I.

Úvod

1.

Prejednávaný návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý predložila Conseil d’État (Štátna rada, Francúzsko), sa týka výkladu článku 5 ods. 5 a článku 6 ods. 1 šiestej smernice Rady 77/388/EHS zo 17. mája 1977 o zosúladení právnych predpisov členských štátov týkajúcich sa daní z obratu – spoločný systém dane z pridanej hodnoty: jednotný základ jej stanovenia ( 2 ), zmenenej smernicou Rady 95/7/ES z 10. apríla 1995 ( 3 ) (ďalej len „šiesta smernica“), ako aj článku 14 ods. 3 a článku 24 ods. 1 smernice Rady 2006/112/ES z 28. novembra 2006 o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( 4 ) (ďalej len „smernica o DPH“), ktorá od 1. januára 2007 nahradila šiestu smernicu.

2.

Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Solar Electric Martinique SARL a ministre des Finances et des Comptes publics (minister financií a verejných účtov, Francúzsko), ktorého predmetom sú dodatočné výmery dane z pridanej hodnoty (DPH), ktorej platiteľom bola táto spoločnosť za obdobie od 1. januára 2005 do 31. decembra 2007.

3.

Z meritórneho hľadiska sa prejednávaná vec v podstate týka otázky, či sa dodanie a inštalácia fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody na strechu budovy alebo na účely jej zásobovania elektrickou energiou alebo teplou vodou považujú na účely DPH za jedinú zloženú transakciu alebo za viacero oddeliteľných transakcií. Príčinou tejto otázky je odlišný režim DPH pre dodanie dotknutých zariadení na jednej strane a ich inštaláciu na druhej strane. Zatiaľ čo dodanie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody vo francúzskych zámorských oblastiach využíva osobitný režim oslobodenia, na inštaláciu týchto zariadení by sa podľa francúzskeho práva mohol vzťahovať výraz „stavebné práce“ uvedený v článku 5 ods. 5 šiestej smernice a prevzatý do článku 14 ods. 3 smernice o DPH, pričom tieto práce sa považujú sa poskytovanie služieb a podliehajú DPH v sadzbe 8,5%.

4.

Riešenie tejto problematiky však predpokladá, že bude najprv vyriešená otázka právomoci Súdneho dvora odpovedať na návrh predložený vnútroštátnym súdom. Spor vo veci samej sa totiž odohráva na Martiniku, teda v jednej zo zámorských oblastí Francúzskej republiky, ktoré sú podľa článku 3 ods. 3 šiestej smernice a článku 6 ods. 1 písm. c) smernice o DPH výslovne vylúčené z pôsobnosti uvedených smerníc.

5.

Z dôvodov, ktoré budú vysvetlené neskôr, sa však domnievam, že Súdny dvor musí vysloviť, že nemá právomoc odpovedať na otázku, ktorú položila Conseil d’État (Štátna rada).

II.

Právny rámec

A.

Právo Únie

6.

Podľa článku 2 ods. 1 šiestej smernice podlieha DPH dodávka tovaru alebo služieb za protihodnotu v rámci územia členského štátu zdaniteľnou osobou, ktorá koná ako taká.

7.

Článok 3 šiestej smernice s názvom „Územné uplatnenie“ vo svojom odseku 3 stanovuje, že zámorské oblasti Francúzskej republiky sú vyňaté z územia tohto členského štátu a sú teda vylúčené z pôsobnosti tejto smernice.

8.

Článok 5 ods. 1 šiestej smernice definuje dodávku tovarov ako prevod práva nakladať s hmotným majetkom ako vlastník.

9.

Článok 5 ods. 5 šiestej smernice stanovuje, že členské štáty môžu považovať za dodávku v zmysle odseku 1 dodávku určitých stavebných prác.

10.

Podľa článku 6 ods. 1 šiestej smernice poskytovanie služieb predstavuje každé plnenie, ktoré nie je dodaním tovaru v zmysle článku 5.

11.

Článok 1 ods. 2 druhý pododsek smernice o DPH stanovuje, že na každú transakciu sa uplatní DPH vypočítaná z ceny tovaru alebo služieb podľa sadzby platnej pre tento tovar alebo služby po odpočítaní sumy DPH, ktorou boli priamo zaťažené rôzne nákladové prvky.

12.

V súlade s článkom 6 ods. 1 písm. c) sa smernica o DPH neuplatňuje na francúzske zámorské oblasti.

13.

Článok 14 ods. 3 smernice o DPH je formulovaný rovnako ako článok 5 ods. 5 šiestej smernice. V súlade s článkom 24 ods. 1 smernice o DPH je „poskytovaním služieb“ každá transakcia, ktorá nie je dodaním tovaru.

B.

Francúzske právo

14.

Podľa článku 256 ods. IV pododseku 1 code général des impôts (všeobecný daňový zákonník, ďalej len „CGI“), v znení uplatniteľnom na daňové výmery, o ktoré ide v spore vo veci samej, sa „stavebné práce… považujú za poskytnutie služieb“ podliehajúce DPH.

15.

Podľa článku 266 ods. 1 písm. f) toho istého zákonníka je zdaniteľným základom v prípade stavebných prác hodnota zákaziek, výška účtov alebo faktúr.

16.

Článok 268a CGI stanovuje, že ak osoba uskutočňuje naraz plnenia vzťahujúce sa na niekoľko kategórií upravených v článkoch danej kapitoly, jej obrat sa určí tak, že na každú skupinu plnení sa uplatnia pravidlá stanovené týmito článkami.

17.

Článok 295 CGI uvádza:

18.

Článok 50k ods. I prílohy IV k CGI medzi výrobkami, ktorých dovoz do departementov Guadeloupe, Martinik a Réunion môže byť oslobodený od DPH, uvádza „fotocitlivé polovodičové zariadenia, vrátane fotovoltaických článkov, tiež zostavených do modulov alebo zabudovaných do panelov“.

III.

Spor vo veci samej, prejudiciálna otázka a konanie na Súdnom dvore

19.

Spoločnosť Solar Electric Martinique vykonáva najmä činnosť predaja a inštalácie zariadení spojených so solárnou energiou v oblasti Martinik. Od 1. januára 2005 do 31. decembra 2007 táto spoločnosť uplatňovala DPH v sadzbe 8,5% na inštalácie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody na strechy obytných domov len z hodnoty nákladov na služby poskytnuté pri inštalácii. Domnievala sa totiž, že dodanie týchto zariadení bolo oslobodené od dane podľa článku 295 CGI a článku 50k ods. I prílohy IV tohto zákonníka.

20.

V nadväznosti na kontrolu sa daňový orgán domnieval, že inštalácie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody mali charakter stavebných prác a z tohto dôvodu mali zahŕňať náklady na dodanie týchto zariadení. Daňový orgán teda opravil daňový základ týchto transakcií na základe článku 266 CGI.

21.

Dňa 21. septembra 2010 spoločnosť Solar Electric Martinique podala na tribunal administratif de FortdeFrance (Správny súd vo FortdeFrance, Francúzsko) žalobu o zrušenie dodatočných výmerov DPH vydaných daňovým orgánom.

22.

Keďže táto žaloba, ako aj odvolanie, ktoré po nej nasledovalo, boli zamietnuté, spoločnosť Solar Electric Martinique podala kasačný opravný prostriedok na Conseil d’État (Štátna rada). Táto spoločnosť najmä tvrdí, že súdy rozhodujúce vo veci samej sa dopustili nesprávneho právneho posúdenia, keď sa domnievali, že práce na inštalácii fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody, ktoré vykonala, predstavujú jedinú transakciu, ktorá má charakter stavebných prác, hoci tieto zariadenia môžu byť umiestnené bez spôsobenia vážnej škody danej nehnuteľnosti, a obvykle nie sú sprevádzané výstavbou.

23.

Vnútroštátny súd uvádza, že na predaj a inštaláciu zariadení uvedených v článku 295 CGI a v článku 50k ods. I prílohy IV tohto zákonníka sa DPH uplatňuje len z hodnoty nákladov na inštalačné činnosti, s vylúčením obstarávacích nákladov na zariadenia, pokiaľ tieto inštalačné činnosti nemajú charakter dodania stavebných prác, pretože vtedy sa na tieto transakcie uplatňuje DPH z celej ceny účtovanej ich príjemcovi.

24.

Tento súd spresňuje, že hoci sa článok 295 CGI uplatňuje iba v zámorských oblastiach, teda mimo územnej pôsobnosti šiestej smernice, ustanovenia článku 256 tohto zákonníka o stavebných prácach sa uplatňujú aj v kontinentálnom Francúzsku a do francúzskeho práva preberajú článok 5 ods. 5 a článok 6 ods. 1 šiestej smernice, ktorých ustanovenia boli prevzaté do článku 14 ods. 3 a článku 24 ods. 1 smernice o DPH.

25.

Podľa vnútroštátneho súdu sa treba usilovať o jednotné uplatňovanie ustanovení týchto smerníc v rámci Európskej únie. Hoci sa teda spor, ktorý musí rozhodnúť, týka transakcií uskutočnených mimo územnej pôsobnosti týchto smerníc, vyvoláva otázku, či predaj a inštalácia fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody na nehnuteľnosti alebo na účely zásobovania nehnuteľností elektrickou energiou alebo teplou vodou predstavujú jedinú transakciu, ktorá má charakter stavebných prác v zmysle uvedených smerníc.

26.

Za týchto okolností sa Conseil d’État (Štátna rada) rozhodla prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru túto prejudiciálnu otázku:

27.

Táto otázka bola predmetom písomných pripomienok francúzskej vlády a Európskej komisie. Prednesy týchto dotknutých osôb, ako aj spoločnosti Solar Electric Martinique boli vypočuté na pojednávaní 9. februára 2017.

IV.

Analýza

28.

Ako vysvetlím v týchto návrhoch, v prvom rade sa domnievam, že Súdny dvor nemá právomoc odpovedať na otázku, ktorá mu bola predložená. Otázku položenú vnútroštátnym súdom preto posúdim meritórne iba subsidiárne pre prípad, ak by sa Súdny dvor nestotožnil s týmto návrhom.

A.

V prvom rade o nedostatku právomoci Súdneho dvora odpovedať na predloženú otázku

29.

Ako to uznáva vnútroštátny súd a ako som zdôraznil vo svojich úvodných pripomienkach, skutkový stav prejednávanej veci sa odohráva výlučne na Martiniku, teda v jednej zo zámorských oblastí Francúzskej republiky, ktoré sú výslovne vylúčené z územnej pôsobnosti šiestej smernice a smernice o DPH. Spor vo veci samej sa teda nachádza mimo pôsobnosti relevantných ustanovení práva Únie.

30.

Je pravda, že Súdny dvor opakovane vyhlásil, že má právomoc rozhodovať o návrhoch na začatie prejudiciálneho konania týkajúcich sa ustanovení práva Únie v situáciách, v ktorých sa skutkový stav veci samej nachádzal mimo pôsobnosti práva Únie, ale v ktorých sa uvedené ustanovenia tohto práva stali uplatniteľné z dôvodu odkazu uvedeného na ich obsah vo vnútroštátnom práve. ( 5 )

31.

V tejto súvislosti Súdny dvor vo svojej nedávnej judikatúre spresnil, že jeho výklad ustanovení práva Únie v situáciách, ktoré nepatria do pôsobnosti práva Únie, je odôvodnený vtedy, ak sa tieto ustanovenia na základe vnútroštátneho práva stali uplatniteľné na takéto situácie priamo a nepodmienene, aby sa zabezpečilo rovnaké zaobchádzanie s týmito situáciami a so situáciami, ktoré patria do pôsobnosti práva Únie. ( 6 )

32.

Pri určení, či má právomoc odpovedať na otázku, ktorá je pred ním nastolená, musí teda Súdny dvor overiť, či existujú dostatočne presné údaje, ktoré mu umožňujú konštatovať, že vnútroštátne právo obsahuje takýto priamy a nepodmienený odkaz na právo Únie. ( 7 )

33.

Je pravda, že súčasná judikatúra Súdneho dvora sa ukazuje zvlášť nestála, pokiaľ ide o pôvod dostatočne presných údajov, ktoré mu majú byť predložené. Súdny dvor sa totiž niekedy javí ako nekompromisný, keď vyžaduje takéto údaje iba od vnútroštátneho súdu, a bez nich vyslovuje, že nie je potrebné odpovedať na otázku, ktorá mu bola predložená, ( 8 ) inokedy ako miernejší, keď pri konštatovaní svojej právomoci napriek nedostatkom návrhu na začatie prejudiciálneho konania pripúšťa vysvetlenia poskytnuté dotknutými osobami, predovšetkým vládami, ktoré vstupujú do konania na Súdnom dvore, vrátane tých, ktoré sa zúčastnili iba na pojednávaní na tomto súde. ( 9 )

34.

Zároveň je pravda, že Súdny dvor vyžaduje, aby mal k dispozícii dostatočne presné informácie preukazujúce priamy a nepodmienený odkaz vnútroštátneho práva na ustanovenia alebo zásady práva Únie, ktorých výklad sa požaduje, ( 10 ) predovšetkým v situáciách, ktoré sú normotvorcom Únie výslovne vylúčené z pôsobnosti práva Únie. ( 11 )

35.

V prejednávanej veci sa vnútroštátny súd napriek konštatovaniu, že transakcie, o ktoré ide v spore vo veci samej, sa nachádzajú mimo pôsobnosti šiestej smernice a smernice o DPH a že článok 295 CGI sa uplatňuje iba na zámorské oblasti, domnieva, že článok 256 CGI týkajúci sa „stavebných prác“ zabezpečuje prebratie relevantných ustanovení uvedených smerníc do vnútroštátneho práva a že z dôvodu, že tento článok sa uplatňuje aj na kontinentálne územie Francúzska, je potrebné usilovať sa o jednotné uplatňovanie ustanovení týchto smerníc v rámci Európskej únie.

36.

Tieto vysvetlenia ma nepresvedčili.

37.

V prvom rade uvádzam, že návrh na začatie prejudiciálneho konania bol podaný práve preto, že v prípade zámorských oblastí, na ktoré sa neuplatňuje šiesta smernica a smernica o DPH, existujú osobitné ustanovenia, konkrétne článok 295 CGI, ako aj článok 50 ods. I prílohy IV tohto zákonníka, ktoré upravujú oslobodenie dodania fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody.

38.

Práve v súvislosti s týmto oslobodením je pre vnútroštátny súd dôležité vedieť, či dve transakcie, ktoré predstavuje na jednej strane dodanie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody, a na druhej strane ich inštalácia, treba považovať za odlišné a nezávislé, pričom v tomto prípade sa DPH musí platiť iba z inštalácie, keďže dodanie je oslobodené. Naopak, ak by sa tieto dve transakcie mali považovať za jedinú transakciu, ktorú podľa vnútroštátneho súdu možno posúdiť ako takú iba vtedy, ak sa inštalácia dotknutých zariadení považuje za „stavebné práce“, potom sa zdanenie bude vzťahovať aj na dodanie uvedených zariadení.

39.

Je však zjavné, že článok 295 CGI neobsahuje žiadny priamy a nepodmienený odkaz na ustanovenia šiestej smernice a smernice o DPH. Tento článok totiž priznáva osobitný režim oslobodenia dodaniam tovaru, ktoré sa uskutočňujú v zámorských oblastiach vylúčených z pôsobnosti uvedených smerníc, ktoré tento osobitný režim vôbec nepredvídajú.

40.

Pokiaľ ide o problematiku súvisiacu s pojmom „stavebných prác“, treba ďalej pripomenúť, že článok 5 ods. 5 šiestej smernice, teraz článok 14 ods. 3 smernice o DPH, priznáva členským štátom možnosť považovať za dodanie tovaru odovzdanie určitých stavebných prác.

41.

Ako však Komisia poznamenala vo svojich pripomienkach, z článku 256 ods. IV pododseku 1 CGI vyplýva, že stavebné práce sa nepovažujú za dodanie tovaru, ale za poskytnutie služieb, čo znamená, že Francúzska republika nevyužila možnosť, ktorú jej ponúkal článok 5 ods. 5 šiestej smernice a potom článok 14 ods. 3 smernice o DPH, ako to potvrdila francúzska vláda v odpovedi na otázky položené Súdnym dvorom. Za týchto okolností sa nepochybne nemožno domnievať, že článok 256 ods. IV pododsek 1 CGI predstavuje priamy a nepodmienený odkaz na už citované ustanovenia uvedených smerníc.

42.

Je pravda, že keď Francúzsko nevyužilo možnosť ponúkanú článkom 5 ods. 5 šiestej smernice a článkom 14 ods. 3 smernice o DPH, potom sa na stavebné práce uvedené v článku 256 ods. IV pododseku 1 CGI a contrario a implicitne vzťahuje článok 6 ods. 1 šiestej smernice a článok 24 ods. 1 smernice o DPH, ktoré oba bez odkazu na pojem „stavebné práce“ spresňujú, že za „poskytovanie služieb“ sa považuje každá transakcia, ktorá nie je dodaním tovaru. ( 12 )

43.

Táto a contrario a implicitná argumentácia však nijako neznamená, že článok 256 ods. IV pododsek 1 CGI priamo a nepodmienene odkazuje na uvedené ustanovenia týchto smerníc. Naopak, článok 256 ods. IV pododsek 1 CGI je podľa môjho názoru prejavom toho, že Francúzsko odmietlo uplatniť možnosť poskytnutú článkom 5 ods. 5 šiestej smernice a článkom 14 ods. 3 smernice o DPH tak v rámci územnej pôsobnosti uvedených smerníc, ako aj mimo tejto pôsobnosti.

44.

Ako správne poznamenala Komisia, ak by Francúzsko využilo možnosť uvedenú v článku 5 ods. 5 šiestej smernice (a v článku 14 ods. 3 smernice o DPH) a posúdilo stavebné práce ako dodanie tovaru, prejudiciálna otázka by nevznikla, pretože podľa osobitného režimu uplatniteľného na zámorské oblasti na základe článku 295 CGI by inštalácia fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody posúdená vnútroštátnym súdom ako stavebné práce bola ako taká oslobodená od dane, rovnako ako dodanie a dovoz týchto zariadení v uvedených oblastiach.

45.

Napokon položená prejudiciálna otázka je kombinovaným výsledkom na jednej strane odmietnutia Francúzska využiť možnosť uvedenú v článku 5 ods. 5 šiestej smernice (a v článku 14 ods. 3 smernice o DPH) a na druhej strane uplatnenia oslobodenia od dane v prospech zámorských oblastí, ktoré môže byť stanovené francúzskym právom iba z dôvodu, že tieto oblasti sú samotné výslovne vylúčené z pôsobnosti uvedených smerníc. ( 13 )

46.

Z toho vyplýva, že Súdny dvor zjavne nemá k dispozícii informácie, ktoré by mu umožnili konštatovať, že vnútroštátne právo priamo a nepodmienene odkazuje na ustanovenia šiestej smernice a smernice o DPH, ktorých výklad požaduje vnútroštátny súd.

47.

Tento záver nie je vyvrátený tvrdením uvádzaným vnútroštátnym súdom, podľa ktorého existuje záujem na poskytnutí jednotného výkladu výrazu „stavebné práce“ uvedeného v článku 5 ods. 5 šiestej smernice a v článku 14 ods. 3 smernice o DPH.

48.

Aj keby bol totiž výklad tohto výrazu skutočne podstatný pre rozhodnutie sporu vo veci samej, ( 14 ) ako to spresnil Súdny dvor v rozsudku z 18. októbra 2012, Nolan (C583/10, EU:C:2012:638, bod 55), ak normotvorca Únie jednoznačne uvedie, že akt, ktorý prijal, sa neuplatňuje na špecifikovanú oblasť, vzdáva sa, aspoň do prijatia prípadných nových predpisov Únie, cieľa jednotného výkladu a uplatňovania právnych predpisov v tejto vylúčenej oblasti.

49.

To, čo platilo vo veci, v ktorej bol vyhlásený rozsudok z 18. októbra 2012, Nolan (C583/10, EU:C:2012:638, bod 55), ktorá sa týkala prípadu výslovného vylúčenia z vecnej pôsobnosti smernice, platí podľa môjho názoru rovnako v prípade, keď sa situácia týka prípadu výslovného vylúčenia z územnej pôsobnosti šiestej smernice a smernice o DPH.

50.

Hoci sa táto judikatúra môže zdať relatívne prísna vzhľadom na atmosféru spolupráce, ktorá ovláda konanie upravené článkom 267 ZFEÚ, spočíva v podstate na rešpektovaní rozdelenia právomocí medzi normotvorcu a súdy Únie. Okolnosť, že vo francúzskych zámorských oblastiach sa uplatňuje DPH, teda nijako neznamená, že by Súdny dvor bol iba na základe želania vnútroštátneho súdu, akokoľvek dobromyseľného, oprávnený vykladať pojmy práva Únie obsiahnuté v šiestej smernici a v smernici DPH v situácii, keď normotvorca Únie výslovne vylúčil tieto oblasti z pôsobnosti uvedených smerníc a keď navyše žiadna skutočnosť neumožňuje Súdnemu dvoru ubezpečiť sa, že francúzske právo obsahuje priamy a nepodmienený odkaz na ustanovenia týchto aktov, ktorých výklad požaduje vnútroštátny súd. Ak by Súdny dvor mal odpovedať na každú prejudiciálnu otázku týkajúcu sa DPH iba z dôvodu, že táto daň sa uplatňuje v zámorských oblastiach, odporovalo by to výslovnému rozhodnutiu normotvorcu Únie vylúčiť tieto oblasti z pôsobnosti spoločného systému DPH zavedeného šiestou smernicou a smernicou o DPH.

51.

Ani skutočnosť, že návrh na začatie prejudiciálneho konania podal súd posledného stupňa, nemení túto analýzu. Súdny dvor už totiž odmietol odpovedať na otázky predložené súdmi, ktorých rozhodnutia nemožno napadnúť opravným prostriedkom podľa vnútroštátneho práva, a to podľa judikatúry, ktorej základy položili rozsudky z 21. decembra 2011, Cicala (C482/10, EU:C:2011:868) a z 18. októbra 2012, Nolan (C583/10, EU:C:2012:638). ( 15 )

52.

Za týchto okolností navrhujem Súdnemu dvoru, aby vyslovil, že nemá právomoc odpovedať na prejudiciálnu otázku položenú vnútroštátnym súdom.

53.

Preto, ako som už spresnil, preskúmam položenú otázku iba subsidiárne.

B.

Subsidiárne o existencii jedinej transakcie (majúcej povahu „stavebných prác“) alebo viacerých oddeliteľných transakcií

54.

Ako som už zdôraznil, vnútroštátny súd sa v podstate pýta, či dodanie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody na jednej strane a inštalácia týchto zariadení na strechu budovy alebo na účely jej zásobovania elektrickou energiou alebo teplou vodou na druhej strane predstavujú jedinú zloženú transakciu pozostávajúcu z viacerých zložiek alebo či ich treba považovať za úplne oddeliteľné.

55.

Zo spisu vyplýva, že v súlade s judikatúrou Conseil d’État (Štátna rada) ( 16 ) možno jednotnosť transakcií konštatovať iba vtedy, ak sa inštalácia dotknutých zariadení posúdi ako stavebné práce, teda tak, že táto inštalácia priamo prispieva k výstavbe budovy.

56.

Pokiaľ ide o to, či majú transakcie, o ktoré ide, povahu jedinej transakcie alebo odlišných transakcií, treba pripomenúť, že podľa judikatúry Súdneho dvora uplatniteľnej tak za účinnosti šiestej smernice, ako aj smernice o DPH, na účely DPH musí byť každá transakcia za bežných okolností považovaná za odlišnú a nezávislú. ( 17 )

57.

Z tohto pravidla existujú dve výnimky.

58.

V prvom rade, o jedinú transakciu ide vtedy, ak dve alebo viaceré zložky či úkony poskytnuté zdaniteľnou osobou sú tak úzko spojené, že objektívne tvoria jedno nerozlučné hospodárske plnenie, ktorého rozčlenenie by bolo neprirodzené. ( 18 )

59.

V druhom rade treba existenciu jedinej transakcie konštatovať aj vtedy, ak jedno plnenie predstavuje hlavné plnenie a iné plnenie alebo plnenia sú vedľajšie, ktoré preto podliehajú rovnakému daňovému režimu ako hlavné plnenie. Konkrétne sa plnenie musí považovať za vedľajšie plnenie k hlavnému plneniu, ak pre zákazníkov nepredstavuje cieľ sám o sebe, ale je prostriedkom lepšieho využitia hlavnej služby poskytovateľa. ( 19 )

60.

Z judikatúry Súdneho dvora tiež vyplýva, že pri určení, či poskytované plnenia tvoria jediné plnenie na účely DPH, treba skúmať charakteristické prvky dotknutej transakcie, ( 20 ) keďže v rámci spolupráce zavedenej podľa článku 267 ZFEÚ prináleží vnútroštátnym súdom, aby určili, či zdaniteľná osoba v konkrétnom prípade poskytuje jedno alebo viaceré plnenia a vykonali v tejto súvislosti všetky konečné posúdenia, pričom Súdny dvor im poskytuje výklad práva Únie užitočný pre rozhodnutie veci, ktorá im je predložená. ( 21 )

61.

V prejednávanej veci je napriek obmedzenému množstvu informácií poskytnutých vnútroštátnym súdom nesporné, že zmluvy uzatvárané spoločnosťou Solar Electric Martinique s jej zákazníkmi sa týkajú dodania hmotného tovaru a zároveň inštalácie tohto tovaru na účely jeho použitia na výrobu elektrickej energie alebo na zásobovanie teplou vodou buď pre nehnuteľnosť, na ktorej sú tieto zariadenia inštalované, alebo na ďalší predaj. ( 22 )

62.

Toto konštatovanie vedie francúzsku vládu k tomu, aby nadväzujúc na rozsudok z 29. marca 2007, Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195), posúdila dve plnenia ako jediné zložené plnenie. Podľa tejto vlády sa totiž rovnako, ako vo veci, v ktorej bol vyhlásený uvedený rozsudok Aktiebolaget NN, inštalácia dodaných zariadení javí nevyhnutná na dosiahnutie cieľa zmlúv uzavretých spoločnosťou Solar Electric Martinique, keďže samotné dodanie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody neumožňujú ich používanie.

63.

Výklad rozsudku z 29. marca 2007 Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195), ku ktorému pristupuje francúzska vláda, sa mi zdá trochu zjednodušený.

64.

Pripomínam, že v tejto veci bola Súdnemu dvoru položená najmä otázka, či dodávku a uloženie podmorského kábla z optických vlákien treba považovať z pohľadu DPH za jediné plnenie, čo navyše tvrdil vnútroštátny súd a všetci účastníci konania, ktorí predložili pripomienky. Súdny dvor súhlasil s názorom zastávaným vnútroštátnym súdom a uvedenými účastníkmi konania, pričom v bodoch 24 a 25 svojho rozsudku spresnil, že predmetom danej zmluvy bol prevod položeného kábla vo funkčnom stave po dokončení inštalácie a vykonaní skúšobnej prevádzky, čo umožňovalo dospieť k záveru, že všetky zložky tvoriace plnenie, o ktoré išlo vo veci samej, sa zdali byť potrebné pre jeho uskutočnenie a úzko spojené. Toto spresnenie týkajúce sa okamihu, kedy dochádza k prevodu vlastníckeho práva ku káblu, teda podľa toho, či sa tento prevod uskutočňuje pred alebo po položení tohto kábla a skúšobnej prevádzke, zopakované v bode 33 rozsudku a podľa môjho názoru rozhodujúce, bezpochyby odráža návrhy, ktoré predniesol generálny advokát Léger vo veci Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2006:575). Generálny advokát Léger totiž v bode 45 svojich návrhov zdôraznil, že vzhľadom na okolnosť, že k prevodu práva disponovať káblom môže dôjsť až po jeho inštalácii a prevádzkových skúškach funkčnosti, nebolo by v súlade s hospodárskou realitou tohto plnenia domnievať sa, že objednávateľ získal na jednej strane podmorský kábel z optických vlákien a na druhej strane poskytnutie služieb týkajúcich sa jeho uloženia.

65.

Na rozdiel od toho, čo tvrdí francúzska vláda, teda nemožno z rozsudku z 29. marca 2007 Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195) vyvodiť, že dodanie hmotného tovaru a jeho následná inštalácia tou istou zdaniteľnou osobou tvoria z pohľadu DPH jedinú zloženú transakciu iba preto, že inštalácia je potrebná na zabezpečenie fungovania tohto hmotného tovaru. Hoci je inštalácia v každom prípade potrebná, Súdny dvor dospel k záveru o existencii jedinej zloženej transakcie iba z dôvodu, že k dodaniu kábla, teda k prevodu vlastníckeho práva k tomuto tovaru, došlo až po inštalácii.

66.

Z toho vyplýva, že skôr než možno posúdiť dodanie a inštaláciu fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody ako zložky jedinej zloženej transakcie na účely DPH, musí vnútroštátny súd podľa môjho názoru v prvom rade overiť okamih, od ktorého dochádza k prevodu vlastníckeho práva v prospech zákazníkov spoločnosti Solar Electric Martinique, teda či k nemu dochádza pred alebo po inštalácii a uvedení týchto zariadení do prevádzky.

67.

Ak sa prevod vlastníckeho práva k fotovoltaickým panelom a solárnym ohrievačom vody uskutočňuje po ich inštalácii a uvedení do prevádzky, domnievam sa, že podľa vzoru situácie, ktorá viedla k rozsudku Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195), možno konštatovať existenciu jedinej zloženej transakcie.

68.

V opačnom prípade by sa transakcie mali podľa môjho názoru považovať za vzájomne nezávislé, pričom každá transakcia by potom musela byť predmetom vlastných pravidiel, takže dodanie fotovoltaických panelov a solárnych ohrievačov vody by malo byť oslobodené od dane, zatiaľ čo inštalácia týchto zariadení by podliehala zrážke DPH.

69.

Keďže z rozhodnutia vnútroštátneho súdu nevyplýva, že takéto preskúmanie bolo vykonané, prináleží vnútroštátnemu súdu, aby posúdil, ktorý z týchto dvoch predpokladov je relevantný vo veci samej.

70.

Predpoklad uvedený v bode 67 týchto návrhov, podľa ktorého dve transakcie možno považovať za zložky jedinej zloženej transakcie, a ktorý, ako sa zdá, vzhľadom na znenie jeho otázky uprednostňuje vnútroštátny súd, nie je spochybnený tým, že tieto dve transakcie môžu byť za iných okolností uskutočnené odlišnými zdaniteľnými osobami.

71.

Na jednej strane a vo všeobecnosti totiž platí, že to, že zložky jedinej zloženej transakcie môžu byť za iných okolností poskytnuté oddelene, je vlastné konceptu jedinej zloženej transakcie. ( 23 )

72.

Na druhej strane, ak by sa zákazník rozhodol obrátiť na dve rôzne zdaniteľné osoby pre dodanie a inštaláciu zariadení, o ktoré ide vo veci samej, prevod vlastníckeho práva k týmto zariadeniam v prospech zákazníka by sa uskutočnil už po prvej transakcii, takže inštalácia by potom bola vykonaná na zariadeniach nepatriacich zdaniteľnej osobe, ktorá ich dodala, ale jej zákazníkovi.

73.

Zároveň však platí, že posúdiť dve transakcie ako zložky jedinej zloženej transakcie neznamená, na rozdiel od toho, čo, ako sa zdá, predpokladá vnútroštátny súd, že táto transakcia má povahu „poskytnutia služieb“, v tomto prípade „stavebných prác“, a nie „dodania tovaru“ v zmysle šiestej smernice a smernice o DPH.

74.

S cieľom určiť, či jedinú zloženú transakciu treba považovať za „dodanie tovaru“ alebo za „poskytnutie služieb“, je totiž potrebné identifikovať jej prevažujúce prvky. ( 24 )

75.

Podľa judikatúry musí byť prevažujúci prvok určený z pohľadu priemerného spotrebiteľa, a v rámci celkového posúdenia zohľadniť nielen kvantitatívnu, ale aj kvalitatívnu relevantnosť prvkov poskytovania služieb vo vzťahu k prvkom dodania tovaru. ( 25 ) Ide teda o komplexné posúdenie, ktoré sa musí v zásade zakladať na analýze jednotlivých prípadov. ( 26 )

76.

V rámci rozdelenia právomocí medzi Súdny dvor a vnútroštátne súdy upraveného článkom 267 ZFEÚ, prináleží zjavne vnútroštátnemu súdu, ktorý podal návrh na začatie prejudiciálneho konania, aby vykonal takéto posúdenie.

77.

Napriek tomu sa domnievam, že z rozsudku Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195) možno vyvodiť niektoré užitočné poznatky.

78.

Na záver preskúmania údajov, ktoré mu predložil vnútroštátny súd, sa Súdny dvor v bode 40 tohto rozsudku domnieval, že zložené plnenie, ktoré spočívalo tak v dodávke kábla z optických vlákien, ako aj v uložení tohto kábla, sa má považovať za „dodávku tovaru“ v zmysle článku 5 ods. 1 šiestej smernice, pokiaľ bol kábel prevedený na klienta, cena kábla predstavovala zjavne prevažnú časť celkových nákladov predmetného plnenia a služby dodávateľa sa obmedzovali na uloženie kábla bez zmeny jeho povahy a bez jeho prispôsobenia špecifickým potrebám klienta.

79.

Je zaujímavé uviesť, že Súdny dvor kvalifikoval toto zložené plnenie ako „dodávku tovaru“, a to nielen napriek tomu, že položenie kábla vyžadovalo vykonanie zložitých technických postupov, použitie špecializovaného vybavenia a špecifického knowhow, ( 27 ) ale aj napriek tomu, že kábel ako hnuteľný majetok musel byť vložený do zeme, čo mohlo a priori naznačovať, že plnenie možno skôr zahrnúť pod pojem „stavebné práce“, a teda v zásade posúdiť ako „poskytnutie služby“, v zmysle článku 6 ods. 1 šiestej smernice. ( 28 )

80.

Súdny dvor sa totiž domnieval, že keďže podľa šiestej smernice v dôsledku inštalácie hnuteľnej veci nestráca plnenie svoju kvalifikáciu ako „dodávka tovaru“, skutočnosť, že inštalácia sa vyznačuje vložením tejto hnuteľnej veci do zeme, nesmie mať za následok, že plnenie sa nevyhnutne posúdi ako „stavebné práce“ v zmysle článku 5 ods. 5 šiestej smernice, ( 29 ) a teda v zásade ako „poskytnutie služieb“.

81.

K tomuto poslednému bodu uvádzam, že úvahu Súdneho dvora potvrdzuje podľa môjho názoru pripomienka generálneho advokáta Légera v bode 52 jeho návrhov vo veci Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2006:575), podľa ktorej článok 5 ods. 5 šiestej smernice neprevzal poznámku, ktorá sa nachádzala v článku 5 ods. 2 písm. e) druhej smernice Rady 67/228/EHS ( 30 ), podľa ktorej sa zabudovanie hnuteľnej veci do nehnuteľnosti považovalo za stavebnú prácu.

82.

V prejednávanej veci vnútroštátny súd neposkytol takmer žiadne informácie o dotknutých zariadeniach a podmienkach ich inštalácie, hoci, ako to správne uviedla Komisia, v prípade fotovoltaických panelov existuje dosť veľká škála situácií, pokiaľ ide o typ modelu, veľkosť a hmotnosť, ako aj ich spôsoby inštalácie, od zabudovania do strechy budovy až po jednoduché položenie na koľajnicu alebo rám (takzvaná metóda „navrstvenia“) alebo dokonca inštaláciu iba na zem. Okrem toho elektrická energia vyrobená týmito zariadeniami môže byť tak predaná prevádzkovateľovi elektrickej prenosovej siete, ako aj na zásobovanie nehnuteľnosti, na ktorej sú tieto zariadenia inštalované, alebo dokonca použitá na oba tieto účely. Navyše, ako to tiež poznamenala Komisia, ide o vyvíjajúcu sa oblasť, v ktorej sa technológia rýchlo mení.

83.

V odpovedi na otázky položené Súdnym dvorom spoločnosť Solar Electric Martinique spresnila, že fotovoltaické panely, o ktoré ide vo veci samej, mali rôznu hmotnosť pohybujúcu sa od 9 do devätnástich kilogramov podľa modelu, a boli malé. Takéto panely sa inštalujú navrstvením na strechu, t. j. bez ich zabudovania do strechy, a teda bez zmeny alebo demontáže častí tvoriacich strechu. Táto metóda inštalácie nevyžaduje žiadnu osobitnú odbornosť alebo knowhow a je málo nákladná. Panely môžu byť preto umiestnené a prípadne demontované ľahko a rýchlo.

84.

So zreteľom na skutočnosti, o ktoré sa oprel Súdny dvor v rozsudku z 29. marca 2007 Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195, bod 40), keď konštatoval, že dodávka káblov z optických vlákien predstavovala prevažujúce plnenie majúce za následok, že zložené plnenie, o ktoré išlo v tejto veci, sa malo posúdiť ako „dodávka tovaru“, si myslím, že charakteristiky zdôraznené spoločnosťou Solar Electric Martinique by mali viesť k rovnakému záveru, ak niečo iné nevyplynie z overenia vykonaného vnútroštátnym súdom. Nijako sa totiž nezdá, že inštalácia fotovoltaických panelov navrstvením tvorí jasne prevažujúcu časť celkových nákladov jedinej zloženej transakcie, pričom služby poskytovateľa sa zdajú byť obmedzené na položenie týchto panelov bez zmeny ich povahy a bez ich prispôsobenia špecifickým potrebám zákazníkov. Navyše inštalácia fotovoltaických panelov sa ukazuje ako relatívne rýchla a technicky nenáročná, na rozdiel od položenia kábla z optických vlákien, o ktoré išlo vo veci, v ktorej bol vyhlásený rozsudok z 29. marca 2007 Aktiebolaget NN (C111/05, EU:C:2007:195), čo podľa môjho názoru o to viac odôvodňuje záver, že dodanie týchto tovarov tvorí prevažujúci prvok jedinej zloženej transakcie.

85.

Nezdá sa, že by sa malo vyžadovať odlišné posúdenie v prípade dodania a inštalácie solárnych ohrievačov vody.

86.

Ak by vnútroštátny súd potvrdil predpoklad uvedený v bode 67 týchto návrhov a ak by tiež skonštatoval, že transakcie, ktoré uskutočňuje spoločnosť Solar Electric Martinique, majú charakteristiky opísané v bode 84 týchto návrhov, potom by sa daňový režim dodania tovaru mal uplatniť na celú jedinú zloženú transakciu. V dôsledku toho by táto transakcia mala byť oslobodená od DPH na základe osobitného režimu, ktorý sa uplatňuje na zámorské oblasti podľa článku 295 CGI.

87.

Dodávam, že na rozdiel od toho, čo tvrdila francúzska vláda na Súdnom dvore, určenie elektrickej energie a teplej vody, ktoré sú vyrobené takými zariadeniami, aké dodáva a inštaluje spoločnosť Solar Electric Martinique, sa mi nezdá byť priamo relevantné na účely posúdenia jedinej zloženej transakcie ako „dodania tovaru“ alebo „poskytnutia služby“ z pohľadu DPH. Ako to totiž objasnilo prejednanie na Súdnom dvore, zohľadnenie takého kritéria by predovšetkým v prípade fotovoltaických panelov viedlo k veľkej právnej neistote tak pre hospodárske subjekty, ako aj pre ich zákazníkov, najmä keď má vyrobená elektrická energia zmiešané určenie alebo keď sa jej určenie v priebehu trvania zmluvy mení. Analýzu kritéria prevažujúceho charakteru môže podľa môjho názoru zmeniť skôr kvalitatívny význam inštalácie vo vzťahu k dodaniu zariadení v rámci celkového posúdenia jedinej zloženej transakcie, predovšetkým nákladov inštalácie vo vzťahu k nákladom dodania, čo zahŕňa zvolený spôsob inštalácie, ako aj prispôsobenie týchto zariadení osobitným potrebám zákazníkov. ( 31 )

88.

Vzhľadom na tieto úvahy je zjavné, že nie je nevyhnutné vyložiť výraz „stavebné práce“ v zmysle článku 5 ods. 5 šiestej smernice a článku 14 ods. 3 smernice o DPH.

89.

Toto konštatovanie o to viac odôvodňuje môj návrh formulovaný v prvom rade, že netreba odpovedať na prejudiciálnu otázku, ktorú položila Conseil d’État (Štátna rada).

90.

Ak by sa Súdny dvor napriek tomu domnieval, že treba vyložiť výraz „stavebné práce“ v zmysle článku 5 ods. 5 šiestej smernice a článku 14 ods. 3 smernice o DPH, treba podľa môjho názoru najprv pripomenúť, že keďže tento výraz nie je definovaný uvedenými článkami, je nutné určiť jeho význam a rozsah s prihliadnutím na všeobecné súvislosti, v ktorých sa používa a v súlade s jeho obvyklým významom v bežnom jazyku. ( 32 )

91.

V bežnom jazyku tento výraz združuje všetky práce, ktoré sa týkajú nehnuteľného majetku, teda konštrukčné práce, demolačné práce, prestavby, rekonštrukčné práce alebo práce na obnove nehnuteľnosti.

92.

Otázka, či inštalácia hnuteľnej veci na nehnuteľnosť má byť zahrnutá do pojmu „stavebné práce“, musí podľa môjho názoru zohľadniť skutočnosť, že Rada tak počas prijatia šiestej smernice, ako aj neskôr počas prijatia smernice o DPH, neprijala pôvodný návrh Komisie predložený 29. júna 1973 ( 33 ), podľa ktorého by sa za „stavebné práce“ malo považovať zabudovanie hnuteľnej veci do nehnuteľnosti, teda predovšetkým všetky inštalačné práce.

93.

Je pravda, že pod záštitou smernice o DPH vykonávacie nariadenie Rady (EU) č. 1042/2013 zo 7. októbra 2013, ktorým sa mení a dopĺňa vykonávacie nariadenie (EU) č. 282/2011, pokiaľ ide o miesto poskytnutia služby, ( 34 ) vkladá do textu nariadenia č. 282/2011 článok 13b, ktorý uvádza, že na účely uplatňovania smernice o DPH sa za „nehnuteľný majetok“ považuje „akýkoľvek prvok, ktorý sa inštaloval a tvorí neoddeliteľnú súčasť budovy alebo stavby, bez ktorého by budova alebo stavba nebola úplná, ako napríklad dvere, okná, strechy, schodiská a výťahy“.

94.

Aj keby však táto definícia znamenala, že výraz „stavebné práce“ v zmysle článku 14 ods. 3 smernice o DPH predsa len zahŕňa inštaláciu prvkov, o ktoré ide v článku 13b vykonávacieho nariadenia Rady (EÚ) č. 282/2011 z 15. marca 2011, ktorým sa ustanovujú vykonávacie opatrenia smernice 2006/112/ES o spoločnom systéme dane z pridanej hodnoty ( 35 ) v znení zmien a doplnení, treba uviesť, že tento článok v súlade s článkom 3 nariadenia č. 1042/2013 nadobudol účinnosť až 1. januára 2017. Okrem toho, že sa tento akt neuplatňuje na zámorské oblasti, teda v každom prípade nebol uplatniteľný v čase rozhodnom v spore vo veci samej.

95.

Na základe toho dochádzam k záveru, že v čase rozhodnom vo veci samej zo žiadneho údaja vyvodeného z článku 5 ods. 5 šiestej smernice a článku 14 ods. 3 smernice o DPH nevyplýva, že každá inštalácia hnuteľnej veci, ako je napríklad fotovoltaický panel alebo solárny ohrievač vody takého typu, ako sú tie vo veci samej, na nehnuteľnosť, predstavuje stavebné práce.

V.

Návrh

96.

Vzhľadom na úvahy vysvetlené v týchto návrhoch v prvom rade navrhujem Súdnemu dvoru, aby vyslovil, že nemá právomoc odpovedať na návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý predložila Conseil d’État (Štátna rada, Francúzsko).