1.

Het doel van deze International Financial Reporting Standard is om voorschriften te verstrekken ten aanzien van de verslaggeving door een entiteit wanneer deze een bedrijfscombinatie aangaat. De standaard specificeert in het bijzonder dat alle bedrijfscombinaties verwerkt dienen te worden door toepassing van de overnamemethode. Daarom neemt de overnemende partij de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij op tegen hun reële waarde op de datum van overname, alsook goodwill die later getoetst wordt op een bijzondere waardevermindering in plaats van te worden afgeschreven.

2.

Behoudens de bepalingen in alinea 3, dienen entiteiten deze IFRS toe te passen bij het verwerken van bedrijfscombinaties.

3.

Deze IFRS is niet van toepassing op:

4.

Een bedrijfscombinatie is het samenbrengen van afzonderlijke entiteiten of bedrijfsactiviteiten in één verslaggevende entiteit. Het resultaat van bijna alle bedrijfscombinaties is dat één entiteit, de overnemende partij, zeggenschap verkrijgt over een of meer bedrijfsactiviteiten, de overgenomen partij. Indien een entiteit zeggenschap verkrijgt over een of meer andere entiteiten die geen bedrijfsactiviteiten zijn, is het samenbrengen van deze entiteiten geen bedrijfscombinatie. Als een entiteit een groep van activa of nettoactiva verwerft die geen bedrijfsactiviteit vormen, dient zij de kostprijs van de groep aan de individuele, identificeerbare activa en verplichtingen van de groep toe te rekenen, op basis van hun relatieve reële waarde op de overnamedatum.

5.

Een bedrijfscombinatie kan op verschillende manieren gestructureerd zijn vanwege juridische, fiscale of andere overwegingen. Een bedrijfscombinatie kan de aankoop door een entiteit van de aandelen van een andere entiteit inhouden, de aankoop van alle nettoactiva van een andere entiteit, de overname van de verplichtingen van een andere entiteit of de aankoop van sommige nettoactiva van een andere entiteit die samen een of meer bedrijfsactiviteiten vormen. Een bedrijfscombinatie kan tot stand komen door uitgifte van eigen-vermogensinstrumenten, door overdracht van geldmiddelen, kasequivalenten of andere activa of een combinatie daarvan. De transactie kan plaatsvinden tussen de aandeelhouders van de samengevoegde entiteiten of tussen één entiteit en de aandeelhouders van een andere entiteit. Het kan de oprichting met zich meebrengen van een nieuwe entiteit om zeggenschap, respectievelijk de beschikkingsmacht uit te oefenen over de samengevoegde entiteiten of over de overgedragen nettoactiva, of de reorganisatie van een of meer van de samengevoegde entiteiten.

6.

Een bedrijfscombinatie kan resulteren in een moeder-dochterrelatie waarin de overnemende partij de moedermaatschappij is en de overgenomen partij een dochteronderneming is van de overnemende partij. In dergelijke omstandigheden past de overnemende partij deze IFRS toe in haar geconsolideerde jaarrekening. Ze neemt haar belang in de overgenomen partij op als een investering in een dochteronderneming in elke enkelvoudige jaarrekening die zij opstelt (zie IAS 27 Geconsolideerde en enkelvoudige jaarrekening).

7.

Een bedrijfscombinatie kan de aankoop inhouden van de nettoactiva, met inbegrip van enige goodwill, van een andere entiteit in plaats van de aankoop van de aandelen van de andere entiteit. Een dergelijke combinatie resulteert niet in een moeder-dochterrelatie.

8.

Opgenomen in de definitie van een bedrijfscombinatie, en derhalve in het toepassingsgebied van deze IFRS, zijn bedrijfscombinaties waarin een entiteit zeggenschap verkrijgt over een andere entiteit, maar waarvan de datum waarop deze zeggenschap verkregen wordt (dat wil zeggen de overnamedatum) niet samenvalt met de datum of de data waarop het eigendomsbelang verkregen wordt (dat wil zeggen de ruildatum of de ruildata). Deze situatie kan zich bijvoorbeeld voordoen wanneer een deelneming contracten afsluit met sommige van haar investeerders om aandelen terug te kopen, als gevolg waarvan zij zeggenschap heeft over de wijzigingen in de deelneming.

9.

Deze IFRS specificeert niet de verwerking door deelnemers in een joint venture van belangen in joint ventures (zie IAS 31 Belangen in joint ventures).

10.

Een bedrijfscombinatie waarbij entiteiten of bedrijfsactiviteiten waarover gezamenlijke de zeggenschap wordt uitgeoefend betrokken zijn, is een bedrijfscombinatie waarin de uiteindelijke zeggenschap over alle samengevoegde entiteiten of bedrijfsactiviteiten uitgeoefend wordt door dezelfde partij of partijen, zowel voor als na de bedrijfscombinatie, en die zeggenschap niet tijdelijk is.

11.

Een groep personen dient beschouwd te worden zeggenschap uit te oefenen over een entiteit wanneer, als gevolg van contractuele afspraken, zij gezamenlijk de macht hebben om haar financiële en operationele beleid te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit haar activiteiten. Om die reden valt een bedrijfscombinatie niet onder het toepassingsgebied van deze IFRS wanneer dezelfde groep van personen uit hoofde van contractuele afspraken gezamenlijk de uiteindelijke macht heeft om het financiële en operationele beleid van elke samengevoegde entiteit te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit hun activiteiten, en die uiteindelijke gezamenlijke macht niet tijdelijk is.

12.

Een natuurlijk persoon of een groep van natuurlijke personen die uit hoofde van een contractuele afspraak handelen kan zeggenschap uitoefenen over een entiteit en die natuurlijke persoon of groep van personen is mogelijk niet onderworpen aan de vereisten van de International Financial Reporting Standards inzake financiële verslaggeving. Om die reden hoeven samengevoegde entiteiten niet opgenomen te worden in dezelfde geconsolideerde jaarrekening om een bedrijfscombinatie te beschouwen als een bedrijfscombinatie waarin entiteiten betrokken zijn waarover gezamenlijk de zeggenschap wordt uitgeoefend.

13.

De mate waarin voor en na de totstandkoming van een bedrijfscombinatie minderheidsbelangen worden aangehouden in elk van de samengevoegde entiteiten is niet relevant bij de bepaling of in de bedrijfscombinatie entiteiten betrokken zijn waarover gezamenlijke zeggenschap wordt uitgeoefend. Het is evenmin relevant bij de bepaling of in een bedrijfscombinatie entiteiten betrokken zijn waarover de gezamenlijke zeggenschap wordt uitgeoefend, wanneer één van de samengevoegde entiteiten een dochteronderneming is die niet opgenomen wordt in de geconsolideerde jaarrekening van de groep overeenkomstig IAS 27.

14.

Alle bedrijfscombinaties dienen te worden verwerkt door de overnamemethode toe te passen.

15.

De overnamemethode beschouwt een bedrijfscombinatie vanuit het standpunt van de samengevoegde entiteit die wordt aangemerkt als de overnemende partij. De overnemende partij koopt nettoactiva en neemt de verworven activa en de overgenomen verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen op, met inbegrip van die welke voorheen niet door de overgenomen partij werden opgenomen. De waardering van de activa en verplichtingen van de overnemende partij wordt niet beïnvloed door de transactie, en additionele activa of verplichtingen van de overnemende partij worden niet opgenomen als gevolg van de transactie, aangezien deze niet het voorwerp van de transactie zijn.

16.

Toepassing van de overnamemethode houdt de volgende stappen in:

17.

Een overnemende partij dient te worden geïdentificeerd voor alle bedrijfscombinaties. De overnemende partij is de samengevoegde entiteit die zeggenschap verkrijgt over de andere samengevoegde entiteiten of bedrijfsactiviteiten.

18.

Aangezien de overnamemethode een bedrijfscombinatie bekijkt vanuit het standpunt van de overnemende partij, veronderstelt de methode dat één van de aan de transactie deelnemende partijen geïdentificeerd kan worden als de overnemende partij.

19.

Zeggenschap is de macht om het financiële en operationele beleid van een entiteit of bedrijfsactiviteit te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit haar activiteiten. Een samengevoegde entiteit wordt verondersteld zeggenschap te hebben verkregen over een andere samengevoegde entiteit wanneer ze meer dan de helft van de stemrechten van die andere entiteit verwerft, tenzij kan worden aangetoond dat een dergelijke eigendom geen zeggenschap inhoudt. Zelfs indien één van de samengevoegde entiteiten niet meer dan de helft van de stemrechten van een andere samengevoegde entiteit verwerft, heeft zij mogelijk de zeggenschap verkregen over die andere entiteit indien, als gevolg van de bedrijfscombinatie, zij:

20.

Hoewel het soms niet eenvoudig is om een overnemende partij te identificeren, zijn er doorgaans aanwijzingen dat er één bestaat. Voorbeelden:

21.

In een bedrijfscombinatie die tot stand is gekomen via een ruil van aandelen, is de entiteit die de aandelen uitgeeft normaliter de overnemende partij. Alle relevante feiten en omstandigheden dienen echter in aanmerking te worden genomen bij de bepaling welke samengevoegde entiteit de macht heeft om het financiële en operationele beleid van de andere entiteit (of entiteiten) te sturen teneinde voordelen uit haar (hun) activiteiten te verkrijgen. In bepaalde bedrijfscombinaties, veelal omgekeerde overnames genoemd, is de overnemende partij de entiteit waarvan de aandelen zijn overgenomen en is de uitgevende entiteit de overgenomen partij. Dit kan bijvoorbeeld het geval zijn wanneer een niet-beursgenoteerde entiteit maatregelen treft om zichzelf ‘te laten overnemen’ door een kleinere, beursgenoteerde entiteit teneinde een beursnotering te verkrijgen. Hoewel volgens de wet de beursgenoteerde, uitgevende entiteit beschouwd wordt als de moedermaatschappij en de niet-beursgenoteerde entiteit als de dochteronderneming, is de juridische dochteronderneming de overnemende partij als zij de macht heeft om het financiële en operationele beleid van de juridische moedermaatschappij te sturen teneinde voordelen uit haar activiteiten te verkrijgen. Doorgaans is de overnemende partij de grootste entiteit, hoewel feiten en omstandigheden met betrekking tot een bedrijfscombinatie soms aangeven dat een kleinere entiteit een grotere entiteit overneemt. Leidraden voor de verwerking van omgekeerde overnames worden verstrekt in alinea’s B1 tot en met B15 van Bijlage B.

22.

Wanneer een nieuwe entiteit opgericht is om eigen-vermogensinstrumenten uit te geven voor de totstandkoming van een bedrijfscombinatie, dient één van de samengevoegde entiteiten die vóór de bedrijfscombinatie bestond, te worden geïdentificeerd als de overnemende partij op grond van de beschikbare aanwijzingen.

23.

Indien meer dan twee samengevoegde entiteiten betrokken zijn bij een bedrijfscombinatie, dient één van de samengevoegde entiteiten die voor de totstandkoming van de bedrijfscombinatie bestond, te worden geïdentificeerd als de overnemende partij op grond van de beschikbare aanwijzingen. Bij de bepaling welke de overnemende partij is dient in dergelijke gevallen ook onder meer rekening te worden gehouden met de vraag welke samengevoegde entiteit de initiatiefnemer is geweest van de bedrijfscombinatie en of de activa of opbrengsten van één van de samengevoegde entiteiten in belangrijke mate die van de andere entiteiten overschrijden.

24.

De overnemende partij dient de kostprijs van een bedrijfscombinatie te waarderen als het totaal van:

25.

De overnamedatum is de datum waarop de overnemende partij feitelijk de zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. Wanneer dit tot stand is gekomen via één ruiltransactie, komt de ruildatum overeen met de overnamedatum. Een bedrijfscombinatie kan echter meer dan één ruiltransactie inhouden, bijvoorbeeld indien ze in verschillende fasen wordt gerealiseerd door opeenvolgende aankopen van aandelen. Wanneer dit plaatsvindt:

26.

Afgestane activa en verplichtingen die door de overnemende partij aangegaan of overgenomen zijn in ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij, dienen te worden gewaardeerd overeenkomstig alinea 24 tegen hun reële waarde op de ruildatum. Wanneer de afwikkeling van de gehele of gedeeltelijke kostprijs van een bedrijfscombinatie wordt uitgesteld, moet derhalve de reële waarde van die uitgestelde component bepaald worden door de te betalen bedragen te disconteren tot hun contante waarde op de ruildatum, rekening houdend met enig agio of disagio dat waarschijnlijk bij afwikkeling zal ontstaan.

27.

De gepubliceerde prijs op de ruildatum van een beursgenoteerd eigen-vermogensinstrument is de beste indicatie van de reële waarde van het instrument en moet worden gebruikt, tenzij in zeldzame omstandigheden. Andere aanwijzingen en waarderingsmethoden moeten in overweging worden genomen, maar alleen in het zeldzame geval dat de overnemende partij kan aantonen dat de gepubliceerde prijs op de ruildatum een onbetrouwbare indicatie is van de reële waarde, en dat de andere aanwijzingen en waarderingsmethoden een betrouwbaardere maatstaf zijn voor bepaling van de reële waarde van het eigen-vermogensinstrument. De op de ruildatum gepubliceerde prijs is alleen een onbetrouwbare indicatie als deze prijs is beïnvloed door de marktschaarste. Indien de gepubliceerde prijs op de ruildatum een onbetrouwbare indicatie is of indien geen gepubliceerde prijs bestaat voor de door de overnemende partij uitgegeven eigen-vermogensinstrumenten, kan de reële waarde van dergelijke instrumenten bijvoorbeeld worden geschat op basis van hun proportionele belang in de reële waarde van de overnemende partij of op basis van het proportionele belang in de reële waarde van de overgenomen partij, afhankelijk van welke waarde het duidelijkst blijkt. De reële waarde op de ruildatum van monetaire activa die afgestaan zijn aan aandeelhouders van de overgenomen partij als een alternatief voor eigen-vermogensinstrumenten kan ook een aanwijzing vormen voor de totale reële waarde die door de overnemende partij afgestaan is in ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij. In elk geval dienen alle aspecten van de bedrijfscombinatie te worden beschouwd, met inbegrip van belangrijke factoren die van invloed zijn op de onderhandelingen. Verdere leidraden voor de bepaling van de reële waarde van eigen-vermogensinstrumenten zijn uiteengezet in IAS 39 Financiële Instrumenten: opname en waardering.

28.

De kostprijs van een bedrijfscombinatie omvat door de overnemende partij aangegane of overgenomen verplichtingen in ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij. Verdere verliezen of andere kosten die naar verwachting zullen worden gemaakt als gevolg van een bedrijfscombinatie zijn geen verplichtingen die de overnemende partij aangegaan is of overgenomen heeft in ruil voor zeggenschap over de overgenomen partij en maken daarom geen deel van de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

29.

De kostprijs van een bedrijfscombinatie omvat alle rechtstreeks aan de bedrijfscombinatie toerekenbare kosten, zoals honoraria van accountants, juristen, taxateurs en andere consultants die betrekking hebben op de totstandkoming van de bedrijfscombinatie. Algemene administratiekosten, inclusief de kosten van een met overnames belaste afdeling, en andere kosten die niet direct aan de specifieke bedrijfscombinatie die verwerkt wordt, kunnen worden toegerekend, worden niet opgenomen in de kostprijs van de bedrijfscombinatie: ze worden opgenomen als een last op het moment dat ze worden gemaakt.

30.

De kosten voor de regeling en uitgifte van financiële verplichtingen maken integraal deel uit van de uitgiftetransactie van de verplichting, zelfs wanneer de verplichtingen uitgegeven worden om een bedrijfscombinatie tot stand te brengen, en zijn geen kosten die rechtstreeks toerekenbaar zijn aan de bedrijfscombinatie. Om die reden dienen entiteiten dergelijke kosten niet in de kostprijs van een bedrijfscombinatie op te nemen. Overeenkomstig IAS 39 dienen dergelijke kosten te worden opgenomen bij de eerste waardering van de verplichting.

31.

Evenzo maken de kosten voor de uitgifte van eigen-vermogensinstrumenten integraal deel uit van de uitgiftetransactie van eigen-vermogensinstrumenten, zelfs wanneer de eigen-vermogensinstrumenten uitgegeven worden om een bedrijfscombinatie tot stand te brengen, en vormen ze geen kosten die rechtstreeks toerekenbaar zijn aan de bedrijfscombinatie. Om die reden dienen entiteiten dergelijke kosten niet in de kostprijs van een bedrijfscombinatie op te nemen. In overeenstemming met IAS 32 Financiële instrumenten: informatieverschaffing en presentatie, verminderen dergelijke kosten de opbrengst van de uitgifte van eigen-vermogensinstrumenten.

32.

Indien een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie voorziet in een aanpassing van de kostprijs van de bedrijfscombinatie afhankelijk van toekomstige gebeurtenissen, dient de overnemende partij het bedrag van die aanpassing op de overnamedatum op te nemen in de kostprijs van de bedrijfscombinatie als de aanpassing waarschijnlijk is en betrouwbaar kan worden gewaardeerd.

33.

Een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie kan aanpassingen van de kostprijs van de bedrijfscombinatie toestaan die afhankelijk zijn van een of meer toekomstige gebeurtenissen. De aanpassingen kunnen bijvoorbeeld afhankelijk zijn van een bepaald winstniveau dat in toekomstige perioden wordt gehandhaafd of gerealiseerd, of van de handhaving van de marktprijs van de instrumenten die worden uitgegeven. Het is gewoonlijk mogelijk om ondanks enige onzekerheid het bedrag van een dergelijke aanpassing te schatten op het moment waarop de bedrijfscombinatie voor het eerst verwerkt wordt, zonder afbreuk te doen aan de betrouwbaarheid van de informatie. Wanneer de toekomstige gebeurtenissen niet plaatsvinden of wanneer de schatting herzien moet worden, dient de kostprijs van de bedrijfscombinatie dienovereenkomstig te worden aangepast.

34.

Indien een overeenkomst inzake een bedrijfscombinatie echter voorziet in een dergelijke aanpassing, wordt die aanpassing niet opgenomen in de kostprijs van de bedrijfscombinatie op het tijdstip waarop de bedrijfscombinatie voor het eerst wordt verwerkt als de aanpassing noch waarschijnlijk is, noch betrouwbaar kan worden gewaardeerd. Wanneer die aanpassing later waarschijnlijk wordt en betrouwbaar kan worden gewaardeerd, dient de aanvullende vergoeding te worden behandeld als een aanpassing van de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

35.

In sommige omstandigheden kan de overnemende partij verplicht zijn om een nabetaling aan de verkoper te verrichten als vergoeding voor een waardeverlaging van de afgestane activa, uitgegeven eigen-vermogensinstrumenten of door de overnemende partij aangegane of overgenomen verplichtingen in ruil voor zeggenschap van de overgenomen partij. Dit is bijvoorbeeld het geval als de overnemende partij de marktprijs van eigen-vermogensinstrumenten of schuldinstrumenten uitgegeven als deel van de kostprijs van de bedrijfscombinatie, heeft gegarandeerd en verplicht is extra eigen-vermogensinstrumenten of schuldinstrumenten uit te geven om de oorspronkelijk bepaalde kostprijs te herkrijgen. In dergelijke gevallen wordt geen verhoging van de kostprijs van de bedrijfscombinatie opgenomen. In geval van eigen-vermogensinstrumenten wordt de reële waarde van de aanvullende betaling gesaldeerd door een gelijkwaardige verlaging in de waarde die aan de oorspronkelijk uitgegeven instrumenten werd toegerekend. In het geval van schuldinstrumenten wordt de aanvullende betaling beschouwd als een verlaging van het agio of een verhoging van het disagio op de eerste uitgifte.

36.

De overnemende partij dient op de overnamedatum de kostprijs van een bedrijfscombinatie toe te rekenen door de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen die voldoen aan de opnamecriteria in alinea 37, van de overgenomen partij op te nemen tegen reële waarde op die datum, met uitzondering van vaste activa (of groepen van activa die afgestoten worden) die geclassificeerd als aangehouden voor verkoop overeenkomstig IFRS 5, Vaste activa aangehouden voor verkoop en beëindigde bedrijfsactiviteiten welke tegen reële waarde minus verkoopkosten dienen te worden opgenomen. Elk verschil tussen de kostprijs van de bedrijfscombinatie en het belang van de overnemende partij in de op deze wijze opgenomen netto reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen, dient verwerkt te worden overeenkomstig alinea’s 51 tot en met 57.

37.

De overnemende partij dient de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij alleen afzonderlijk op te nemen op de overnamedatum wanneer zij op die datum aan de volgende criteria voldoen:

38.

De winst- en verliesrekening van de overnemende partij dient de winst en het verlies van de overgenomen partij na de overnamedatum op te nemen door de baten en lasten van de overnemende partij op te nemen op basis van de kostprijs van de bedrijfscombinatie voor de overnemende partij. Bijvoorbeeld de afschrijvingskosten die na de overnamedatum zijn opgenomen in de winst- en verliesrekening van de overnemende partij en die betrekking hebben op de af te schrijven activa van de overgenomen partij dienen gebaseerd te zijn op de reële waarde van dergelijke af te schrijven activa op de overnamedatum, dat wil zeggen hun kostprijs voor de overnemende partij.

39.

De toepassing van de overnamemethode begint vanaf de overnamedatum, dat wil zeggen vanaf de datum waarop de overnemende partij feitelijk de zeggenschap verkrijgt over de overgenomen partij. Aangezien zeggenschap de macht is om het financiële en operationele beleid van een entiteit of bedrijfsactiviteit te sturen teneinde voordelen te verkrijgen uit haar activiteiten, hoeft een transactie niet te zijn afgesloten of juridisch afgerond alvorens de overnemende partij zeggenschap verkrijgt. Alle ter zake doende feiten en omstandigheden rondom een bedrijfscombinatie dienen bij de beoordeling van het moment waarop de overnemende partij zeggenschap heeft verkregen, te worden beschouwd.

40.

Aangezien de overnemende partij de identificeerbare activa, de verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij die voldoen aan de opnamecriteria in alinea 37 tegen reële waarde op de overnamedatum opneemt, wordt elk minderheidsbelang in de overgenomen partij opgenomen tegen het minderheidsaandeel van de netto reële waarde van deze posten. Alinea’s B16 en B17 van Bijlage B verschaffen leidraden voor de bepaling van de reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij, teneinde de kostprijs van een bedrijfscombinatie te kunnen toerekenen.

41.

De overnemende partij neemt overeenkomstig alinea 36 alleen die identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij afzonderlijk op in het kader van de toerekening van de kostprijs van de bedrijfscombinatie, welke bestonden op de overnamedatum en beantwoorden aan de opnamecriteria in alinea 37. Derhalve geldt het volgende:

42.

Een betaling die de entiteit contractueel verplicht is te doen, bijvoorbeeld aan haar werknemers of leveranciers in geval de entiteit wordt overgenomen in een bedrijfscombinatie, is een bestaande verplichting van de entiteit die als voorwaardelijke verplichting wordt beschouwd totdat de totstandkoming van een bedrijfscombinatie waarschijnlijk wordt. De contractuele verplichting wordt door die entiteit als een verplichting opgenomen overeenkomstig IAS 37 wanneer de totstandkoming van een bedrijfscombinatie waarschijnlijk wordt en de verplichting op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld. Wanneer de bedrijfscombinatie tot stand is gekomen, wordt die verplichting van de overgenomen partij daarom door de overnemende partij opgenomen in het kader van de toerekening van de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

43.

Een reorganisatieplan van de overgenomen partij waarvan de realisatie afhankelijk is van de overname van deze partij in een bedrijfscombinatie is, vlak voor de bedrijfscombinatie, echter geen bestaande verplichting van de overgenomen partij. Het is evenmin een voorwaardelijke verplichting van de overgenomen partij vlak voor de bedrijfscombinatie, aangezien het niet een mogelijke verplichting is die voortvloeit uit een gebeurtenis in het verleden waarvan het bestaan alleen wordt bevestigd door het al dan niet plaatsvinden van een of meer onzekere toekomstige gebeurtenissen waarover de overgenomen partij niet de volledige controle heeft. Om die reden dient een overnemende partij geen verplichting voor dergelijke reorganisatieplannen op te nemen in het kader van de toerekening van de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

44.

De identificeerbare activa en verplichtingen die overeenkomstig alinea 36 worden opgenomen omvatten alle activa en verplichtingen van de overgenomen partij die de overnemende partij koopt of overneemt, met inbegrip van al haar financiële activa en financiële verplichtingen. Dit kan ook activa en verplichtingen inhouden die niet eerder in de jaarrekening van de overgenomen partij waren opgenomen, bijvoorbeeld omdat ze vóór de overname niet in aanmerking kwamen voor opname. Bijvoorbeeld, een belastingvoordeel dat voortvloeit uit fiscale verliezen van de overgenomen partij en dat niet door de overgenomen partij vóór de totstandkoming van de bedrijfscombinatie was opgenomen, komt in aanmerking voor opname als een identificeerbaar actief overeenkomstig alinea 36 als het waarschijnlijk is dat de overnemende partij in de toekomst fiscale winsten zal behalen waarmee het niet-opgenomen belastingvoordeel kan worden verrekend.

45.

De overnemende partij neemt, overeenkomstig alinea 37, slechts een immaterieel actief van de overgenomen partij op de overnamedatum afzonderlijk op wanneer het beantwoordt aan de definitie van een immaterieel actief in IAS 38 Immateriële activa, en wanneer zijn reële waarde op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld. Dit betekent dat de overnemende partij een lopend onderzoeks- en ontwikkelingsproject van de overgenomen partij als actief afzonderlijk van goodwill opneemt indien het project beantwoordt aan de definitie van een immaterieel actief en als de reële waarde van het actief op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld. IAS 38 verschaft leidraden om te bepalen of de reële waarde van een immaterieel actief dat in het kader van een bedrijfscombinatie overgenomen is al dan niet op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld.

46.

Een niet-monetair actief zonder fysieke vorm moet identificeerbaar zijn om te beantwoorden aan de definitie van een immaterieel actief. Volgens IAS 38 beantwoordt een actief alleen aan het criterium van identificeerbaarheid in de definitie van een immaterieel actief wanneer:

47.

Alinea 37 specificeert dat de overnemende partij een voorwaardelijke verplichting van de overgenomen partij alleen afzonderlijk opneemt in het kader van de toerekening van de kostprijs van een bedrijfscombinatie indien de reële waarde van de verplichting op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld. Wanneer haar reële waarde niet betrouwbaar kan worden bepaald:

Alinea B16(l) van Bijlage B verschaft leidraden over de bepaling van de reële waarde van een voorwaardelijke verplichting.

48.

Na hun eerste opname dient de overnemende partij voorwaardelijke verplichtingen die afzonderlijk zijn opgenomen overeenkomstig alinea 36 te waarderen tegen het hoogste bedrag van:

49.

De vereiste in alinea 48 is niet van toepassing op contracten die worden verwerkt overeenkomstig IAS 39 Financiële instrumenten: opname en waardering. Verplichtingen uit hoofde van leningen die uitgesloten zijn van het toepassingsgebied van IAS 39 en die geen verplichtingen zijn om leningen te verstrekken tegen rentevoeten die onder de marktrente liggen, worden verwerkt als voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij indien, op de overnamedatum, het onwaarschijnlijk is dat een uitstroom van middelen die economische voordelen in zich bergen vereist is om de verplichting af te wikkelen of wanneer het bedrag van de verplichting met onvoldoende betrouwbaarheid kan worden vastgesteld. Een dergelijke verplichting wordt overeenkomstig alinea 37 alleen afzonderlijk opgenomen in het kader van de toerekening van de kostprijs van een bedrijfscombinatie wanneer haar reële waarde op betrouwbare wijze kan worden vastgesteld.

50.

Voorwaardelijke verplichtingen die afzonderlijk opgenomen zijn in het kader van de toerekening van de kostprijs van een bedrijfscombinatie zijn uitgesloten van het toepassingsgebied van IAS 37. De overnemende partij dient echter voor deze voorwaardelijke verplichtingen de op grond van IAS 37 vereiste informatie te verschaffen voor elke categorie van voorzieningen.

51.

De overnemende partij dient op de overnamedatum:

52.

Goodwill die verworven is in een bedrijfscombinatie vertegenwoordigt een betaling verricht door de overnemende partij in afwachting van toekomstige economische voordelen uit activa die niet individueel kunnen worden geïdentificeerd en afzonderlijk kunnen worden opgenomen.

53.

Voor zover de identificeerbare activa, verplichtingen of voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij niet aan de criteria in alinea 37 beantwoorden voor afzonderlijke opname op de overnamedatum, heeft dit een effect op het bedrag dat als goodwill wordt opgenomen (of dat wordt verwerkt overeenkomstig alinea 56). Dit komt omdat goodwill vastgesteld wordt als de resterende kostprijs van de bedrijfscombinatie na opname van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij.

54.

Na de eerste opname dient de overnemende partij de in een bedrijfscombinatie verworven goodwill te waarderen tegen kostprijs verminderd met eventuele geaccumuleerde bijzondere waardeverminderingsverliezen.

55.

De in een bedrijfscombinatie verworven goodwill dient niet te worden afgeschreven. De overnemende partij dient in plaats daarvan de goodwill jaarlijks op bijzondere waardevermindering te toetsen, of vaker wanneer gebeurtenissen of wijzigingen in omstandigheden erop wijzen dat de goodwill mogelijk een bijzondere waardevermindering heeft ondergaan, overeenkomstig IAS 36 Bijzondere waardevermindering van activa.

56.

Indien het belang van de overnemende partij in de volgens alinea 36 opgenomen netto reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen, de kostprijs van de bedrijfscombinatie overtreft, dient de overnemende partij:

57.

Een volgens alinea 56 opgenomen winst zou een of meer van de volgende elementen kunnen omvatten:

58.

Een bedrijfscombinatie kan meer dan één ruiltransactie inhouden, bijvoorbeeld indien ze in verschillende fasen plaatsvindt door opeenvolgende aankopen van aandelen. Indien dit het geval is, dient elke ruiltransactie afzonderlijk door de overnemende partij te worden verwerkt op basis van de kostprijs van de transactie en informatie over de reële waarde op de datum van elke ruiltransactie om de waarde van eventuele aan die transactie gerelateerde goodwill te bepalen. Dit resulteert in een stapsgewijze vergelijking van de kostprijs van de individuele investeringen met het belang van de overnemende partij in de reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij.

59.

Indien een bedrijfscombinatie meer dan één ruiltransactie inhoudt, kan de reële waarde van de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij op de datum van elke ruiltransactie verschillend zijn. Aangezien:

is elke aanpassing van die reële waarde met betrekking tot voorheen aangehouden belangen van de overnemende partij een herwaardering, die als zodanig dient te worden verwerkt. Het feit dat deze herwaardering ontstaat bij de eerste opname door de overnemende partij van de activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij, betekent echter niet dat de overnemende partij besloten heeft een grondslag voor financiële verslaggeving toe te passen om deze posten te herwaarderen na eerste opname overeenkomstig, bijvoorbeeld, IAS 16 Materiële vaste activa.

60.

Alvorens in aanmerking te komen als een bedrijfscombinatie kan een transactie in aanmerking komen als een investering in een geassocieerde deelneming en administratief worden verwerkt volgens de ‘equity’-methode in overeenstemming met IAS 28 Investeringen in geassocieerde deelnemingen. Indien dit het geval is, zal de reële waarde van de identificeerbare nettoactiva van de deelneming op de datum van elke vroegere ruiltransactie eerder al bepaald zijn bij de toepassing van de ‘equity’-methode op de investering.

61.

De eerste administratieve verwerking van een bedrijfscombinatie houdt de identificatie en de bepaling in van de reële waarden die moeten worden toegewezen aan de identificeerbare activa, verplichtingen en voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij en de kostprijs van de bedrijfscombinatie.

62.

Wanneer de eerste administratieve verwerking van een bedrijfscombinatie alleen voorlopig kan worden bepaald aan het einde van de periode waarin de bedrijfscombinatie tot stand is gekomen omdat ofwel de reële waarde die moet worden toegewezen van de identificeerbare activa, verplichtingen of voorwaardelijke verplichtingen van de overgenomen partij, ofwel de kostprijs van de bedrijfscombinatie alleen voorlopig kan worden bepaald, dient de overnemende partij voor de verwerking van de bedrijfscombinatie gebruik te maken van deze voorlopige waarden. De overnemende partij dient eventuele aanpassingen aan die voorlopige waarden op te nemen als gevolg van de voltooiing van de eerste verwerking:

63.

Behoudens de bepalingen in alinea’s 33, 34 en 65 dienen aanpassingen aan de eerste verwerking van een bedrijfscombinatie nadat de eerste verwerking afgerond is alleen te worden opgenomen om een fout te corrigeren in overeenstemming met IAS 8 Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten. Aanpassingen aan de eerste verwerking van een bedrijfscombinatie nadat die verwerking afgerond is, dienen niet te worden opgenomen voor het effect van schattingswijzigingen. In overeenstemming met IAS 8 dient het effect van een schattingswijziging in de lopende en toekomstige perioden te worden opgenomen.

64.

IAS 8 verplicht een entiteit om een correctie van een fout retroactief te verwerken en de jaarrekening te presenteren alsof de fout nooit gemaakt was, door de vergelijkende informatie over de vorige periode(n) waarin de fout gemaakt is, aan te passen. De boekwaarde van een identificeerbaar actief, een identificeerbare verplichting of een identificeerbare voorwaardelijke verplichting van de overgenomen partij die opgenomen of aangepast is als gevolg van de correctie van een fout dient daarom te worden berekend alsof de reële waarde of de aangepaste reële waarde op de overnamedatum vanaf die datum was opgenomen. Goodwill of enige winst die in overeenstemming met alinea 56 in een voorgaande periode is opgenomen dient retroactief te worden aangepast met een bedrag dat gelijk is aan de reële waarde op de overnamedatum (of de aanpassing aan de reële waarde op de overnamedatum) van het identificeerbaar actief dat, de identificeerbare verplichting die of de identificeerbare voorwaardelijke verplichting die opgenomen (of aangepast) wordt.

65.

Indien het potentiële voordeel van voorwaarts te verrekenen fiscale verliezen van de overgenomen partij of andere uitgestelde belastingvorderingen niet beantwoordden aan de criteria in alinea 37 voor afzonderlijke opname wanneer een bedrijfscombinatie voor het eerst verwerkt wordt maar later tot stand komt, dient de overnemende partij dat voordeel als bate op te nemen overeenkomstig IAS 12 Winstbelastingen. Bovendien dient de overnemende partij:

Deze procedure mag echter niet leiden tot het creëren van een surplus zoals beschreven in alinea 56, noch tot een verhoging van het bedrag van enige voorheen opgenomen winst overeenkomstig alinea 56.

66.

Een overnemende partij dient informatie te verstrekken die de gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt de aard en financiële effecten te evalueren van bedrijfscombinaties die tot stand zijn gekomen:

67.

Om te voldoen aan het principe in alinea 66(a), dient de overnemende partij de volgende informatie te verstrekken voor elke bedrijfscombinatie die gedurende de periode tot stand kwam:

68.

De informatie die volgens alinea 67 verschaft moet worden, dient in totaal te worden vermeld voor individueel onbelangrijke bedrijfscombinaties die gedurende de verslagperiode tot stand zijn gekomen.

69.

Indien de eerste verwerking van een bedrijfscombinatie die gedurende de periode tot stand is gekomen alleen op een voorlopige basis werd vastgesteld overeenkomstig alinea 62, dient dit feit ook te worden vermeld samen met een verklaring waarom dit het geval is.

70.

Om te voldoen aan het principe in alinea 66(a), dient de overnemende partij de volgende informatie te verstrekken, tenzij een dergelijke informatieverschaffing praktisch niet haalbaar zou zijn:

Indien het verstrekken van deze informatie praktisch niet haalbaar zou zijn, dient dit feit te worden vermeld, samen een verklaring waarom dit het geval is.

71.

Om te voldoen aan het principe in alinea 66(b), dient de overnemende partij de op grond van alinea 67 vereiste informatie te vermelden voor elke bedrijfscombinatie die na de balansdatum tot stand is gekomen maar alvorens de jaarrekening werd goedgekeurd voor uitgifte, tenzij dergelijke informatieverschaffing praktisch niet haalbaar zou zijn. Indien om het even welk gedeelte van deze informatie niet kan worden verstrekt, dient dit feit te worden vermeld, samen met een verklaring waarom dit het geval is.

72.

Een overnemende partij dient informatie te verschaffen die gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt een evaluatie te maken van de financiële effecten van winsten, verliezen, correcties op fouten en andere aanpassingen opgenomen in de lopende periode die betrekking hebben op bedrijfscombinaties die in de lopende of in voorgaande perioden tot stand zijn gekomen.

73.

Om te voldoen aan het principe in alinea 72 dient de overnemende partij de volgende informatie te verstrekken:

74.

Een entiteit dient informatie te verstrekken die de gebruikers van haar jaarrekening in staat stelt wijzigingen in de boekwaarde van goodwill gedurende de periode te evalueren.

75.

Om te voldoen aan het principe in alinea 74, dient de entiteit een aansluiting van de boekwaarde van goodwill aan het begin en einde van de periode te vermelden, met afzonderlijke vermelding van:

76.

Naast de informatie die moet worden verschaft op grond van alinea 75(e), dient een entiteit informatie te verstrekken over de realiseerbare waarde en de bijzondere waardevermindering van goodwill overeenkomstig IAS 36.

77.

Indien in enige situatie de informatie die op grond van deze IFRS moet worden vermeld, niet beantwoordt aan de doelstellingen uiteengezet in de alinea’s 66, 72 en 74, dient de entiteit de nodige aanvullende informatie te verstrekken om deze doelstellingen te realiseren.

78.

Behoudens de bepalingen in alinea 85 is deze IFRS van toepassing op de verwerking van bedrijfscombinaties waarvoor de datum van overeenkomst op of na 31 maart 2004 valt. Deze IFRS dient ook te worden toegepast bij de verwerking van:

79.

Een entiteit dient deze IFRS prospectief toe te passen, vanaf het begin van de eerste jaarperiode die op of na 31 maart 2004 aanvangt, op goodwill die verworven is in een bedrijfscombinatie waarvan de datum van overeenkomst vóór 31 maart 2004 valt, en op goodwill die ontstaat uit een belang in een entiteit waarover gezamenlijke zeggenschap wordt uitgeoefend die vóór 31 maart 2004 verkregen is en volgens de proportionele-consolidatiemethode wordt verwerkt. Een entiteit dient derhalve:

80.

Wanneer een entiteit voorheen goodwill ten laste van het eigen vermogen opnam, dient zij die goodwill niet in de winst of het verlies op te nemen wanneer zij de bedrijfsactiviteit waarop die goodwill betrekking heeft geheel of gedeeltelijk afstoot, of wanneer een kasstroomgenererende eenheid waarop de goodwill betrekking heeft een belangrijke waardevermindering heeft ondergaan.

81.

De boekwaarde van negatieve goodwill, aan het begin van de eerste jaarperiode die op of na 31 maart 2004 aanving, die ontstond uit

dient niet langer in de balans te worden opgenomen aan het begin van die periode, met een overeenkomstige aanpassing aan het beginsaldo van ingehouden winsten.

82.

De boekwaarde van een als immaterieel actief ingedeelde post die ofwel

dient opnieuw te worden ingedeeld als goodwill aan het begin van de eerste jaarperiode die op of na 31 maart 2004 aanving, indien dit immaterieel actief op die datum niet beantwoordde aan het criterium van identificeerbaarheid in IAS 38 (herziene versie van 2004).

83.

Op investeringen die volgens de ‘equity’-methode zijn verwerkt en verworven zijn op of na 31 maart 2004 dient een entiteit deze IFRS toe te passen bij de verwerking van:

84.

Voor investeringen die verwerkt zijn volgens de ‘equity’-methode en verworven zijn vóór 31 maart 2004:

85.

Het is een entiteit toegestaan om de vereisten van deze IFRS toe te passen op goodwill die bestaat op of verworven is na een datum vóór de in alinea’s 78 tot en met 84 uiteengezette ingangsdata, en op bedrijfscombinaties die tot stand zijn gekomen vanaf een datum vóór dezelfde ingangsdata, mits:

86.

Deze IFRS vervangt IAS 22 Bedrijfscombinaties (die in 1998 werd uitgegeven).

87.

Deze IFRS vervangt de volgende interpretaties:

1.

Het doel van deze IFRS is voorschriften te verstrekken ten aanzien van de financiële verslaggeving van verzekeringscontracten door een entiteit die dergelijke contracten uitgeeft (in deze IFRS aangeduid als de verzekeraar), totdat de Board de tweede fase van het project inzake verzekeringscontracten afrondt. IFRS 4 bevat met name voorschriften betreffende:

2.

Entiteiten dienen deze IFRS toe te passen op:

3.

In IFRS 4 wordt niet ingegaan op andere aspecten van de verslaggeving door verzekeraars, zoals de verslaggeving van door verzekeraars gehouden financiële activa en door verzekeraars uitgegeven financiële verplichtingen (zie IAS 32 en IAS 39 Financiële instrumenten: opname en waardering), behoudens in de overgangsbepalingen in alinea 45.

4.

Entiteiten dienen deze IFRS niet toe te passen op:

5.

Eenvoudigheidshalve wordt in deze IFRS elke entiteit die een verzekeringscontract uitgeeft, als verzekeraar aangeduid, ongeacht of de emittent in juridische zin of voor toezichtsdoeleinden als verzekeraar wordt aangemerkt.

6.

Een herverzekeringscontract is een type verzekeringscontract. Alle verwijzingen in deze IFRS naar verzekeringscontracten gelden derhalve tevens voor herverzekeringscontracten.

7.

Op grond van IAS 39 zijn entiteiten verplicht sommige in contracten besloten derivaten van het basiscontract af te scheiden, deze derivaten tegen reële waarde te waarderen en veranderingen in de reële waarde in de winst- en verliesrekening te verantwoorden. IAS 39 geldt voor in een verzekeringscontract besloten derivaten tenzij het in een contract besloten derivaat zelf een verzekeringscontract is.

8.

Als uitzondering op het vereiste in IAS 39 hoeft een verzekeraar de optie die een polishouder heeft om een verzekeringscontract voor een vast bedrag af te kopen (of voor een bedrag gebaseerd op een vast bedrag en een rentevoet), niet af te splitsen, en tegen reële waarde te waarderen, zelfs indien de uitoefenprijs afwijkt van de boekwaarde van de verzekeringsverplichting die de basis vormt. Het vereiste in IAS 39 geldt echter wel voor een in een verzekeringscontract besloten putoptie of afkoopoptie in geldmiddelen indien de afkoopwaarde schommelt afhankelijk van de verandering in een financiële variabele (zoals een aandelen- of commodityprijs of -index), of in een niet-financiële variabele die niet specifiek voor een contractpartij is. Bovendien geldt het vereiste in IAS 39 tevens indien een verandering in een dergelijke variabele leidt tot uitoefening door de houder van een putoptie of afkoopoptie in geldmiddelen (bijvoorbeeld een putoptie die kan worden uitgeoefend indien een aandelenmarktindex een bepaald niveau bereikt).

9.

Alinea 8 geldt in gelijke mate voor opties om een financieel instrument met discretionaire winstdeling af te kopen.

10.

Sommige verzekeringscontracten bevatten zowel een verzekerings- als een depositocomponent. Een verzekeraar moet of mag in sommige gevallen deze componenten ontbundelen:

11.

Een voorbeeld van een geval waarin de grondslagen voor financiële verslaggeving van een verzekeraar hem niet verplichten alle verplichtingen die uit een depositocomponent voortvloeien, op te nemen, wordt hierna beschreven. Een cedent ontvangt van een herverzekeraar een vergoeding in verband met geleden schade, maar het contract verplicht de cedent om de vergoeding in toekomstige jaren terug te betalen. Deze verplichting vloeit voort uit een depositocomponent. Ontbundeling is vereist indien de grondslagen voor financiële verslaggeving van de cedent in andere gevallen de cedent zouden toestaan om de vergoeding als bate op te nemen zonder de resulterende verplichting op te nemen.

12.

Om een contract te ontbundelen dient een verzekeraar:

13.

In alinea 10 tot en met 12 van IAS 8 Grondslagen voor financiële verslaggeving, schattingswijzigingen en fouten zijn criteria vermeld voor gebruik door een entiteit bij de ontwikkeling van een grondslag voor financiële verslaggeving indien er geen IFRS is die specifiek op een post betrekking heeft. Op grond van deze IFRS hoeft een verzekeraar die criteria echter niet toe te passen voor zijn grondslagen voor financiële verslaggeving betreffende:

14.

Op grond van deze IFRS is een verzekeraar niettemin niet vrijgesteld van sommige gevolgen van de criteria in alinea 10 tot en met 12 van IAS 8. Een verzekeraar dient in het bijzonder:

15.

Een verzekeraar dient op iedere rapportagedatum te bepalen of de opgenomen verzekeringsverplichtingen toereikend zijn, waarbij gebruik wordt gemaakt van actuele schattingen van toekomstige kasstromen uit hoofde van zijn verzekeringscontracten. Indien uit deze toets blijkt dat de boekwaarde van de verzekeringsverplichtingen (verminderd met de hiermee verband houdende geactiveerde acquisitiekosten en immateriële activa, zoals de activa besproken in de alinea’s 31 en 32) ontoereikend is in het licht van de geschatte toekomstige kasstromen, dan dient het gehele tekort in de winst- en verliesrekening te worden opgenomen.

16.

Indien een verzekeraar een toereikendheidstoets van de verplichtingen toepast die aan bepaalde minimumeisen voldoet, legt deze IFRS geen nadere vereisten op. De minimumeisen zijn de volgende:

17.

Indien de grondslagen voor financiële verslaggeving van een verzekeraar geen toereikendheidstoets van de verplichtingen voorschrijven die aan de minimumeisen in alinea 16 voldoet, dient de verzekeraar:

18.

Indien de toereikendheidstoets van de verplichtingen van een verzekeraar aan de minimumeisen in alinea 16 voldoet, wordt de toets toegepast op het aggregatieniveau dat in die toets wordt aangegeven. Indient de toereikendheidstoets van de verplichtingen niet aan de minimumeisen voldoet, dient de in alinea 17 vermelde vergelijking te worden uitgevoerd op het niveau van een portefeuille van contracten die globaal blootstaan aan soortgelijke risico’s en die gezamenlijk als één portefeuille worden beheerd.

19.

Het in alinea 17(b) beschreven bedrag (dat wil zeggen de uitkomst van de toepassing van IAS 37) dient een afspiegeling te zijn van de toekomstige beleggingsmarges (zie alinea 27 tot en met 29), uitsluitend indien het in alinea 17(a) beschreven bedrag tevens deze marges weerspiegelt.

20.

Indien een herverzekeringsactief van een cedent een bijzondere waardevermindering heeft ondergaan, dient de cedent de boekwaarde daarvan dienovereenkomstig te verminderen en dat bijzondere waardeverminderingsverlies in de winst- en verliesrekening op te nemen. Een herverzekeringsactief heeft uitsluitend een bijzondere waardevermindering ondergaan indien:

21.

De alinea’s 22 tot en met 30 gelden zowel voor wijzigingen door een verzekeraar die reeds de IFRSs toepast als voor wijzigingen door een verzekeraar die de IFRSs voor het eerst toepast.

22.

Een verzekeraar kan zijn grondslagen voor financiële verslaggeving met betrekking tot verzekeringscontracten uitsluitend wijzigen indien de jaarrekening door de wijziging relevanter wordt voor gebruikers bij het nemen van economische beslissingen en niet minder betrouwbaar, of betrouwbaarder en niet minder relevant voor gebruikers. Een verzekeraar dient de relevantie en betrouwbaarheid te beoordelen op basis van de criteria in IAS 8.

23.

Om de wijziging van de grondslagen voor de financiële verslaggeving met betrekking tot verzekeringscontracten te rechtvaardigen dient een verzekeraar aan te tonen dat de jaarrekening door de wijziging beter voldoet aan de criteria in IAS 8. Maar de wijziging hoeft niet te leiden tot volledige overeenstemming met die criteria. De volgende specifieke kwesties worden hieronder besproken:

24.

Een verzekeraar mag, maar is niet verplicht om, zijn grondslagen voor financiële verslaggeving zodanig te wijzigen dat aangewezen verzekeringsverplichtingen (*2) worden geherwaardeerd dat deze een afspiegeling zijn van de actuele rente. De verzekeraar verwerkt de wijzigingen in die verplichtingen in de winst- en verliesrekening. De verzekeraar mag op dat moment tevens grondslagen voor financiële verslaggeving invoeren waardoor andere actuele schattingen en aannames noodzakelijk zijn voor de aangewezen verplichtingen. Via de keuze in deze alinea is de verzekeraar in staat om de grondslagen voor financiële verslaggeving te wijzigen voor aangewezen verplichtingen, zonder die grondslagen op overeenkomstige wijze toe te passen op alle soortgelijke verplichtingen, zoals IAS 8 in andere gevallen zou voorschrijven. Indien een verzekeraar verplichtingen aanwijst om van de geboden keuzemogelijkheid verplichtingen gebruik te maken, dient hij voor alle perioden de actuele marktrente (en, indien van toepassing, de andere actuele schattingen en aannames) op consistente wijze te blijven toepassen op al deze verplichtingen, totdat deze tenietgaan.

25.

Verzekeraars mogen de onderstaande praktijken blijven voortzetten, maar met de invoering van één daarvan wordt niet voldaan aan alinea 22.

26.

Verzekeraars hoeven hun grondslagen voor financiële verslaggeving van verzekeringscontracten niet te wijzigen om overdreven voorzichtigheid te elimineren. Indien een verzekeraar zijn verzekeringscontracten echter reeds voldoende voorzichtig waardeert, dient hij bij de waardering niet extra voorzichtig te zijn.

27.

Verzekeraars hoeven hun grondslagen voor financiële verslaggeving van verzekeringscontracten niet te wijzigen om toekomstige beleggingsmarges te elimineren. Er is echter sprake van een weerlegbaar vermoeden dat de jaarrekening van een verzekeraar minder relevant en betrouwbaar wordt indien deze een grondslag voor financiële verslaggeving introduceert waarmee bij de waardering van verzekeringscontracten rekening wordt gehouden met toekomstige beleggingsmarges, tenzij deze marges van invloed zijn op de contractuele betalingen. Twee voorbeelden van grondslagen voor financiële verslaggeving waarbij rekening wordt gehouden met die marges, zijn:

28.

Verzekeraars kunnen het weerlegbare vermoeden dat in alinea 27 wordt beschreven uitsluitend weerleggen indien de toename van de relevantie en betrouwbaarheid van de jaarrekening als gevolg van de overige componenten van een wijziging in de grondslagen voor financiële verslaggeving opweegt tegen de afname van de relevantie en betrouwbaarheid als gevolg van de opname van toekomstige beleggingsmarges. Veronderstel bijvoorbeeld dat in het kader van de bestaande grondslagen voor financiële verslaggeving van verzekeringscontracten wordt uitgegaan van overdreven voorzichtige, bij aanvang vastgestelde aannames en een door een regelgevende instantie voorgeschreven disconteringsvoet die geen directe relatie met de marktrente heeft, en waarbij geen rekening wordt gehouden met een aantal in het contract besloten derivaten en garanties. De verzekeraar kan zijn jaarrekening relevanter maken, zonder dat dit ten koste gaat van de betrouwbaarheid, door over te schakelen op een veelomvattende op de belegger gerichte grondslag voor verslaggeving die in brede kring wordt gehanteerd en die de volgende elementen omvat:

29.

Bij sommige waarderingsbenaderingen wordt de disconteringsvoet gebruikt om de contante waarde van een toekomstige winstmarge te bepalen. Die winstmarge wordt vervolgens via een formule aan verschillende perioden toegerekend. Bij deze benaderingen beïnvloedt de disconteringsvoet de waardering van de verplichting alleen op indirecte wijze. Met name het gebruik van een minder geschikte disconteringsvoet heeft beperkte of geen gevolgen voor de waardering van de verplichting bij het ontstaan ervan. Bij andere benaderingen bepaalt de disconteringsvoet echter de waardering van de verplichting op directe wijze. In het laatstgenoemde geval is het, omdat de invoering van een activagerelateerde disconteringsvoet een groter effect heeft, zeer onwaarschijnlijk dat een verzekeraar het weerlegbare vermoeden beschreven in alinea 27, zou kunnen weerleggen.

30.

In sommige verslaggevingsmodellen hebben gerealiseerde winsten en verliezen op de activa van een verzekeraar direct gevolgen voor de waardering van (een deel van) de (a) verzekeringsverplichtingen, (b) daaraan gerelateerde acquisitiekosten en (c) daaraan gerelateerde immateriële activa, zoals de activa beschreven in alinea 31 en 32. Verzekeraars mogen, maar zijn niet verplicht om, de grondslagen voor financiële verslaggeving zodanig te wijzigen dat de invloed van een opgenomen maar ongerealiseerd resultaat op een actief dezelfde is als die van een gerealiseerde winst of een gerealiseerd verlies. De hiermee verband houdende aanpassing van de verzekeringsverplichting (of geactiveerde acquisitiekosten of immateriële activa) dient uitsluitend in het eigen vermogen te worden opgenomen indien de ongerealiseerde winsten of verliezen direct in het eigen vermogen worden verwerkt. Deze handelwijze wordt soms aangeduid als „shadow accounting”.

31.

Verzekeraars dienen om IFRS 3 Bedrijfscombinaties na te leven de bij een bedrijfscombinatie aangegane verzekeringsverplichtingen en verworven verzekeringsactiva op de overnamedatum tegen reële waarde te waarderen. Echter, een verzekeraar mag, zonder verplichting daartoe, de presentatie van overgenomen verzekeringscontracten uitbreiden door de reële waarde van deze contracten te splitsen in twee componenten:

32.

Een verzekeraar die een portefeuille van verzekeringscontracten overneemt, mag de uitgebreidere presentatie toepassen die in alinea 31 is beschreven.

33.

De immateriële activa die in de alinea’s 31 en 32 worden beschreven, vallen buiten het toepassingsgebied van IAS 36 Bijzondere waardevermindering van activa en IAS 38 Immateriële activa. IAS 36 en IAS 38 gelden echter wel voor klantenbestanden en klantenrelaties die een afspiegeling zijn van de verwachtingen omtrent toekomstige contracten die geen deel uitmaken van de contractuele verzekeringsrechten en verzekeringsverplichtingen die bestonden op de datum van de bedrijfscombinatie of portefeuilleoverdracht.

34.

Sommige verzekeringscontracten bevatten, naast een recht van de polishouder op een gegarandeerd element, een recht op winstdeling waarvan het tijdstip en/of hoogte afhankelijk is van een besluit van de verzekeraar. De emittent van een dergelijk contract:

35.

De vereisten in alinea 34 gelden ook voor financiële instrumenten met een discretionaire-winstdelingselement. Daarnaast:

36.

Een verzekeraar dient in de toelichting de in de jaarrekening opgenomen bedragen te vermelden die voortvloeien uit verzekeringscontracten, alsook een toelichting op deze bedragen.

37.

Om te voldoen aan alinea 36 dienen verzekeraars de volgende informatie te verstrekken:

38.

Een verzekeraar dient informatie te verstrekken die gebruikers van de jaarrekening inzicht geeft in de omvang, tijdstippen en onzekerheid van toekomstige kasstromen uit verzekeringscontracten.

39.

Om te voldoen aan alinea 38 dienen verzekeraars de volgende informatie te verstrekken:

40.

De overgangsbepalingen in alinea 41 tot en met 45 gelden zowel voor entiteiten die bij de eerste toepassing van deze IFRS reeds de IFRSs toepassen en voor entiteiten die de IFRSs voor het eerst toepassen (eerste toepassers).

41.

Entiteiten dienen deze IFRS toe te passen voor verslagperioden die aanvangen op of na l januari 2005. Eerdere toepassing wordt aangemoedigd. Indien een entiteit deze IFRS voor een eerdere periode toepast, dient zij dit feit te vermelden.

42.

Entiteiten hoeven de vereisten in deze IFRS met betrekking tot te verstrekken informatie niet toe te passen op vergelijkende informatie die betrekking heeft op jaarperioden die aanvangen vóór 1 januari 2005, behoudens de informatie die op grond van alinea 37(a) en (b) is vereist over grondslagen voor financiële verslaggeving, en opgenomen activa, verplichtingen, baten en lasten (en kasstromen indien de directe methode wordt toegepast).

43.

Indien het praktisch niet haalbaar is om een bepaald vereiste in alinea 10 tot en met 35 toe te passen op vergelijkende informatie die betrekking heeft op jaarperioden die aanvangen vóór 1 januari 2005, dan dient een entiteit dat feit te vermelden. Toepassing van de toereikendheidstoets van de verplichtingen (alinea 15 tot en met 19) op dergelijke vergelijkende informatie kan in sommige gevallen praktisch niet haalbaar zijn, maar het is zeer onwaarschijnlijk dat de andere vereisten in alinea 10 tot en met 35 niet op dergelijke vergelijkende informatie zouden kunnen worden toegepast. In IAS 8 wordt het begrip „praktisch niet haalbaar” toegelicht.

44.

Ter toepassing van alinea 39(c)(iii) hoeft een entiteit geen informatie te verstrekken over de claimontwikkeling in de periode voorafgaand aan de periode van vijf jaar vóór het einde van het eerste boekjaar waarin de entiteit deze IFRS toepast. Bovendien dient de entiteit, indien deze voor het eerst deze IFRS toepast, indien het praktisch niet haalbaar is om informatie op te stellen over de claimontwikkeling vóór het begin van de vroegste periode waarover een entiteit volledige vergelijkende informatie in overeenstemming met deze IFRS presenteert, dat feit te vermelden.

45.

Wanneer een verzekeraar zijn grondslagen voor financiële verslaggeving van verzekeringsverplichtingen wijzigt, is het toegestaan, maar niet verplicht, om (een deel van) zijn financiële activa te herclassificeren als gewaardeerd „tegen reële waarde met verwerking van waardeveranderingen in de winst- en verliesrekening”. Deze herclassificatie is toegestaan indien een verzekeraar zijn grondslagen voor financiële verslaggeving wijzigt wanneer hij deze IFRS voor het eerst toepast en indien hij daarna een grondslagwijziging doorvoert die op grond van alinea 22 is toegestaan. De herclassificatie is een wijziging in de grondslag voor financiële verslaggeving en hierop is IAS 8 van toepassing.

1.

Het doel van deze International Financial Reporting Standard is om de verwerking van activa, die voor verkoop worden aangehouden, en de presentatie van en informatieverschaffing over beëindigde bedrijfsactiviteiten te specificeren. De International Financial Reporting Standards vereisen met name:

2.

De vereisten inzake de classificatie en de presentatie van deze International Financial Reporting Standard zijn van toepassing op alle opgenomen vaste activa (*1) en op alle groepen activa die worden afgestoten van een entiteit. De waarderingsvereisten in deze International Financial Reporting Standard zijn van toepassing op alle opgenomen vaste activa en groepen activa die worden afgestoten (zoals uiteengezet wordt in alinea 4), met uitzondering van die activa die in alinea 5 zijn opgesomd, die gewaardeerd moeten blijven volgens de aangegeven standaard.

3.

Activa die volgens IAS 1 Presentatie van de jaarrekening (herziene versie van 2003) zijn geclassificeerd als vaste activa, dienen niet te worden geherclassificeerd naar vlottende activa totdat deze activa voldoen aan de criteria om te worden geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, overeenkomstig deze International Financial Reporting Standard. Activa die een entiteit normaliter zou beschouwen als vaste activa die uitsluitend zijn verworven om te worden doorverkocht, dienen niet als vlottende activa te worden geclassificeerd tenzij zij, overeenkomstig deze International Financial Reporting Standard, voldoen aan de criteria om te worden geclassificeerd als aangehouden voor verkoop.

4.

Soms stoot een entiteit een groep activa, mogelijk met bepaalde, direct daaraan gerelateerde verplichtingen, samen in één transactie af. Een dergelijke groep activa die wordt afgestoten kan een groep van kasstroomgenererende eenheden, een enkele kasstroomgenererende eenheid of een gedeelte van een kasstroomgenererende eenheid betreffen. (*2) De groep kan alle mogelijke activa en verplichtingen van de entiteit omvatten, met inbegrip van vlottende activa, kortlopende verplichtingen en activa die door alinea 5 uitgesloten zijn van de waarderingsvereisten van deze International Financial Reporting Standard. Wanneer een vast actief dat binnen het toepassingsgebied valt van de waarderingsvereisten in deze International Financial Reporting Standard, deel uitmaakt van een groep activa die wordt afgestoten, worden de waarderingsvereisten in deze International Financial Reporting Standard op de gehele groep toegepast, zodat de groep gewaardeerd wordt tegen de laagste waarde van haar boekwaarde en de reële waarde minus verkoopkosten. De waarderingsvereisten van afzonderlijke activa en verplichtingen in de groep activa die wordt afgestoten, zijn uiteengezet in alinea’s 18, 19 en 23.

5.

De bepalingen van deze International Financial Reporting Standard ten aanzien van de waardering (*3) zijn niet van toepassing op de volgende activa, die worden behqndeld in de standaarden, hetzij als afzonderlijke activa, hetzij als onderdeel van een groep activa die wordt afgestoten:

6.

Een entiteit dient een vast actief (of een groep activa die wordt afgestoten) te classificeren als aangehouden voor verkoop wanneer zijn boekwaarde hoofdzakelijk zal worden gerealiseerd in een verkooptransactie en niet door het voortgezette gebruik ervan.

7.

Het actief (of de groep activa die wordt afgestoten) moet in zijn huidige staat, wil hiervan sprake zijn, onmiddellijk beschikbaar zijn voor verkoop en alleen onderworpen zijn aan bepalingen die gebruikelijk zijn voor de verkoop van dergelijke activa (of groepen activa die worden afgestoten). Ook dient de verkoop zeer waarschijnlijk te zijn.

8.

Het gepast managementniveau moet zich verbinden aan een plan tot verkoop van het actief (of groep activa die wordt afgestoten) en een operationeel plan om een koper te vinden en het plan te voltooien moet opgestart zijn, voordat er sprake is van een hoogst waarschijnlijke verkoop. Bovendien moet het actief (of groep activa die wordt afgestoten) op actieve wijze voor verkoop op de markt gebracht worden tegen een prijs die redelijk is ten opzichte van zijn actuele reële waarde. Bovendien dient de verkoop, een jaar na de datum van de classificatie, geacht in aanmerking te komen voor opname als voltooide verkoop, behoudens het vermelde in alinea 9, en handelingen die nodig zijn om het plan te voltooien dienen aan te geven dat het onwaarschijnlijk is dat belangrijke wijzigingen aan het plan worden aangebracht of dat het ingetrokken zal worden.

9.

Gebeurtenissen en omstandigheden kunnen de periode om de verkoop te voltooien na één jaar verlengen. Een verlenging van de periode die nodig is om een verkoop te voltooien sluit niet uit dat een actief (of groep activa die wordt afgestoten) wordt geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, wanneer het uitstel wordt veroorzaakt door gebeurtenissen of omstandigheden waarop de entiteit geen invloed heeft en wanneer er voldoende aanwijzingen zijn dat de entiteit verbonden blijft aan haar plan om het actief (of de groep activa die wordt afgestoten) te verkopen. Hiervan zal sprake zijn wanneer aan de criteria in Bijlage B voldaan wordt.

10.

Verkooptransacties omvatten de ruil van vaste activa tegen andere vaste activa wanneer de ruil een commerciële realiteit vormt overeenkomstig IAS 16 Materiële vaste activa.

11.

Wanneer een entiteit een vast actief verwerft (of groep activa die wordt afgestoten) uitsluitend met de bedoeling om het later af te stoten, dient zij het vast actief (of groep activa die wordt afgestoten) op de overnamedatum alleen te classificeren als aangehouden voor verkoop wanneer aan het criterium van één jaar in alinea 8 is voldaan (behoudens het vermelde in alinea 9) en het hoogst waarschijnlijk is dat aan andere, in alinea’s 7 en 8 vermelde criteria, waaraan op die datum niet wordt voldaan, in een korte periode na de overname zal worden voldaan (meestal binnen drie maanden).

12.

Wanneer aan de in alinea’s 7 en 8 vermelde criteria na de balansdatum wordt voldaan, dient een entiteit een vast actief (of groep activa die wordt afgestoten) niet te classificeren als aangehouden voor verkoop in die jaarrekening bij uitgifte. Wanneer aan deze criteria echter na de balansdatum wordt voldaan maar voordat de jaarrekening voor uitgifte is goedgekeurd, dient de entiteit de in alinea 41(a), (b) en (d) gespecificeerde informatie in de toelichting te vermelden.

13.

Een entiteit dient een vast actief (of groep activa die wordt afgestoten) dat wordt opgegeven, niet te classificeren als aangehouden voor verkoop. De reden hiervan is dat zijn boekwaarde hoofdzakelijk gerealiseerd zal worden door het voortgezette gebruik. Wanneer de groep activa die wordt opgegeven echter aan de in alinea 32(a)-(c) vermelde criteria voldoet, dient de entiteit overeenkomstig alinea’s 33 en 34 de resultaten en de kasstromen van de groep activa die wordt afgestoten als beëindigde bedrijfsactiviteiten te presenteren vanaf de datum waarop ze niet langer operationeel is. Vaste activa (of groepen activa die worden afgestoten) die moeten worden opgegeven, omvatten vaste activa (of groepen activa die worden afgestoten) die tot het einde van hun economische levensduur worden gebruikt en vaste activa (of groepen activa die worden afgestoten) die stopgezet moeten worden en niet verkocht worden.

14.

Een entiteit dient een vast actief dat tijdelijk op non-actief is gesteld niet te verwerken als een actief dat opgegeven is.

15.

Een entiteit dient een vast actief (of groep activa die wordt afgestoten) geclassificeerd als aangehouden voor verkoop te waarderen tegen de laagste waarde van zijn boekwaarde en zijn reële waarde minus de verkoopkosten.

16.

Wanneer een recentelijk verworven actief (of groep activa die wordt afgestoten) voldoet aan de criteria om te worden geclassificeerd als aangehouden voor verkoop (zie alinea 11), zal de toepassing van alinea 15 als gevolg hebben dat het actief (of groep activa die worden afgestoten) bij eerste opname wordt gewaardeerd tegen de laagste waarde van zijn boekwaarde, indien het niet zodanig was geclassificeerd (bijvoorbeeld tegen kostprijs), en de reële waarde minus de verkoopkosten. Wanneer het actief (of groep activa die wordt afgestoten) wordt verworven als onderdeel van een bedrijfscombinatie, dient het daarom tegen reële waarde minus verkoopkosten te worden gewaardeerd.

17.

Wanneer de verkoop verwacht wordt na meer dan een jaar plaats te zullen vinden, dient de entiteit de verkoopkosten te waarderen tegen hun contante waarde. Elke toename van de contante waarde van de verkoopkosten die voortvloeit uit het verstrijken van de tijd dient in de winst- en verliesrekening te worden gepresenteerd als een financieringslast.

18.

Onmiddellijk voordat het actief (of groep activa die wordt afgestoten) voor het eerst wordt geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, dient de boekwaarde van het actief (of van alle activa en verplichtingen in de groep), overeenkomstig de van toepassing zijnde International Financial Reporting Standards, te worden gewaardeerd.

19.

Bij een latere herwaardering van een groep activa die wordt afgestoten, moeten de boekwaarden van alle activa en verplichtingen die niet binnen het toepassingsgebied van de waarderingsvereisten van deze International Financial Reporting Standards vallen, maar die zijn opgenomen in een groep activa die wordt afgestoten geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, geherwaardeerd worden overeenkomstig de van toepassing zijnde International Financial Reporting Standards, voordat de reële waarde minus de verkoopkosten van de groep activa die wordt afgestoten, geherwaardeerd wordt.

20.

Een entiteit dient een bijzonder waardeverminderingsverlies op te nemen voor elke eerste of latere afschrijving van een actief (of groep activa die wordt afgestoten) tot de reële waarde minus verkoopkosten, voor zover het niet volgens alinea 19 is opgenomen.

21.

Een entiteit dient een winst voor elke latere vermeerdering van de reële waarde minus verkoopkosten van een actief op te nemen, maar niet meer dan het geaccumuleerd bijzonder waardeverminderingsverlies dat ofwel volgens deze International Financial Reporting Standard, ofwel voorheen volgens IAS 36 Bijzondere waardevermindering van activa is opgenomen.

22.

Een entiteit dient een winst op te nemen voor elke latere vermeerdering van de reële waarde minus verkoopkosten van een groep activa die wordt afgestoten.

23.

Het bijzonder waardeverminderingsverlies, (of elke latere winst) dat voor een groep activa die wordt afgestoten is opgenomen, moet de boekwaarde van de vaste activa in de groep, die binnen het toepassingsgebied van de waarderingsvereisten van deze International Financial Reporting Standard vallen, in de volgorde van toerekening die in alinea’s 104(a) en (b) en 122 van IAS 36 (herziene versie van 2004) is uiteengezet, verminderen (of verhogen).

24.

Een winst die of een verlies dat voorheen niet is opgenomen op de verkoopdatum van een vast actief (of groep activa die wordt afgestoten), dient te worden opgenomen op de datum waarop het actief niet langer in de balans opgenomen wordt. Vereisten voor het niet langer opnemen in de balans zijn uiteengezet in:

25.

Een entiteit dient een vast actief niet af te schrijven wanneer het geclassificeerd is als aangehouden voor verkoop of wanneer het deel uitmaakt van een groep activa die wordt afgestoten, geclassificeerd als aangehouden voor verkoop. Rente en andere lasten die toerekenbaar zijn aan de verplichtingen van een groep activa die wordt afgestoten, geclassificeerd als aangehouden voor verkoop dienen opgenomen te blijven.

26.

Wanneer een entiteit een actief (of groep activa die wordt afgestoten) geclassificeerd heeft als aangehouden voor verkoop, maar wanneer niet langer aan de in alinea’s 7 tot en met 9 vermelde criteria wordt voldaan, dient de entiteit het actief (of groep activa die wordt afgestoten) niet langer te classificeren als aangehouden voor verkoop.

27.

De entiteit dient een vast actief dat niet langer wordt geclassificeerd als aangehouden voor verkoop (of niet langer opgenomen wordt in een groep activa die wordt afgestoten geclassificeerd als aangehouden voor verkoop) te waarderen tegen de laagste waarde van:

28.

De entiteit dient elke vereiste aanpassing aan de boekwaarde van een vast actief, dat niet langer geclassificeerd is als aangehouden voor verkoop, als baten op te nemen (*5) uit voortgezette bedrijfsactiviteiten in de periode waarin niet langer wordt voldaan aan de in alinea’s 7 tot en met 9 vermelde criteria. De entiteit dient die aanpassing onder dezelfde rubriek in de winst- en verliesrekening te presenteren, die gebruikt wordt om een eventuele winst of een eventueel verlies overeenkomstig alinea 37 op te nemen.

29.

Wanneer een entiteit een individueel actief of een individuele verplichting verwijdert uit een groep activa die wordt afgestoten geclassificeerd als aangehouden voor verkoop, dienen de resterende activa en verplichtingen van de groep activa die wordt afgestoten alleen te blijven gewaardeerd als groep wanneer de groep voldoet aan de criteria van alinea’s 7 tot en met 9. Zo niet dan dienen de resterende vaste activa van de groep die individueel voldoen aan de criteria om als actief geclassificeerd te worden als aangehouden voor verkoop afzonderlijk gewaardeerd te worden tegen de laagste waarde van hun boekwaarde en hun reële waarde minus verkoopkosten op die datum. Alle vaste activa die niet voldoen aan de criteria dienen niet langer geclassificeerd te worden als aangehouden voor verkoop overeenkomstig alinea 26.

30.

Een entiteit dient informatie te presenteren en te vermelden die gebruikers van jaarrekeningen in staat stellen om de financiële gevolgen van beëindigde bedrijfsactiviteiten en afstoting van vaste activa (of groepen activa die worden afgestoten) te evalueren.

31.

Een component van een entiteit omvat bedrijfsactiviteiten en kasstromen die, ten behoeve van operationele en financiële verslaggeving, duidelijk onderscheiden kunnen worden van de rest van de entiteit. Met andere woorden, een component van een entiteit wordt voor gebruik aangehouden en heeft een kasstroomgenererende eenheid of een groep kasstroomgenererende eenheden.

32.

Een beëindigde bedrijfsactiviteit is een component van een entiteit die ofwel is afgestoten, ofwel is geclassificeerd als aangehouden voor verkoop;

en

33.

Een entiteit dient: