–

za Happy Education SRL, A. Manole, avocat,

–

za rumunjsku vladu, E. Gane i L.-E. Baţagoi, u svojstvu agenata,

–

za Europsku komisiju, L. Lozano Palacios i A. Armenia, u svojstvu agenata,

1

Zahtjev za prethodnu odluku odnosi se na tumačenje članka 132. stavka 1. točke (i) i članaka 133. i 134. Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost (SL 2006., L 347, str. 1.) (SL, posebno izdanje na hrvatskom jeziku, poglavlje 9., svezak 1., str. 120.).

2

Zahtjev je upućen u okviru spora između društva Happy Education SRL i Direcțije Generală Regională a Finanțelor Publice Cluj‑Napoca (Regionalna glavna uprava za javne financije u Cluju‑Napoca, Rumunjska) te Administrațije Județeană a Finanțelor Publice Cluj (Okružni ured za javne financije u Cluju, Rumunjska) u vezi s odbijanjem poreznih tijela da od poreza na dodanu vrijednost (PDV) izuzmu dopunske aktivnosti uz školski program koje pruža društvo Happy Education.

3

Glava IX. Direktive 2006/112, naslovljena „Izuzeća”, sadržava, među ostalim, poglavlje 2., koje se odnosi na „[i]zuzeća koja se odnose na određene aktivnosti od javnog interesa”, u kojem se nalazi članak 132. te direktive, čiji stavak 1. glasi:

„Države članice dužne su izuzeti sljedeće transakcije:

[…]

[…]”

4

Članak 133. te direktive predviđa:

„Države članice mogu uvjetovati davanje prava na izuzeće iz točaka (b), (g), (h), (i), (l), (m) i (n) iz članka 132. stavka 1. tijelima koja nisu subjekti javnog prava u svakom pojedinačnom slučaju jednim od ili više sljedećih uvjeta:

[…]”

5

Članak 292., naslovljen „Izuzeća koja se odnose na određene aktivnosti od javnog interesa i izuzeća ostalih aktivnosti”, Legee nr. 227/2015 privind Codul fiscal (Zakon br. 227/2015 o Poreznom zakoniku) od 8. rujna 2015. (Monitorul Oficial al României, dio I., br. 688 od 10. rujna 2015.) (u daljnjem tekstu: Porezni zakonik) u stavku 1. određuje:

„Sljedeće transakcije od javnog interesa izuzete su od poreza:

[…]

[…]”

6

Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal (Vladina uredba br. 1/2016 o potvrđivanju pravnih pravila kojima se provodi Zakon br. 227/2015 o Poreznom zakoniku) od 6. siječnja 2016. (Monitorul Oficial al României, dio I., br. 22 od 13. siječnja 2016.) u poglavlju IX. naslovljenom „Transakcije izuzete od poreza” u odjeljku 1. točki 42. navodi:

[…]

[…]”

7

Legea educației naționale nr. 1/2011 (Zakon o nacionalnom obrazovanju br. 1/2011) od 5. siječnja 2011. (Monitorul Oficial al României, dio I., br. 18 od 10. siječnja 2011., u daljnjem tekstu: Zakon o nacionalnom obrazovanju) uređuje, u skladu sa svojim člankom 1., strukturu, funkcije, organizaciju i funkcioniranje nacionalnog sustava državnog, privatnog i vjerskog obrazovanja.

8

Članak 58. Zakona o nacionalnom obrazovanju, koji se odnosi na program „Škola nakon škole”, glasi:

„1.   Obrazovne ustanove mogu na temelju odluke upravnog vijeća proširiti svoje aktivnosti koje pružaju učenicima nakon nastave u okviru programa ,Škola nakon škole’.

2.   U partnerstvu s lokalnim tijelima i udrugama roditelja, u okviru programa ,Škola nakon škole’ pružaju se obrazovne, rekreativne i slobodne aktivnosti u svrhu učvršćivanja stečenih vještina ili u svrhu ubrzanog učenja kao i aktivnosti dopunske poduke. Kad je to moguće, partnerstvo se može ostvariti s nevladinim organizacijama koje posjeduju stručno znanje u određenom području.

3.   Programi ,Škola nakon škole’ organiziraju se na temelju metodologije odobrene Uredbom ministra za obrazovanje, istraživanje, mladež i sport.

4.   Država može, u skladu sa zakonom, financirati program ,Škola nakon škole’ za djecu i učenike koji pripadaju skupinama u nepovoljnijem položaju.”

9

Organizacija programa „Škola nakon škole” uređena je Metodologijom de organizare a programului „Școala după școală”, aprobată prin Ordinul ministrului educației, cercetării, tineretului și sportului nr. 5349 (Metodologija organizacije programa „Škola nakon škole” koja je odobrena Uredbom ministra za obrazovanje, istraživanje, mladež i sport) od 7. rujna 2011. (Monitorul Oficial al României, dio I., br. 738 od 20. listopada 2011.; u daljnjem tekstu: metodologija organizacije programa „Škola nakon škole”).

10

Metodologija organizacije programa „Škola nakon škole” u članku 2. predviđa:

„1.   Program ,Škola nakon škole’, u daljnjem tekstu: Program ŠNŠ, dopunski je program uz obavezni školski program koji omogućuje formalno i neformalno obrazovanje u svrhu učvršćivanja vještina, dopunske poduke i ubrzanog učenja kroz obrazovne, rekreativne i slobodne aktivnosti.

2.   Program ŠNŠ odnosi se kako na učenike osnovnih škola tako i na učenike srednjih škola.

[…]”

11

Happy Education rumunjsko je trgovačko društvo koje pruža usluge obrazovanja koje se sastoje od organizacije dopunskih aktivnosti uz školski program, kao što su pomoć prilikom pisanja zadaća, obrazovni programi, tečajevi stranih jezika i likovni tečajevi, sportske aktivnosti, dolazak po djecu u školu i podjela obroka nakon školskih aktivnosti.

12

Te djelatnosti jednake su onima koje sadržava program „Școala după școală” (Škola nakon škole), koji je uspostavljen, među ostalim, metodologijom organizacije programa „Škola nakon škole” (u daljnjem tekstu: „program Škola nakon škole”).

13

Djeca koja u njemu sudjeluju upisana su u različite školske ustanove u Cluju‑Napoca (Rumunjska).

14

U okviru klasifikacije nacionalnih gospodarskih djelatnosti (CAEN), na temelju koje su svako trgovačko društvo i fizička osoba koji su ovlašteni obavljati djelatnost u Rumunjskoj obvezni klasificirati svoju djelatnost, među ostalim, i u statističke svrhe, djelatnosti društva Happy Education obuhvaćene su oznakom CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja”.

15

Nakon poreznog nadzora u vezi s PDV‑om, za razdoblje od 1. kolovoza 2016. do 31. prosinca 2017., služba za nadzor porezne uprave utvrdila je da je u srpnju 2016. prihod društva Happy Education prekoračio gornju granicu prometa ispod kojeg mala poduzeća prema Poreznom zakoniku ostvaruju pravo na izuzeće od PDV‑a. Posljedično, to je tijelo smatralo da je društvo Happy Education trebalo izvršiti registraciju za potrebe PDV‑a s početkom od 1. kolovoza 2016. te mu je naložilo plaćanje iznosa koji odgovara PDV‑u za navedeno razdoblje.

16

To je društvo 11. lipnja 2018. podnijelo upravnu žalbu protiv tog poreznog rješenja, ističući, među ostalim, da transakcije koje je ono izvršilo čine pružanje usluga koje su usko povezane s obrazovanjem predviđeno Zakonom o nacionalnom obrazovanju, tako da su izuzete od PDV‑a na temelju članka 292. stavka 1. točke (f) Poreznog zakonika. Porezna tijela osobito su istaknula da društvo Happy Education nije bilo ovlašteno pružati usluge u okviru programa „Škola nakon škole” namijenjenog učenicima.

17

Porezna uprava, Služba za postupanje po žalbama br. 1 odlukom od 10. rujna 2018. odbila je tu upravnu žalbu s obrazloženjem da djelatnosti društva Happy Education nisu bile dio nacionalnog obrazovnog sustava i nisu bile dopuštene na temelju metodoloških pravila za primjenu članka 292. stavka 1. točke (f) Poreznog zakonika.

18

Tribunalul Cluj (Viši sud u Cluju, Rumunjska), pred kojim je Happy Education podnio tužbu protiv te odluke, primjećuje da je prilikom osnivanja društva djelatnosti koju je to društvo obavljalo dodijeljena oznaka CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja”, zbog čega je to društvo smatralo da ne treba ishoditi dodatna mišljenja kako bi usluge pružene u okviru te djelatnosti bile razvrstane u kategoriju transakcija izuzetih od PDV‑a na temelju članka 292. stavka 1. točke (f) Poreznog zakonika.

19

Međutim, sud koji je uputio zahtjev tvrdi da, s obzirom na nacionalno pravo, osobito tu odredbu, usluge koje nudi društvo Happy Education nisu izuzete jer ono nije dokazalo zaključenje partnerstva s obrazovnom ustanovom radi provedbe projekta u okviru programa „Škola nakon škole”.

20

Međutim, taj sud smatra da se društvo Happy Education može pozivati na pogodnost članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112.

21

U tom pogledu, društvo Happy Education ističe da usluge koje pruža učenicima uključuju djelatnosti prenošenja kako teoretskog tako i praktičnog znanja, u skladu s nacionalnim školskim programom, koje je potrebno za produbljivanje znanja koje su učenici stekli u okviru programa koji se provode u obrazovnim ustanovama. Cilj tih djelatnosti stoga nije isključivo rekreativan, nego se prije svega odnosi na pisanje zadaća i učvršćivanje znanja stečenog tijekom nastave održane u obrazovnim ustanovama nacionalnog sustava.

22

Sud koji je uputio zahtjev iz toga zaključuje da je djelatnost društva Happy Education obuhvaćena pojmom „školsko ili sveučilišno obrazovanje” u smislu članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112.

23

S druge strane, sumnja u to da društvo Happy Education ispunjava druge kriterije utvrđene tom odredbom jer nije sigurno može li se to društvo smatrati „subjektom s ciljem sličnim” javnopravnim subjektima, u smislu navedene odredbe, s obzirom na to da ono ima samo potrebno odobrenje za obavljanje obrazovnih djelatnosti utvrđenih na temelju oznake CAEN 8559, a to se odobrenje u nacionalnom pravu smatra nedovoljnim kako bi se moglo ostvariti pravo na izuzeće od PDV‑a.

24

U tim je okolnostima Tribunalul Cluj (Viši sud u Cluju) odlučio prekinuti postupak i uputiti Sudu sljedeća prethodna pitanja:

25

Svojim drugim pitanjem, koje valja ispitati na prvom mjestu, sud koji je uputio zahtjev u biti pita treba li članak 132. stavak 1. točku (i) Direktive 2006/112 tumačiti na način da pojam „subjekt s ciljem sličnim” javnopravnim subjektima, u smislu te odredbe, obuhvaća privatno tijelo koje obavlja obrazovne djelatnosti od javnog interesa, a koje se osobito sastoje od organizacije dopunskih aktivnosti uz školski program, kao što su pomoć prilikom pisanja zadaća, obrazovni programi, tečajevi stranih jezika, koje je odobrio Državni ured za trgovački registar na temelju oznake CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja” u smislu klasifikacije nacionalnih gospodarskih djelatnosti.

26

Najprije valja podsjetiti na to da članak 132. Direktive 2006/112 predviđa izuzeća čija je namjena, kao što je to navedeno u naslovu poglavlja u kojem se nalazi taj članak, potaknuti određene aktivnosti od javnog interesa. Međutim, ta se izuzeća ne odnose na sve aktivnosti od javnog interesa, nego samo na one koje su ondje navedene i detaljno opisane (presude od 4. svibnja 2017., Brockenhurst College, C‑699/15, EU:C:2017:344, t. 22. i navedena sudska praksa i od 14. ožujka 2019., A & G Fahrschul‑Akademie, C‑449/17, EU:C:2019:202, t. 17.).

27

Prema sudskoj praksi Suda, navedena izuzeća autonomni su pojmovi prava Unije kojima je cilj izbjeći razlike u primjeni sustava PDV‑a među državama članicama (presude od 26. listopada 2017., The English Bridge Union, C‑90/16, EU:C:2017:814, t. 17. i navedena sudska praksa i od 21. listopada 2021., Dubrovin & Tröger – Aquatics, C‑373/19, EU:C:2021:873 t. 21.)

28

Izraze koji su upotrijebljeni za utvrđivanje izuzeća iz članka 132. Direktive 2006/112 treba usko tumačiti jer je riječ o odstupanjima od općeg načela koje proizlazi iz članka 2. te direktive, prema kojem se PDV plaća na svaku uslugu koju porezni obveznik pruži uz naknadu. Međutim, to pravilo uskog tumačenja ne znači da izraze upotrijebljene za utvrđivanje izuzeća iz članka 132. te direktive treba tumačiti na način koji bi im oduzeo njihove učinke (presuda od 4. svibnja 2017., Brockenhurst College, C‑699/15, EU:C:2017:344, t. 23. i navedena sudska praksa i od 21. listopada 2021., Dubrovin & Tröger – Aquatics, C‑373/19, EU:C:2021:873 t. 22.)

29

Konkretnije, valja istaknuti da iz teksta članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112 proizlazi da je izuzeće na koje se odnosi ta odredba podređeno, u biti, dvama kumulativnim uvjetima, odnosno, s jedne strane, uvjetu koji se odnosi na prirodu pružene usluge, bilo da je riječ o uslugama obrazovanja djece ili mladih ljudi, školskom ili sveučilišnom obrazovanju, stjecanju stručne kvalifikacije ili prekvalifikaciji ili uslugama koje su „usko povezane” s tim uslugama i, s druge strane, uvjetu vezanom za pružatelja usluge, da navedene usluge provode „subjekt[i] javnog prava […] ili ostal[e] organizacij[e] koje dotična država članica prepoznaje kao organizaciju sa sličnim ciljem” (vidjeti u tom smislu presude od 28. studenoga 2013., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, t. 35. i od 4. svibnja 2017., Brockenhurst College, C‑699/15, EU:C:2017:344, t. 26.).

30

Kad je riječ o drugom od tih uvjeta, kada subjekt nije subjekt javnog prava u smislu članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112, kao što se čini da je slučaj društva Happy Education u glavnom postupku, njegove isporuke mogu biti izuzete od PDV‑a na temelju te odredbe samo ako je obuhvaćen pojmom „ostalih organizacija koje dotična država članica prepoznaje kao organizaciju sa sličnim ciljem” iz drugog prethodnog pitanja.

31

U tom pogledu valja naglasiti da je Sud već presudio da je, u mjeri u kojoj članak 132. stavak 1. točka (i) Direktive 2006/112 ne određuje točno uvjete ili modalitete prema kojima ti usporedivi ciljevi mogu biti prepoznati, načelno na nacionalnom pravu svake države članice da propiše pravila u skladu s kojima takvo priznanje može biti odobreno takvim organizacijama. U tom smislu države članice raspolažu ovlašću procjene (vidjeti u tom smislu presude od 26. svibnja 2005., Kingscrest Associates i Montecello, C‑498/03, EU:C:2005:322, t. 49. i 51. i od 28. studenoga 2013., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, t. 37.).

32

Nadalje, na nacionalnim je sudovima da, poštujući načela prava Unije, a osobito načelo ravnopravnosti tretmana koje se u području PDV‑a očituje kroz načelo porezne neutralnosti, ispitaju jesu li države članice nametnuvši takve uvjete prekoračile granice svoje ovlasti procjene (presuda od 28. studenoga 2013., MDDP, C‑319/12, EU:C:2013:778, t. 38. i navedenu sudsku praksu).

33

U ovom slučaju iz informacija koje je pružio sud koji je uputio zahtjev proizlazi da se to priznanje, kao subjekta s ciljem sličnim javnopravnim subjektima u području obrazovanja u smislu članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112, u rumunjskom pravu provodi u pogledu privatnih subjekata, kao što je društvo Happy Education, koji nude obrazovne aktivnosti kao što je „Škola nakon škole”, uglavnom sklapanjem partnerstva s obrazovnom ustanovom u okviru programa „Škola nakon škole”, u skladu s člankom 58. Zakona o nacionalnom obrazovanju i metodologija organizacije programa „Škola nakon škole”.

34

Međutim, iz elemenata koje je iznio sud koji je uputio zahtjev proizlazi da društvo Happy Education nije sklopilo takvo partnerstvo te stoga nema priznanje ili odobrenje koje se u tu svrhu zahtijeva rumunjskim pravom.

35

Slijedom toga, valja utvrditi da se, pod uvjetom ispitivanja navedenog u točki 32. ove presude, takav subjekt ne može smatrati subjektom s ciljem sličnim javnopravnim subjektima u području obrazovanja u smislu članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112, s obzirom na to da ne ispunjava uvjete koje su u tu svrhu odredila nacionalna tijela, a da pritom činjenica da obavlja nastavnu djelatnost od javnog interesa vrste „Škola nakon škole” ili da je dobio dozvolu Državnog ureda za trgovački registar na temelju oznake CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja” nema utjecaja na tu kvalifikaciju.

36

Naime, kad je riječ, konkretnije, o tom odobrenju, iz elemenata koje je iznio sud koji je uputio zahtjev proizlazi da je predmet tog odobrenja samo priznanje, u svrhu upisa u nacionalni sudski registar, djelatnosti društva kao da je obuhvaćena oznakom CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja”, koja se odnosi samo na legitiman poslovni cilj djelatnosti koje obavlja to društvo, tako da, kao što su to potvrdili rumunjska vlada i Europska komisija, takvo ovlaštenje ne može biti jednako priznanju društva kao subjekta s ciljem sličnim javnopravnim subjektima u području obrazovanja.

37

S obzirom na prethodno navedeno, na drugo pitanje valja odgovoriti tako da članak 132. stavak 1. točku (i) Direktive 2006/112 treba tumačiti na način da pojam „subjekt s ciljem sličnim” javnopravnim subjektima, u smislu te odredbe, ne obuhvaća privatno tijelo koje obavlja obrazovne djelatnosti od javnog interesa, a koje se osobito sastoje od organizacije dopunskih aktivnosti uz školski program, kao što su pomoć prilikom pisanja zadaća, obrazovni programi, tečajevi stranih jezika, koje je odobrio Ured za trgovački registar na temelju oznake CAEN 8559 –„Ostali oblici obrazovanja” u smislu klasifikacije nacionalnih gospodarskih djelatnosti, ako taj poduzetnik ni u kojem slučaju ne ispunjava uvjete predviđene nacionalnim pravom kako bi mogao ostvariti pravo na to priznanje.

38

Uzimajući u obzir odgovor na drugo pitanje i kumulativne uvjete izuzeća iz članka 132. stavka 1. točke (i) Direktive 2006/112, na koje se podsjeća u točki 29. ove presude, nije potrebno odgovoriti na prvo pitanje (vidjeti po analogiji presudu od 14. ožujka 2019., A & G Fahrschul‑Akademie, C‑449/17, EU:C:2019:202, t. 31.).

39

Budući da ovaj postupak ima značaj prethodnog pitanja za stranke glavnog postupka pred sudom koji je uputio zahtjev, na tom je sudu da odluči o troškovima postupka. Troškovi podnošenja očitovanja Sudu, koji nisu troškovi spomenutih stranaka, ne nadoknađuju se.

Slijedom navedenog, Sud (deveto vijeće) odlučuje:

Članak 132. stavak 1. točku (i) Direktive Vijeća 2006/112/EZ od 28. studenoga 2006. o zajedničkom sustavu poreza na dodanu vrijednost treba tumačiti na način da pojam „subjekt s ciljem sličnim” javnopravnim subjektima, u smislu te odredbe, ne obuhvaća privatno tijelo koje obavlja obrazovne djelatnosti od javnog interesa, a koje se osobito sastoje od organizacije dopunskih aktivnosti uz školski program, kao što su pomoć prilikom pisanja zadaća, obrazovni programi, tečajevi stranih jezika, koje je odobrio Ured za trgovački registar na temelju oznake CAEN 8559 – „Ostali oblici obrazovanja” u smislu klasifikacije nacionalnih gospodarskih djelatnosti, ako taj poduzetnik ni u kojem slučaju ne ispunjava uvjete predviđene nacionalnim pravom kako bi mogao ostvariti pravo na to priznanje.