C‑68/1562015CJ0068EU:C:2017:3790001111515CJ

SENTENCIA DE 17.5.2017 — ASUNTO C‑68/15

X

<TI><P><HT TYPE="UC">Sentencia del Tribunal de Justicia</HT> (Sala Primera)</P><P>de <DATE ISO="20170517">17 de mayo de 2017</DATE><NOTE TYPE="FOOTNOTE" NUMBERING="STAR" NOTE.ID="E0001"><P>Lengua de procedimiento: neerlandés.</P></NOTE></P></TI>Procedimiento prejudicialLibertad de establecimientoDirectiva sobre sociedades matrices y filialesLegislación tributariaImpuesto sobre los beneficios de las sociedadesDistribución de dividendosRetención en origenDoble imposiciónFairness tax

En el asunto C‑68/15,

que tiene por objeto una petición de decisión prejudicial planteada, con arreglo al artículo 267 TFUE, por el Grondwettelijk Hof (Tribunal Constitucional, Bélgica), mediante resolución de 28 de enero de 2015, recibida en el Tribunal de Justicia el 13 de febrero de 2015, en el procedimiento entre

X

y

Ministerraad,

EL TRIBUNAL DE JUSTICIA (Sala Primera),

integrado por la Sra. R. Silva de Lapuerta, Presidenta de Sala, y los Sres. E. Regan, J.‑C. Bonichot, A. Arabadjiev y C.G. Fernlund (Ponente), Jueces;

Abogado General: Sra. J. Kokott;

Secretario: Sra. C. Strömholm, administradora;

habiendo considerado los escritos obrantes en autos y celebrada la vista el 22 de junio de 2016;

consideradas las observaciones presentadas:

en nombre de X, por el Sr. T. Engelen, la Sra. L. Ketels y el Sr. Ph. Renier, advocaten;

en nombre del Gobierno belga, por los Sres. J.‑C. Halleux y D. Delvaux y por las Sras. M. Jacobs y C. Pochet, en calidad de agentes;

en nombre del Gobierno francés, por los Sres. D. Colas y J.‑S. Pilczer y por la Sra. S. Ghiandoni, en calidad de agentes;

en nombre de la Comisión Europea, por el Sr. W. Roels y la Sra. C. Soulay, en calidad de agentes;

oídas las conclusiones de la Abogado General, presentadas en audiencia pública el 17 de noviembre de 2016;dicta la siguiente<TI><P>Sentencia</P></TI>1La petición de decisión prejudicial tiene por objeto la interpretación del artículo 49 TFUE y del artículo 4, apartado 3, y del artículo 5 de la Directiva 2011/96/UE del Consejo, de 30 de noviembre de 2011, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes (DO 2011, L 345, p. 8; en lo sucesivo, Directiva sobre sociedades matrices y filiales).2Dicha petición ha sido presentada en el marco de un litigio entre X y el Ministerraad (Consejo de Ministros, Bélgica) a propósito de un recurso dirigido a la anulación de las disposiciones de Derecho nacional que establecen un impuesto separado del impuesto sobre sociedades y del impuesto de no residentes, denominado fairness tax, al que están sujetas las sociedades residentes y no residentes cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas por el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.<TI><P>Marco jurídico</P></TI><TI><P><HT TYPE="ITALIC">Derecho de la Unión</HT></P></TI>3A tenor del considerando 3 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, el objetivo de dicha Directiva es eximir de retención en origen los dividendos y otros beneficios distribuidos por filiales a sus sociedades matrices, y eliminar la doble imposición de esas rentas en la sociedad matriz.4Los considerandos 7 y 9 de esa Directiva señalan lo siguiente:

(7)Cuando una sociedad matriz recibe, en calidad de socio de su sociedad filial, beneficios distribuidos, el Estado miembro de la sociedad matriz debe o bien abstenerse de gravar dichos beneficios, o bien gravarlos, autorizando al mismo tiempo a dicha sociedad a deducir de la cuantía de su impuesto la fracción del impuesto de la filial correspondiente a dichos beneficios.

[…]

(9)El pago de beneficios distribuidos a un establecimiento permanente de una sociedad matriz y la percepción de dichos beneficios por este establecimiento deben dar lugar al mismo trato que rige entre una sociedad filial y su sociedad matriz. […]

5El artículo 4, apartados 1 y 3, de la misma Directiva establece:

1.

Cuando una sociedad matriz o un establecimiento permanente de ésta reciban, por la participación de aquélla en una sociedad filial, beneficios distribuidos por motivos distintos de la liquidación de la misma, el Estado miembro de la sociedad matriz y el Estado miembro del establecimiento permanente:

a)o bien se abstendrán de gravar dichos beneficios;b)o bien los gravarán, autorizando al mismo tiempo a la sociedad matriz y a su establecimiento permanente a deducir de la cuantía de su impuesto la fracción del impuesto relacionado con dichos beneficios y abonado por la filial y toda filial de ulterior nivel, sujeto a la condición de que cada una de las filiales y la filial de ulterior nivel siguiente puedan encuadrarse en las definiciones establecidas en el artículo 2 y cumplan los requisitos previstos en el artículo 3, hasta la cuantía máxima del impuesto adeudado.

[…]

3.Todo Estado miembro conservará la facultad de prever que los gastos que se refieren a la participación y las minusvalías derivadas de la distribución de los beneficios de la sociedad filial no sean deducibles del beneficio imponible de la sociedad matriz.Si, en dicho caso, los gastos de gestión referidos a la participación quedasen fijados a tanto alzado, la cuantía a tanto alzado no podrá exceder un 5 % de los beneficios distribuidos por la sociedad filial.

6El artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales establece lo siguiente:

Los beneficios distribuidos por una sociedad filial a su sociedad matriz quedarán exentos de la retención en origen.

<TI><P><HT TYPE="ITALIC">Derecho belga</HT></P></TI>7El wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 (Código de los Impuestos sobre la Renta de 1992) fue modificado por la wet houdende diverse bepaligen (Ley por la que se adoptan diversas disposiciones), de 30 de julio de 2013 (Belgisch Staatsblad, de 1 de agosto de 2013) (en lo sucesivo, CIR 92). El capítulo 15 de dicha Ley de 30 de julio de 2013 contiene una sección 2, cuya subsección primera lleva la rúbrica Fairness Tax. Dicha subsección comprende los artículos 43 a 51 de la Ley, que modifican los artículos 198, 207, 218, 219 ter, 233, 246, 275 y 463 bis del CIR 92.8El artículo 198, apartado 1, número 1, del CIR 92 establece:

No se considerarán gastos profesionales:

1.oel impuesto sobre sociedades, incluyendo los gravámenes separados (cotisations distinctes) adeudados en virtud de los artículos 219 bis a 219 quater, las cantidades pagadas a cuenta del impuesto sobre sociedades y la retención en la fuente de rendimientos del capital mobiliario (précompte mobilier) soportada por el deudor de los rendimientos liberando así al beneficiario en contra de lo dispuesto en el artículo 261, pero excluyendo el gravamen separado adeudado en virtud del artículo 219.

9El artículo 207, párrafo segundo, de dicho Código dispone lo siguiente:

Ninguna de esas deducciones o compensación de pérdidas del período impositivo podrá aplicarse a la parte del resultado que provenga de las ventajas anormales o de carácter benévolo contempladas en el artículo 79, ni a las ventajas financieras o de cualquier otra naturaleza que se hayan recibido contempladas en el artículo 53, número 24, ni a la base imponible del gravamen separado que recae sobre los gastos o las ventajas de cualquier naturaleza no justificados con arreglo al artículo 219, ni a la parte de los beneficios afectados a los gastos contemplados en el artículo 198, apartado 1, números 9 y 12, ni a la parte de los beneficios procedentes del incumplimiento del artículo 194 quater, apartado 2, párrafo 4, y de la aplicación del artículo 194 quater, apartado 4, ni a las plusvalías contempladas en el artículo 217, número 3, ni a los dividendos contemplados en el artículo 219 ter.

10El artículo 218, apartado 1, de dicho Código está redactado en los siguientes términos:

El impuesto calculado de conformidad con los artículos 215 a 217 y el gravamen separado contemplado en el artículo 219 ter se incrementarán eventualmente tal como se dispone en materia de imposición de las personas físicas en los artículos 157 a 168, en caso de ausencia o de insuficiencia de los pagos a cuenta.No obstante lo dispuesto en los artículos 160 y 165, no serán aplicables, sin embargo, la limitación del incremento al 90 % del impuesto adeudado al Estado ni la elevación de la base de cálculo a un 106 % de dicho impuesto.

11El artículo 219 ter del mismo Código dispone lo siguiente:

§ 1.Para el período impositivo durante el cual se distribuyan dividendos en el sentido del artículo 18, párrafo primero, números 1 a 2 bis, se establecerá un gravamen separado que se calculará de conformidad con las disposiciones de los parágrafos siguientes.Dicho gravamen separado será independiente y, en su caso, complementario de los demás tributos adeudados en virtud de otras disposiciones del presente Código o, en su caso, en el marco de la aplicación de disposiciones legales especiales.§ 2.La base de dicho gravamen separado estará constituida por la diferencia positiva entre, por una parte, los dividendos brutos distribuidos en el período impositivo y, por otra, el resultado imponible definitivo que quede efectivamente sujeto al tipo del impuesto sobre sociedades fijado en los artículos 215 y 216.§ 3.La base imponible determinada de este modo se reducirá en la parte de los dividendos distribuidos que provenga de reservas gravadas anteriormente, y a más tardar en el ejercicio fiscal de 2014. Para aplicar dicha reducción, las reservas ya gravadas se tendrán en cuenta con prioridad a las últimas reservas creadas.Para el ejercicio fiscal de 2014, los dividendos distribuidos en ese mismo ejercicio no podrán tenerse en cuenta en ningún caso como reservas gravadas de ese mismo ejercicio fiscal.§ 4.

El resultado obtenido se limitará a continuación aplicando un porcentaje que exprese la relación entre:

por una parte, en el numerador, la deducción por traslado de pérdidas efectivamente aplicada en el período impositivo y la deducción por riesgo de capital (déduction pour capital à risque) efectivamente aplicada en el mismo período impositivo, y,

por otra parte, en el denominador, el resultado fiscal del período impositivo, con exclusión de las minusvalías, provisiones y plusvalías exentas.

§ 5.La base imponible determinada conforme a los apartados anteriores no podrá ser limitada ni reducida de ningún otro modo.§ 6.El gravamen separado será igual al 5 % del importe así calculado.§ 7.No estarán sujetas al referido gravamen las sociedades que, con arreglo al artículo 15 del Code des sociétés (Código de Sociedades), se consideren pequeñas empresas en el ejercicio fiscal correspondiente al período impositivo en el que se distribuyan los dividendos.

12El artículo 233, párrafo tercero, del CIR 92, dispone:

Se establecerá además un gravamen separado con arreglo a las normas recogidas en el artículo 219 ter. Para aplicar dicha medida en lo que respecta a los establecimientos belgas, se entenderá por dividendos distribuidos la parte de los dividendos brutos distribuidos por la sociedad que corresponda a la parte positiva del resultado contable del establecimiento belga en el resultado contable global de la sociedad.

13El artículo 246, párrafo primero, número 3, de dicho Código es del siguiente tenor:

sin perjuicio de la aplicación del artículo 218, el gravamen separado contemplado en el artículo 233, párrafo tercero, se calculará a un tipo del 5 %.

14El artículo 463 bis, apartado 1, número 1, de dicho Código establece:

En concepto de contribución complementaria de crisis, y en beneficio exclusivo del Estado, se incrementarán en un 3 % adicional los importes de los siguientes impuestos:

1.oel impuesto sobre sociedades, el impuesto sobre las personas jurídicas contempladas en el artículo 220, números 2 y 3, y, en lo que respecta a los contribuyentes contemplados en el artículo 227, números 2 y 3, con excepción de los Estados extranjeros y de sus subdivisiones políticas y entidades locales, el impuesto de no residentes, incluidos los gravámenes separados contemplados en los artículos 219 bis, 219 ter y 246, párrafo primero, números 2 y 3. Las contribuciones complementarias de crisis se calcularán sobre los importes de esos impuestos determinados:

antes de la imputación de los pagos a cuenta contemplados en los artículos 218, 226 y 246, párrafo primero, número 1, y párrafo segundo, de las retenciones en la fuente, de la deducción fija por impuestos soportados en el extranjero (quotité forfaitaire d’impôt étranger) y de los créditos fiscales, contemplados en los artículos 277 a 296;

antes de aplicarse el incremento previsto en caso de ausencia o de insuficiencia de los pagos a cuenta contemplados en el primer guion.

15El artículo 275, párrafo cuarto, de dicho Código es del siguiente tenor:

El Gobierno podrá incrementar el porcentaje previsto en el párrafo tercero mediante decreto aprobado en Consejo de Ministros para los empresarios contemplados en el presente artículo que, o bien se consideren pequeñas empresas con arreglo al artículo 15 del Code des sociétés, o bien sean personas físicas que respondan, mutatis mutandis, a los criterios del referido artículo 15. El Gobierno presentará a las cámaras legislativas, de inmediato si estuvieren reunidas, o si no desde la apertura de su próxima sesión, un proyecto de ley para la confirmación de los decretos adoptados en ejecución del presente párrafo.

16El artículo 51 de la Ley de 30 de julio de 2013, por la que se adoptan diversas disposiciones, establece:

Los artículos 43 a 49 entrarán en vigor a partir del ejercicio fiscal de 2014.Ninguna modificación realizada a partir del 28 de junio de 2013 en la fecha de cierre de las cuentas anuales afectará a la aplicación de las medidas recogidas en la presente subsección.Las disposiciones del artículo 50 serán aplicables a las retribuciones pagadas o atribuidas a partir del 1 de enero de 2014.

<TI><P>Litigio principal y cuestiones prejudiciales</P></TI>17X interpuso ante el Grondwettelijk Hof (Tribunal Constitucional, Bélgica) un recurso en el que solicitaba la anulación de las disposiciones de Derecho nacional por las que se establece el fairness tax.18El órgano jurisdiccional remitente expone que el fairness tax es un gravamen separado del impuesto sobre sociedades y del impuesto de no residentes cuyo régimen se regula en los artículos 43 a 51 de la Ley de 30 de julio de 2013, por la que se adoptan diversas disposiciones. Resulta de aplicación cuando, en un mismo período impositivo, se distribuyan dividendos y el resultado fiscal de la sociedad se haya reducido total o parcialmente mediante la aplicación de las diferentes deducciones establecidas en el régimen fiscal nacional.19En su recurso dirigido a la anulación de los referidos artículos 43 a 51, X alega, en primer lugar, que el fairness tax constituye una restricción a la libertad de establecimiento al obstaculizar la libre elección, por parte de las sociedades no residentes, de la forma jurídica bajo la que desean ejercer sus actividades económicas en Bélgica.20En efecto, según X, una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de una filial únicamente está sujeta indirectamente al fairness tax si dicha filial le distribuye efectivamente un dividendo sobre sus beneficios, con independencia de que esa sociedad no residente reparta o no ella misma dividendos.21En cambio, a su juicio, si una sociedad no residente ejerce una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente, está sujeta al fairness tax desde el momento en que proceda ella misma a un reparto de dividendos, con independencia de que los beneficios del establecimiento permanente se hayan transferido a esa sociedad o de que hayan sido destinados a reservas o reinvertidos en Bélgica o no. Según X, la base imponible de la referida sociedad puede así incluir también los beneficios realizados por ella fuera de Bélgica, por el mero hecho de disponer de un establecimiento permanente en dicho Estado miembro.22Además, alega X, el fairness tax constituye igualmente una discriminación por razón de la nacionalidad entre una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente y una sociedad residente, en la medida en que una sociedad no residente puede estar sujeta a este impuesto aunque la totalidad de los beneficios de su establecimiento permanente belga hayan sido destinados a reservas o reinvertidos en Bélgica, mientras que la sociedad residente no está sujeta a este impuesto si destina a reservas o reinvierte en dicho Estado miembro la totalidad de sus beneficios.23El Consejo de Ministros considera que la diferencia de trato alegada se deriva de las características propias de un establecimiento permanente, puesto que, contrariamente a lo que sucede con una filial, un establecimiento permanente no puede distribuir él mismo dividendos.24En lo que respecta a la diferencia de trato alegada entre una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente y una sociedad residente, el Consejo de Ministros indica que, para evitar posibles discriminaciones, la normativa de que se trata, a fin de determinar la base imponible del fairness tax de la sociedad no residente, dispone que se calculará un dividendo ficticio. En su opinión, esta normativa no crea, por lo tanto, ninguna diferencia de trato, sino que es adaptada a las circunstancias.25En segundo lugar, según X, el fairness tax debe considerarse una retención en origen, habida cuenta de que se sustrae del beneficio distribuido por la filial a su sociedad matriz, por lo que es contrario al artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, en virtud del cual los beneficios distribuidos por una filial a su sociedad matriz están exentos de retención en origen.26El Consejo de Ministros estima que el fairness tax no es una retención en origen disfrazada, sino un gravamen separado, calculado en función de los dividendos distribuidos que no aparezcan en el resultado imponible de la filial por haberse aplicado la deducción por riesgo de capital o la deducción de pérdidas anteriores.27En tercer lugar, X considera que el fairness tax puede tener como consecuencia someter beneficios comprendidos en el ámbito de aplicación de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales a un gravamen que excede del límite máximo del 5 % fijado en el artículo 4, apartado 3, de dicha Directiva.28En efecto, alega X, la exención del 95 % de los beneficios únicamente es aplicable si los beneficios percibidos se distribuyen de inmediato en el mismo año. Si se distribuyen en un año posterior, dichos beneficios estarán sujetos al fairness tax en un porcentaje superior al 5 %, dado que el factor de proporcionalidad únicamente tiene en cuenta los beneficios del año y la deducción por riesgo de capital aplicada a éstos y/o la deducción por traslado de pérdidas fiscales que se hayan aplicado ese año.29Según el Consejo de Ministros, la distribución o no de dividendos es una elección estratégica de la sociedad matriz. El fairness tax diferirá para una misma sociedad en cada ejercicio fiscal en función del importe de los dividendos distribuidos, de la aplicación de la deducción por riesgo de capital y de la cuantía del resultado fiscal, por lo que no tiene como consecuencia someter al impuesto un porcentaje del dividendo que sobrepase el límite máximo del 5 %.30En estas circunstancias, el Grondwettelijk Hof (Tribunal Constitucional) decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia las siguientes cuestiones prejudiciales:

1)¿Debe interpretarse el artículo 49 TFUE en el sentido de que se opone a una normativa nacional en virtud de la cual:

a)las sociedades establecidas en otro Estado miembro con un establecimiento permanente en Bélgica están sujetas a un impuesto cuando deciden repartir beneficios que no están comprendidos en el resultado imponible definitivo de la sociedad, con independencia de si se traspasa un beneficio desde el establecimiento permanente en Bélgica a la casa matriz, mientras que sociedades establecidas en otro Estado miembro con una filial belga no están sujetas a tal impuesto cuando deciden repartir beneficios que no están comprendidos en el resultado imponible definitivo de la sociedad, con independencia de si la filial ha repartido o no dividendos;b)las sociedades establecidas en otro Estado miembro con un establecimiento permanente en Bélgica, en caso de destinar íntegramente a reservas los beneficios obtenidos en Bélgica, están sujetas a un impuesto cuando deciden repartir beneficios que no están comprendidos en el resultado imponible definitivo de la sociedad, mientras que las sociedades belgas, en caso de destinar íntegramente a reservas los beneficios, no quedan sujetas a tal impuesto?

2)¿Debe interpretarse el artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales en el sentido de que existe una retención en origen cuando una disposición de Derecho nacional dispone que, en caso de distribución de beneficios de una filial a su matriz, se aplique un impuesto dado que en el mismo período impositivo se distribuyen dividendos y que el resultado fiscal se reduce total o parcialmente mediante la deducción por riesgo de capital y/o el traslado de pérdidas fiscales, mientras que los beneficios no quedarían gravados en virtud de la legislación nacional si los conservara la filial y no fueran distribuidos a la sociedad matriz?3)¿Debe interpretarse el artículo 4, apartado 3, de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales en el sentido de que se opone a una normativa nacional en virtud de la cual se aplica un impuesto a la distribución de dividendos cuando dicha normativa tiene como consecuencia que, si una sociedad distribuye dividendos percibidos por ella en un ejercicio posterior al ejercicio en el que los percibió, quedará sujeta a gravamen en una parte del dividendo que rebasa el límite establecido en el citado artículo 4, apartado 3, de la Directiva, mientras que tal no será el caso cuando la sociedad distribuya de nuevo dividendos en el mismo año en que los haya percibido?

<TI><P>Sobre las cuestiones prejudiciales</P></TI>31Con carácter preliminar, procede señalar que, mediante sus cuestiones, el órgano jurisdiccional remitente se pregunta sobre la compatibilidad con el Derecho de la Unión de una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, aplicable en una situación en la que el importe de los beneficios distribuidos por una sociedad –ya se trate de una sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente, o de una sociedad no residente que ejerce una actividad en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente– es más elevado, a raíz de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional de dicho Estado miembro, que el resultado fiscal definitivo de dicha sociedad en ese mismo Estado miembro.32De los autos del asunto ante el Tribunal de Justicia se desprende que dicha normativa fiscal tiene por objeto gravar unos rendimientos comprendidos en el ámbito de la competencia tributaria del Estado miembro de que se trata y que, a causa de la aplicación de las mencionadas ventajas, han sido distribuidos sin haber sido sometidos, no obstante, en ese Estado miembro al impuesto sobre sociedades, en el caso de sociedades residentes, o al impuesto de no residentes, en el caso de sociedades no residentes.33Asimismo, se desprende de los referidos autos que la normativa fiscal controvertida en el litigio principal adopta la forma de un gravamen separado del impuesto de sociedades y del impuesto de no residentes, cuyo tipo se fija en un 5,15 %. La base de dicho impuesto viene constituida por la diferencia positiva entre, por una parte, los dividendos brutos distribuidos en el período impositivo y, por otra, el resultado imponible definitivo que quede efectivamente sujeto al tipo ordinario del impuesto sobre sociedades. De la base imponible determinada de este modo se resta la parte de los dividendos distribuidos que provenga de reservas gravadas anteriormente, y a más tardar en el ejercicio fiscal de 2014. El resultado obtenido se limita aplicándole un coeficiente consistente en una fracción que expresa la relación entre la deducción por riesgo de capital o por traslado de pérdidas fiscales al período impositivo, en el numerador, y el resultado fiscal del período impositivo, en el denominador.34Para calcular la base imponible en lo que se refiere a las sociedades no residentes, esa misma normativa fiscal dispone que se calculará un dividendo ficticio. En tal caso, los dividendos distribuidos son la parte de los dividendos distribuidos por la sociedad no residente que corresponda a la parte positiva del resultado contable del establecimiento permanente belga en el resultado contable global de dicha sociedad.<TI><P><HT TYPE="ITALIC">Sobre la primera cuestión prejudicial</HT></P></TI>35A fin de analizar la primera cuestión prejudicial, tal como ha sido planteada, procede comenzar por recordar que el domicilio de una sociedad sirve para determinar, a semejanza de la nacionalidad de las personas físicas, su sujeción al ordenamiento jurídico de un Estado (véanse, entre otras, las sentencias de 28 de enero de 1986, Comisión/Francia, 270/83, EU:C:1986:37, apartado 18, y de 14 de diciembre de 2000, AMID, C‑141/99, EU:C:2000:696, apartado 20).36De ello se deduce que la aplicación de una normativa fiscal nacional como la controvertida en el litigio principal a una filial residente de una sociedad no residente, por una parte, y a un establecimiento permanente residente de tal sociedad, por otra, guarda relación con el trato fiscal recibido, respectivamente, por una sociedad residente y por una sociedad no residente.37Pues bien, en el presente asunto, ha quedado acreditado que la normativa fiscal belga controvertida trata del mismo modo a las sociedades residentes, incluidas las filiales residentes de las sociedades no residentes, y a las sociedades no residentes, pues todas ellas están sujetas al fairness tax desde el momento en que proceden a la distribución de dividendos en las circunstancias descritas en los apartados 31 y 32 de la presente sentencia.38En este contexto, procede entender la cuestión planteada en el sentido de que en ella se pregunta si la libertad de establecimiento debe interpretarse en el sentido de que se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, con arreglo a la cual tanto una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente como una sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente, están sujetas a un impuesto con las características del fairness tax cuando dichas sociedades distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.39La libertad de establecimiento que el artículo 49 TFUE reconoce a los nacionales de la Unión Europea implica para ellos el acceso a las actividades por cuenta propia y su ejercicio, así como la constitución y gestión de empresas, en las mismas condiciones que las fijadas por la legislación del Estado miembro de establecimiento para sus propios nacionales. Comprende, conforme al artículo 54 TFUE, para las sociedades constituidas con arreglo a la legislación de un Estado miembro y cuyo domicilio estatutario, administración central o centro de actividad principal se encuentre dentro de la Unión, el derecho a ejercer su actividad en el Estado miembro de que se trate por medio de una filial, sucursal o agencia (sentencia de 17 de julio de 2014, Nordea Bank Danmark, C‑48/13, EU:C:2014:2087, apartado 17 y jurisprudencia citada).40Por lo que respecta al trato en el Estado miembro de acogida, se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia que el artículo 49 TFUE, párrafo primero, segunda frase, deja expresamente a los operadores económicos la posibilidad de elegir libremente la forma jurídica apropiada para el ejercicio de sus actividades en otro Estado miembro y que ésta libre elección no debe ser limitada por disposiciones fiscales discriminatorias (auto de 4 de junio de 2009, KBC Bank y Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C‑439/07 y C‑499/07, EU:C:2009:339, apartado 77 y jurisprudencia citada).41En lo que se refiere a las disposiciones fiscales, se desprende de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia que corresponde a cada Estado miembro organizar, respetando el Derecho de la Unión, su sistema de tributación de los beneficios, en la medida en que estén comprendidos en el ámbito de la competencia fiscal del Estado miembro de que se trate. De ello resulta que el Estado miembro de acogida es libre de determinar el hecho imponible del impuesto, la base imponible y el tipo impositivo que se aplican a las diferentes formas de establecimiento de las sociedades que operen en dicho Estado miembro, a condición de dispensar a las sociedades no residentes un trato no discriminatorio con respecto a los establecimientos nacionales comparables (véanse, en este sentido, las sentencias de 12 de diciembre de 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, apartado 47, y de 26 de junio de 2008, Burda, C‑284/06, EU:C:2008:365, apartado 86 y jurisprudencia citada).42Una discriminación sólo puede nacer de la aplicación de normas distintas a situaciones comparables o de la aplicación de la misma norma a situaciones diferentes (sentencias de 14 de febrero de 1995, Schumacker, C‑279/93, EU:C:1995:31, apartado 30, y de 1 de diciembre de 2011, Comisión/Hungría, C‑253/09, EU:C:2011:795, apartado 50 y jurisprudencia citada).43En el presente asunto, ha quedado acreditado que una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente y una sociedad residente, incluida la filial de una sociedad no residente, reciben, en principio, un trato fiscal idéntico, puesto que ambas están sujetas al fairness tax cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejan en su resultado imponible definitivo.44Sin embargo, en la medida en que se desprende de los autos del asunto ante el Tribunal de Justicia que, a diferencia de una sociedad residente sujeta al impuesto sobre sociedades por su renta mundial, una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente únicamente está sujeta al impuesto en ese Estado miembro por los beneficios que obtenga dicho establecimiento permanente, la conclusión podría ser distinta, y la normativa controvertida constituiría entonces una restricción a la libertad de establecimiento, si el modo de determinar la base imponible del fairness tax condujera, de hecho, a que esa sociedad no residente fuera tratada de manera menos ventajosa que una sociedad residente.45Según el Gobierno belga, al disponer que para determinar la base imponible del fairness tax de tal sociedad no residente se calculará un dividendo ficticio, la normativa fiscal controvertida en el litigio principal ha tenido en cuenta esa diferencia en el método de cálculo de la base imponible y, por lo tanto, está dirigida a evitar eventuales discriminaciones.46X y la Comisión Europea consideran, en cambio, que ese método de cálculo podría dar lugar a un gravamen más oneroso para la sociedad no residente. A este respecto, por una parte, X alega que, en determinadas circunstancias, el referido método de cálculo hace que la sociedad no residente sea gravada por beneficios distintos de los generados por el establecimiento permanente belga. Por otra parte, la Comisión señala que la sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente, únicamente está sujeta al fairness tax si efectivamente distribuye dividendos, mientras que una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en el Estado miembro de que se trata por medio de un establecimiento permanente está sujeta a dicho impuesto desde el momento en que distribuye dividendos, aunque los beneficios de ese establecimiento permanente no formen parte de los dividendos distribuidos por la sociedad no residente.47En el presente asunto, incumbe al órgano jurisdiccional remitente, único competente para interpretar el Derecho nacional, verificar si, teniendo en cuenta todos los aspectos de la normativa fiscal controvertida en el litigio principal y del régimen fiscal nacional en su conjunto, el método de cálculo de la base imponible hace que, en cualquier situación, el trato fiscal dispensado a una sociedad no residente que ejerza su actividad en Bélgica por medio de un establecimiento permanente no sea menos ventajoso que el que recibe una sociedad residente (véase, en este sentido, la sentencia de 17 de septiembre de 2015, Miljoen y otros, C‑10/14, C‑14/14 y C‑17/14, EU:C:2015:608, apartado 48).48Al proceder a esa verificación, el órgano jurisdiccional remitente deberá tomar en consideración el hecho de que la normativa controvertida en el litigio principal tiene por objeto gravar los beneficios comprendidos en el ámbito de la competencia tributaria belga que han sido distribuidos, pero sobre los que dicho Estado miembro no ha ejercido esa competencia tributaria a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional. Por lo tanto, en una situación en la que el método de cálculo de la base imponible de una sociedad no residente diera lugar a que dicha sociedad quedara sujeta al impuesto incluso por beneficios no comprendidos en el ámbito de la competencia fiscal de ese Estado miembro, esa sociedad no residente sufriría un trato menos ventajoso que el dispensado a una sociedad residente.49Si de esa verificación resultara que existe un trato de tales características, procedería considerar entonces que una normativa fiscal como la controvertida en el litigio principal constituye un obstáculo a la libertad de establecimiento.50Sólo podría aceptarse tal obstáculo si afectara a situaciones que no son objetivamente comparables o si resultara justificada por razones imperiosas de interés general (sentencia de 17 de julio de 2014, Nordea Bank Danmark, C‑48/13, EU:C:2014:2087, apartado 23 y jurisprudencia citada).51Procede recordar que, para determinar si una situación transfronteriza y una situación interna son o no comparables, es preciso tener en cuenta el objetivo que persigue la normativa fiscal nacional de que se trate (véanse, en este sentido, las sentencias de 8 de noviembre de 2012, Comisión/Finlandia, C‑342/10, EU:C:2012:688, apartado 36, y de 2 de junio de 2016, Pensioenfonds Metaal en Techniek, C‑252/14, EU:C:2016:402, apartado 48).52Pues bien, en relación con una normativa fiscal del Estado miembro de acogida dirigida a evitar que los beneficios generados en dicho Estado sean distribuidos sin que el contribuyente haya sido gravado por ellos, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, la situación de un contribuyente no residente que ejerza una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente es comparable a la de un contribuyente residente. En efecto, en ambos casos, dicha normativa fiscal tiene por objeto permitir que ese mismo Estado ejerza su potestad impositiva sobre los beneficios comprendidos en el ámbito de su competencia fiscal (véanse, en este sentido las sentencias de 14 de noviembre de 2006, Kerckhaert y Morres, C‑513/04, EU:C:2006:713, apartado 19, y de 3 de septiembre de 2014, Comisión/España, C‑127/12, no publicada, EU:C:2014:2130, apartados 77 y 78).53Por lo tanto, en relación con la normativa controvertida en el litigio principal, la situación de una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente es comparable a la de una sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente.54La justificación de la restricción sólo podrá obedecer, en consecuencia, a razones imperiosas de interés general. Pero, en ese supuesto, es preciso además que la restricción sea adecuada para garantizar la realización del objetivo que persigue y que no vaya más allá de lo necesario para alcanzarlo (sentencia de 17 de julio de 2014, Nordea Bank Danmark, C‑48/13, EU:C:2014:2087, apartado 25 y jurisprudencia citada).55El Gobierno belga alega dos razones de interés general que justificarían un eventual obstáculo a la referida libertad, a saber, el objetivo de garantizar un reparto equilibrado de las potestades tributarias de los Estados miembros y el de luchar contra los abusos.56A este respecto, basta con señalar que, si bien esos dos objetivos constituyen razones imperiosas de interés general que pueden justificar una restricción al ejercicio de las libertades de circulación garantizadas por el Tratado (véase la sentencia de 5 de julio de 2012, SIAT, C‑318/10, EU:C:2012:415, apartados 36 y 37 y jurisprudencia citada), la normativa controvertida en el litigio principal no es apta para garantizar la realización de tales objetivos, de manera que éstos no pueden justificar, en un asunto como el que se examina en el litigio principal, un eventual obstáculo a la libertad de establecimiento.57En efecto, en primer lugar, como la normativa fiscal controvertida en el litigio principal pretende gravar los beneficios comprendidos en el ámbito de la competencia fiscal belga que han sido distribuidos sin haber sido gravados por dicho Estado miembro, no tiene en modo alguno por objeto un reparto de competencias fiscales entre el Reino de Bélgica y otro Estado miembro.58En segundo lugar, como el objetivo de dicha normativa consiste en limitar el efecto producido por la aplicación de ventajas fiscales establecidas por el régimen fiscal nacional, no tiene en sí por objeto evitar la existencia de una práctica abusiva.59Por otra parte, tampoco cabe justificar un eventual obstáculo a la libertad de establecimiento por el hecho de que, en determinadas circunstancias, la referida normativa podría dar lugar a que una sociedad no residente que ejerciera una actividad económica en Bélgica por medio de un establecimiento permanente fuera gravada de manera más ventajosa que una sociedad residente.60En efecto, el hecho de que una normativa nacional resulte desfavorable para las sociedades no residentes no puede compensarse por el hecho de que, en otras circunstancias, esa misma normativa pueda dar lugar a un trato ventajoso para ese tipo de sociedades (véase, en este sentido, la sentencia de 2 de junio de 2016, Pensioenfonds Metaal en Techniek, C‑252/14, EU:C:2016:402, apartados 38 y 39).61Habida cuenta del conjunto de consideraciones expuestas, procede responder a la primera cuestión que la libertad de establecimiento debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, con arreglo a la cual tanto una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente como una sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente, están sujetas a un impuesto con las características del fairness tax cuando dichas sociedades distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo, a condición de que el método de determinación de la base imponible de dicho impuesto no lleve, de hecho, a tratar a esa sociedad no residente de manera menos ventajosa que a una sociedad residente, extremo que incumbe verificar al órgano jurisdiccional remitente.<TI><P><HT TYPE="ITALIC">Sobre la segunda cuestión prejudicial</HT></P></TI>62En su segunda cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, esencialmente, si el artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales debe interpretarse en el sentido de que se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, que establece un impuesto con las características del fairness tax, al que están sujetas las sociedades no residentes que ejerzan una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente y las sociedades residentes, incluida la filial residente de una sociedad no residente, cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.63Según reiterada jurisprudencia del Tribunal de Justicia, para que un impuesto pueda ser calificado de retención en origen en el sentido del artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales deben concurrir tres requisitos acumulativos. Así, en primer lugar, el impuesto debe recaudarse en el Estado en que se repartan los dividendos y su hecho imponible debe ser el pago de dividendos o de cualquier otro rendimiento de los títulos, en segundo lugar, la base imponible de dicho tributo debe ser el rendimiento de los títulos y, en tercer lugar, el sujeto pasivo debe ser el tenedor de tales títulos (véase, por analogía, la sentencia de 24 de junio de 2010, P. Ferrero e C. y General Beverage Europe, C‑338/08 y C‑339/08, EU:C:2010:364, apartado 26 y jurisprudencia citada).64Procede señalar, al igual que las partes del litigio principal, que un impuesto como el fairness tax controvertido en el litigio principal cumple los dos primeros requisitos. En efecto, por una parte, el hecho imponible de dicho impuesto es la distribución de dividendos y, por otra, para calcular su base imponible se tiene en cuenta el importe distribuido.65No obstante, dado que el sujeto pasivo de un impuesto con las características del fairness tax no es el tenedor de los títulos, sino la sociedad que distribuye los dividendos, no se cumple el tercer requisito.66Esta apreciación no queda desvirtuada por el argumento expuesto por X y la Comisión, según el cual en el presente asunto conviene dar prioridad a un planteamiento basado en apreciaciones económicas. A este respecto, basta con recordar que, en la sentencia de 26 de junio de 2008, Burda (C‑284/06, EU:C:2008:365), apartados 58 a 62, el Tribunal de Justicia ya descartó ese planteamiento.67Al no cumplirse el tercer requisito para la existencia de una retención en origen en el sentido del artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, un impuesto como el controvertido en el litigio principal no puede constituir una retención en origen en el sentido de dicha disposición.68Por consiguiente, procede responder a la segunda cuestión que el artículo 5 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, que establece un impuesto con las características del fairness tax, al que están sujetas las sociedades no residentes que ejerzan una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente y las sociedades residentes, incluida la filial residente de una sociedad no residente, cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.<TI><P><HT TYPE="ITALIC">Sobre la tercera cuestión prejudicial</HT></P></TI>69En su tercera cuestión prejudicial, el órgano jurisdiccional remitente pregunta, en esencia, si el artículo 4, apartado 1, letra a), de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, puesto en relación con el apartado 3 de dicho artículo, debe interpretarse en el sentido de que dicha disposición se opone a una normativa fiscal nacional como la controvertida en el litigio principal, en la medida en que esa normativa tiene como consecuencia, en el supuesto de que los beneficios percibidos de su filial por una sociedad matriz sean distribuidos por esa sociedad matriz con posterioridad al ejercicio en el que los percibió, someter esos beneficios a un gravamen que rebasa el límite máximo del 5 % fijado en la referida disposición.70Del considerando 3 de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales se desprende que dicha Directiva persigue el objetivo de eliminar la doble imposición en la sociedad matriz de los beneficios distribuidos por una filial a su sociedad matriz.71A estos efectos, el artículo 4, apartado 1, de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales deja a los Estados miembros la elección entre dos sistemas, a saber, entre el sistema de exención y el de imputación (véase, en este sentido, la sentencia de 12 de diciembre de 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation, C‑446/04, EU:C:2006:774, apartado 44). En efecto, de conformidad con los considerandos 7 y 9 de dicha Directiva, la referida disposición precisa que, cuando una sociedad matriz o un establecimiento permanente de ésta reciban, por la participación de aquélla en una sociedad filial, beneficios distribuidos por motivos distintos de la liquidación de la misma, el Estado miembro de la sociedad matriz y el Estado miembro del establecimiento permanente, o bien se abstendrán de gravar dichos beneficios, o bien los gravarán, autorizando al mismo tiempo a la sociedad matriz y a su establecimiento permanente a deducir de la cuantía de su impuesto la fracción del impuesto relacionada con dichos beneficios y abonada por la filial y toda filial de ulterior nivel.72No obstante, el apartado 3 del citado artículo 4 dispone que todo Estado miembro conservará la facultad de prever que los gastos que se refieren a la participación y las minusvalías derivadas de la distribución de los beneficios de la sociedad filial no sean deducibles del beneficio imponible de la sociedad matriz. Esta disposición establece igualmente que si, en tal caso, los gastos de gestión referidos a la participación quedasen fijados a tanto alzado, la cuantía a tanto alzado no podrá rebasar un 5 % de los beneficios distribuidos por la sociedad filial.73Así pues,, el artículo 4 de dicha Directiva pretende evitar que los beneficios distribuidos a una sociedad matriz residente por una filial no residente sean gravados, en un primer momento, en la filial en su Estado de residencia y, en un segundo momento, en la sociedad matriz en el Estado de residencia de ésta.74En el presente asunto, procede precisar, por una parte, que se desprende de la resolución de remisión que, al transponer la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, el Reino de Bélgica optó por el sistema de exención. Además, dicho Estado miembro ha hecho uso de la facultad establecida en el artículo 4, apartado 3, de esta Directiva. Por lo tanto, los beneficios procedentes de las filiales no residentes de las sociedades matrices belgas están exentos en un 95 %.75Por otra parte, ha quedado acreditado que el fairness tax, en el supuesto de que los beneficios distribuidos a una sociedad matriz residente por una filial no residente sean distribuidos por la sociedad matriz con posterioridad al ejercicio en el que los percibió, tiene como consecuencia someter esos beneficios a un gravamen que rebasa el límite máximo del 5 % establecido en ese artículo 4, apartado 3, y, por lo tanto, da lugar a una doble imposición de tales beneficios.76Por lo tanto, se plantea la cuestión de si esa doble imposición es contraria a la Directiva sobre sociedades matrices y filiales.77Según los Gobiernos belga y francés, los beneficios redistribuidos por una sociedad matriz a sus accionistas no están comprendidos en el ámbito de aplicación del artículo 4, apartado 1, letra a), de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, al ser esa disposición aplicable únicamente cuando una sociedad matriz percibe beneficios distribuidos por su filial.78No cabe acoger tal interpretación, que no se desprende del tenor de la disposición, ni de su contexto o de su finalidad.79En efecto, en primer lugar, al establecer que el Estado miembro de la sociedad matriz y el Estado miembro del establecimiento permanente se abstendrán de gravar dichos beneficios, la referida disposición prohíbe que los Estados miembros graven a la sociedad matriz o su establecimiento permanente por los beneficios distribuidos por la filial a su sociedad matriz, sin distinguir en función de que el hecho imponible en el que se base la tributación de la sociedad matriz sea la recepción de esos beneficios o su redistribución.80En segundo lugar, como se ha indicado en los apartados 70 y 71 de esta sentencia, la Directiva sobre sociedades matrices y filiales persigue el objetivo de eliminar la doble imposición en la sociedad matriz de los beneficios distribuidos por una filial a su sociedad matriz. Pues bien, un gravamen de esos beneficios en la sociedad matriz por parte del Estado miembro de la sociedad matriz en el momento de redistribuirlos que tenga como consecuencia someter tales beneficios a un gravamen que rebasa, de hecho, el límite máximo del 5 % fijado en el artículo 4, apartado 3, de dicha Directiva conllevaría una doble imposición en esa sociedad, prohibida por la citada Directiva.81Como señaló, en esencia, la Abogado General en el punto 54 de sus conclusiones, el apartado 105 de la sentencia de 12 de diciembre de 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), no pone en entredicho esta constatación, puesto que, en ese apartado, el Tribunal de Justicia únicamente se pronunció sobre la conformidad con la Directiva sobre sociedades matrices y filiales de determinadas modalidades de cálculo del importe de pago a cuenta del impuesto sobre sociedades cuando una sociedad matriz residente redistribuye dividendos percibidos de una filial no residente y no sobre la conformidad con esa Directiva del cobro de ese impuesto en dicho supuesto.82Por lo tanto, procede responder a la tercera cuestión que el artículo 4, apartado 1, letra a), de la Directiva sobre sociedades matrices y filiales, puesto en relación con el apartado 3 de dicho artículo, debe interpretarse en el sentido de que dicha disposición se opone a una normativa fiscal nacional como la controvertida en el litigio principal, en la medida en que esa normativa tiene como consecuencia, en el supuesto de que los beneficios percibidos de su filial por una sociedad matriz sean distribuidos por esa sociedad matriz con posterioridad al ejercicio en el que los percibió, someter esos beneficios a un gravamen que rebasa el límite máximo del 5 % fijado en la referida disposición.<TI><P>Costas</P></TI>83Dado que el procedimiento tiene, para las partes del litigio principal, el carácter de un incidente promovido ante el órgano jurisdiccional nacional, corresponde a éste resolver sobre las costas. Los gastos efectuados por quienes han presentado observaciones ante el Tribunal de Justicia sin ser partes del litigio principal no pueden ser objeto de reembolso.En virtud de todo lo expuesto, el Tribunal de Justicia (Sala Primera) declara:1)La libertad de establecimiento debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, con arreglo a la cual tanto una sociedad no residente que ejerza una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente como una sociedad residente, incluida la filial residente de una sociedad no residente, están sujetas a un impuesto con las características del fairness tax cuando dichas sociedades distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo, a condición de que el método de determinación de la base imponible de dicho impuesto no lleve, de hecho, a tratar a esa sociedad no residente de manera menos ventajosa que a una sociedad residente, extremo que incumbe verificar al órgano jurisdiccional remitente.2)El artículo 5 de la Directiva 2011/96/UE, del Consejo, de 30 de noviembre de 2011, relativa al régimen fiscal común aplicable a las sociedades matrices y filiales de Estados miembros diferentes, debe interpretarse en el sentido de que no se opone a una normativa fiscal de un Estado miembro como la controvertida en el litigio principal, que establece un impuesto con las características del fairness tax, al que están sujetas las sociedades no residentes que ejerzan una actividad económica en dicho Estado miembro por medio de un establecimiento permanente y las sociedades residentes, incluida la filial residente de una sociedad no residente, cuando distribuyan dividendos que, a causa de la aplicación de determinadas ventajas fiscales establecidas en el régimen fiscal nacional, no se reflejen en su resultado imponible definitivo.3)El artículo 4, apartado 1, letra a), de la Directiva 2011/96, puesto en relación con el apartado 3 de dicho artículo, debe interpretarse en el sentido de que dicha disposición se opone a una normativa fiscal nacional como la controvertida en el litigio principal, en la medida en que esa normativa tiene como consecuencia, en el supuesto de que los beneficios percibidos de su filial por una sociedad matriz sean distribuidos por esa sociedad matriz con posterioridad al ejercicio en el que los percibió, someter esos beneficios a un gravamen que rebasa el límite máximo del 5 % fijado en la referida disposición.

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