициерите във връзка с придобивания извън Съюза“ ( 9 ). Параграф 4 от този член предвижда, че „[…] намаляването на данъците, от което бенефициерите са се възползвали по силата на член 12, параграф 5 от TRLIS във връзка с придобиванията извън ЕС, извършени към датата на публикуване на настоящото решение в Официален вестник на Европейския съюз, които са свързани с правата, притежавани пряко или непряко в чуждестранни дружества, създадени в Китай, Индия или други държави, в които наличието на изрични правни пречки за трансграничните обединения на търговската дейност е било или може да бъде доказано, може да продължи да се прилага за целия амортизационен период, установен от схемата за помощ“. Член 4, параграф 1 от оспорваното решение предвижда възстановяването на „несъвместимата помощ, съответстваща на намаляването на данъците, предоставено съгласно схемата, посочена в член 1, параграф 1, от бенефициерите, чиито права в чуждестранни дружества, придобити в контекста на придобиванията извън ЕС, не отговарят на условията, посочени в член 1, параграфи 2—5.“

II.

Производството пред Общия съд и обжалваното съдебно решение

6.

На 29 юли 2011 г. Axa подава в деловодството на Общия съд жалба за отмяна на оспорваното решение. На 11 ноември 2011 г. Комисията подава молба, с която повдига възражение за недопустимост, което Общият съд решава да разгледа при решаване на делото по същество. Производството е спряно от 13 март до 7 ноември 2014 г., датата на която Общият съд се произнася по делото, приключило с решение от 7 ноември 2014 г., Banco Santander и Santusa/Комисия ( 10 ) (наричано по-нататък: „решение Banco Santander и Santusa/Комисия“), като отменя оспорваното решение с мотива, че Комисията е приложила неправилно условието за селективност, предвидено в член 107, параграф 1 ДФЕС. Общият съд отменя и Решението от 28 октомври 2009 г. с решение от 7 ноември 2014 г., Autogrill España/Комисия ( 11 ) (наричано по-нататък „решение Autogrill España/Комисия“).

7.

На 19 януари 2015 г. Комисията подава в секретариата на Съда жалба срещу решение Banco Santander и Santusa/Комисия. Тази жалба, която е заведена под номер C‑21/15 P, е съединена с жалбата, заведена под номер C‑20/15 P, подадена от Комисията срещу решение Autogrill España/Комисия. С решения на председателя на Съда от 19 май 2015 г. Федерална република Германия, Ирландия и Кралство Испания са допуснати да встъпят по съединените дела в подкрепа на исканията на WDFG и на Banco Santander и Santusa. С решение от 21 декември 2016 г., Комисия/World Duty Free Group и др. ( 12 ) (наричано по-нататък: „решение WDFG“), Съдът отменя решение Banco Santander и Santusa/Комисия, връща делото на Общия съд за ново разглеждане и не се произнася по част от съдебните разноски. Съдът отменя и решение Autogrill España/Комисия.

8.

Производството пред Общия съд, което отново е спряно от 9 март 2015 г., е възобновено на 21 декември 2016 г. и приключва с приемането на обжалваното съдебно решение, с което Общият съд отхвърля жалбата на Axa и го осъжда да заплати съдебните разноски.

III.

Производство пред Съда и искания на страните

9.

На 25 януари 2019 г. Axa подава в секретариата на Съда жалбата, предмет на настоящото производство. То иска отмяна на обжалваното съдебно решение, отмяна на оспорваното решение, след като бъде уважена жалбата му до Общия съд, и Комисията да бъде осъдена да заплати съдебните разноски. Комисията иска жалбата да се отхвърли и жалбоподателят да бъде осъден да заплати съдебните разноски.

IV.

Анализ

А.

Предварителни бележки

10.

За преглед на сегашното състояние на съдебната практика относно селективността на данъчните мерки, а именно за онагледяване на установения от Съда метод за анализ на селективността в три етапа, препращам към изложените доводи и припомнените критерии в точки 11—21 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P, World Duty Free Group/Комисия, и C‑64/19 P, Испания/Комисия, представено днес. И с оглед на тези доводи и критерии ще бъдат разгледани изложените от Axa твърдения за нарушение. Относно значението на решение WDFG за целите на разглеждането на жалбата, предмет на настоящото производство, обаче препращам към точки 23—27 от посоченото заключение.

Б.

По жалбата

11.

В подкрепа на жалбата си Axa повдига едно-единствено основание — грешка при тълкуването на член 107, параграф 1 ДФЕС, що се отнася до критерия за селективността. В главното искане това основание се разделя на четири части, а в искането, предявено при условията на евентуалност, на две части.

1.

По първата част от единственото основание за обжалване: грешка при определянето на референтната система

12.

Твърденията за нарушение, изложени в първата част от единственото основание за обжалване на Axa, са относно първия етап от анализа на селективността, чиято цел е определянето на референтната система. Относно понятието „референтна система“ и приложимите за определянето ѝ критерии препращам към становището изложено в точки 37—51 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P, World Duty Free Group/Комисия, и C‑64/19 P, Испания/Комисия, представено днес.

а)

По първото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване

13.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на разглежданото твърдение за нарушение, както и доводите, изложени в подкрепа на тези оспорвания, са идентични на повдигнатите в първото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 52—59 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли първото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на Axa.

б)

По второто твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване

14.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на второто твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и доводите, изтъкнати в подкрепа на тези оспорвания, са идентични на повдигнатите във второто твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 62—82 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес, в които предлагам да се отхвърлят всички посочени оспорвания. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли второто твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на Axa.

в)

По третото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване

15.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на третото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и доводите, изтъкнати в подкрепа на тези оспорвания, са идентични на повдигнатите в третото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 85—87 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли третото твърдение за нарушение в първата част от единственото основание за обжалване на Axa.

2.

По втората част от единственото основание за обжалване: грешка при определянето на целта, с оглед на която трябва да се направи проверката за сходство

16.

Твърденията за нарушение, посочени от Axa във втората част от единственото основание за обжалване, са относно точки 139—160 от обжалваното съдебно решение и с тях се цели оспорване на мотивите на това решение, с които Общият съд определя целта на референтната система, и с оглед на тази цел сравнява положението на предприятията, бенефициери на въведеното със спорната мярка предимство, и на тези, които не се ползват от него.

17.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на тази част от единственото основание за обжалване на Axa, както и изтъкнатите в тяхна подкрепа доводи, са идентични на повдигнатите във втората част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 91—106 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли втората част от единственото основание за обжалване на Axa.

3.

По третата част от единственото основание за обжалване: грешка при прилагане на правото при разпределянето на доказателствената тежест

18.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на третата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и изтъкнатите в тяхна подкрепа доводи, са идентични на повдигнатите в третата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 109 и 110 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли третата част от единственото основание за обжалване на Axa.

4.

По четвъртата част от единственото основание за обжалване: пропорционалност

19.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на четвъртата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и изтъкнатите в тяхна подкрепа доводи, са идентични на повдигнатите в четвъртата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 112 и 113 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли четвъртата част от единственото основание за обжалване на Axa.

5.

По петата част от единственото основание за обжалване: причинно следствена връзка

20.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на петата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и изтъкнатите в тяхна подкрепа доводи, са идентични на повдигнатите в петата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за целите на анализа им препращам mutatis mutandis към точки 114— и 117 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли петата част от единственото основание за обжалване на Axa.

6.

По шестата част от единственото основание за обжалване: делимост на мярката

21.

Тъй като оспорванията, изложени в рамките на шестата част от единственото основание за обжалване на Axa, както и изтъкнатите в тяхна подкрепа доводи, са идентични на повдигнатите в шестата част от единственото основание за обжалване на World Duty Free Group по дело C‑51/19 P, за разглеждането им ще се огранича да препратя mutatis mutandis към точки 119—122 от заключението ми по съединени дела C‑51/19 P и C‑64/19 P, представено днес. Въз основа на същите съображения като изложените в тези точки предлагам на Съда да отхвърли шестата част от единственото основание за обжалване на Axa.

7.

Заключение по жалбата

22.

В светлината на изложеното по-горе предлагам на Съда да отхвърли изцяло жалбата.

В.

По искането на Комисията за замяна на мотивите

23.

Ако се приеме, че единственото основание за обжалване на Axa е обосновано, Комисията иска Съдът да замени мотивите и да обяви за недопустима жалбата до Общия съд. Във връзка с това припомням, че пред Общия съд Комисията повдига формално възражение за недопустимост на жалбата на Axa, по което Общият съд решава да се произнесе с решението по същество. Като се основава на решение от 26 февруари 2002 г., Съвет/Boehringer ( 13 ) (наричано по-нататък: „решение Boehringer“), в точка 28 от обжалваното съдебно решение Общият съд все пак приема, че има основание да разгледа жалбата по същество, без да се произнася предварително по това възражение ( 14 ).

24.

Тъй като предлагам на Съда да отхвърли жалбата, по-нататък ще се огранича до някои кратки доводи по същество по искането на Комисията, която по същество иска да се разгледа повдигнатото от нея пред Общия съд възражение за недопустимост.

25.

В това възражение Комисията поддържа, че Axa няма процесуална легитимация и правен интерес от обжалване на оспорваното решение, тъй като не е доказало, нито че е прилагало спорната мярка и следователно се е ползвало ефективно от предвиденото в нея данъчно облекчение, нито че е задължено да възстанови помощите в приложение на посоченото решение или да е изложено на опасност от такова възстановяване, както впрочем се изисква от съдебната практика ( 15 ). В становището си по възражението за недопустимост до Общия съд Axa изтъква, че е получило правото да прилага приспадането, предвидено в спорната мярка, през 2008 г. във връзка с придобиването на две мажоритарни участия, съответно в едно турско и в едно мексиканско дружество. То поддържа, че спорната мярка не налага приспадането да е направено в данъчната декларация, следваща непосредствено сделката, а бенефициерите могат свободно да решават в кой момент да я приложат. В това становище Axa изтъква, че от предпазливост не е приложило веднага окончателно спорното приспадане, а е взело предвид спорната мярка, за да намали облагаемата основа за целите на изчисляването на авансовите вноски за 2009 г. ( 16 ). При тези обстоятелства Axa изтъква, че има възникнал и съществуващ интерес от отмяната на оспорваното решение, тъй като то, от една страна, го лишавало от придобитото право да прилага спорната мярка по отношение на вече осъществени сделки, освен ако не докаже наличието на пречки за международните сливания в Мексико и в Турция, в съответствие със съображение 200 от това решение — и от друга страна, го излагало на опасността да трябва да плати мораторна лихва върху авансовите вноски за 2009 г. ( 17 ). В репликата пред Съда Axa изтъква, че е приложило спорната мярка в рамките на процедурата за самостоятелно изчисляване на данъка за 2013 г. и след това отново след приемането на решение от 7 ноември 2014 г., Banco Santander и Santusa/Комисия ( 18 ). Като приложение към репликата то представя акт за установяване на данъчно задължение с дата 18 януари 2018 г., издаден в рамките на процедурата за възстановяване на помощите, отпуснати в приложение на спорната мярка, чийто предмет по-конкретно е данъчната амортизацията на финансовата репутация за финансовите 2014 г. и 2015 г. за осъществено от Axa 2008 г. придобиване на дялови участия в турско дружество.

26.

От своя страна ще припомня, че в решение от 28 юни 2018 г., Andres/Комисия ( 19 ) (наричано по-нататък „решение Andres“), Съдът обяснява, че фактът, че жалбоподателят принадлежи към категорията на действителните или на потенциалните бенефициери на индивидуална помощ, предоставена по схема за помощи, която с решение на Комисията е обявена за несъвместима с вътрешния пазар, не може да е от решаващо значение за преценката дали този жалбоподател лично е засегнат от това решение, когато при всички случаи е установено, че посоченият жалбоподател бездруго е засегнат от него поради някои свои присъщи качества или поради фактическо положение, което го разграничава от всички останали лица. Когато се произнася по възражението за недопустимост на Комисията и стига до извода, че тъй като Axa е приложило спорната мярка едва от 2014 г., то не може да се счита като действителен бенефициер на предвиденото в нея предимство в момента на подаване на жалбата си до Общия съд, Съдът ще трябва да прецени дали положението му е било такова, че да го отличава от другите оператори, които имат интерес само като потенциални бенефициери на тази мярка, и по-конкретно дали такова положение може да е следствие от обстоятелството, че Axa е направило предвидената от посочената мярка амортизация за целите на изчисляването на платените за 2009 г. авансови вноски. Не ми се струва обаче, че само фактът, че Axa е реализирало сделка, която може да попада в приложното поле на спорната мярка ( 20 ), може да е достатъчен, за да отличи положението му в изисквания от съдебната практика смисъл. Във връзка с това само ще отбележа, че по делото, приключило с решение Andres, Общият съд приема, от една страна, че през финансова година, предхождаща образуването на официалната процедура за разследване, жалбоподателят по това дело е реализирал облагаема печалба, от която е приспаднал загубите, пренесени въз основа на клаузата за оздравяване, разглеждана по това дело, и от друга страна, че от задължителните указания на германските данъчни органи се установява, че той отговаря на условията за прилагането на тази клауза ( 21 ).

V.

По съдебните разноски

27.

Съгласно член 184, параграф 2 от Процедурния правилник на Съда, когато жалбата е неоснователна, Съдът се произнася по съдебните разноски. По силата на член 138, параграф 1 от същия правилник, приложим mutatis mutandis към производството пред Съда с предмет жалба срещу решение на Общия съд, загубилата делото страна се осъжда да заплати съдебните разноски, ако е направено такова искане. Тъй като предлагам на Съда да отхвърли жалбата на Axa, според мен то трябва да бъде осъдено да заплати съдебните разноски в съответствие с искането в този смисъл на Комисията.

VI.

Заключение

28.

Въз основа на всичко изложено по-горе предлагам на Съда да отхвърли жалбата и да осъди Axa да заплати съдебните разноски.