C‑607/1462014CJ0607EU:C:2016:3550001111111CJ

WYROK Z DNIA 26.5.2016 R. – SPRAWA C‑607/14

BOOKIT

<TI><P><HT TYPE="UC">Wyrok Trybunału</HT> (druga izba)</P><P>z dnia <DATE ISO="20160526">26 maja 2016 r.</DATE><NOTE TYPE="FOOTNOTE" NUMBERING="STAR" NOTE.ID="E0001"><P>Język postępowania: angielski.</P></NOTE></P></TI>Odesłanie prejudycjalneWspólny system podatku od wartości dodanejDyrektywa 2006/112/WEZwolnienieArtykuł 135 ust. 1 lit. d)Transakcje dotyczące płatności i przelewówPojęcieZakup biletów kinowych przez telefon lub InternetPłatność kartą debetową lub kredytowąUsługi tzw. przetwarzania płatności za pomocą karty

W sprawie C‑607/14

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez First-tier Tribunal (Tax Chamber) [sąd pierwszej instancji (izbę podatkową), Zjednoczone Królestwo] postanowieniem z dnia 22 grudnia 2014 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 29 grudnia 2014 r., w postępowaniu:

Bookit Ltd

przeciwko

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs,

TRYBUNAŁ (druga izba),

w składzie: M. Ilešič, prezes izby, C. Toader, A. Rosas, A. Prechal i E. Jarašiūnas (sprawozdawca), sędziowie,

rzecznik generalny: M. Campos Sánchez-Bordona,

sekretarz: L. Hewlett, główny administrator,

uwzględniając pisemny etap postępowania i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 16 grudnia 2015 r.,

rozważywszy uwagi przedstawione:

w imieniu Bookit Ltd przez N. Gardnera i S. Mardell, solicitors, oraz przez Z. Yang, barrister, i A. Hitchmougha, QC,

w imieniu rządu Zjednoczonego Królestwa przez M. Holta, działającego w charakterze pełnomocnika, wspieranego przez K. Beala, QC,

w imieniu rządu greckiego przez S. Charitaki oraz A. Magrippi, działające w charakterze pełnomocników,

w imieniu rządu portugalskiego przez L. Ineza Fernandesa, A. Cunhę oraz R. Camposa Lairesa, działających w charakterze pełnomocników,

w imieniu Komisji Europejskiej przez L. Lozano Palacios oraz R. Lyala, działających w charakterze pełnomocników,

podjąwszy, po wysłuchaniu rzecznika generalnego, decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,wydaje następujący<TI><P><HT TYPE="BOLD">Wyrok</HT></P></TI>1Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy wykładni art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. 2006, L 347, s. 1, zwanej dalej dyrektywą VAT).2Wniosek ten złożono w ramach sporu pomiędzy Bookit Ltd i Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (organem podatkowym i celnym Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, zwanym dalej organem podatkowym) w przedmiocie odmowy zwolnienia z podatku od wartości dodanej (zwanego dalej podatkiem VAT) pewnych usług świadczonych przez Bookit.<TI><P><HT TYPE="BOLD">Ramy prawne</HT></P></TI><TI><P><HT TYPE="ITALIC">Prawo Unii</HT></P></TI>3Artykuł 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT obejmuje podatkiem VAT każde odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.4Artykuł 135 ust. 1 lit. b–g) tej dyrektywy przewiduje zwolnienia zasadniczo takie same jak zwolnienia przewidziane poprzednio w art. 13 cześć B lit. d) odpowiednio w pkt 1–6 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1).5Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

[…]

d)transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności […].

<TI><P><HT TYPE="ITALIC">Prawo Zjednoczonego Królestwa</HT></P></TI>6Artykuł 31 ust. 1 Value Added Tax Act 1994 (ustawy o podatku od wartości dodanej z 1994 r., zwanej dalej ustawą z 1994 r.) stanowi, że: dostawa towarów lub świadczenie usług są zwolnione z podatku VAT, jeżeli odpowiadają opisowi znajdującemu się obecnie w załączniku 9.7Załącznik 9 wymienia liczne grupy towarów i usług korzystających ze zwolnienia z podatku VAT. Grupa 5 obejmuje finanse. Grupa ta przewiduje zwolnienie następujących usług:

[…]

1.Wpłacanie, przelewanie lub otrzymywanie środków pieniężnych oraz dokonywanie wszelkich transakcji z udziałem środków pieniężnych, pieniężnych papierów wartościowych lub not obciążeniowych lub poleceń zapłaty środków pieniężnych.

[…]

5.Świadczenie usług pośrednictwa w związku z wszelkimi transakcjami, o których mowa w pkt 1, 2, 3, 4 lub 6 (bez względu na to, czy taka transakcja doszła do skutku) przez osobę działającą w charakterze pośrednika.

[…].

<TI><P><HT TYPE="BOLD">Postępowanie główne i pytania prejudycjalne</HT></P></TI>8Bookit jest spółką, której 100% udziałów należy do Odeon Cinemas Holding Limited (zwanej dalej Odeon), która posiada i prowadzi sieć kin w Zjednoczonym Królestwie. Deklarowana przez Bookit działalność handlowa polega na przetwarzaniu płatności dokonywanych kartami debetowymi i kredytowymi (zwanym dalej przetwarzaniem płatności za pomocą karty) dla klientów grupy należącej do Odeonu. Spółka ta administruje również na rachunek Odeonu telefonicznym centrum obsługi klienta. Dochody Bookit w całości pochodzą z transakcji związanych z grupą spółek należących do Odeonu i od klientów odwiedzających te kina.9W decyzji z dnia 24 grudnia 2009 r. organ podatkowy stwierdził, że usługi świadczone przez Bookit w zamian za płatności prezentowane klientom nabywającym bilety do kina Odeon jako prowizje za usługę przetwarzania płatności za pomocą karty nie stanowią świadczenia usług zwolnionego na podstawie grupy 5 z załącznika 9 do ustawy z 1994 r. Bookit wniosła na tę decyzję skargę do First-tier Tribunal (Tax Chamber) [sądu pierwszej instancji (izby podatkowej), Zjednoczone Królestwo].10Sąd ów wyjaśnia, że sprzedaż biletów do kin Odeon prowadzona jest w kasach i w dystrybutorach automatycznych w kinach albo przez telefon za pośrednictwem telefonicznego centrum obsługi klienta lub przez Internet.11Sprzedaż w kasie jest dokonywana przez pracowników Odeonu. W wypadku tej sprzedaży, podobnie jak w wypadku sprzedaży w dystrybutorach automatycznych w kinach, Bookit świadczy na rzecz Odeonu usługi przetwarzania płatności za pomocą karty, jednakże bez fakturowania za nie jakiejkolwiek prowizji Odeonowi lub klientom. Sprzedaż telefoniczna i internetowa jest dokonywana przez Bookit jako przedstawiciela Odeonu. W wypadku tej sprzedaży zakup biletów kartą debetową lub kredytową powoduje zapłatę przez klienta ceny biletu oraz rzeczonej prowizji z tytułu usługi przetwarzania płatności za pomocą karty. W omawianych okresach prowizja ta wahała się w przedziale od 0,65 do 0,75 funta szterlinga (GBP) (ok. 0,82 i 0,95 EUR) za transakcję.12Sąd odsyłający wskazuje, że przez cały omawiany okres płatności za pomocą kart debetowych i kredytowych pobierane przez Bookit od klientów nabywających bilety do kin Odeon były przetwarzane przez agenta rozliczeniowego na mocy umowy o świadczenie usług. Umowa ta przewidywała, że agent rozliczeniowy uzna rachunek Bookit całością kwoty transakcji, w stosunku do których przedstawione zostały mu dane dotyczące transakcji dokonanych za pomocą kart. Umowa ta przewidywała również, że Bookit, lub w zależności od przypadku Odeon, były zobowiązane, po pierwsze, do uzyskania od agenta rozliczeniowego kodu autoryzacyjnego – wydawanego przez bank posiadacza karty zwany wydawcą i poświadczającego zasadniczo ważność karty i dostępność środków – przed dokonaniem każdej sprzedaży, i po drugie, upewnienia się, że ów kod był włączony do pliku zwanego plikiem rozliczeniowym, który zawiera dane z transakcji dokonanych za pomocą kart i musi zostać przesłany temu agentowi rozliczeniowemu na koniec dnia w celu zamknięcia płatności.13Odeon i Bookit zawarły również odrębną umowę o świadczenie usług z DataCash Limited, na której mocy DataCash świadczyła standardowe usługi kart płatniczych. Usługi te obejmowały uzyskiwanie kodów autoryzacji w imieniu i na rachunek Bookit poprzez składanie koniecznych wniosków o autoryzację u agenta rozliczeniowego i uzyskiwanie stosownych odpowiedzi oraz przechowywanie autoryzacji w pliku zbiorczym pozwalającym ustalić, czy sprzedaży dokonała Odeon w kinach, czy Bookit na odległość, dla celów rozliczenia z agentem rozliczeniowym.14Sąd odsyłający wyjaśnia, że w praktyce zakup biletu kinowego przez telefon lub Internet obejmuje następujące etapy: Najpierw klient dostarcza Bookit stosowne dane dotyczące karty debetowej lub kredytowej, którą pragnie się posłużyć, takie jak nazwisko i adres jej posiadacza, jej numer i kryptogram znajdujący się na odwrocie karty, które to dane Bookit przesyła do agenta rozliczeniowego za pośrednictwem DataCash. Spółka ta przekazuje dane wydawcy, który, jeśli zostaną zaakceptowane, przydziela środki pieniężne i przekazuje kod autoryzacji agentowi rozliczeniowemu. Agent rozliczeniowy przekazuje za pośrednictwem DataCash ów kod do Bookit, która po ich otrzymaniu sprawdza, czy dane miejsca w kinie są wciąż dostępne. Jeżeli tak, to bilety zostają przyznane klientowi, a transakcja w jego przypadku zostaje zakończona i otrzymuje on od Odeon potwierdzenie rezerwacji wskazujące kwotę, jaka została lub zostanie pobrana przez jego kartę w zamian za zarezerwowane bilety, oraz kwotę należną Bookit z tytułu kosztów rezerwacji.15Następnie w ramach procesu koniec dnia przeprowadzanego w każdym kinie Bookit przekazuje DataCash informacje o płatnościach, jakie zgromadziła w formie plików rozliczeniowych, które dla każdej transakcji obejmują dane płatności kartą, w tym kod autoryzacyjny wystawcy, następnie DataCash przesyła agentowi rozliczeniowemu zbiorczy plik wszystkich transakcji zawartych w ciągu dnia do dalszego przekazania do różnych wystawców, co powoduje dokonanie płatności przez wystawców na rzecz agenta rozliczeniowego. Agent rozliczeniowy uznaje rachunek Bookit odpowiednimi środkami. Wreszcie Bookit przelewa wpływy ze sprzedaży biletów Odeon i zachowuje prowizje z tytułu usług przetwarzania płatności za pomocą kart.16Sąd odsyłający wskazuje, że na rolę Bookit składa się, po pierwsze, świadczenie usług jako przedstawiciel Odeon w ramach sprzedaży biletów, i po drugie, świadczenie nabywcom tych biletów usług przetwarzania płatności dokonywanych za pomocą karty polegających na uzyskiwaniu informacji o karcie od klienta i przekazywaniu tej informacji do agenta rozliczeniowego, uzyskiwaniu kodu autoryzacyjnego od agenta rozliczeniowego i ponownym przekazywaniu informacji dotyczących karty, w tym kodu autoryzacji, do agenta rozliczeniowego w ramach procesu rozliczeniowego.17Sąd odsyłający wyjaśnia, że po pierwsze, bez plików rozliczeniowych agent rozliczeniowy nie byłby w stanie sprawdzić, czy transakcje zostały zakończone. Po drugie, Bookit nie mogłaby przetwarzać płatności dokonywanych za pomocą kart bez usług agenta rozliczeniowego, ponieważ nie może ona dostarczać danych dotyczących kart bezpośrednio wystawcom w celu uzyskania kodów autoryzacji. Po trzecie, Bookit potrzebuje również usług DataCash, aby danym dotyczącym kart nadawano formę rozpoznawaną przez system płatniczy. Sad ów wskazuje, że w toczącym się przed nim postępowaniu bezsporne jest jednak, iż DataCash nie ma wpływu na charakter usług świadczonych przez Bookit. Po czwarte, sąd odsyłający zauważa, że stosunki pomiędzy Odeon, Bookit i ich klientami są opisane na stronie internetowej Odeon, i jest zdania, że przez cały omawiany okres klienci wiedzieli, że zawierają odrębną umowę z Bookit z tytułu świadczenia usług przetwarzania płatności za pomocą karty w zamian za zapłatę prowizji.18Bookit podnosi przed sądem odsyłającym, że usługa przetwarzania płatności dokonywanych za pomocą kart, jaką świadczy nabywcom biletów do kin Odeon, stanowi świadczenie usług zwolnione z podatku VAT na mocy pkt 1 grupy 5 załącznika 9 do ustawy z 1994 r. i art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, albowiem przekazywanie do agenta rozliczeniowego danych dotyczących kart, w tym kodów autoryzacji, skutkuje przeniesieniem środków na rachunek, który Bookit posiada u agenta rozliczeniowego.19Organ podatkowy twierdzi natomiast, że Bookit w ogóle nie dokonuje przeniesienia środków pieniężnych klientów Odeon w rozumieniu orzecznictwa Trybunału, gdyż przeniesienia tego dokonują razem agent rozliczeniowy i wystawcy. Usługi świadczone przez Bookit podlegają wobec tego zwykłej stawce podatku VAT.20Sąd odsyłający wskazuje, że podobnie jak inne sądy Zjednoczonego Królestwa ma trudności z ustaleniem, jaki rodzaj działalności jest objęty zwolnieniem przewidzianym w art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT.21W tych okolicznościach First-tier Tribunal (Tax Chamber) [sąd pierwszej instancji (izba podatkowa)] postanowił zawiesić postępowanie i skierować do Trybunału następujące pytania prejudycjalne:

1)W odniesieniu do zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. d) [dyrektywy VAT], tak jak zostało ono zinterpretowane przez Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC (EU:C:1997:278), jakie są właściwe zasady, jakie należy zastosować w celu ustalenia, czy przetwarzanie płatności dokonywanych za pomocą karty […] (takie jak usługa świadczona w niniejszej sprawie) skutkuje przelewem środków pieniężnych oraz prowadzi do zmian prawnych i finansowych w rozumieniu pkt 66 tego wyroku.2)Jakie czynniki co do zasady odróżniają i) usługę, która polega na przekazywaniu informacji finansowych, bez której nie zostałaby dokonana płatność, a która jednak nie wchodzi w zakres zwolnienia [jak w wyroku z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi (EU:C:2011:532)], od ii) usługi przetwarzania danych, która w praktyce skutkuje przekazaniem środków i którą Trybunał uznał za mogącą wchodzić w zakres stosowania zwolnienia [jak w wyroku z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC (EU:C:1997:278), pkt 66]?3)W szczególności, i w ramach przetwarzania płatności dokonywanych za pomocą karty […]:

a)czy zwolnienie ma zastosowanie do takich usług, które skutkują przelewem środków, ale nie obejmują zadania polegającego na obciążeniu jednego rachunku i odpowiednim uznaniu innego rachunku?b)czy uprawnienie do zwolnienia zależy od tego, czy usługodawca sam uzyska kody autoryzacyjne bezpośrednio od wystawcy, czy też uzyska te kody poprzez agenta rozliczeniowego?.

<TI><P><HT TYPE="BOLD">W przedmiocie pytań prejudycjalnych</HT></P></TI><TI><P><HT TYPE="ITALIC">Uwagi wstępne</HT></P></TI>22Sąd odsyłający opiera swój wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym na założeniu, wedle którego usługa przetwarzania płatności kartą świadczona przez Bookit w sytuacji, gdy osoba pragnąca udać się do kina Odeon kupuje, za pośrednictwem Bookit, bilet, za który płaci za pomocą karty debetowej lub kredytowej, stanowi świadczenie odrębne i niezależne względem sprzedaży tego biletu.23Trybunał orzekł już jednak, że dodatkowe opłaty fakturowane przez podmiot świadczący usługi klientom w przypadku dokonywania przez nich zapłaty kartą kredytową, kartą debetową, czekiem bądź gotówką w kasie banku lub za pośrednictwem agenta upoważnionego do odbioru płatności na rachunek powyższego usługodawcy nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie odrębne i niezależne od świadczenia głównego, za które dokonywana jest ta płatność (zob. podobnie wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r., Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, pkt 32).24W tym względzie Trybunał przede wszystkim stwierdził, że udostępnianie klientom przez podmiot świadczący główną usługę infrastruktury pozwalającej im na płacenie ceny rzeczonej usługi między innymi kartą bankową nie stanowi dla klientów celu samego w sobie i że to rzekome świadczenie usług, z których klienci nie mogliby korzystać niezależnie od zakupu usługi głównej, nie stanowi z ich punktu widzenia żadnej samodzielnej wartości w stosunku do tej usługi (zob. podobnie wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r., Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, pkt 27).25Trybunał dodał następnie, że odebranie płatności i jej przetwarzanie są nierozerwalnie związane z każdym odpłatnym świadczeniem usług oraz że charakterystyczne dla tego rodzaju świadczenia jest to, że usługodawca żąda zapłaty i dokłada niezbędnych starań, aby klient mógł skutecznie dokonać płatności w zamian za otrzymaną usługę, zważywszy że zasadniczo każdy sposób zapłaty za usługę wiąże się z podejmowaniem przez usługodawcę pewnych działań mających na celu przetwarzanie płatności, nawet jeśli zakres tych działań może różnić się w zależności od konkretnego sposobu płatności (zob. podobnie wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r., Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, pkt 28).26Wreszcie Trybunał wyjaśnił, że okoliczność, iż w dokumentach stanowiących część umowy i na fakturach wystawianych klientom wyróżniona jest odrębna cena za rzekomą usługę finansową, nie jest sama w sobie decydująca, albowiem okoliczność, że zafakturowana została jedna cena lub że umowa przewiduje odrębne ceny, nie ma decydującego znaczenia przy określaniu, czy pod względem gospodarczym w danym przypadku występuje kilka odrębnych i niezależnych transakcji, czy też jedna transakcja (zob. podobnie wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r., Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo).27Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału do sądu krajowego należy ocena, czy przedstawione mu dowody, w świetle rzeczywistych zdarzeń gospodarczych i handlowych transakcji, wykazują istnienie jednolitej transakcji, niezależnie od sposobu jej sformułowania w umowie (zob. podobnie wyroki: z dnia 21 lutego 2008 r., Part Service, C‑425/06, EU:C:2008:108, pkt 54; z dnia 20 czerwca 2013 r., Newey, C‑653/11, EU:C:2013:409, pkt 42–45) i z uwzględnieniem wszystkich okoliczności, w jakich jest ona dokonywana (zob. podobnie wyrok z dnia 2 grudnia 2010 r., Everything Everywhere, C‑276/09, EU:C:2010:730, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo).28W świetle tych okoliczności do sądu odsyłającego należy ustalenie, czy w postępowaniu głównym usługę przetwarzania płatności za pomocą karty należy uważać dla celów stosowania podatku VAT za usługę pomocniczą względem sprzedaży danych biletów do kina świadczoną przez Bookit nabywcom tych biletów, którą mogłaby być rezerwacja lub zakup zawczasu i na odległość biletów do kina, i w konsekwencji tworzy ona ze świadczeniem głównym jednolite świadczenie, przez co dzieli los podatkowy świadczenia głównego (zob. podobnie wyroki: z dnia 25 lutego 1999 r., CPP, C‑349/96, EU:C:1999:93, pkt 32; z dnia 16 kwietnia 2015 r., Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie, C‑42/14, EU:C:2015:229, pkt 31).29W niniejszej sprawie Trybunał musi dokonać interpretacji prawa Unii, o jaką zwrócił się sąd odsyłający, z uwzględnieniem powyższego zastrzeżenia.<TI><P><HT TYPE="ITALIC">W przedmiocie pytań prejudycjalnych</HT></P></TI>30Poprzez swe pytania, które należy rozpatrywać łącznie, sąd odsyłający stara się w istocie ustalić, czy art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że zwolnienie z podatku VAT przewidziane w tym przepisie ma zastosowanie do usługi tzw. przetwarzania płatności za pomocą karty, takiej jak usługa rozpatrywana w sprawie w postępowaniu głównym, świadczonej przez podatnika będącego jej usługodawcą, w wypadku gdy dana osoba kupuje za pośrednictwem tego usługodawcy bilet do kina sprzedawany przez niego w imieniu i na rachunek innego podmiotu, za który to bilet osoba ta płaci kartą debetową lub kredytową.31Z postanowienia odsyłającego wynika, że na usługę przetwarzania płatności za pomocą karty składa się, po pierwsze, uzyskanie przez świadczącego ją usługodawcę od nabywcy danych dotyczących karty debetowej lub kredytowej, którą nabywca pragnie się posłużyć, oraz przekazanie tych danych przez tegoż usługodawcę jego agentowi rozliczeniowemu, który przekazuje je wystawcy. Następnie, gdy wystawca po otrzymaniu tych danych potwierdził agentowi rozliczeniowemu ważność karty i dostępność koniecznych środków, przekazując mu kod autoryzacji, na usługę tę składa się otrzymanie tego kodu przez usługodawcę za pośrednictwem agenta rozliczeniowego, co upoważnia go do dokonania sprzedaży. Wreszcie na usługę składa się ponowne przekazanie przez owego usługodawcę jego agentowi rozliczeniowemu na koniec dnia, pliku rozliczeniowego zestawiającego ogół sprzedaży faktycznie zrealizowanych w ciągu dnia i zawierającego istotne dane dotyczące wykorzystanych kart płatniczych, w tym kody autoryzacji dla celów przekazania ich przez agenta rozliczeniowego poszczególnym wystawcom, dokonującym wówczas płatności lub przelewów na rzecz agenta rozliczeniowego, który przekazuje dane środki pieniężne na rachunek rzeczonego usługodawcy.32Na wstępie należy zaznaczyć, że art. 135 ust. 1 lit b)–g) dyrektywy VAT powtarza zasadniczo bez zmian zwolnienia przewidziane poprzednio w art. 13 część B lit. d) odpowiednio w pkt 1–6 szóstej dyrektywy 77/388. Orzecznictwo dotyczące tego drugiego przepisu zachowuje więc znaczenie dla celów interpretacji równoważnych przepisów dyrektywy VAT.33Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału zwolnienia, o których mowa w art. 135 ust. 1 dyrektywy VAT, stanowią autonomiczne pojęcia prawa Unii, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich (zob. wyroki: z dnia 10 marca 2011 r., Skandinaviska Enskilda Banken, C‑540/09, EU:C:2011:137, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 2 października 2015 r., Hedqvist, C‑264/14, EU:C:2015:718, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo).34Także zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcia użyte do opisania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (zob. w szczególności wyroki: z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 23; a także z dnia 22 października 2015 r., Hedqvist, C‑264/14, EU:C:2015:718, pkt 34 i przytoczone tam orzecznictwo).35W tym kontekście należy przypomnieć, że art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT przewiduje, iż państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.36Transakcje zwolnione na podstawie tego przepisu zostały zatem zdefiniowane ze względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na usługodawcę lub usługobiorcę. Zwolnienie nie jest zatem uzależnione od spełnienia wymogu, by transakcje były dokonywane przez określony rodzaj zakładu lub osoby prawnej, jeśli sporne transakcje wchodzą w zakres transakcji finansowych (zob. wyroki z dnia 28 października 2010 r., Axa UK, C‑175/09, EU:C:2010:646, pkt 26 i przytoczone tam orzecznictwo).37W niniejszym przypadku bezsporne jest, że jedynie zwolnienie przewidziane w art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT na rzecz transakcji […] dotyczących […] płatności [i] przelewów może mieć znaczenie w sprawie w postępowaniu głównym.38W tym względzie Trybunał orzekł już, że przelew jest transakcją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego rachunku na drugi. Transakcja ta cechuje się w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony między nimi a ich bankiem, jak również, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto transakcją powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy. Tak oto skoro przelew jest jedynie sposobem przeniesienia środków pieniężnych, aspekty funkcjonalne są decydujące dla ustalenia, czy transakcja stanowi przelew w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT (zob. podobnie wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 53; z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 25).39Ponadto brzmienie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT nie wyklucza co do zasady, aby transakcja przelewu składała się z różnych odrębnych usług, które stanowią wówczas transakcje dotyczące przelewów w rozumieniu tego przepisu (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 64). Jakkolwiek nie można wykluczyć, że omawiane zwolnienie może obejmować usługi niebędące w swej istocie przelewami, to jednak zwolnienie to może dotyczyć jedynie transakcji tworzących odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, których skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji takich przelewów (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 66–68).40Z powyższego wynika, że omawiane usługi, aby można było zaklasyfikować je jako transakcje dotyczące przelewów w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, muszą tworzyć odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, której skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu i która w konsekwencji skutkuje przeniesieniem środków pieniężnych i powoduje zmiany prawne i finansowe. W tym względzie należy odróżnić usługę zwolnioną z podatku w rozumieniu dyrektywy VAT od wykonania zwykłego świadczenia rzeczowego lub technicznego. Istotne jest w szczególności, aby w tym celu zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy, a zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy transakcji (zob. podobnie; wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 66; z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 24).41Należy również podkreślić, że skoro aspekty funkcjonalne mają decydujące znaczenie dla ustalenia, czy transakcja dotyczy przelewu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, to kryterium umożliwiające odróżnienie transakcji skutkującej przeniesieniem środków pieniężnych i powodującej zmiany prawne i finansowe w rozumieniu orzecznictwa przypomnianego w pkt 38–40 niniejszego wyroku objętej omawianym zwolnieniem od transakcji niemającej takich skutków i w konsekwencji nieobjętej nim stanowi stwierdzenie, czy rozważana transakcja przenosi faktycznie lub potencjalnie własność danych środków pieniężnych lub też skutkuje pełnieniem szczególnych i istotnych funkcji takiego przeniesienia (zob. podobnie wyrok z dnia 8 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 33).42W tym względzie chociaż okoliczność, że dany usługodawca sam bezpośrednio obciąża lub uznaje rachunek lub też dokonuje zapisów na rachunkach należących do tego samego uprawnionego, pozwala zasadniczo przyjąć, że warunek ten jest spełniony, i stwierdzić, że dana usługa jest zwolniona (zob. podobnie wyrok z dnia 13 marca 2014 r., ATP PensionService, C‑464/12, EU:C:2014:139 pkt 80, 81, 85), to sama okoliczność, że usługa ta nie obejmuje bezpośrednio takiego zadania, nie może jednak od razu wykluczać, że może być ona objęta danym zwolnieniem, zważywszy że interpretacja przypomniana w pkt 38 niniejszego wyroku nie przesądza o zasadach realizacji przelewów (zob. podobnie wyrok z dnia 13 marca 2014 r., ATP PensionService, C‑464/12, EU:C:2014:139, pkt 80).43Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału, uwagi odnoszące się do transakcji dotyczących przelewów mają zastosowanie również do transakcji dotyczących płatności (zob. podobnie wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 50; z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 26).44W niniejszej sprawie należy zaznaczyć, że jak wynika z opisu znajdującego się w pkt 31 niniejszego wyroku, usługa przetwarzania płatności za pomocą karty, taka jak ta rozpatrywana w postępowaniu głównym, skutkuje doprowadzeniem do realizacji płatności lub przelewu i usługę tę można postrzegać jako niezbędną dla tej realizacji, zważywszy że, jak wynika z postanowienia odsyłającego, to przekazanie pliku rozliczeniowego na koniec dnia przez usługodawcę tej usługi agentowi rozliczeniowemu uruchamia proces płatności lub przelewu danych sum od wystawców do rzeczonego agenta rozliczeniowego i ostatecznie na rachunek usługodawcy oraz że w rzeczywistości realizowane są jedynie płatności lub przelewy, co do których konieczne informacje zebrane są w rzeczonym pliku.45Jednakże, po pierwsze, jako że art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT musi być przedmiotem ścisłej interpretacji, sama okoliczność, że usługa jest niezbędna dla realizacji zwolnionej transakcji, nie pozwala stwierdzić, że transakcja podlega zwolnieniu (zob. podobnie wyroki: z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 65; z dnia 28 lipca 2011 r., Nordea Pankki Suomi, C‑350/10, EU:C:2011:532, pkt 31).46Po drugie, ani uzyskania przez usługodawcę tej usługi od nabywcy danych dotyczących karty płatniczej, jaką pragnie się on posłużyć, ani ich przekazania przez owego usługodawcę agentowi rozliczeniowemu, ani odbioru przez tegoż usługodawcę kodu autoryzacji dostarczonego przez wystawcę, ani nawet ponownego przekazania przez usługodawcę do swego agenta rozliczeniowego na koniec dnia pliku rozliczeniowego zawierającego między innymi kody autoryzacji dotyczące zrealizowanych sprzedaży nie można, pojedynczo lub razem, uznać za realizację szczególnej i istotnej funkcji transakcji płatności lub przelewu w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT.47Z uwagi na ten opis bezsporne jest, że usługodawca takiej usługi nie obciąża ani nie uznaje sam bezpośrednio danych rachunków ani nie dokonuje na nich zapisów, ani nawet nie zleca takiego obciążenia lub uznania, albowiem to nabywca, posługując się swą kartą płatniczą, żeby zrealizować zakup, decyduje o obciążeniu swego rachunku na rzecz rachunku osoby trzeciej.48Co więcej, jak wskazała Komisja Europejska na rozprawie, pliki rozliczeniowe prezentowane agentowi rozliczeniowemu przez przedsiębiorę będącego usługodawcą świadczącym omawiane usługi stanowią jedynie wnioski w celu uzyskania płatności w formie elektronicznej. Również ponowne przekazanie takiego pliku na koniec dnia służy jedynie poinformowaniu danego systemu płatności, że sprzedaż, która uzyskała wcześniej autoryzację, została faktycznie zrealizowana. Nie można więc uznać, że stanowi ono wykonanie danej płatności lub przelewu lub że skutkuje pełnieniem ich szczególnych i istotnych funkcji. Okoliczność, że taki plik stanowi jedynie zestawienie danych i kodów dotyczących faktycznie zrealizowanych sprzedaży, a więc tych, w wypadku których dostępność biletu, jakiego pragnął klient, została potwierdzona, jest w tym względzie bez znaczenia, albowiem wynika ona z samej istoty charakteru takiego pliku.49Należy ponadto podkreślić, że jak wynika z postanowienia odsyłającego, kod autoryzacji – o który usługodawca jedynie występuje, który odbiera i ponownie przekazuje oraz którego wydanie jest poza jego kontrolą – zawarty w tym pliku stanowi jedynie zezwolenie na dokonanie sprzedaży, dostarczane przez danego wystawcę usługodawcy za pośrednictwem agenta rozliczeniowego. Nie chodzi więc również o szczególną i istotną funkcję przeniesienia własności danych środków pieniężnych. W konsekwencji okoliczność, czy usługodawca uzyskuje kod autoryzacji bezpośrednio od wystawcy, czy za pośrednictwem agenta rozliczeniowego, jest nieistotna dla ustalenia, czy usługa przetwarzania płatności za pomocą karty, taka jak usługa rozpatrywana w postępowaniu głównym, jest objęta omawianym zwolnieniem.50Po trzecie, z decyzji odsyłającej nie wynika, aby usługodawca takiej usługi przyjmował odpowiedzialność w odniesieniu do realizacji przekształceń prawnych i finansowych cechującą istnienie transakcji przelewu lub płatności zwolnionej z podatku VAT w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, a więc w odniesieniu do szczególnych i istotnych cech procesu przeniesienia środków pieniężnych odbywającego się pomiędzy wystawcami i agentem rozliczeniowym, a następnie od agenta rozliczeniowego na rachunek usługodawcy. W szczególności chociaż usługodawca świadczący usługę przetwarzania płatności za pomocą karty może, jak wskazuje Bookit w swych uwagach na piśmie, zobowiązać się względem nabywcy i ewentualnie podmiotu, na którego rachunek dokonuje sprzedaży, do prawidłowej realizacji tej sprzedaży i dotyczącej jej usługi przetwarzania płatności za pomocą karty, a więc do zadowalającego wykonania tej usługi, odpowiedzialność ta nie oznacza, że rzeczony usługodawca przyjmuje na siebie odpowiedzialność za realizację zmian prawnych i finansowych, jakie mogą cechować zwolnioną z podatku VAT transakcję płatności lub przelewu.51Z ogółu powyższych uwag wynika, że usługodawca świadczący usługę przetwarzania płatności za pomocą karty, taką jak usługa rozpatrywana w postępowaniu głównym, nie uczestniczy w sposób szczególny i istotny w zmianach prawnych i finansowych konkretyzujących przeniesienie własności danych środków pieniężnych i pozwalających, zgodnie z orzecznictwem Trybunału, uznać ją za transakcję dotyczącą płatności lub przelewów zwolnioną z podatku VAT na mocy art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, lecz jedynie wdraża środki techniczne i administracyjne umożliwiające mu zebranie informacji i przekazanie ich agentowi rozliczeniowemu oraz uzyskanie tą samą drogą informacji umożliwiających mu dokonanie sprzedaży i otrzymanie odpowiadających jej środków pieniężnych.52W tym względzie należy przypomnieć, że zautomatyzowany charakter takiej usługi, a zwłaszcza fakt, że przekazanie pliku rozliczeniowego powoduje automatyczne uruchomienie danych płatności lub przelewów, nie może zmienić charakteru świadczonej usługi i w konsekwencji nie ma wpływu na stosowanie rozpatrywanego zwolnienia (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C‑2/95, EU:C:1997:278, pkt 37).53Usługa przetwarzania płatności za pomocą karty, taka jak w postępowaniu głównym, polegająca zasadniczo na wymianie informacji pomiędzy przedsiębiorcą i jego agentem rozliczeniowym w celu otrzymania zapłaty za towar lub usługę oferowane do sprzedaży, nie może być objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 135 ust. 1lit. d) dyrektywy VAT na rzecz transakcji dotyczących płatności i przelewów.54Ponadto, po pierwsze, nie można uznać, że usługa taka jest w swej istocie transakcją finansową w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. b)–g) dyrektywy VAT, z wyjątkiem przyjęcia, że każdy przedsiębiorca podejmujący kroki niezbędne do uzyskania płatności za pomocą karty debetowej lub kredytowej realizuje transakcję finansową w rozumieniu tego przepisu, co pozbawiałoby to pojęcie sensu i byłoby sprzeczne z wymogiem ścisłej interpretacji zwolnień z podatku VAT.55Po drugie, przyznanie zwolnienia przewidzianego w art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT usłudze przetwarzania płatności za pomocą karty, takiej jak w postępowaniu głównym, naruszałoby cele realizowane przez zwolnienie transakcji finansowych, które zmierza do złagodzenia trudności związanych z ustalaniem podstawy opodatkowania oraz kwoty podlegającego odliczeniu podatku VAT oraz zapobiegania wzrostowi kosztów kredytu konsumenckiego (wyrok z dnia 9 kwietnia 2007 r., Velvet & Steel Immobilien, C‑455/05, EU:C:2007:232, pkt 24; a także postanowienie z 14 maja 2008 r., Tiercé Ladbroke i Derby, C‑231/07 i C‑232/07, niepublikowane, EU:C:2007:332, pkt 24).56Opodatkowanie podatkiem VAT usługi przetwarzania płatności za pomocą karty, takiej jak w postępowaniu głównym, nie przedstawia bowiem takich trudności. W szczególności podstawa opodatkowania, która odpowiada świadczeniu wzajemnemu otrzymanemu w zamian za ową usługę, a mianowicie prowizja zafakturowana nabywcy biletu za tę usługę, może być łatwo ustalona, a transakcja taka nie pociąga za sobą udzielenia nabywcy kredytu przez usługodawcę. Usługa taka nie powinna więc być objęta zwolnieniem na mocy art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT.57W świetle ogółu powyższych uwag na zadane pytania należy odpowiedzieć, że art. 135 ust. 1 lit. d) należy interpretować w ten sposób, iż przewidziane w tym przepisie zwolnienie z podatku VAT transakcji dotyczących płatności i przelewów nie ma zastosowania do usługi tzw. przetwarzania płatności za pomocą karty debetowej lub kredytowej, takiej jak rozpatrywana w sprawie w postępowaniu głównym, świadczonej przez podatnika będącego jej usługodawcą, w wypadku gdy dana osoba kupuje za pośrednictwem tego usługodawcy bilet do kina sprzedawany przez niego w imieniu i na rachunek innego podmiotu, za który to bilet osoba ta płaci kartą debetową lub kredytową.<TI><P><HT TYPE="BOLD">W przedmiocie kosztów</HT></P></TI>58Dla stron w postępowaniu głównym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed sądem odsyłającym, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż koszty stron w postępowaniu głównym, nie podlegają zwrotowi.Z powyższych względów Trybunał (druga izba) orzeka, co następuje:

Artykuł 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że przewidziane w tym przepisie zwolnienie z podatku od wartości dodanej transakcji dotyczących płatności i przelewów nie ma zastosowania do usługi tzw. przetwarzania płatności za pomocą karty debetowej lub kredytowej, takiej jak rozpatrywana w sprawie w postępowaniu głównym, świadczonej przez podatnika będącego jej usługodawcą, w wypadku gdy dana osoba kupuje za pośrednictwem tego usługodawcy bilet do kina sprzedawany przez niego w imieniu i na rachunek innego podmiotu, za który to bilet osoba ta płaci kartą debetową lub kredytową.

Podpisy