1.

Tiesvedībā, kas ir šī lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu pamatā, tiek diskutēts par to, cik likumīgi ir 85 naudas sodi, ko Bulgārijas nodokļu iestāde noteikusi kādai komercsabiedrībai par tikpat daudziem pievienotā vērtības nodokļa (PVN) tiesību pārkāpumiem.

2.

Strīdīgos naudas sodus var abstrakti kvalificēt kā pasākumus, kuru mērķis ir garantēt pareizu PVN iekasēšanu un novērst krāpšanu (Direktīvas 2006/112/EK  ( 2 ) 273. pants).

3.

Nodokļu iestāde papildus minēto sodu uzlikšanai uzņēmumam lika aizzīmogot komercdarbības telpu, kurā bija izdarīti pārkāpumi. Atšķirībā no lietas Ati‑19  ( 3 ) šajā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu nav uzdots neviens prejudiciāls jautājums par aizzīmogošanas pasākumu pašu par sevi.

4.

Īsumā – iesniedzējtiesa vēlas zināt, vai ar Eiropas Savienības Pamattiesību hartas (turpmāk tekstā – “Harta”) 50. pantu ir saderīgs tāds valsts tiesiskais regulējums, kas ļauj noteikt naudas sodus par pārkāpumiem, kuriem ir piemērots jau īstenots aizzīmogošanas pasākums.

I.

Atbilstošās tiesību normas

A.

Savienības tiesības. PVN direktīva

5.

Saskaņā ar 2. panta 1. punkta a) apakšpunktu PVN uzliek “preču piegādei, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds”.

6.

Šīs direktīvas 273. pantā noteikts:

B.

Valsts tiesības

1.

PVN likums  ( 4 )

7.

Šī likuma 118. panta 1. punktā redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem, noteikts:

8.

Šī likuma 185. panta 1. un 2. punktā noteikts:

9.

PVN likuma 186. pantā noteikts:

10.

Saskaņā ar šī likuma 187. panta 1. un 4. punktu:

11.

Šī likuma 188. pantā  ( 5 ) noteikts:

12.

Šī likuma 193. pantā paredzēts:

2.

Administratīvā procesa kodekss  ( 6 )

13.

Saskaņā ar 6. panta 5. punktu redakcijā, kas piemērojama pamatlietas faktiem, administratīvajām iestādēm jāatturas no tādu darbību veikšanas un rīcības, kas var radīt ar sasniedzamo mērķi acīmredzami nesamērīgus zaudējumus.

14.

Kodeksa 60. pantā noteikts:

15.

Saskaņā ar 128. panta 1. punkta 1. apakšpunktu administratīvajām tiesām ir jurisdikcija izskatīt lietas, kuru mērķis tostarp ir panākt administratīvo aktu grozīšanu vai atcelšanu.

16.

Kodeksa 166. pantā noteikts:

3.

Likums par administratīvajiem pārkāpumiem un sodiem  ( 7 )

17.

Saskaņā ar 22. pantu var noteikt administratīvus piespiedu pasākumus, lai novērstu un izbeigtu administratīvus pārkāpumus, kā arī novērstu un likvidētu izdarīto administratīvo pārkāpumu negatīvās sekas.

18.

Šī likuma 27. panta 1., 2., 4. un 5. punktā paredzēts:

19.

Saskaņā ar 59. pantu lēmumu par administratīvo sodu var pārsūdzēt Rayonen sad (Rajona tiesa, Bulgārija) 14 dienu laikā pēc tā paziņošanas.

II.

Fakti, strīds un prejudiciālie jautājumi

20.

“Beach and bar management” EOOD (turpmāk tekstā – “Beach and bar”) ir sabiedrība ar ierobežotu atbildību, un tā apsaimnieko komercdarbības telpas (bāru un restorānu).

21.

2022. gada 4. augustā Bulgārijas Nodokļu administrācija  ( 8 ) veica revīziju Beach and bar komercdarbības telpās un tās gaitā:

–

konstatēja, ka tur pieejami divi karšu lasītāji un 85 apliecinoši dokumenti no karšu lasītājiem par pieņemtiem maksājumiem, kas veikti ar debetkartēm un kredītkartēm laikposmā no 2022. gada 25. jūnija līdz 2022. gada 26. jūlijam;

–

pārliecinājās par to, ka uzņēmums nav izsniedzis nevienu nodokļa rēķinu par šiem 85 darījumiem.

22.

2022. gada 12. augustā Nodokļu iestāde noteica komercdarbības telpas aizzīmogošanu un aizliegumu tai piekļūt uz 14 dienām. Atsevišķā lēmumā tika atļauta abu pasākumu pagaidu izpilde.

23.

Aizzīmogošanas pasākums un tā pagaidu izpildes atļauja tika nesekmīgi apstrīdēta divās atsevišķās tiesvedībās Administrativen sad – Burgas (Burgasas Administratīvā tiesa, Bulgārija).

24.

Administratīvā iestāde, atzīstot konstatētos faktus par pierādītiem, pieņēma 85 lēmumus par sodiem  ( 9 ). Katrā no tiem komercsabiedrībai Beach and bar tika noteikts naudas sods 500 BGN (apmēram 250 EUR), tādējādi kopējais sods par 85 pārkāpumiem sasniedz 42 500 BGN (apmēram 21 250 EUR).

25.

PVN daļa, kas netika reģistrēta (jo netika izsniegti kases nodokļa rēķini par 85 maksājuma darījumiem), sasniedz 268,02 BGN (apmēram 134 EUR).

26.

Šie 85 lēmumi par sodiem tika apstrīdēti Rayonen sad – Burgas (Burgasas rajona tiesa) daudzās citās tiesvedībās, kurās prasības ar spriedumiem tika noraidītas.

27.

Pirmās instances tiesas spriedumi tika pārsūdzēti Administrativen sad – Burgas (Burgasas Administratīvā tiesa), kas Tiesai uzdod trīs prejudiciālus jautājumus; no tiem norādīšu tikai pirmo:

III.

Tiesvedība Tiesā

28.

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu Tiesas kancelejā reģistrēts 2023. gada 1. decembrī.

29.

Rakstveida apsvērumus iesniedza Beach and bar, Bulgārijas valdība un Eiropas Komisija.

30.

Tiesa neuzskatīja par vajadzīgu rīkot atklātu tiesas sēdi.

31.

Pēc Tiesas norādes šajos secinājumos aplūkošu vienīgi pirmo prejudiciālo jautājumu.

IV.

Juridiskā analīze

A.

Pieņemamība

32.

Kā jau minēts, iesniedzējtiesa ir informēta par 85 naudas sodiem, kas noteikti Beach and bar par daudziem PVN likuma pārkāpumiem. Šo pārkāpumu dēļ tika arī noteikts pasākums – komercdarbības telpas aizzīmogošana (un aizliegums tai piekļūt) uz 14 dienām.

33.

Kad tiesvedība par naudas sodiem nonāca līdz mutvārdu stadijai, aizzīmogošanas pasākums, pret kuru Beach and bar bija nesekmīgi ierosinājusi atsevišķu tiesvedību, bija jau izpildīts.

34.

Šajā kontekstā Bulgārijas valdība uzskata, ka pirmais prejudiciālais jautājums nav pieņemams, jo strīds, kura dēļ ierosināta prejudiciālā tiesvedība, ir tikai par naudas sodiem un to var atrisināt bez nepieciešamības konstatēt valsts tiesību normu, kas ļāvušas noteikt jau izpildītu aizzīmogošanas pasākumu ārpus šīs tiesvedības, atbilstību Savienības tiesībām.

35.

Komisija piekrīt Bulgārijas valdības viedoklim, kaut gan piedāvā pārformulēt jautājumu, kas ļautu Tiesai spriest pēc būtības  ( 10 ).

36.

Manuprāt, Tiesai nav pienākuma lemt, atbildot iesniedzējtiesai par valsts tiesiskā regulējuma, kas regulē komercdarbības telpas aizzīmogošanu, atbilstību Savienības tiesībām  ( 11 ), ja pamatlietā šāds aizzīmogošanas pasākums netiek apstrīdēts.

37.

Tomēr iesniedzējtiesas jautājums faktiski ir ne tik daudz par tiesību normu, kas regulē aizzīmogošanu, atbilstības Savienības tiesībām noskaidrošanu, cik par strīdīgajiem naudas sodiem. Šajā nozīmē Komisijas ierosināto pārformulēšanas piedāvājumu var pieņemt.

38.

Tātad nav jāizvērtē, vai komercdarbības telpas aizzīmogošanas pasākums atbilst Savienības tiesībām, bet gan jānosaka, vai tas nepieļauj naudas sodu, kas uzlikts tai pašai personai par tām pašām darbībām, kuras ir bijušas par iemeslu aizzīmogošanai.

B.

Par lietas būtību

1.

2023. gada 4. maija sprieduma MV – 98  ( 12 ) ietekme

39.

Tiesa par šajā lietā piemērotā valsts tiesiskā regulējuma saderību ar Hartas 50. pantu jau ir spriedusi spriedumā MV – 98.

40.

Lietā MV – 98 fakti bija līdzīgi (neskarot izņēmumu, ko vēlāk norādīšu) šīs lietas faktiem: komercdarbības telpā veiktas revīzijas laikā Bulgārijas Nodokļu administrācija konstatēja, ka MV – 98 nebija nedz reģistrējusi preces pārdošanu, nedz izsniegusi nodokļa rēķinu par šo pārdošanu.

41.

Īsumā – balstoties uz šiem faktiem, Nodokļu administrācija:

–

atbilstoši PVN likuma 185. pantam MV – 98 piemēroja naudas sodu;

–

saskaņā ar tā paša likuma 186. pantu noteica administratīvu pasākumu, ko veidoja telpas aizzīmogošana uz 14 dienām;

–

ar rīkojumu saskaņā ar APK 60. pantu atļāva minētā pasākuma pagaidu izpildi.

42.

Minētajā lietā bija jānosaka “[..] būtībā [..], vai PVN direktīvas 273. pants un Hartas 50. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru nodokļu maksātājam par vienu un to pašu nodokļu saistību neievērošanu un atsevišķu un autonomu procedūru noslēgumā var tikt piemērots naudas sods un pasākums, aizzīmogojot tirdzniecības telpas, j[a] par minētajiem pasākumiem var celt prasību dažādās tiesās”  ( 13 ).

43.

Tiesa vispirms veica “pamatlietā aplūkoto pasākumu krimināltiesiskā rakstura” analīzi (sprieduma MV – 98 38.–49. punkts) kā obligātu nosacījumu Hartas 50. panta piemērojamības noteikšanai.

44.

Šim izvērtējumam nozīmīgo triju kritēriju analīze attiecībā uz aizzīmogošanas pasākumu lika Tiesai secināt:

–

apstāklis, ka valsts tiesībās tas jākvalificē kā administratīvs pasākums, neliedz atzīt tā krimināltiesisko raksturu (sprieduma MV – 98 38.–41. punkts);

–

savukārt minētā pasākuma mērķi ir atturēt un novērst pārkāpumus PVN jomā. Tam nav tikai aizsardzības nolūks, kā norādījušas vairākas lietā iestājušās valdības (sprieduma MV – 98 42.–44. punkts);

–

aizzīmogošanas pasākums, šķiet, ir ļoti būtisks sods (sprieduma MV – 98 45.–47. punkts).

45.

Šajā kontekstā Tiesa norādīja: “Ja, kā izriet no iesniedzējtiesas norādēm, pamatlietā aplūkotie pasākumi ir kvalificējami kā krimināltiesiska rakstura sodi, būtu jāuzskata, ka šo sodu kumulēšana rada Hartas 50. pantā garantēto pamattiesību ierobežojumu.”  ( 14 )

46.

Turpmākā Tiesas argumentācija spriedumā MV – 98 koncentrējās uz Hartas 50. pantā garantēto pamattiesību ierobežojuma iespējamo pamatojumu.

47.

Šīs argumentācijas noslēgumā Tiesa atzina, ka “[PVN direktīvas] 273. pants un [Hartas] 50. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka ar tiem netiek pieļauts tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru nodokļu maksātājam par vienu un to pašu nodokļu saistību neievērošanu, un noslēdzoties atsevišķām un autonomām procedūrām, var tikt piemērots naudas sods un pasākums, ar kuru tiek aizzīmogotas tirdzniecības telpas, jo minētos pasākumus var apstrīdēt dažādās tiesās, ciktāl ar minēto tiesisko regulējumu nav nodrošināta tādu procedūru koordinēšana, kas līdz absolūti nepieciešamajam ļautu samazināt papildu slogu, ko rada minēto sodu un pasākumu kumulēšana, un ar to nav iespējams nodrošināt, ka visu noteikto sankciju kopums ir atbilstīgs konkrētā pārkāpuma smagumam”  ( 15 ).

2.

Atšķirība starp šo lietu un lietu MV – 98

48.

Kā norāda iesniedzējtiesa, šī lieta no lietas, kurā pasludināts spriedums MV – 98, atšķiras ar vienu precīzu niansi: minētajā lietā par vienu pārkāpumu tika piemērots aizzīmogošanas pasākums un naudas sods, savukārt tagad ir 85 strīdīgi pārkāpumi un tikpat daudz piemēroto naudas sodu, bet par visiem pārkāpumiem ir piemērots tikai viens aizzīmogošanas pasākums  ( 16 ).

49.

Šī atšķirība liek iesniedzējtiesai uzdot jautājumu Tiesai par to, kādā apmērā Tiesa spriedumā MV – 98 ir izteikusies par aizzīmogošanas pasākuma krimināltiesisko raksturu. Konkrētāk, par šāda pasākuma preventīvo vai represīvo mērķi kā noteicošo faktoru šādai kvalifikācijai.

50.

Īsumā – iesniedzējtiesas ieskatā:

–

izņemot šo konkrēto atšķirību, šajā lietā ir izpildīti pārējie nosacījumi, kas nepieciešami, lai konstatētu Hartas 50. pantā noteikto procedūru un sodu kumulāciju, proti, faktu un sodu identiskumu;

–

tomēr tas, ka ir noteikts viens vienīgs telpas aizzīmogošanas pasākums kopumā par 85 nodokļu pārkāpumiem, liek šaubīties par šī pasākuma krimināltiesisko raksturu  ( 17 ).

51.

Ne visai skaidrā formulējumā iesniedzējtiesa norāda: tā kā aizzīmogošanas pasākumam nav individualizēta rakstura, šis apstāklis nozīmējot, ka papildus represīvajam raksturam prevalē mērķis ierobežot Savienības interesēm nodarītā kaitējuma apmēru (un tātad tā preventīvais aspekts)  ( 18 ). Ja tas nozīmētu, ka aizzīmogošana nav īsts kriminālsods, nebūtu izpildīts viens no Hartas 50. panta piemērošanai nepieciešamajiem nosacījumiem.

3.

Mans vērtējums

52.

Domāju, ka atbilde uz šo iesniedzējtiesas jautājumu bez lielām hermeneitiskām grūtībām atrodama spriedumā MV – 98 un agrākajā Tiesas judikatūrā, it īpaši spriedumā Menci  ( 19 ).

53.

Faktiski “sodam ar piespiedu mērķi ir krimināltiesisks raksturs Hartas 50. panta izpratnē un tikai tas vien, ka šim sodam ir arī preventīvs mērķis, to neliedz kvalificēt par krimināltiesisku sodu”  ( 20 ).

54.

Kā skaidri norādīts spriedumā MV – 98, saskaņā ar iesniedzējtiesas sniegto informāciju “[..] Likuma par administratīvajiem pārkāpumiem un sodiem 22. pants [liecina, ka aizzīmogošanas] pasākuma mērķis ir izbeigt pieļautos administratīvos pārkāpumus un novērst turpmākus pārkāpumus, liedzot konkrētajam komersantam izmantot savas tirdzniecības telpas. Šajā ziņā iesniedzējtiesa precizē, ka aizzīmogošanas pasākumam ir gan preventīvs, gan represīvs mērķis, jo tas arī attur attiecīgās personas no PVN likuma 118. panta 1. punktā paredzētā pienākuma neievērošanas”  ( 21 ).

55.

Ievērojot šo premisu, sekas, ko Tiesa no tā ir secinājusi spriedumā MV – 98, ir attiecināmas uz tādu gadījumu kā šeit aplūkojamais: apsvērumi par Hartas 50. panta piemērošanu, kad viens vienīgs aizzīmogošanas pasākums tiek noteikts kopā ar vienu vienīgu naudas sodu un tie abi attiecas uz vienu atsevišķu pārkāpumu, ir spēkā arī gadījumā, kad otrais vienādojuma loceklis ir nevis viens, bet 85 naudas sodi.

56.

Iesniedzējtiesa neizslēdz, ka strīdīgajam aizzīmogošanas pasākumam ir represīvs raksturs. Tomēr tā uzskata, ka, ņemot vērā pasākuma globālo, nevis individualizēto raksturu, preventīvā funkcija prevalē pār represīvo līdz brīdim, kurā tā krimināltiesiskais raksturs tiek likvidēts.

57.

Manuprāt, kā jau esmu apgalvojis secinājumos lietā Menci, “būtu grūti noliegt, ka normu par sodiem nodokļu jomā mērķis ir vienlaikus sodīt nodokļa maksātājus, kuru pārkāpumi tika konstatēti, un kļūt par brīdinājumu vai prevenciju pārējiem, lai novērstu viņu vēlmi nemaksāt nodokļus”  ( 22 ).

58.

Katrā ziņā Tiesas ieskatā “kriminālsodi pašā to būtībā ir vērsti gan uz prettiesisku darbību sodīšanu, gan novēršanu”  ( 23 ).

59.

Telpas aizzīmogošana, loģiski, liedz veikt komercdarbību un atņem attiecīgajai personai ienākumus. Kad, kā tas notiek šajā lietā, šis pasākums ir noteikts nevis veselības aizsardzības vai citu analogu apsvērumu dēļ  ( 24 ), bet tikai kā sekas nodokļu pārkāpumu izdarīšanai, pasākuma represīvā (un nosodošā) daļa, manuprāt, nav noliedzama  ( 25 ).

60.

No šī viedokļa tāda pasākuma kā telpas aizzīmogošana represīvā funkcija nav atkarīga no tā, vai tas atbilst lielākam vai mazākam pārkāpumu skaitam, par kuriem ar to paredzēts sodīt. Šajā vērtējumā es piekrītu Komisijai, kuras ieskatā represīva mērķa esamība nav atkarīga no tā, vai tas attiecas uz vienu vai vairākiem kumulatīviem pārkāpumiem  ( 26 ).

61.

Ja ievēro loģiku, kas šķiet esam iesniedzējtiesas uzdotā jautājuma pamatā, PVN likuma 186. pantā paredzētajam aizzīmogošanas pasākumam ir tikai represīvs raksturs, tāpēc tas būtu krimināltiesiska rakstura sods, ja tiktu piemērots par katru no 85 pārkāpumiem, tādējādi potenciāli sasniedzot pat 2550 dienas, kuru laikā komercdarbības telpa ir slēgta.

62.

Nedomāju, ka šī iejaukšanās, kas ir acīmredzami nesamērīga, būtu jāpieņem. Protams, šādi noteikta aizzīmogošana būtu daudz bargāka no tās represīvā rakstura viedokļa, jo nozīmētu komercdarbības telpas slēgšanu uz gadiem. Tomēr tas pats represīvais raksturs saglabājas, ja aizzīmogošana, lai gan tā ir ievērojami mazāk barga, rada kaitējumu, kas saistīts ar neiespējamību attiecīgajai personai 14 dienas veikt komercdarbību un no tā izrietošajiem ekonomiskajiem zaudējumiem  ( 27 ).

63.

Manā skatījumā aizzīmogošanas pasākuma preventīvais aspekts tādos gadījumos kā aplūkojamais nepārspēj represīvo aspektu, tādējādi to vājinot.

64.

Šajā gadījumā Nodokļu administrācija uzskatīja, ka pastāv pārkāpumu kopība, lai kā sodu noteiktu tikai vienu, nevis 85 komercdarbības telpas aizzīmogošanas pasākumus. Varbūt minētā administrācija varēja būt stingrāka, palielinot (vienreizējo) slēgšanas periodu augstākais līdz 30 dienām, ko atļauj PVN likuma 186. panta 1. punkts, bet tas ir pašas administrācijas ziņā.

65.

Visbeidzot Tiesas spriedumā MV – 98 paustie apgalvojumi par aizzīmogošanas pasākuma uz 14 dienām – kas noteikts par vienu nodokļu pārkāpumu – krimināltiesisko raksturu ir pilnībā piemērojami, ja šāds pasākums tiek veikts kopīgi pavisam par 85 kumulatīviem pārkāpumiem.

66.

Ņemot to vērā, atbilde, kas būtu jāsniedz uz pirmo prejudiciālo jautājumu, ir – ka administratīvais pasākums, kas paredz aizzīmogot komercdarbības telpu un aizliegt piekļuvi tai uz 14 dienām, saglabā savu represīvo raksturu neatkarīgi no tā, vai tas noteikts, reaģējot uz vienreizēju PVN likuma pārkāpumu, vai ja noteiktā laikposmā ir izdarīti 85 minētā likuma pārkāpumi, ņemti vērā kopumā.

V.

Secinājumi

67.

Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, iesaku Tiesai uz Аdministrativen sad – Burgas (Burgasas Administratīvā tiesa, Bulgārija) uzdoto prejudiciālo jautājumu atbildēt šādi: