C-76/0562005J00760002.000268791690830CJHOTĂRÂREA DIN 11.9.2007 — CAUZA C-76/05SCHWARZ ŞI GOOTJES-SCHWARZ<TI><P><HT TYPE="UC">Hotărârea Curţii</HT> (Marea Cameră)</P><P><DATE ISO="20070911">11 septembrie 2007</DATE><NOTE NOTE.ID="E0001" NUMBERING="STAR"><P>Limba de procedură: germana.</P></NOTE></P></TI>

în cauza C-76/05,

având ca obiect o cerere de pronunţare a unei hotărâri preliminare formulată în temeiul articolului 234 CE de Finanzgericht Köln (Germania) prin Decizia din 27 ianuarie 2005, primită la Curte la 16 februarie 2005, în procedura

Herbert Schwarz,

Marga Gootjes-Schwarz

împotriva

Finanzamt Bergisch Gladbach,

Curtea (Marea Cameră),

compusă din domnul V. Skouris, preşedinte, domnii P. Jann, C. W. A. Timmermans, A. Rosas (raportor) şi K. Lenaerts, preşedinţi de cameră, domnul J. N. Cunha Rodrigues, doamna R. Silva de Lapuerta, domnii K. Schiemann, J. Makarczyk, G. Arestis, A. Borg Barthet, M. Ilešič şi J. Malenovský, judecători,

avocat general: doamna C. Stix-Hackl,

grefier: domnul B. Fülöp, administrator,

având în vedere procedura scrisă şi în urma şedinţei din 2 mai 2006,

luând în considerare observaţiile prezentate:

pentru domnul Schwarz şi doamna Gootjes-Schwarz, de W. Meilicke, Rechtsanwalt;

pentru guvernul german, de domnii M. Lumma şi U. Forsthoff, în calitate de agenţi;

pentru Comisia Comunităţilor Europene, de domnii K. Gross şi R. Lyal, în calitate de agenţi,

după ascultarea concluziilor avocatului general în şedinţa din 21 septembrie 2006,

pronunţă prezenta

<TI><P>Hotărâre</P></TI>1Cererea de pronunţare a unei hotărâri preliminare priveşte interpretarea articolului 8a alineatul (1) şi a articolelor 48, 52 şi 59 din Tratatul CE [devenite, după modificare, articolul 18 alineatul (1) CE şi articolele 39 CE, 43 CE şi 49 CE].2Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între domnul Schwarz şi doamna Gootjes-Schwarz (denumiţi în continuare soţii Schwarz), resortisanţi germani cu reşedinţa în Germania, pe de o parte, şi Finanzamt Bergisch Gladbach (denumit în continuare Finanzamt), pe de altă parte, referitor la refuzul acestuia din urmă de a le acorda o reducere din impozit pentru cheltuielile de şcolarizare plătite pentru copiii acestora care frecventează şcoli stabilite în alte state membre, legislaţia naţională în materie de impozit pe venit rezervând acordarea acestei reduceri contribuabililor care au plătit cheltuielile de şcolarizare către anumite şcoli private germane.<TI><P>Cadrul juridic naţional</P></TI>3Articolul 7 alineatul (4) din Legea fundamentală a Republicii Federale Germania din 23 mai 1949 (Grundgesetz für die Bundesrepublik Deutschland, denumită în continuare Legea fundamentală) prevede:

(4)Dreptul de a înfiinţa şcoli private este garantat Şcolile private alternative şcolilor publice trebuie să fie aprobate de stat şi sunt supuse legilor landurilor. Aprobarea trebuie să fie acordată atunci când şcolile private nu au un nivel inferior faţă de şcolile publice în ceea ce priveşte programele, dotările şi pregătirea ştiinţifică a personalului didactic şi nici nu favorizează o selectare a elevilor în funcţie de averea părinţilor. Aprobarea trebuie să fie refuzată în cazul în care situaţia economică şi juridică a personalului didactic nu este suficient garantată.

4Articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din Legea privind impozitul pe venit, în versiunea sa aplicabilă la data situaţiei de fapt din acţiunea principală (Einkommensteuergesetz, BGBl. 1997 I, p. 821, denumită în continuare EStG), prevede:

Sunt cheltuieli speciale [Sonderausgaben] [care dau dreptul la o deducere din impozitul pe venit] următoarele cheltuieli, cu condiţia să nu fie nici cheltuieli de exploatare, nici cheltuieli profesionale:

1.[...]9.30 % din suma achitată de către contribuabil pentru frecventarea de către un copil, pentru care acesta beneficiază de o reducere acordată pentru copil aflat în întreţinere sau de alocaţii familiale, a unei şcoli alternative aprobate de către stat sau autorizate potrivit dreptului landului, în conformitate cu articolul 7 alineatul (4) din [L]egea fundamentală, sau a unei şcoli complementare de învăţământ general recunoscute potrivit dreptului landului, cu excepţia cheltuielilor de cazare, de supraveghere şi de masă.

5De altfel, conform articolului 33 alineatul 1 din EStG, contribuabilul poate să beneficieze, la cerere, de o reducere a impozitului pe venit dacă este obligat să suporte cheltuieli mai importante decât cele ce revin marii majorităţi a contribuabililor care dispun de venituri echivalente şi care au o situaţie financiară şi familială echivalentă.<TI><P>Acţiunea principală şi întrebarea preliminară</P></TI>6La data situaţiei de fapt din acţiunea principală, soţii Schwarz locuiau în Germania şi erau supuşi acolo împreună impozitului pe venit. în opinia persoanelor interesate, cei trei copii ai acestora necesită o educaţie şcolară adecvată. Pentru acest motiv, aceştia i-au înscris pe doi dintre copii, născuţi în 1981 şi în 1986, la o şcoală stabilită în Scoţia şi specializată în educarea copiilor supradotaţi, Cademuir International School (denumită în continuare Cademuir School), la care au plătit cheltuielile de şcolarizare în cursul anilor 1998 şi 1999.7Întrucât, într-o primă fază, soţii Schwarz nu au prezentat declaraţii fiscale aferente anilor respectivi, autorităţile competente au stabilit în mod forfetar baza de impozitare a acestora. Aceştia au introdus o reclamatie în faţa Finanzamt împotriva deciziilor de impunere forfetară care le-au fost adresate.8În declaraţiile de venit prezentate în cadrul acestei reclamaţii, soţii Schwarz au indicat, în principal, drept cheltuieli excepţionale, în temeiul articolului 33 alineatul 1 din EStG, diverse sume corespunzătoare, pentru anii 1998 şi 1999, cheltuielilor de şcolarizare plătite şcolilor private frecventate de copiii acestora, precum şi cheltuielilor pentru spitalizarea unuia dintre aceştia.9Instanţa de trimitere indică faptul că soţii Schwarz nu au precizat care parte din aceste sume a fost consacrată cheltuielilor de şcolarizare, independent de cheltuielile de cazare, de supraveghere sau de masă, dar au precizat că această parte se ridică la cel puţin 10000 DEM pe an.10În cadrul procedurii de reclamaţie, Finanzamt a emis la 13 septembrie 2001 decizii de impunere modificate în care acesta a luat în considerare baza de impozitare declarată de soţii Schwarz, cu excepţia cheltuielilor excepţionale pe care aceştia le invocaseră. întrucât persoanele interesate şi-au menţinut contestaţia, Finanzamt a respins-o ca neîntemeiată prin Decizia din 6 decembrie 2001. împotriva acestei din urmă decizii soţii Schwarz au introdus o acţiune în faţa Finanzgericht Köln.11Prin acţiunea lor, soţii Schwarz solicită, în principal, efectuarea unei reduceri a impozitului pe venit la care au fost supuşi pentru anii 1998 şi 1999, luând în considerare cheltuielile excepţionale pe care aceştia le-au efectuat în temeiul articolului 33 alineatul 1 din EStG. în subsidiar, aceştia solicită acordarea unei reduceri cu titlu de cheltuieli speciale, în temeiul articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG.12Instanţa de trimitere respinge, în primul rând, cererea de luare în considerare a sumelor pe care soţii Schwarz le-au invocat drept cheltuieli excepţionale în temeiul articolului 33 alineatul 1 din EStG.13Această instanţă precizează, în continuare, că articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG nu se aplică decât în cazul frecventării anumitor şcoli stabilite pe teritoriul german şi că, în consecinţă, cheltuielile de şcolarizare plătite unor şcoli situate într-un alt stat membru nu pot fi luate în considerare cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la beneficiul unei reduceri de impozit. Aceasta îşi exprimă anumite dubii cu privire la compatibilitatea cu dreptul comunitar a limitării reducerii prevăzute la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG la cheltuielile achitate în anumite şcoli stabilite în Germania.14În acest context, Finanzgericht Köln a hotărât să suspende judecarea cauzei şi să adreseze Curţii următoarea întrebare preliminară:

Este contrar articolului 8a [...] (libera circulaţie [a cetăţenilor Uniunii]), articolului 48 [...] (libera circulaţie a lucrătorilor salariaţi), articolului 52 [...] (libertatea de stabilire) şi articolului 59 [din Tratatul CE] [...] (libera prestare a serviciilor) faptul ca un contribuabil să poată invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata de cheltuieli de şcolarizare către anumite şcoli germane, conform articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din [EStG], în versiunea aplicabilă pentru anii 1998 şi 1999, dar nu plata de cheltuieli de şcolarizare unor şcoli situate pe restul teritoriului Comunităţii [Europene]?

<TI><P>Cu privire la întrebarea preliminară</P></TI>15Prin intermediul întrebării preliminare, instanţa de trimitere urmăreşte să afle, în esenţă, dacă articolul 8a alineatul (1) şi articolele 48, 52 şi 59 din Tratatul CE se opun reglementării unui stat membru care prevede posibilitatea contribuabililor de a invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata de cheltuieli de şcolarizare către anumite şcoli private stabilite pe teritoriul naţional, dar exclude, în general, această posibilitate cu privire la cheltuieli de şcolarizare plătite unei şcoli private stabilite într-un alt stat membru.16Trebuie precizat, în prealabil, că, în măsura în care situaţia de fapt aflată la originea litigiului din acţiunea principală se raportează la anii 1998 şi 1999, dispoziţiile privind libera circulaţie a cetăţenilor Uniunii, libertatea de stabilire, libera circulaţie a lucrătorilor şi libera prestare a serviciilor rezultă din versiuni diferite ale Tratatului CE, în funcţie de faptul dacă situaţia juridică în discuţie în acţiunea principală este anterioară sau posterioară datei de 1 mai 1999, data intrării în vigoare a Tratatului de la Amsterdam [articolul 8a alineatul (1) şi articolele 48, 52 şi 59 din Tratatul CE, în ceea ce priveşte situaţia juridică anterioară datei de 1 mai 1999, articolul 18 alineatul (1) şi articolele 39 CE, 43 CE şi 49 CE în ceea ce priveşte situaţia juridică posterioară acestei date].17Cu toate acestea, în măsura în care, astfel cum a arătat avocatul general la punctul 16 din concluzii, conţinutul articolelor menţionate nu a fost modificat, în esenţă, prin Tratatul de la Amsterdam, dispoziţiile pertinente vor fi citate în versiunea în vigoare ulterior datei de 1 mai 1999.<TI><P>Cu privire la dispoziţiile aplicabile ale Tratatului CE</P></TI><TI><P>Observaţiile prezentate Curţii</P></TI>18Soţii Schwarz au arătat, mai întâi, în cursul şedinţei că, în ceea ce priveşte articolele 18 CE, 39 CE şi 43 CE, aceştia susţin poziţia exprimată de Comisia Comunităţilor Europene în cauza în care s-a pronunţat Hotărârea Comisia/Germania (C-318/05, Rep., p. I-6957), potrivit căreia aceste dispoziţii se aplică unei reglementări precum cea în discuţie în acţiunea principală.19Aceştia susţin, în continuare, că principiul liberei prestări a serviciilor este aplicabil situaţiei care se află la originea litigiului din acţiunea principală, din moment ce, pe de o parte, şcolile private stabilite într-un alt stat membru care doresc să îşi ofere serviciile copiilor contribuabililor germani constată că oferta lor de educaţie este împiedicată de o reglementare precum cea în discuţie în acţiunea principală şi că, pe de altă parte, contribuabilii germani care intenţionează să îşi înscrie copiii într-o astfel de şcoală privată sunt descurajaţi de această reglementare.20Soţii Schwarz apreciază că şcolile private stabilite într-un alt stat membru, precum Cademuir School, desfăşoară o activitate de prestator de servicii remunerată şi că nu se poate exclude faptul ca şcolile germane subvenţionate în temeiul articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG să aibă calitatea de prestatori de servicii. În opinia acestora, într-adevăr, sumele plătite în realitate respectivelor şcoli germane de către părinţii care beneficiază de reducerea fiscală de 30 % din cheltuielile de şcolarizare în sens strict pot fi mai mari decât cele plătite unei şcoli situate într-un alt stat membru, precum Cademuir School.21Guvernul german susţine, mai întâi, că articolele 18 CE, 39 CE şi 43 CE nu se aplică unei situaţii precum cea din acţiunea principală.22În continuare, acesta susţine că activitatea de învăţământ desfăşurată de Cademuir School nu intră în sfera de aplicare a articolului 49 CE. Libera prestare a serviciilor ar presupune existenţa unei activităţi economice, astfel cum ar rezulta din termenii prestaţiile furnizate în mod obişnuit în schimbul unei remuneraţii prevăzuţi la articolul 50 CE.23Or, în opinia guvernului german, o şcoală nu desfăşoară activităţi economice. Activităţile desfăşurate de instituţii de învăţământ nu ar fi în mod obişnuit furnizate în schimbul unei remuneraţii şi nu ar constitui servicii în sensul articolului 50 CE (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 septembrie 1988, Humbel şi Edel, 263/86, Rec., p. 5365, punctul 18).24În opinia acestui guvern, în cazul în care cursurile organizate de instituţii de învăţământ superior, care sunt finanţate în mare majoritate din fonduri private, devin servicii în sensul articolului 50 CE (Hotărârea din 7 decembrie 1993, Wirth, C-109/92, Rec., p. I-6447, punctul 17), nu se poate deduce doar din caracterul privat al Cademuir School că aceasta desfăşoară o activitate economică. O astfel de concluzie nu ar putea fi dedusă nici din faptul că părinţii plătesc taxe de şcolarizare. Într-adevăr, plata redevenţelor sau a cheltuielilor de şcolarizare în scopul de a contribui într-o anumită măsură la cheltuielile de funcţionare a sistemului educaţional naţional nu ar avea consecinţe asupra calificării activităţii desfăşurate drept prestare de servicii (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior Humbel şi Edel, punctul 19, şi Wirth, punctul 15). în plus, guvernul german arată că decizia de trimitere nu indică dacă Cademuir School este finanţată exclusiv sau în mare majoritate din fonduri private (de exemplu, contribuţii ale părinţilor) sau dacă aceasta reprezintă o instituţie cu scop lucrativ.25Asemenea guvernului german, Comisia apreciază că existenţa unui obstacol în calea liberei circulaţii a lucrătorilor prevăzute la articolul 39 CE sau în calea libertăţii de stabilire prevăzute la articolul 43 CE este exclusă în acţiunea principală.26Comisia susţine, în principal, că articolul 49 CE este aplicabil şi că acesta se opune unei reglementări precum cea în discuţie în acţiunea principală.27În această privinţă, în acţiunea principală ar fi aplicabil principiul liberei prestări a serviciilor aşa-zis pasivă, în cadrul căreia beneficiarii serviciului, şi anume copiii soţilor Schwarz, se deplasează la un prestator de servicii stabilit într-un alt stat membru, în speţă, şcoala privată situată în acest alt stat membru.28În opinia Comisiei, educaţia şi formarea tinerilor pot constitui servicii. Din Hotărârea Humbel şi Eden, precum şi din Hotărârea Wirth ar rezulta că elementul esenţial al serviciilor de învăţământ furnizate în schimbul unei remuneraţii este plata de către elev sau de către o altă persoană a unor redevenţe care corespund mai mult sau mai puţin costului economic al învăţământului. Într-un astfel de caz, oferta serviciului de învăţământ ar constitui o activitate economică.29În schimb, în opinia Comisiei, dacă este vorba de un învăţământ public prin care statul urmăreşte să îşi îndeplinească misiunea în domeniile social, cultural şi educativ şi ale cărui costuri sunt suportate în mare parte de acesta, nu există un serviciu furnizat în schimbul unei remuneraţii (a se vedea în acest sens Hotărârea Wirth, citată anterior, punctele 15 şi 16). Faptul că elevul participă, dacă este cazul, la finanţarea învăţământului public, plătind o taxă de înscriere, nu ar fi suficient pentru a face din acest învăţământ un serviciu furnizat în schimbul unei remuneraţii (a se vedea în acest sens Hotărârea Humbel şi Edel, citată anterior, punctul 19).30Comisia consideră că aplicabilitatea principiului liberei prestări a serviciilor la situaţii de fapt precum cele din acţiunea principală nu poate fi repusă în discuţie, deoarece aprecierea caracterului oneros al serviciilor nu ar putea fi bazată exclusiv pe analiza situaţiei şcolilor private favorizate de regimul german. Dimpotrivă, în opinia acesteia, analiza ar trebui să se bazeze pe situaţia şcolilor private stabilite într-un alt stat membru, excluse de la avantajul fiscal prevăzut la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG.31Or, având în vedere că, în anumite state membre, există şcoli private care îşi gestionează activitatea fără vreun ajutor din partea statului şi sunt exploatate precum întreprinderi cu scop lucrativ, o reglementare a unui stat membru precum articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG, care exclude, în general, sumele plătite unor şcoli stabilite într-un alt stat membru de la avantajul fiscal pe care aceasta îl prevede, ar fi de natură să împiedice oferta transfrontalieră de servicii a acestor şcoli private cu vocaţie comercială care sunt stabilite într-un alt stat membru.32În subsidiar, în ipoteza în care Curtea ar considera că principiul liberei prestări a serviciilor nu este aplicabil în acţiunea principală, Comisia susţine că dispoziţiile articolului 12 primul paragraf CE coroborate cu cele ale articolului 18 alineatul (1) CE sunt aplicabile şi se opun unei astfel de reglementări.<TI><P>Răspunsul Curţii</P></TI>33În primul rând, în vederea stabilirii dispoziţiilor din Tratatul CE aplicabile unor situaţii de fapt precum cele din acţiunea principală, trebuie precizat, astfel cum a arătat avocatul general la punctul 25 din concluzii, că nu este necesar să se analizeze aceste fapte în lumina articolelor 39 CE şi 43 CE. Într-adevăr, părinţi care, precum soţii Schwarz, sunt supuşi impozitului pe venit într-un stat membru şi îşi trimit copiii în vederea şcolarizării într-o şcoală privată stabilită într-un alt stat membru, fără a desfăşura vreo activitate salariată sau fără a desfăşura ei înşişi vreo activitate economică în acest din urmă stat membru, nu îşi exercită prin acest fapt dreptul de a desfăşura o activitate salariată într-un alt stat membru, nici dreptul de a se stabili acolo în calitate de lucrători independenţi, astfel încât articolele 39 CE şi 43 CE nu se aplică la situaţia acestora.34În al doilea rând, trebuie amintit că articolul 18 CE, care prevede, în general, dreptul oricărui cetăţean al Uniunii la libera circulaţie şi la şedere pe teritoriul statelor membre, îşi găseşte o expresie specifică în dispoziţiile care garantează libera prestare a serviciilor (Hotărârea din 6 februarie 2003, Stylianakis, C-92/01, Rec., p. I-1291, punctul 18, şi Hotărârea din 11 ianuarie 2007, ITC, C-208/05, Rep., p. I-181, punctul 64). Prin urmare, dacă articolul 49 CE este aplicabil în acţiunea principală, Curtea nu va trebui să se pronunţe cu privire la interpretarea articolului 18 CE (a se vedea Hotărârile citate anterior Stylianakis, punctul 20, şi ITC, punctul 65).35În consecinţă, nu este necesară pronunţarea asupra articolului 18 alineatul (1) CE decât în măsura în care articolul 49 CE nu este aplicabil în acţiunea principală.36În această privinţă, trebuie amintit de la început că, deşi articolul 50 al treilea paragraf CE nu menţionează decât libera prestare a serviciilor activă în cadrul căreia prestatorul se deplasează la beneficiarul serviciilor, rezultă dintr-o jurisprudenţă consacrată că libera prestare a serviciilor include libertatea destinatarilor serviciilor de a se deplasa într-un alt stat membru în care se află prestatorul pentru a beneficia acolo de aceste servicii (a se vedea Hotărârea din 31 ianuarie 1984, Luisi şi Carbone, 286/82 şi 26/83, Rec., p. 377, punctele 10 şi 16). în acţiunea principală sunt în discuţie refuzul de a acorda o reducere fiscală pe motivul că şcoala privată frecventată este stabilită într-un alt stat membru şi, în consecinţă, posibilitatea de a recurge la oferte de educaţie care provin de la o astfel de şcoală.37Cu toate acestea, trebuie să se examineze dacă aceste oferte de educaţie au drept obiect furnizarea de servicii. În acest scop, trebuie analizat dacă cursurile organizate de către o şcoală precum Cademuir School constituie, conform articolului 50 primul paragraf CE, prestaţii furnizate în mod obişnuit în schimbul unei remuneraţii.38Curtea a statuat deja că, în sensul acestei din urmă dispoziţii, caracteristica esenţială a remuneraţiei constă în faptul că aceasta reprezintă contraprestaţia economică a prestaţiei în cauză (a se vedea Hotărârea Humbel şi Edel, citată anterior, punctul 17, Hotărârea din 12 iulie 2001, Smits şi Peerbooms, C-157/99, Rec., p. I-5473, punctul 58, Hotărârea din 3 octombrie 2002, Danner, C-136/00, Rec., p. I-8147, punctul 26, Hotărârea din 22 mai 2003, Freskot, C-355/00, Rec., p. I-5263, punctul 55, precum şi Hotărârea din 26 iunie 2003, Skandia şi Ramstedt, C-422/01, Rec., p. I-6817, punctul 23).39Curtea a exclus astfel din noţiunea servicii, în sensul articolului 50 CE, cursurile organizate de anumite instituţii care făceau parte dintr-un sistem de învăţământ public şi care erau finanţate în întregime sau în mare parte din fonduri publice (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior Humbel şi Edel, punctele 17 şi 18, precum şi Wirth, punctele 15 şi 16). Curtea a precizat astfel că, prin stabilirea şi menţinerea unui astfel de sistem de învăţământ public, finanţat în general din bugetul public, iar nu de elevi sau de părinţii acestora, statul nu intenţiona să se angajeze în activităţi remunerate, ci îşi îndeplinea misiunea în domeniile social, cultural şi educativ faţă de populaţie.40În schimb, Curtea s-a pronunţat în sensul că organizarea unor cursuri de către instituţii de învăţământ finanţate în cea mai mare parte din fonduri private, în special de către studenţi şi de către părinţii acestora, constituie servicii în sensul articolului 50 CE, scopul urmărit de aceste instituţii constând, într-adevăr, în oferirea unui serviciu în schimbul unei remuneraţii (Hotărârea Wirth, citată anterior, punctul 17).41Trebuie precizat, în acest context, că nu este necesar ca această finanţare privată să fie asigurată, în principal, de către elevi sau de către părinţii acestora. într-adevăr, potrivit unei jurisprudenţe constante, articolul 50 CE nu impune ca serviciul să fie plătit de beneficiarii acestuia (a se vedea în special Hotărârea din 26 aprilie 1988, Bond van Adverteerders şi alţii, 352/85, Rec., p. 2085, punctul 16, Hotărârea din 11 aprilie 2000, Deliège, C-51/96 şi C-191/97, Rec., p. I-2549, punctul 56, Hotărârea Smits şi Peerbooms, citată anterior, punctul 57, precum şi Hotărârea Skandia şi Ramstedt, citată anterior, punctul 24).42Din indicaţiile oferite de instanţa de trimitere rezultă că doar cheltuielile de şcolarizare plătite de soţii Schwarz către Cademuir School pentru cei doi copii ai acestora au fost estimate la cel puţin 10000 DEM pe an. în opinia guvernului german, această sumă ar fi net mai mare decât cea impusă de şcolile private stabilite în Germania şi care beneficiază de prevederile articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG.43Întrucât decizia de trimitere nu oferă nicio informaţie precisă referitoare la modalităţile de finanţare şi de funcţionare ale Cademuir School, în orice caz, este de competenţa judecătorului naţional să aprecieze dacă această şcoală este finanţată în cea mai mare parte din fonduri private.44Trebuie adăugat că, pentru a determina dacă articolul 49 CE este aplicabil unor situaţii de fapt precum cele în discuţie în acţiunea principală, este lipsit de relevanţă aspectul dacă şcolile stabilite în statul membru al beneficiarului prestaţiei, în speţă Republica Federală Germania, care sunt aprobate, autorizate sau recunoscute în acest stat în sensul articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG, furnizează sau nu furnizează servicii în sensul articolului 50 primul paragraf CE. Are importanţă numai împrejurarea că şcoala privată stabilită într-un alt stat membru poate fi considerată drept furnizor de servicii remunerate.45Într-adevăr, în Hotărârea din 16 mai 2006, Watts (C-372/04, Rec., p. I-4325, punctul 90), care se referă la servicii medicale, ce constituie prestări de servicii, Curtea a considerat că articolul 49 CE se aplică situaţiei unei paciente cu reşedinţa în Regatul Unit, a cărei stare de sănătate necesita îngrijiri medicale şi care, deplasându-se într-un alt stat membru pentru a primi acolo îngrijirile respective în schimbul unei remuneraţii, a solicitat ulterior serviciului naţional de sănătate rambursarea acestora, deşi prestaţii de natură identică erau furnizate cu titlu gratuit de sistemul naţional de sănătate al Regatului Unit.46Curtea s-a pronunţat la punctul 91 din această hotărâre că, fără a fi necesar ca, în speţă, să se determine dacă prestaţiile de îngrijiri medicale furnizate în cadrul unui serviciu naţional de sănătate, precum cel în discuţie în cauza în care s-a pronunţat hotărârea respectivă, constituie în sine servicii în sensul dispoziţiilor Tratatului CE referitoare la libera prestare a serviciilor, trebuie să se considere că o situaţie precum cea aflată la originea litigiului din acţiunea principală, în care o persoană a cărei stare de sănătate necesită îngrijiri medicale se deplasează într-un alt stat membru unde primeşte îngrijirile respective în schimbul unei remuneraţii, intră în domeniul de aplicare al dispoziţiilor menţionate.47Rezultă de aici că articolul 49 CE este aplicabil unor situaţii de fapt precum cele din acţiunea principală atunci când contribuabilii unui anumit stat membru îşi şcolarizează copiii într-o şcoală privată stabilită într-un alt stat membru, care poate fi considerată drept furnizor de servicii remunerate, cu alte cuvinte, care este finanţată în cea mai mare parte din fonduri private, aspect ce trebuie verificat de către instanţa naţională.<TI><P>Cu privire la existenţa unui obstacol în calea liberei prestări a serviciilor</P></TI><TI><P>Observaţiile prezentate Curţii</P></TI>48În opinia soţilor Schwarz, o reglementare precum cea în discuţie în acţiunea principală este contrară articolului 49 CE şi nu este justificată.49Guvernul german apreciază că un eventual obstacol în calea liberei prestări a serviciilor este justificat în speţă.50În primul rând, acesta susţine că din articolul 49 CE nu decurge o obligaţie a unui stat membru de a susţine, printr-un avantaj fiscal acordat pentru cheltuielile de şcolarizare, instituţii şcolare care aparţin sistemului educaţional al altui stat membru. Dacă Republica Federală Germania trebuia să permită deductibilitatea cheltuielilor de şcolarizare plătite unor instituţii situate în afara teritoriului său, acest fapt ar avea drept consecinţă acordarea în mod indirect acestora din urmă a aceloraşi ajutoare precum cele acordate şcolilor private germane, fapt care ar fi contrar repartizării competenţelor prevăzute în Tratatul CE. Articolul 149 CE prevede, într-adevăr, că în domeniul educaţiei Comunitatea îşi exercită competenţa respectând pe deplin responsabilitatea statelor membre faţă de conţinutul învăţământului şi de organizarea sistemului educaţional, precum şi diversitatea lor culturală şi lingvistică.51În această privinţă, guvernul german susţine că, având în vedere că politica educaţională face parte din responsabilităţile esenţiale ale fiecărui stat membru şi că structura acestora diferă mult de la un stat membru la altul, ca urmare a tradiţiilor istorice şi culturale, posibilitatea unui control şi a unei finanţări de către stat în acest domeniu este esenţială. Legea fundamentală prevede la articolul 7 principii de bază privind învăţământul, care ar fi, de altfel, de competenţa exclusivă a landurilor. Această dispoziţie, care stabileşte un cadru obligatoriu privind şcolile private, ar garanta dreptul de a înfiinţa astfel de şcoli şi ar permite prin acest fapt existenţa unui sistem educaţional dualist care oferă o libertate de alegere.52În opinia guvernului respectiv, din moment ce statul german nu exercită nicio influenţă asupra organizării Cademuir School, în special asupra programelor şcolare, acesta nu poate fi nici obligat să subvenţioneze funcţionarea acestei şcoli, renunţând la veniturile fiscale care îi revin.53În al doilea rând, guvernul german susţine că refuzul de a extinde avantajul fiscal în discuţie în acţiunea principală la cheltuielile de şcolarizare plătite unor şcoli private stabilite într-un alt stat membru este justificat de faptul că şcolile germane la care se referă articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG şi şcolile private stabilite într-un alt stat membru precum Cademuir School nu sunt într-o situaţie obiectiv comparabilă.54În opinia acestui guvern, articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG instituie un ajutor de stat indirect în favoarea anumitor şcoli private, cărora le sunt impuse cheltuieli speciale. Este vorba de şcolile private alternative aprobate de către stat, de şcolile autorizate potrivit dreptului landului şi de şcolile complementare de învăţământ general recunoscute potrivit dreptului landului.55În contrapartidă pentru cerinţele calitative şi financiare foarte ridicate care sunt impuse şcolilor alternative aprobate în temeiul articolului 7 alineatul (4) din Legea fundamentală, dreptul constituţional german ar prevedea o obligaţie corelativă de finanţare publică. În opinia guvernului german, statul dispune de o marjă de apreciere pentru a garanta obligaţia sa de a ajuta şcolile private alternative în aplicarea acestei dispoziţii. Acest ajutor ar apărea în mare parte sub formă de subvenţii directe. Şcolile private ar primi astfel aproximativ 80 % din sumele plătite unei şcoli publice comparabile. Articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG ar concretiza această obligaţie constituţională de asistenţă şi ar susţine în mod indirect şcolile aprobate, prin intermediul avantajelor fiscale acordate în privinţa cheltuielilor de şcolarizare.56Situaţia este aceeaşi pentru şcolile autorizate, potrivit dreptului landului, sau pentru şcolile complementare de învăţământ general recunoscute, potrivit aceluiaşi drept. Desigur, în opinia guvernului german, cerinţele specifice impuse de Legea fundamentală nu se aplică acestor şcoli şi din această lege nu poate fi dedusă o obligaţie de finanţare. Cu toate acestea, autorizaţia landului sau recunoaşterea de către dreptul landului ar încadra, în fapt, aceste şcoli la acelaşi regim juridic precum şcolile aprobate. Ca urmare a cheltuielilor care ar rezulta din această autorizaţie sau recunoaştere, şi pentru aceste şcoli ar exista o obligaţie de ajutor din partea statului, chiar dacă aceasta nu rezultă decât dintr-o simplă lege.57În opinia guvernului german, o legătură similară între cerinţele impuse de stat, pe de o parte, şi ajutorul public aferent, pe de altă parte, nu ar exista în cazul Cademuir School. O astfel de instituţie nu ar fi supusă în special obligaţiei de a evita o selecţie a elevilor bazată pe averea părinţilor, acest fapt implicând plata de cheltuieli de şcolarizare în mod necesar insuficiente pentru a acoperi costurile. Astfel, ar dispărea un element esenţial al obligaţiei aflate în sarcina şcolilor la care face referire articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG, fapt ce ar justifica ajutorul pe care statul îl acordă acestora din urmă.58În ultimul rând, în opinia guvernului menţionat, extinderea avantajului fiscal la cheltuielile de şcolarizare plătite către Cademuir School ar fi nu doar contrară cerinţei prevăzute la articolul 7 alineatul (4) teza a treia din Legea fundamentală, având drept scop evitarea unei selecţii a studenţilor bazate pe averea părinţilor, dar ar putea avea drept rezultat şi o majorare netă a cuantumului total al reducerii acordate în temeiul articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG.59Într-adevăr, cheltuielile de şcolarizare ale şcolilor private vizate la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG ar fi stabilite la un nivel scăzut, în vederea evitării unei selecţii a elevilor în funcţie de averea părinţilor acestora, astfel încât cuantumul ajutorului indirect acordat de stat acestor şcoli, sub forma unei deductibilităţi a cheltuielilor speciale suportate de părinţii elevilor, ar fi modest. Situaţia ar fi diferită în cazul unei şcoli precum Cademuir School, ale cărei cheltuieli de şcolarizare ar fi considerabil mai ridicate decât cele impuse de şcolile menţionate.60În această privinţă, guvernul german aminteşte că, în Hotărârea din 15 martie 2005, Bidar (C-209/03, Rec., p. I-2119, punctul 56), Curtea a declarat că fiecare stat membru are dreptul să vegheze ca acordarea de ajutoare care vizează acoperirea cheltuielilor de întreţinere a studenţilor care provin din alte state membre să nu devină o sarcină nerezonabilă care ar putea avea consecinţe asupra nivelului global al ajutorului care poate fi acordat de către acest stat. În acelaşi mod, un stat membru ar trebui să fie îndreptăţit să subordoneze acordarea unui avantaj fiscal unor criterii care permit evitarea faptului ca acest avantaj să depăşească un nivel pe care statul membru îl consideră ca fiind necesar.61Comisia apreciază că reglementarea în discuţie în acţiunea principală încalcă libera prestare a serviciilor. în opinia acesteia, articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG nu stabileşte criterii obiective ce permit să se determine ce tipuri de cheltuieli de şcolarizare impuse de şcolile germane şi străine sunt deductibile. Această dispoziţie nu ar subordona deductibilitatea cheltuielilor de şcolarizare decât cerinţei de aprobare sau de recunoaştere în Germania a şcolii private respective, astfel încât condiţia determinantă a acestei deductibilităţi s-ar referi la faptul că şcoala este stabilită pe teritoriul acestui stat membru. Cheltuielile de şcolarizare plătite oricărei şcoli private situate într-un alt stat membru ar fi automat excluse de la deducerea fiscală, independent de cuantumul acestora. Întrucât niciuna dintre aceste şcoli private nu ar putea îndeplini condiţiile prevăzute la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG, nu s-ar putea stabili o distincţie între aceste şcoli, după cum acestea sunt sau nu sunt comparabile în teorie cu şcolile germane.62În opinia Comisiei, şcolile defavorizate de regimul prevăzut la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG includ cel puţin şcolile care sunt finanţate exclusiv prin intermediul cheltuielilor de şcolarizare pe care acestea le impun şi prin celelalte activităţi economice ale acestora şi care, în consecinţă, furnizează în mod incontestabil servicii în schimbul unei remuneraţii. Discriminarea ale cărei victime sunt ar constitui cel puţin un obstacol în calea liberei prestări a serviciilor garantate prin articolul 49 CE.63Pentru Comisie nu există niciun motiv care poate justifica această încălcare a articolului 49 CE, cu atât mai mult cu cât Republica Federală Germania are libertatea, în temeiul dreptului comunitar, de a limita deductibilitatea cheltuielilor de şcolarizare la anumite tipuri de şcoli sau la anumite sume, cu singura condiţie ca deductibilitatea să se bazeze pe criterii obiective şi să fie independentă de locul de stabilire a şcolii. Aceasta apreciază că încălcarea menţionată este cu atât mai gravă, cu cât răspândirea limbilor statelor membre şi favorizarea mobilităţii studenţilor fac parte dintre obiectivele exprese ale Comunităţii, potrivit articolului 149 alineatul (2) prima şi a doua liniuţă CE.<TI><P>Răspunsul Curţii</P></TI>64O reglementare fiscală a unui stat membru precum cea care rezultă de la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG subordonează acordarea unei reduceri fiscale condiţiei ca cheltuielile de şcolarizare să fie plătite unor şcoli private aprobate de către acest stat membru, autorizate sau recunoscute de dreptul aplicabil al landului, fapt ce presupune deja ca acestea să fie stabilite în acest stat membru.65Această reglementare exclude, în general, posibilitatea contribuabililor supuşi impozitului în Germania de a deduce din veniturile lor impozabile o parte din cheltuielile de şcolarizare aferente frecventării de către copiii acestora a unei şcoli private situate într-un alt stat membru, în timp ce această posibilitate există în ceea ce priveşte cheltuielile de şcolarizare plătite unor şcoli private germane. Prin urmare, aceasta determină pentru aceşti contribuabili o sarcină fiscală mai importantă, din moment ce, la fel ca şi soţii Schwarz, aceştia şi-au şcolarizat copiii într-o şcoală privată situată într-un alt stat membru, iar nu într-o şcoală privată situată pe teritoriul naţional.66O reglementare precum cea care rezultă de la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG are drept efect descurajarea contribuabililor care au reşedinţa în Germania să îşi şcolarizeze copiii în şcoli situate într-un alt stat membru. Pe de altă parte, aceasta împiedică şi oferta de educaţie care provine de la instituţii de învăţământ private stabilite în alte state membre, destinate copiilor contribuabililor care au reşedinţa în Germania.67O astfel de reglementare creează un obstacol în calea liberei prestări a serviciilor, garantată prin articolul 49 CE. Într-adevăr, acest articol se opune aplicării oricărei reglementări naţionale al cărei efect este de a face ca prestarea de servicii între state membre să fie mai dificilă decât prestarea de servicii care are un caracter pur intern în cadrul unui stat membru (a se vedea în special Hotărârea din 28 aprilie 1998, Safir, C-118/96, Rec., p. I-1897, punctul 23, Hotărârea Smits şi Peerbooms, citată anterior, punctul 61, hotărârea Danner, citată anterior, punctul 29, Hotărârea din 4 martie 2004, Comisia/Franţa, C-334/02, Rec., p. I-2229, punctul 23, Hotărârea Watts, citată anterior, punctul 94, şi Hotărârea din 19 aprilie 2007, Stamatelaki, C-444/05, Rep., p. I-3185, punctul 25).68În opinia guvernului german, un eventual obstacol în calea liberei prestări a serviciilor este justificat, în primul rând, prin faptul că din principiul liberei prestări a serviciilor nu ar putea decurge o obligaţie de extindere a tratamentului fiscal privilegiat acordat anumitor şcoli care fac parte din sistemul educaţional al unui stat membru la acelea care depind de un alt stat membru.69În această privinţă, trebuie subliniat că articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG se referă la tratamentul fiscal al cheltuielilor de şcolarizare. Potrivit unei jurisprudenţe consacrate, deşi fiscalitatea directă este de competenţa statelor membre, acestea din urmă trebuie totuşi să o exercite cu respectarea dreptului comunitar (a se vedea în special Hotărârea Danner, citată anterior, punctul 28, Hotărârea din 12 decembrie 2006, Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation, C-374/04, Rec., p. I-11673, punctul 36, şi Hotărârea din 13 martie 2007, Test Claimants in the Thin Cap Group Litigation, C-524/04, Rep., p. I-2107, punctul 25).70În acelaşi mod, deşi este cert că dreptul comunitar nu aduce atingere competenţei statelor membre în ceea ce priveşte, pe de o parte, conţinutul învăţământului şi organizarea sistemului educaţional, precum şi diversitatea lor culturală şi lingvistică [articolul 149 alineatul (1) CE] şi, pe de altă parte, conţinutul şi organizarea formării profesionale [articolul 150 alineatul (1) CE], cu toate acestea, în exercitarea acestei competenţe, statele membre trebuie să respecte dreptul comunitar, în special dispoziţiile referitoare la libera prestare a serviciilor (a se vedea, prin analogie, Hotărârea Watts, citată anterior, punctele 92 şi 147).71De altfel, în ceea ce priveşte argumentul guvernului german, potrivit căruia un stat membru nu ar putea fi obligat să subvenţioneze şcoli care aparţin sistemului educaţional al altui stat membru, este suficient să se constate că articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG nu prevede atribuirea unei subvenţii directe de către statul german şcolilor vizate, ci acordarea unui avantaj fiscal părinţilor în privinţa cheltuielilor de şcolarizare plătite pentru copiii acestora.72Referitor la argumentul guvernului menţionat, potrivit căruia refuzul extinderii avantajului fiscal prevăzut la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG la cheltuielile de şcolarizare plătite şcolilor private stabilite într-un alt stat membru este justificat de faptul că şcolile germane vizate prin acest articol şi şcolile private stabilite într-un alt stat membru, precum Cademuir School, nu sunt într-o situaţie obiectiv comparabilă, trebuie arătat că articolul menţionat subordonează deductibilitatea unei părţi din cheltuielile de şcolarizare condiţiei de aprobare, de autorizare sau de recunoaştere în Germania a şcolii private respective, fără a stabili un criteriu obiectiv ce permite să se determine ce tipuri de cheltuieli de şcolarizare impuse de şcolile germane ar fi deductibile.73Rezultă că orice şcoală privată, stabilită într-un alt stat membru decât Republica Federală Germania, este în mod automat exclusă de la avantajul fiscal din acţiunea principală, pentru singurul motiv că aceasta nu este stabilită în Germania, independent de aspectul dacă aceasta respectă sau nu respectă criterii precum acela referitor la perceperea de cheltuieli de şcolarizare într-un cuantum ce nu permite o selecţie a elevilor în funcţie de averea părinţilor acestora.74Pentru a justifica obstacolul în calea liberei prestări a serviciilor pe care îl constituie reglementarea în discuţie, guvernul german susţine, de asemenea, referindu-se la Hotărârea Bidar, citată anterior, că un stat membru este îndreptăţit să subordoneze acordarea unui ajutor sau a unui avantaj fiscal unor criterii destinate să evite ca aceste ajutoare sau aceste avantaje să depăşească un nivel considerat necesar de statul membru.75În opinia acestui guvern, argumentele dezvoltate în hotărârea menţionată privind acordarea de ajutoare care vizează acoperirea cheltuielilor de întreţinere ale studenţilor şi libera circulaţie a cetăţenilor Uniunii trebuie să fie plasate într-un context general, în sensul că, în cazul în care fondurile publice sunt limitate, extinderea beneficiului unei reduceri fiscale ar implica în mod necesar o diminuare a cuantumului reducerilor individuale acordate particularilor pentru a ajunge la o operaţiune neutră din punct de vedere fiscal Guvernul german susţine, în această privinţă, că din extinderea aplicării articolului 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG la plata cheltuielilor de şcolarizare către anumite şcoli situate într-un alt stat membru ar rezulta sarcini suplimentare pentru bugetul de stat.76Un astfel de argument nu ar putea fi totuşi reţinut pentru următoarele motive.77În primul rând, potrivit jurisprudenţei constante a Curţii, prevenirea unei reduceri a veniturilor fiscale nu figurează printre motivele prevăzute la articolul 46 CE coroborat cu articolul 55 CE şi nici nu poate fi considerată drept un motiv imperativ de interes general.78În continuare, în ceea ce priveşte argumentul guvernului german, potrivit căruia orice stat membru ar fi liber să vegheze ca acordarea de ajutoare privind cheltuielile de şcolarizare să nu devină o sarcină nerezonabilă care ar putea avea consecinţe asupra nivelului global al ajutorului ce poate fi acordat de către acest stat, reiese din indicaţiile furnizate de acest guvern că sarcina financiară excesivă pe care ar reprezenta-o, în opinia acestuia, extinderea reducerii fiscale la cheltuielile de şcolarizare plătite către anumite şcoli situate într-un alt stat membru ar rezulta din faptul că ajutoarele acordate indirect acestor şcoli ar avea un cuantum mult mai ridicat decât cele plătite instituţiilor de învăţământ aprobate, autorizate sau recunoscute în Germania, deoarece aceste şcoli stabilite într-un alt stat membru ar trebui să se autofinanţeze prin intermediul unor cheltuieli de şcolarizare ridicate.79Presupunând chiar că un raţionament identic celui din Hotărârea Bidar, citată anterior, se aplică într-o situaţie precum cea aflată la originea litigiului din acţiunea principală, referitor la un avantaj fiscal privind cheltuieli de şcolarizare, trebuie subliniat în această privinţă, astfel cum a susţinut Comisia, că obiectivul vizat prin refuzul de acordare a reducerii fiscale în cauză pentru cheltuielile de şcolarizare plătite unor şcoli stabilite într-un alt stat membru, şi anume acela de a asigura acoperirea cheltuielilor de funcţionare ale şcolilor private fără ca aceasta să determine o sarcină nerezonabilă pentru stat, conform analizei din Hotărârea Bidar, citată anterior, ar putea fi atins prin mijloace mai puţin constrângătoare.80Într-adevăr, astfel cum a subliniat avocatul general la punctul 62 din concluzii, pentru a evita o sarcină financiară excesivă, un stat membru este îndreptăţit să limiteze cuantumul deductibil pentru cheltuielile de şcolarizare la o sumă determinată, corespunzătoare reducerii fiscale acordate de către acest stat, ţinând cont de anumite valori care îi sunt proprii, pentru frecventarea şcolilor situate pe teritoriul acestuia, fapt ce ar constitui un mijloc mai puţin constrângător decât refuzul acordării reducerii fiscale în cauză.81În orice caz, ar apărea drept disproporţionată excluderea totală de la reducerea fiscală prevăzută la articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG a cheltuielilor de şcolarizare plătite de către contribuabilii supuşi impozitului pe venit în Germania unor şcoli private stabilite într-un alt stat membru decât Republica Federală Germania. Într-adevăr, prin aceasta, sunt excluse de la reducerea fiscală în cauză cheltuielile de şcolarizare plătite de respectivii contribuabili unor şcoli stabilite într-un alt stat membru, independent de aspectul dacă aceste şcoli îndeplinesc criterii obiective stabilite pe baza principiilor proprii fiecărui stat membru şi care permit să se determine ce tipuri de cheltuieli de şcolarizare dau dreptul la reducerea fiscală menţionată.82Având în vedere consideraţiile de mai sus, trebuie să se răspundă instanţei de trimitere că, în cazul în care contribuabilii dintr-un stat membru îşi şcolarizează copiii într-o şcoală situată într-un alt stat membru şi a cărei finanţare este asigurată în mare majoritate din fonduri private, articolul 49 CE trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări a unui stat membru care prevede posibilitatea contribuabililor de a invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata cheltuielilor de şcolarizare către anumite şcoli private stabilite pe teritoriul naţional, dar exclude, în general, această posibilitate cu privire la cheltuielile de şcolarizare plătite unei şcoli private stabilite într-un alt stat membru.<TI><P>Cu privire la existenţa unui obstacol în calea liberei circulaţii a cetăţenilor Uniunii</P></TI>83Astfel cum rezultă de la punctele 35 şi 47 din prezenta hotărâre, în măsura în care instanţa de trimitere ar putea concluziona că articolul 49 CE nu este aplicabil situaţiei de fapt din acţiunea principală, o reglementare precum cea în discuţie în acţiunea principală trebuie analizată prin raportare la articolul 18 CE.<TI><P>Observaţiile prezentate Curţii</P></TI>84În opinia guvernului german, articolul 18 CE nu se opune unei reglementări precum articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG.85Comisia susţine, în ipoteza în care Curtea ar aprecia că articolul 49 CE nu este aplicabil, că această reglementare aduce atingere drepturilor conferite reclamanţilor din acţiunea principală de dispoziţiile articolului 12 primul paragraf CE coroborate cu cele ale articolului 18 alineatul (1) CE.<TI><P>Răspunsul Curţii</P></TI>86Astfel cum rezultă din jurisprudenţa Curţii, statutul de cetăţean al Uniunii are vocaţie de a fi statutul fundamental al resortisanţilor statelor membre, ceea ce le permite acelor resortisanţi care se găsesc în aceeaşi situaţie să obţină acelaşi tratament juridic, independent de cetăţenia acestora şi sub rezerva excepţiilor expres prevăzute în această privinţă, în domeniul de aplicare ratione materiae al Tratatului CE (a se vedea în special Hotărârea din 20 septembrie 2001, Grzelczyk, C-184/99, Rec., p. I-6193, punctul 31, Hotărârea din 11 iulie 2002, D'Hoop, C-224/98, Rec., p. I-6191, punctul 28, Hotărârea din 2 octombrie 2003, Garcia Avello, C-148/02, Rec., p. I-11613, punctele 22 şi 23, precum şi Hotărârea din 29 aprilie 2004, Pusa, C-224/02, Rec., p. I-5763, punctul 16).87Printre situaţiile care intră în domeniul de aplicare al dreptului comunitar figurează cele referitoare la exercitarea libertăţilor fundamentale garantate prin Tratatul CE, în special cele care se referă la libertatea de circulaţie şi de şedere pe teritoriul statelor membre astfel cum este recunoscută prin articolul 18 CE (a se vedea în special Hotărârile citate anterior Grzelczyk, punctul 33, D'Hoop, punctul 29, Garcia Avello, punctul 24, şi Pusa, punctul 17).88În măsura în care unui cetăţean al Uniunii trebuie să i se recunoască în toate statele membre acelaşi tratament juridic precum cel care este acordat resortisanţilor acestor state membre care se află în aceeaşi situaţie, ar fi incompatibil cu dreptul de liberă circulaţie ca acestuia să îi poată fi aplicat, în statul membru al cărui resortisant este, un tratament mai puţin favorabil decât cel de care ar beneficia dacă nu ar fi exercitat facilităţile oferite prin Tratatul CE în materie de circulaţie (Hotărârile citate anterior D'Hoop, punctul 30, şi Pusa, punctul 18).89Într-adevăr, aceste facilităţi nu ar putea produce efecte depline dacă un resortisant al unui stat membru ar putea fi descurajat să le exercite, ca urmare a obstacolelor ridicate în calea şederii sale într-un stat membru gazdă în temeiul unei reglementări din statul său de origine care îl sancţionează pentru singurul fapt că a exercitat aceste facilităţi (a se vedea în acest sens Hotărârea din 7 iulie 1992, Singh, C-370/90, Rec., p. I-4265, punctul 23, Hotărârea D'Hoop, citată anterior, punctul 31, Hotărârea Pusa, citată anterior, punctul 19, şi Hotărârea din 18 iulie 2006, De Cuyper, C-406/04, Rec., p. I-6947, punctul 39).90Prin frecventarea unei instituţii şcolare situate într-un alt stat membru, copiii soţilor Schwarz şi-au exercitat dreptul lor de liberă circulaţie. într-adevăr, rezultă din Hotărârea din 19 octombrie 2004, Zhu şi Chen (C-200/02, Rec., p. I-9925, punctul 20), că un copil, chiar şi de o vârstă fragedă, poate să se prevaleze de drepturile de liberă circulaţie şi de liberă şedere garantate de dreptul comunitar.91O reglementare naţională precum cea în discuţie introduce o diferenţă de tratament între contribuabilii supuşi impozitului pe venit în Germania, care şi-au şcolarizat copiii într-o şcoală situată în Germania, şi cei care şi-au trimis copiii pentru a fi şcolarizaţi într-o şcoală stabilită într-un alt stat membru.92În măsura în care aceasta subordonează acordarea unei reduceri fiscale prevăzute pentru cheltuielile de şcolarizare condiţiei ca acestea din urmă să fi fost plătite unei şcoli private care să îndeplinească anumite condiţii în Germania şi conduce la refuzul reducerii fiscale respective contribuabililor supuşi impozitului pe venit în acest stat membru pentru motivul că aceştia şi-au trimis copiii să urmeze o formă de învăţământ şcolar într-un alt stat membru, reglementarea naţională în discuţie dezavantajează copiii resortisanţilor naţionali pentru singurul motiv că aceştia au exercitat dreptul de liberă circulaţie, deplasându-se într-un alt stat membru pentru a urma acolo o formă de învăţământ şcolar.93Or, o reglementare naţională care dezavantajează anumiţi resortisanţi naţionali pentru singurul fapt că aceştia şi-au exercitat dreptul de liberă circulaţie şi de şedere într-un alt stat membru constituie o restricţie a libertăţilor recunoscute oricărui cetăţean al Uniunii prin articolul 18 alineatul (1) CE (Hotărârea De Cuyper, citată anterior, punctul 39, precum şi Hotărârea din 26 octombrie 2006, Tas-Hagen şi Tas, C-192/05, Rec., p. I-10451, punctul 31).94O asemenea restricţie nu ar putea fi justificată în raport cu dreptul comunitar decât dacă s-ar întemeia pe motive obiective independente de cetăţenia persoanelor în cauză şi dacă ar fi proporţională cu obiectivul urmărit în mod legitim de dreptul naţional (Hotărârile citate anterior D'Hoop, punctul 36, De Cuyper, punctul 40, precum şi Tas-Hagen şi Tas, punctul 33).95Trebuie subliniat că, pentru a încerca să justifice o eventuală restricţie în calea liberei prestări a serviciilor, guvernul german a avansat argumentele care sunt prezentate la punctele 58-60 din prezenta hotărâre şi se referă la analiza efectuată de Curte în Hotărârea Bidar, citată anterior, referitor la aplicarea articolului 18 CE.96La punctul 56 din această hotărâre, Curtea s-a pronunţat în sensul că orice stat membru este îndreptăţit să vegheze ca acordarea de ajutoare vizând acoperirea cheltuielilor de întreţinere ale studenţilor care provin din alte state membre să nu devină o sarcină nerezonabilă care ar putea avea consecinţe asupra nivelului global al ajutorului care poate fi acordat de către acest stat.97Chiar dacă s-ar presupune că un raţionament identic s-ar aplica într-o situaţie precum cea care se află la originea litigiului din acţiunea principală, referitor la un avantaj fiscal privind cheltuieli de şcolarizare, totuşi o reglementare precum articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG apare, în orice caz, ca fiind disproporţionată în raport cu obiectivele pe care aceasta le urmăreşte, pentru aceleaşi motive precum acelea expuse la punctul 81 din prezenta hotărâre, în cadrul examinării acestei reglementări din perspectiva principiului liberei prestări a serviciilor.98Rezultă de aici că, atunci când copiii contribuabililor dintr-un stat membru sunt şcolarizaţi într-un alt stat membru într-o şcoală ale cărei prestaţii nu intră în sfera de aplicare a articolului 49 CE, o reglementare precum articolul 10 alineatul 1 punctul 9 din EStG are drept efect dezavantajarea în mod nejustificat a acestor copii faţă de cei care nu şi-au exercitat libertatea de circulaţie, deplasându-se pentru a fi şcolarizaţi într-o şcoală stabilită într-un alt stat membru, şi aduce atingere drepturilor care le sunt conferite prin articolul 18 alineatul (1) CE.99În consecinţă, trebuie să se răspundă instanţei de trimitere că, în cazul în care contribuabilii dintr-un stat membru îşi trimit copiii să urmeze o formă de şcolarizare într-o şcoală stabilită într-un alt stat membru, ale cărei prestaţii nu intră în sfera de aplicare a articolului 49 CE, articolul 18 CE se opune unei reglementări a unui stat membru care prevede posibilitatea contribuabililor de a invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata cheltuielilor de şcolarizare către anumite şcoli stabilite pe teritoriul naţional, dar exclude, în general, această posibilitate cu privire la cheltuielile de şcolarizare plătite unei şcoli stabilite într-un alt stat membru.<TI><P>Cu privire la cheltuielile de judecată</P></TI>100Întrucât, în privinţa părţilor din acţiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanţa de trimitere, este de competenţa acesteia să se pronunţe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observaţii Curţii, altele decât cele ale părţilor menţionate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Marea Cameră) declară:

1)În cazul în care contribuabilii dintr-un stat membru îşi şcolarizează copiii într-o şcoală situată într-un alt stat membru şi a cărei finanţare este asigurată în cea mai mare parte din fonduri private, articolul 49 CE trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări a unui stat membru care prevede posibilitatea contribuabililor de a invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata cheltuielilor de şcolarizare către anumite şcoli private stabilite pe teritoriul naţional, dar exclude, în general, această posibilitate cu privire la cheltuielile de şcolarizare plătite unei şcoli private stabilite într-un alt stat membru.2)În cazul în care contribuabilii dintr-un stat membru îşi trimit copiii să urmeze o formă de şcolarizare într-o şcoală stabilită într-un alt stat membru, ale cărei prestaţii nu intră în sfera de aplicare a articolului 49 CE, articolul 18 CE se opune unei reglementări a unui stat membru care prevede posibilitatea contribuabililor de a invoca, cu titlu de cheltuieli speciale care dau dreptul la o reducere a impozitului pe venit, plata cheltuielilor de şcolarizare către anumite şcoli stabilite pe teritoriul naţional, dar exclude, în general, această posibilitate cu privire la cheltuielile de şcolarizare plătite unei şcoli stabilite într-un alt stat membru.

Semnături