Johdanto

1.

Kansainvälisen työnjaon yhteydessä monet Euroopan unionin yritykset käyttävät taloudellisista tai teknisistä syistä ulkoista jalostusta, eli ne vievät tavaran unionin ulkopuolelle ja tuovat sen sitten jalostamisen, käsittelyn tai korjaamisen jälkeen takaisin unioniin. ( 2 )

2.

Ulkoista jalostusmenettelyä koskevilla yhteisön tullikoodeksin ( 3 ) (jäljempänä yhteisön tullikoodeksi) ja unionin tullikoodeksin ( 4 ) (jäljempänä unionin tullikoodeksi) säännöksillä pyritään välttämään unionin alueelta jalostustoimintoja ( 5 ) varten viedyille unionitavaroille niiden unionin alueelle takaisin tuonnin yhteydessä määrättävät tullit. ( 6 ) Yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan 1 kohdan ja unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdan mukaisesti jalostetut tuotteet ( 7 ) luovutetaan siis vapaaseen liikkeeseen kokonaan tai osittain tuontitullitta.

3.

Käsiteltävän ennakkoratkaisupyynnön on esittänyt Bundesfinanzhof (liittovaltion ylin verotuomioistuin, Saksa), ja pyyntö koskee ulkoisen jalostusmenettelyn täytäntöönpanoon liittyvien, yhteisön tullikoodeksin ja sen soveltamisasetuksen ( 8 ) (jäljempänä soveltamisasetus ja yhdessä yhteisön tullikoodeksin kanssa aiempi tullisäännöstö) sekä unionin tullikoodeksin ja sitä täydentävän delegoidun asetuksen ( 9 ) (jäljempänä delegoitu asetus) ja sen täytäntöönpanoa koskevista yksityiskohtaisista säännöistä annetun täytäntöönpanoasetuksen ( 10 ) (jäljempänä täytäntöönpanoasetus, yhdessä unionin tullikoodeksin ja delegoidun asetuksen kanssa uusi tullisäännöstö) säännösten tulkintaa.

4.

Ennakkoratkaisupyyntö on esitetty asiassa, jonka asianosaisina ovat saksalainen A-GmbH-niminen yhtiö (jäljempänä pääasian kantaja) ja Hauptzollamt C (päätullitoimipaikka C, jäljempänä Hauptzollamt C). Asiassa on kyse siitä, että pääasian kantaja on käyttänyt Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämää ulkoista jalostusmenettelyä koskevaa lupaa asettaessaan unionitavaraa ulkoiseen jalostusmenettelyyn Alankomaissa sijaitsevassa tullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty kyseisessä luvassa.

Asiaa koskevat oikeussäännöt

5.

Käsiteltävässä asiassa merkityksellisiä ovat erityisesti yhteisön tullikoodeksin 84, 85, 87 ja 145 artikla sekä 150 artiklan 2 kohta; soveltamisasetuksen 500 ja 501 artikla; unionin tullikoodeksin 77 artikla, 86 artiklan 6 kohta, 211 artiklan 1 kohta ja 259 artikla; delegoidun asetuksen 254 artikla ja täytäntöönpanoasetuksen 261 artiklan 1 kohdan c alakohta.

Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset

6.

Hauptzollamt C antoi pääasian kantajalle 1.12.2014 ulkoista jalostusmenettelyä koskevan luvan maapähkinäöljyn valmistamiseksi Sveitsiin sijoittautuneessa yhtiössä jalostustoiminnoissa syntyvänä jalostettuna tuotteena. Väliaikaisesti viety tavara oli raakaa maapähkinäöljyä.

7.

Hauptzollamt C:n antamassa luvassa nimettiin kaksi Saksassa sijaitsevaa tullitoimipaikkaa (tullitoimipaikka W ja tullitoimipaikka Z) tullitoimipaikoiksi, joissa väliaikaisesti viety tavara voitiin asettaa menettelyyn. Tullimenettelyn päättäminen oli puolestaan mahdollista millä tahansa Saksan tullitoimipaikalla. Hauptzollamt C oli valvova tullitoimipaikka.

8.

Vuoden 2015 kesäkuusta vuoden 2017 syyskuuhun kantaja osti Alankomaista vapaassa liikkeessä ollutta raakaa maapähkinäöljyä. Tämä unionitavara ilmoitettiin Alankomaissa sijaitsevassa tullitoimipaikassa (NL000xxx) suoraan vientiin, joka suuntautui Sveitsiin, menettelykoodilla 1000 (lopullinen vienti, ei edeltävää menettelyä). Sveitsissä toteutettujen jalostustoimintojen jälkeen pääasian kantaja luovutti Sveitsissä jalostettuja tuotteita 29.6.2015–11.9.2017 vapaaseen liikkeeseen unionissa menettelykoodilla 4000 (tavaroiden luovutus samanaikaisesti vapaaseen liikkeeseen ja kulutukseen, ei edeltävää menettelyä). Pääasian kantaja ilmoitti tullausarvoksi Sveitsissä toteutettujen jalostustoimintojen kustannukset eikä tuodun jalostetun maapähkinäöljyn arvoa.

9.

Hauptzollamt C muutti 1.12.2014 myöntämäänsä ulkoista jalostusmenettelyä koskevaa lupaa lisäämällä 16.3.2018 alkavin vaikutuksin Alankomaissa sijaitsevan tullitoimipaikan (NL000xxx) tullitoimipaikaksi, jossa väliaikaisesti viety tavara voitiin asettaa ulkoiseen jalostusmenettelyyn.

10.

Hauptzollamt C kantoi tullin jälkikäteen 25.7.2018 sillä perusteella, ettei pääasian kantaja voinut käyttää ulkoista jalostusmenettelyä siksi, ettei se ollut ilmoittanut unionitavaraa menettelykoodilla 2100 (väliaikainen vienti ulkoisessa jalostusmenettelyssä, ei edeltävää menettelyä) luvassa nimetyillä Saksan tullitoimipaikoilla.

11.

Pääasian kantaja teki tästä Hauptzollamt C:n tullauspäätöksestä oikaisuvaatimuksen. Lisäksi se pyysi Alankomaissa sijaitsevaa tullitoimipaikkaa muuttamaan raa’an maapähkinäöljyn vientiä koskevia tulli-ilmoituksia niin, että niihin sisältyy ulkoista jalostusmenettelyä koskevan menettelykoodin (koodi 2100 kentässä nro 37) lisäksi maininta ulkoiseen jalostusmenettelyyn asettamista koskevasta luvasta (kentässä nro 44). Hauptzollamt C vähensi 5.12.2018 tekemällään tuontitullauspäätöksellä jälkikäteen kannetun tullin määrää ja hylkäsi oikaisuvaatimuksen muilta osin.

12.

Pääasian kantaja nosti kanteen Finanzgerichtissa (verotuomioistuin, Saksa), joka totesi tuomiossaan, ettei kantaja ollut voinut tuoda maapähkinäöljyä osittain tuontitullitta yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan perusteella, koska kantaja ei ollut käyttänyt Hauptzollamt C:n kantajalle myöntämää lupaa eikä asettanut väliaikaisesti vietyä tavaraa ulkoiseen jalostusmenettelyyn.

13.

Pääasian kantaja väittää ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle tekemässään Revision-valituksessa, ettei sillä, tehdäänkö ilmoitus tullitoimipaikassa, joka ei ole toimivaltainen, Saksassa vai Alankomaissa, ole merkitystä ja näin on etenkin siksi, että Hauptzollamt C:llä on muita keinoja varmistua tavaran tunnistamista koskevien edellytysten täyttymisestä.

14.

Bundesfinanzhofin näkemyksen mukaan sen käsiteltäväksi saatetun Revision-valituksen ratkaiseminen edellyttää aiemman tullisäännöstön ja uuden tullisäännöstön tulkintaa. Se on siis päättänyt lykätä asian käsittelyä ja esittää seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:

15.

Unionin tuomioistuimessa käydyssä menettelyssä huomautuksia ovat esittäneet Belgian hallitus, komissio ja pääasian kantaja. Komissio ja pääasian kantaja osallistuivat 8.9.2025 pidettyyn istuntoon, jossa ne vastasivat unionin yleisen tuomioistuimen esittämiin kirjallisiin ja suullisiin kysymyksiin.

Asian tarkastelu

Alustavia huomautuksia

16.

Ulkoinen jalostusmenettely antaa unionin toimijoille mahdollisuuden viedä unionitavaraa väliaikaisesti kolmanteen maahan jalostettavaksi ja tuoda tämä tavara sitten takaisin osittain tai kokonaan tuontitullitta. Tämä tullimenettely on monivaiheinen. Ensinnäkin kyseisen menettelyn käyttäminen edellyttää lupaa, ( 11 ) jossa täsmennetään menettelyn käyttämisen edellytykset. ( 12 ) Toiseksi unionitavarat, joille aiotaan suorittaa jalostustoimintoja kolmannessa maassa, on asetettava väliaikaiseen vientiin ulkoisen jalostusmenettelyn perusteella. ( 13 ) Kolmanneksi ulkoiseen jalostusmenettelyyn asetetuille tavaroille on suoritettava jalostustoimintoja kolmannessa maassa. Neljänneksi näiden kolmannessa maassa suoritettujen jalostustoimintojen jälkeen väliaikaisesti viedyt ja jalostettuina tuotteina takaisin tuodut tavarat on yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 1 kohdan ja unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdan mukaisesti luovutettava vapaaseen liikkeeseen, jotta ne voidaan vapauttaa osittain tai kokonaan tuontitulleista.

17.

Keskeinen ongelma liittyy pääasiassa siihen, että väliaikaisesti viety unionitavara, jolle aiottiin suorittaa jalostustoimintoja Sveitsissä, asetettiin vientiin Alankomaissa sijaitsevassa tullitoimipaikassa. Kyseinen Alankomaiden tullitoimipaikka sijaitsee muussa jäsenvaltiossa kuin siinä, jossa lupa on myönnetty, eikä sitä ollut nimetty Saksan tulliviranomaisen eli Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämässä luvassa. Lisäksi ennakkoratkaisupyynnössä luetellaan sivuseikkana myös virheitä, joita on sisältynyt vienti-ilmoituksiin sekä tuotujen tuotteiden vapaaseen liikkeeseen luovutusta koskeneisiin ilmoituksiin, ja siinä täsmennetään, että Alankomaiden tullitoimipaikka oli suostunut muuttamaan vienti-ilmoituksia jälkikäteen niihin sisältyneiden virheiden korjaamiseksi. Kyseisissä ilmoituksissa oli mainittu erityisesti virheellisiä menettelykoodeja, jotka sitten muutettiin. ( 14 )

18.

On korostettava, että pääasian kantaja oli käyttänyt Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämää lupaa toimissa, joita oli toteutettu vuoden 2015 kesäkuusta vuoden 2017 syyskuuhun. Unionin tullikoodeksin, sellaisena kuin se on oikaistuna, ( 15 ) 288 artiklan 2 kohdan mukaisesti unionin tullikoodeksin säännökset tulivat voimaan 1.5.2016, delegoitujen säädösten tai täytäntöönpanosäädösten antamista koskevia säännöksiä lukuun ottamatta. Lisäksi delegoidun asetuksen 251 artiklan 1 kohdan a alakohdan mukaisesti yhteisön tullikoodeksin ja soveltamisasetuksen perusteella myönnetyt luvat pysyivät voimassa niiden voimassaolon päättymispäivään asti edellyttäen, ettei niiden voimassaolo jatkunut pidemmälle kuin 1.5.2019. ( 16 ) Yksi pääasiaan liittyvä erityispiirre on siis se, että Hauptzollamt C:n myöntämän luvan käyttöön sovellettiin ensin aiempaa tullisäännöstöä ja sitten uutta tullisäännöstöä. Koska uudessa tullisäännöstössä on tehty muutoksia muutamiin pääasiassa sovellettaviin säännöksiin, tutkin ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen esittämät kysymykset erikseen siltä osin kuin ne koskevat aiempaa tullisäännöstöä ja siltä osin kuin ne koskevat uutta tullisäännöstöä.

Aiempaan tullisäännöstöön liittyvät kysymykset

Ensimmäinen kysymys siltä osin kuin se koskee aiempaa tullisäännöstöä

19.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin täsmentää päätöksessään, ettei pääasian kantajalla ollut yhteisölupaa, jossa useamman kuin yhden jäsenvaltion tullihallinnot ovat osallisina taloudellisesti vaikuttavan tullimenettelyn täytäntöönpanossa. ( 17 ) Tämäntyyppinen lupa myönnetään soveltamisasetuksen 500 artiklan säännösten perusteella. Pääasiassa Hauptzollamt C:n myöntämässä luvassa nimettiin ainoastaan Saksassa sijaitsevia tullitoimipaikkoja, joissa tavara voitiin asettaa väliaikaiseen vientiin ulkoisen jalostusmenettelyn perusteella, joissa tullimenettely voitiin päättää ja joissa kyseisen tullimenettelyn käyttöä voitiin valvoa.

20.

Koska ennakkoratkaisupyynnössä annetuista tiedoista ilmenee, ettei pääasian kantajalla ollut yhteisölupaa, ja koska yhteisöluvan puuttumisesta herää yksistään kysymys siitä, onko viety tavara asetettu ulkoiseen jalostusmenettelyyn, ehdotan ensimmäisen kysymyksen uudelleenmuotoilua. ( 18 ) Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee olennaisin osin, onko yhteisön tullikoodeksin 85 artikla, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan sekä soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdan kanssa, esteenä yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan 1 kohdan mukaiselle osittaiselle vapautukselle tuontitulleista ulkoisen jalostuksen nojalla, kun unionitavaroita on asetettu 30.4.2016 asti vientiin kolmanteen maahan siellä tapahtuvaa jalostamista varten sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa asettamistullitoimipaikassa, jonka tulliviranomainen ei ole antanut ennakkosuostumustaan yhteisöluvan myöntämiselle ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä varten.

21.

Tähän kysymykseen vastaamiseksi on tuotava ensimmäisenä esille, että yhteisön tullikoodeksin 85 artiklan, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan kanssa, mukaisesti ulkoisen jalostusmenettelyn käyttäminen edellyttää tulliviranomaisen myöntämää lupaa. Koska kyseisen tullimenettelyn käyttämisestä voi aiheutua haittaa unionissa toimiville tuottajille siten, että se helpottaa tiettyjen toimintojen siirtämistä unionin ulkopuolelle, ( 19 ) yhteisön tullikoodeksin 148 artiklan c alakohdan, luettuna yhdessä soveltamisasetuksen 502 ja 585 artiklan kanssa, mukaisesti lupaa kyseisen tullimenettelyn käyttämiseen ei tulisi myöntää, jos luvan myöntämiseen toimivaltaisella tulliviranomaisella on käytettävissään tietoja, jotka osoittavat, että luvan myöntäminen haittaa vakavasti unionissa toimivien tuottajien keskeisiä etuja. ( 20 ) Lisäksi yhteisön tullikoodeksin 87 artiklan 1 kohdasta ilmenee, että tullimenettelyn käyttämistä koskevassa luvassa on vahvistettava kyseisen menettelyn käyttämistä koskevat ehdot. Ulkoisen jalostuksen osalta yhteisön tullikoodeksin 148 artiklan b alakohdassa säädetään, että kyseisen menettelyn käyttämistä koskeva lupa myönnetään lähtökohtaisesti vain, jos pidetään mahdollisena todeta, että jalostetut tuotteet tuotetaan väliaikaisesti vietyjen tavaroiden käytön tuloksina. Näin ollen soveltamisasetuksen 586 artiklan 1 kohdassa säädetään, että luvassa on yksilöitävä tarvittavat keinot ja menetelmät, joilla tämä voidaan vahvistaa. Luvassa on myös mainittava määräaika menettelyn päättämiselle ( 21 ) ja tarvittaessa tuotto tai sen määritystapa. ( 22 )

22.

Ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä koskevan luvan saamisen tärkeys vahvistetaan soveltamisasetuksen 505 artiklan b alakohdassa, jossa edellytetään toimivaltaisten tulliviranomaisten myöntämää lupaa myös tietyissä tapauksissa, joissa menettelyn käyttämistä koskevaa lupaa voidaan hakea tulli-ilmoituksella soveltamisasetuksen liitteessä 67 olevan mallin mukaisesti laaditun kirjallisen lupahakemuksen sijaan. ( 23 ) Soveltamisasetuksen 505 artiklan c alakohdasta ilmenee samoin, että toimivaltaisten tulliviranomaisten on myös ratkaistava luvan muuttamista koskevat hakemukset.

23.

Toiseksi Hauptzollamt C:n päätöksen tekemisen aikaan sovelletun soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdan, luettuna yhdessä soveltamisasetuksen 1 artiklan 13 alakohdan kolmannen luetelmakohdan kanssa, mukaisesti on niin, että kun useampi jäsenvaltio on osallisena taloudellisesti vaikuttavan tullimenettelyn täytäntöönpanossa, yhteisöluvan myöntäminen edellyttää asianomaisten jäsenvaltioiden tulliviranomaisten ennakkosuostumusta.

24.

Soveltamisasetuksen 500 artiklan 3 kohdan ensimmäisessä alakohdassa edellytetään, että yhteisöluvan myöntämiseksi tulliviranomainen, jolle on esitetty hakemus ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämisestä, laatii lupaluonnoksen ja toimittaa sen toisen jäsenvaltion tulliviranomaisille, jotta nämä voivat ilmoittaa mahdollisista väitteistä. Kyseisen kohdan toisessa alakohdassa täsmennetään, että jos väitteistä ilmoitetaan eikä asiasta päästä sopimukseen, hakemus hylätään siltä osin kuin väitteitä on esitetty. Soveltamisasetuksen 500 artiklan 4 kohdan ensimmäisessä alakohdassa säädetään puolestaan, että yhteisölupa voidaan myöntää, jos lupaluonnosta koskevia väitteitä ei ilmoitettu. Yhteisölupahakemus hyväksytään siis, jolleivät toisen jäsenvaltion tulliviranomaiset ilmoita yhtään väitettä. ( 24 ) Kyseisen kohdan toisessa alakohdassa säädetään vastaavasta tilanteesta, että kaikille asianomaisille tulliviranomaisille toimitetaan yhteisöluvasta jäljennös.

25.

Soveltamisasetuksen 500 artiklan sanamuodon mukaisesta tulkinnasta ilmenee siis, ettei yhteisölupaa tullimenettelyn käyttämistä varten voida myöntää ilman kyseisen menettelyn täytäntöönpanossa osallisina olevien jäsenvaltioiden tulliviranomaisten ennakkosuostumusta.

26.

Tämä sanamuodon mukainen tulkinta vaikuttaa saavan tukea asiayhteydestä, johon tullimenettelyssä osallisina olevien jäsenvaltioiden tulliviranomaisten ennakkosuostumusta koskeva edellytys sijoittuu yhteisöluvan myöntämisen yhteydessä. Soveltamisasetuksen 501 artiklan mukaan on nimittäin niin, että vain silloin, kun yhteisöluvan myöntämisen perusteista ja edellytyksistä on sovittu yleisellä tasolla eri jäsenvaltioiden tullihallintojen kesken, kyseiset hallinnot voivat myös sopia siitä, että soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdan mukainen ennakkosuostumus ja 500 artiklan 4 kohdan toisen alakohdan mukaisesti toimitettavat tiedot korvataan yksinkertaisella ilmoituksella. Kun perusteista ja edellytyksistä on sovittu yleisellä tasolla, soveltamisasetuksen 501 artiklan 3 kohdan a alakohdassa täsmennetään, ettei ilmoitusta tarvita etenkään ulkoisen jalostusmenettelyn yhteydessä, kun ainoa muita tullihallintoja koskeva seikka on kolmikantaliikenne eli kun päättävä tullitoimipaikka on eri kuin asettamistullitoimipaikka. ( 25 ) Yhteisölupa voidaan myöntää siis ilman muiden jäsenvaltioiden tulliviranomaisten ennakkosuostumusta vain, jos eri jäsenvaltioiden tullihallintojen välillä on sovittu yleisellä tasolla yhteisöluvan myöntämisen perusteista ja edellytyksistä. Ennakkoratkaisupyynnöstä ei ilmene, että ulkoisesta jalostusmenettelystä olisi sovittu yleisellä tasolla Saksan ja Alankomaiden tulliviranomaisten välillä.

27.

Yhteisölupaan liittyvien säännösten tarkoituksesta on todettava, että taloudellisesti vaikuttavan tullimenettelyn käyttämistä koskevaan hakemukseen liittyvien jäsenvaltioiden tulliviranomaisten ennakkosuostumusta koskevalla edellytyksellä, josta säädetään soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdassa, pyritään varmistumaan siitä, että nämä viranomaiset ovat yksimielisiä siitä toteamuksesta, että luvan myöntämisen edellytykset täyttyvät, ja että ne suostuvat siihen, että kyseistä tullimenettelyä käytetään niiden alueella. Ulkoisen jalostusmenettelyn yhteydessä ennakkosuostumusta koskeva edellytys on erityisen tärkeä siltä osin kuin yhteisön tullikoodeksin 148 artiklaan lueteltuihin kyseistä tullimenettelyä koskeviin myöntämisedellytyksiin sisältyy taloudellinen edellytys siitä, ettei saisi olla viitteitä, jotka osoittavat luvan myöntämisen haittaavan vakavasti unioissa toimivien tuottajien keskeisiä etuja.

28.

Ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä koskevan yhteisöluvan myöntämiseksi soveltamisasetuksen 500 artiklan 3 kohdan mukaisella menettelyllä pyritään samoin antamaan yhteisölupaa koskevaan hakemukseen liittyville tulliviranomaisille mahdollisuus sopia ulkoisen jalostusmenettelyn täytäntöönpanoa koskevista säännöistä ja erityisesti niistä keinoista ja menetelmistä, joilla voidaan vahvistaa, että jalostetut tuotteet ovat peräisin väliaikaisesti vietyjen tavaroiden jalostuksesta, ( 26 ) sekä määräajasta menettelyn päättämiselle, ( 27 ) samoin kuin tarvittaessa tuotosta ja tuoton määritystavasta. ( 28 )

29.

Yhteisölupaan liittyvien säännösten sanamuodon mukaisesta, kontekstuaalisesta ja teleologisesta tulkinnasta ilmenee siis, että jos tulliviranomainen, jolle on saapunut ulkoista jalostusta koskeva hakemus, ei toimita lupaluonnosta kyseisen menettelyn täytäntöönpanossa osallisena olevan toisen jäsenvaltion tulliviranomaisille, näitä tulliviranomaisia ei ole kuultu soveltamisasetuksen 500 artiklan 2 ja 3 kohdan mukaisessa menettelyssä eivätkä ne siten ole voineet antaa ennakkosuostumustaan kyseiselle lupaluonnokselle. Katson siis, ettei jäsenvaltion myöntämää lupaa voida soveltaa ratione loci sellaisten muiden jäsenvaltioiden alueella, jotka eivät ole antaneet ennakkosuostumustaan kyseiselle luvalle. ( 29 ) Tämän perusteella kyseisen luvan haltija ei voi käyttää kyseistä lupaa asettaakseen väliaikaisesti viedyn tavaran ulkoiseen jalostusmenettelyyn sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa tullitoimipaikassa, joka ei ole antanut ennakkosuostumustaan. Siten unionitavaraa, joka on asetettu vientiin sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa tullitoimipaikassa, jossa lupaa ei voida soveltaa ratione loci, ei voida katsoa asetetuksi ulkoiseen jalostusmenettelyyn eikä sitä voida vapauttaa osittain tuontitulleista yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan 1 kohdan mukaisesti. Väliaikaisesti viedyn tavaran asettaminen menettelyyn sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa tullitoimipaikassa, joka ei ole antanut ennakkosuostumustaan, voidaan nimittäin rinnastaa asettamiseksi menettelyyn ilman yhteisön tullikoodeksin 85 artiklan, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan kanssa, mukaista lupaa.

30.

Tässä tapauksessa Alankomaiden tulliviranomaisia ei ole kuultu eivätkä ne ole antaneet ennakkosuostumustaan Hauptzollamt C:n 1.12.2013 myöntämälle ulkoista jalostusta koskevalle luvalle. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin ei mainitse myöskään, että Saksan ja Alankomaiden viranomaisten välillä olisi sovittu yleisellä tasolla jostakin soveltamisasetuksen 501 artiklassa tarkoitetulla tavalla. Hauptzollamt C:n myöntämää lupaa ei siis voitu soveltaa Alankomaiden alueella väliaikaisesti viedyn tavaran asettamiseksi ulkoiseen jalostusmenettelyyn. Tämän perusteella katson, ettei vuoden 2015 kesäkuusta 30.4.2016 asti Sveitsiin suuntautuvaan vientiin tullitoimipaikassa (NL000xxx) asetettua raakaa maapähkinäöljyä ollut asetettu ulkoiseen jalostusmenettelyyn. Sveitsissä jalostettua ja Sveitsistä tuotua maapähkinäöljyä ei siis voitu vapauttaa osittain tuontitullista kyseisen tullimenettelyn mukaisesti, kun se luovutettiin vapaaseen liikkeeseen Saksassa.

31.

Tullitoimipaikka (NL000xxx) suostui tosin muuttamaan vienti-ilmoituksia erityisesti lisäämällä niihin (kenttään nro 44) viitauksen Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämään lupaan. Soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdan mukainen asianomaisen toisen jäsenvaltion toimivaltaisten tulliviranomaisten suostumus on kuitenkin ennakkosuostumus. Alankomaiden toimivaltaisen viranomaisen olisi pitänyt antaa tällainen suostumus kyseisen 500 artiklan 2 ja 3 kohdassa tarkoitetun menettelyn yhteydessä, ennen kuin tavara vietiin Sveitsiin. Sitä, ettei ennakkosuostumusta, joka olisi pitänyt antaa vuonna 2014, ollut annettu, ei voida korjata pelkästään muuttamalla vienti-ilmoituksia jälkikäteen vuonna 2018.

32.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii myös, merkitseekö unionin tullikoodeksin 26 artikla sitä, että Alankomaiden tullitoimipaikan (NL000xxx) vienti-ilmoituksiin vuonna 2018 tekemät muutokset sitovat Hauptzollamt C:tä. Kyseistä säännöstä voidaan soveltaa ajallisesti 1.5.2016 alkaen tehtyihin tulliviranomaisten päätöksiin, ja kyseisen säännöksen mukaan tullilainsäädännön soveltamiseen liittyvät päätökset ovat voimassa kaikkialla unionin tullialueella, paitsi jos päätöksen vaikutus rajoittuu yhteen tai useampaan jäsenvaltioon. Kuten edellä tämän ratkaisuehdotuksen 30 kohdasta ilmenee, Hauptzollamt C:n myöntämää lupaa sovellettiin 30.4.2016 asti ainoastaan Saksan alueella, koska toimivaltaiset Alankomaiden viranomaiset eivät olleet antaneet soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdassa säädettyä ennakkosuostumusta. Näin ollen pelkkä tullitoimipaikan (NL000xxx) muuttamiin vienti-ilmoituksiin jälkikäteen lisätty viittaus lupaan ei voi korvata yhteisöluvan myöntämisvaiheessa tarvittavaa Alankomaiden viranomaisten suostumusta. Jäsenvaltiossa sijaitsevan tullitoimipaikan mahdollisuus muuttaa tulli-ilmoitusta siten, että tämä merkitsisi toisen jäsenvaltion tulliviranomaisten myöntämän luvan muuttamista (lisäämällä siihen asettamistullitoimipaikka, jota ei mainita luvassa), olisi nimittäin vastoin unionin tullikoodeksin 26 artiklan sanamuotoa, koska kyseistä säännöstä ei sovelleta, jos päätöksen vaikutukset rajoittuvat yhden jäsenvaltion alueelle. Koska Hauptzollamt C:n myöntämän luvan vaikutukset rajoittuivat Saksan alueelle, katson näin ollen, etteivät vuoden 2015 kesäkuusta 30.4.2016 asti tullitoimipaikassa (NL000xxx) toteutettuihin vienteihin liittyneisiin tulli-ilmoituksiin tehdyt muutokset sido Hauptzollamt C:tä.

33.

Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin yleinen tuomioistuin vastaa ensimmäiseen kysymykseen siltä osin kuin se koskee aiempaa tullisäännöstöä siten, että yhteisön tullikoodeksin 85 artiklaa, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan sekä soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdan kanssa, on tulkittava siten, että se on esteenä yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan 1 kohdan mukaiselle osittaiselle vapautukselle tuontitulleista ulkoisen jalostuksen perusteella, kun unionitavaroita on asetettu 30.4.2016 asti vientiin kolmanteen maahan siellä tapahtuvaa jalostamista varten sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa asettamistullitoimipaikassa, jonka tulliviranomainen ei ole antanut ennakkosuostumustaan yhteisöluvan myöntämiselle ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä varten.

Toinen kysymys

34.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee toisella kysymyksellään, sovelletaanko yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa laiminlyönteihin, jotka ovat tapahtuneet asetettaessa väliaikaisesti vietyä tavaraa ulkoiseen jalostusmenettelyyn, vai ainoastaan tämän asettamisen jälkeen tapahtuneisiin laiminlyönteihin. Kun otetaan huomioon ennakkoratkaisupyynnössä annetut yhteisöluvan puuttumista koskevat tiedot, katson, että toinen kysymys olisi muotoiltava uudelleen ensimmäisen kysymyksen tavoin. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee olennaisin osin, sovelletaanko yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa tilanteessa, jossa unionitavaroita on asetettu 30.4.2016 asti vientiin kolmanteen maahan siellä tapahtuvaa jalostamista varten sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa asettamistullitoimipaikassa, jonka tulliviranomainen ei ole antanut ennakkosuostumustaan yhteisöluvan myöntämiselle ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä varten.

35.

Yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan mukaan osittaista vapautusta tuontitulleista ei voida myöntää vapaaseen liikkeeseen luovutettaville jalostetuille tuotteille, jos jotakin ulkoiseen jalostusmenettelyyn liittyvää edellytystä tai velvollisuutta ei täytetä, jollei todeta, ettei niiden täyttämättömyys tosiasiallisesti vaikuta mainitun menettelyn oikeaan toimintaan.

36.

Yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan englannin-, saksan-, kroaatin-, espanjan-, ranskan-, italian-, hollannin-, romanian- ja sloveeninkielisissä toisinnoissa mainitaan ulkoiseen jalostusmenettelyyn liittyvät edellytykset ja velvollisuudet. Nähtävästi tämä sanamuoto merkitsee, että kyseistä säännöstä voidaan soveltaa ulkoisen jalostusmenettelyn yhteydessä. Toisin sanoen talouden toimijan on pitänyt tätä edeltävästi asettaa väliaikaisesti viety tavara kyseiseen menettelyyn tullitoimipaikassa, jotta se voi vedota kyseiseen säännökseen. Kuten edellä tämän ratkaisuehdotuksen 29 ja 30 kohdasta ilmenee, yhteisöluvan puuttuessa tavaraa, joka on asetettu vientiin kolmannessa maassa tapahtuvaa jalostamista varten muussa jäsenvaltiossa sijaitsevassa tullitoimipaikassa kuin siinä jäsenvaltiossa, joka on myöntänyt luvan ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämiseen, ei voida katsoa tosiasiallisesti asetetuksi ulkoiseen jalostusmenettelyyn, koska kyseistä lupaa ei voida soveltaa niiden jäsenvaltioiden alueella, jotka eivät ole antaneet ennakkosuostumustaan soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdassa edellytetyn mukaisesti.

37.

Yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan sanamuodon mukainen tulkinta vaikuttaa saavan tukea kyseisen säännöksen asiayhteydestä ja tarkoituksesta. Yhtäältä, kuten edellä tämän ratkaisuehdotuksen 21 kohdassa tuodaan esille, yhteisön tullikoodeksin 85 artiklassa, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan kanssa, asetetaan ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämisen edellytykseksi luvan myöntäminen. Kun tämä edellytys otetaan huomioon, on katsottava, ettei yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa voida soveltaa, jos kyseisen menettelyn käyttämiseen ei ole lupaa ( 30 ) tai jos asianomaisten jäsenvaltioiden tulliviranomaiset eivät ole myöntäneet yhteisölupaa. Aiemman tullisäännöstön yhteydessä luvan tai yhteisöluvan puuttuminen oli mahdollista korjata yhteisön tullikoodeksin 145 artiklan 1 kohdan mukaisen täydellisen tai osittaisen tuontitulleista vapauttamisen saamiseksi ainoastaan poikkeustapauksessa taannehtivalla luvalla edellyttäen, että soveltamisasetuksen 508 artiklan 3 kohdan edellytyksiä noudatetaan.

38.

Toisaalta, koska yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan mukaisesti vapaaseen liikkeeseen luovutetut jalostetut tuotteet voidaan vapauttaa osittain tuontitulleista, vaikka jotakin edellytystä tai velvollisuutta ei täytetä, jos tämä täyttämättömyys ei vaikuta ulkoisen jalostusmenettelyn oikeaan toimintaan, yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan tarkoituksena on asettaa kyseisen tullimenettelyn oikea toiminta aineelliselta kannalta etusijalle menettelyllisiin tai muodollisiin näkökohtiin nähden. Unionin tuomioistuin on tosin todennut vastaavasti, että jos talouden toimija pystyy todistamaan riidattomasti, että jalostettuja tuotteita tuotettaessa on käytetty väliaikaisesti vietyjä tavaroita, voidaan osoittaa, ettei virhe ole vaikuttanut kyseisen menettelyn oikeaan toimintaan. ( 31 ) Koska kyseinen säännös koskee ainoastaan ulkoiseen jalostusmenettelyyn liittyviä edellytyksiä ja velvollisuuksia, kyseisen 150 artiklan 2 kohdan tarkoituksena ei voi kuitenkaan olla yhteisön tullikoodeksin 85 artiklassa, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan kanssa, edellytetyn luvan puuttumisen korjaaminen, sillä kyseinen lupa on välttämätön ennakkoedellytys ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämiselle luvan myöntäneen tulliviranomaisen kyseisessä luvassa vahvistamien edellytysten mukaisesti. Kyseisen säännöksen avulla ei pitäisi voida myöskään kiertää soveltamisasetuksen 500 artiklan 1 kohdassa säädettyä velvollisuutta, jonka mukaan taloudellisesti vaikuttavan tullimenettelyn käyttäminen edellyttää yhteisölupaa, jolle asianomaiset tulliviranomaiset ovat antaneet ennakkosuostumuksen, jos useampia jäsenvaltioita on osallisena kyseisen menettelyn täytäntöönpanossa.

39.

Ottaen huomioon ennakkoratkaisupyynnössä esitetyt yhteisöluvan puuttumista koskevat tiedot katson käsiteltävässä asiassa, että koska kyseinen laiminlyönti muodostuu tavaran asettamisesta vientiin sellaisen jäsenvaltion alueella sijaitsevassa tullitoimipaikassa, jolla Hauptzollamt C:n myöntämää lupaa ei voitu soveltaa yhteisöluvan puuttumisen vuoksi, ei yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa voida soveltaa tällaiseen laiminlyöntiin, joka voidaan rinnastaa luvan puuttumiseen.

40.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tuo esille, että jos väliaikaisesti viedyt tavarat olisi asetettu menettelyyn sellaisessa Saksan tullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty luvassa, 150 artiklan 2 kohtaa olisi voitu soveltaa ulkoista jalostusta koskevan 17.2.2012 annetun Saksan viranomaisten ohjesäännön mukaisesti. Katson, ettei aiempi tullisäännöstö ole esteenä tälle hallinnolliselle käytännölle, joka koskee yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan sovellettavuutta. Tällaisessa tapauksessa väliaikaisesti viety tavara asetetaan nimittäin ulkoiseen jalostusmenettelyyn sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa tullitoimipaikassa, joka kuuluu kyseisen menettelyn käyttämistä koskevan luvan soveltamisalaan. Vastaava tapaus olisi voinut olla kyseessä, jos Saksan liittotasavalta ja Alankomaiden kuningaskunta olisivat sopineet ulkoisesta jalostuksesta yleisellä tasolla soveltamisasetuksen 501 artiklan 1 kohdassa tarkoitetulla tavalla. ( 32 ) Tällainen yleisellä tasolla tapahtuva sopiminen olisi nimittäin merkinnyt sitä, että Hauptzollamt C:n myöntämää lupaa voitaisiin soveltaa myös Alankomaiden alueella. Kyseisissä kahdessa tapauksessa laiminlyönti ei siis muodostuisi siitä, ettei yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan mukaista lupaa ollut, vaan väliaikaisesti vietyjen tavaroiden asettamisesta ulkoiseen jalostusmenettelyyn tullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty luvassa. Tällaiseen laiminlyöntiin voitaisiin nähdäkseni soveltaa 150 artiklan 2 kohtaa.

41.

Yhteisön tullikoodeksin 87 artiklan 2 kohdasta, luettuna yhdessä soveltamisasetuksen 510 artiklan ( 33 ) ja 496 artiklan f alakohdan ( 34 ) kanssa, ilmenee nimittäin, että väliaikaisesti viedyn tavaran asettaminen menettelyyn luvassa nimetyssä asettamistullitoimipaikassa on ulkoiseen jalostusmenettelyyn liittyvä velvollisuus. Katson tältä osin, ettei se, että laiminlyönti on tapahtunut asetettaessa väliaikaisesti vietyä tavaraa ulkoiseen jalostusmenettelyyn, vaikuta niin, ettei yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa voida soveltaa. Jos väliaikaisesti viety tavara katsotaan näet asetetuksi ulkoiseen jalostusmenettelyyn, on kyseistä säännöstä sovellettava. Lisäksi 150 artiklan 2 kohdassa olevan virkkeen ensimmäisessä osassa säädetään, että lähtökohtaisesti tulliviranomaiset eivät voi myöntää vapautusta tuontitulleista, jos jotakin kyseiseen menettelyyn liittyvää edellytystä tai velvollisuutta ei täytetä. Jos tavaran asettamista ulkoiseen jalostusmenettelyyn koskevan edellytyksen tai velvollisuuden täyttämättä jättämisiä ei pidettäisi 150 artiklan 2 kohdan soveltamisalaan kuuluvina, tulliviranomaiset eivät näin ollen voisi evätä vapautusta tuontitulleista, jos jokin näistä edellytyksistä tai velvollisuuksista jää täyttymättä. ( 35 ) Sitä paitsi, kuten edellä tämän ratkaisuehdotuksen 38 kohdasta ilmenee, 150 artiklan 2 kohdassa olevan virkkeen jälkimmäisen osan tarkoituksena on antaa talouden toimijalle mahdollisuus asettaa ulkoisen jalostusmenettelyn oikea toiminta aineelliselta kannalta etusijalle menettelyllisiin tai muodollisiin näkökohtiin nähden. Jos talouden toimija asettaa siis väliaikaisesti viedyn tavaran ulkoiseen jalostusmenettelyyn sellaisen jäsenvaltion alueella, jolla kyseisen menettelyn käyttämistä koskevaa lupaa voidaan soveltaa, sen on voitava vedota yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaan. Jos kyseessä on siis laiminlyönti, kuten väliaikaisesti viedyn tavaran asettaminen menettelyyn tullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty luvassa, tai väliaikaista vientiä koskevissa ilmoituksissa oleva virhe, kyseisellä toimijalla on oltava mahdollisuus näyttää toteen, etteivät kyseiset laiminlyönnit ole vaikuttaneet menettelyn oikeaan toimintaan. Tätä varten sen olisi esitettävä todisteita, jotka osoittavat riidattomasti, että jalostetut tuotteet ovat peräisin väliaikaisesti vietyjen tavaroiden jalostuksesta.

42.

Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin yleinen tuomioistuin vastaa toiseen kysymykseen siten, että yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohtaa on tulkittava siten, ettei sitä sovelleta tilanteessa, jossa unionitavaroita on asetettu 30.4.2016 asti vientiin kolmanteen maahan siellä tapahtuvaa ulkoista jalostamista varten sellaisessa jäsenvaltiossa sijaitsevassa asettamistullitoimipaikassa, jonka tulliviranomainen ei ole antanut ennakkosuostumustaan yhteisöluvan myöntämiselle ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä varten.

Uuteen tullisäännöstöön liittyvät kysymykset

43.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee ensimmäisellä kysymyksellään siltä osin kuin se koskee uutta tullisäännöstöä, estääkö laiminlyönti, joka muodostuu väliaikaisesti viedyn tavaran asettamisesta ulkoiseen jalostusmenettelyyn tullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdan mukaisessa luvassa, unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdan mukaisen osittaisen vapautuksen tuontitulleista. Tämä kysymys liittyy kolmanteen kysymykseen, jolla ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pyrkii selvittämään, onko tämä laiminlyönti mahdollista korjata soveltamalla analogisesti unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohtaa, jos tullivelka on syntynyt unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella. Katson siis, että nämä kaksi kysymystä on käsiteltävä yhdessä.

44.

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin huomauttaa, ettei uuden säännöstön säännöksissä edellytetä enää yhteisölupaa, johon toisen asianomaisen jäsenvaltion tulliviranomainen on antanut ennakkosuostumuksen. Täytäntöönpanoasetuksen 216 artiklan 1 kohdan c alakohdassa säädetään nimittäin, ettei täytäntöönpanoasetuksen 260 artiklan mukaista konsultaatiomenettelyä ennakkosuostumuksen saamiseksi jäsenvaltioilta, joita lupahakemus koskee, tarvita silloin, kun useampaa jäsenvaltiota koskeva lupahakemus on toiminto, jossa asettamistullitoimipaikka ja menettelyn päättävä tullitoimipaikka eivät ole samat. Koska käsiteltävässä asiassa lupa on myönnetty aiemman säännöstön ollessa voimassa eli 1.12.2014, on kuitenkin ratkaistava, sovelletaanko uutta vai aiempaa säännöstöä tilanteeseen, jossa unionitavaroita on asetettu 1.5.2016 alkaen vientiin kyseisen luvan perusteella.

45.

Aluksi on siis tutkittava, mitä sääntöjä sovelletaan ajallisesti Hauptzollamt C:n myöntämän luvan käyttöön 1.5.2016 alkaen.

Useita jäsenvaltioita koskeviin lupiin liittyvien uusien säännösten ajallinen soveltaminen

46.

Kuten edellä tämän ratkaisuehdotuksen 18 kohdasta ilmenee, delegoidun asetuksen 251 artiklan 1 kohdan a alakohdan mukaisesti Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämä lupa on pysynyt voimassa 1.5.2016 jälkeen. On siis määritettävä, mitä säännöksiä sovelletaan Hauptzollamt C:n myöntämän luvan käyttämiseen kyseisestä päivämäärästä lähtien.

47.

Vakiintuneesta oikeuskäytännöstä ( 36 ) ilmenee tässä yhteydessä unionin uusien säännösten ajallisen soveltamisalan osalta, että erottelu on tehtävä sen mukaan, ovatko kyseessä menettelysäännöt vai aineelliset säännöt. Menettelysääntöjä katsotaan yleensä voitavan soveltaa kaikkiin niiden voimaantulohetkellä vireillä oleviin asioihin, toisin kuin aineellisia sääntöjä, joita tavallisesti tulkitaan siten, että niitä sovelletaan aikaisemman lainsäädännön soveltamisaikana syntyneiden tilanteiden tuleviin vaikutuksiin samoin kuin uusiin oikeudellisiin tilanteisiin mutta ei ennen kyseisten sääntöjen voimaantuloa lopullisiksi tulleisiin tilanteisiin, paitsi jos mainittujen sääntöjen sanamuodosta, tarkoituksesta tai systematiikasta käy selvästi ilmi, että niille on annettava tällainen vaikutus.

48.

Koska kyseessä olevat säännökset liittyvät siihen, edellytetäänkö kaikkien tullimenettelyn täytäntöönpanossa osallisina olevien jäsenvaltioiden ennakkosuostumusta vai ei, ja koska nämä säännökset ovat edellytyksenä sille, voidaanko vaatia kyseisten valtioiden alueella käytetyn tullimenettelyn mukaista vapautusta, niitä on pidettävä aineellisina sääntöinä. ( 37 ) Vaikka kysymyksiä voisi herätä siitä seikasta, oliko kyseessä oleva Hauptzollamt C:n 1.12.2014 myöntämä lupa lopulliseksi tullut oikeudellinen tilanne, ( 38 ) on todettava, että uudessa tullisäännöstössä säädetään siirtymäsäännöksistä, jotka koskevat erityisesti useampia jäsenvaltioita koskeviin lupiin liittyviä uusia säännöksiä.

49.

Delegoidun asetuksen 254 artiklassa säädetään nimittäin, että aiemman säännöstön perusteella myönnettyihin lupiin 1.5.2016 alkaen sovellettavat edellytykset ovat ne edellytykset, joista säädetään unionin tullikoodeksin, delegoidun asetuksen ja täytäntöönpanoasetuksen vastaavissa säännöksissä. Vaikka kyseisessä siirtymäsäännöksessä mainitaan edellytykset, joiden nojalla jo 1.5.2016 voimassa ollutta lupaa sovelletaan, ei tosin ole selvää, voidaanko kyseisiin lupiin soveltaa luvan myöntämisen edellytyksiä koskevia uuden säännöstön säännöksiä. Delegoidun asetuksen liitteeseen 90 sisältyy kuitenkin vastaavuustaulukko, jossa mainitaan uuden tullisäännöstön säännökset, joita sovelletaan aiemman säännöstön voimassa ollessa myönnettyihin lupiin. ( 39 ) Kyseisessä liitteessä mainitaan muiden säännösten joukossa erityisesti yhtäältä täytäntöönpanoasetuksen 260 artikla, jonka 3 kohdassa säädetään, ettei useampaa kuin yhtä jäsenvaltiota koskevia lupia myönnetä, ennen kuin asianomaiset tulliviranomaiset ovat päässeet yhteisymmärrykseen lupaluonnoksesta. Toisaalta kyseisessä liitteessä 90 viitataan myös täytäntöönpanoasetuksen 261 artiklaan, jonka 1 kohdan c alakohdassa säädetään yhteisymmärrystä koskevasta edellytyksestä poikkeamisesta silloin, kun ainoa toimi, johon osallistuu muu jäsenvaltio, on toiminto, jossa asettamistullitoimipaikka ja menettelyn päättävä tullitoimipaikka eivät ole samat.

50.

Katson siis, että komissio on pyrkinyt delegoidun asetuksen siirtymäsäännökset hyväksyessään varmistamaan, että useita jäsenvaltioita koskeviin lupiin liittyviä uusia säännöksiä voidaan soveltaa 1.5.2016 alkaen lupiin, jotka on myönnetty aiemman säännöstön perusteella.

51.

Delegoidun asetuksen 254 artiklassa vahvistetusta siirtymäsäännöksestä, luettuna yhdessä delegoidun asetuksen liitteen 90 kanssa, ilmenee siten, että 1.5.2016 alkaen täytäntöönpanoasetuksen 261 artiklan 3 kohtaa voidaan soveltaa Hauptzollamt C:n myöntämän luvan käyttämiseen. On nähdäkseni tärkeää täsmentää, ettei tällaisesta ratkaisusta aiheudu kyseisen säännöksen taannehtivaa vaikutusta siltä osin kuin siinä ei tehdä Hauzollamt C:n myöntämää lupaa sovellettavaksi Alankomaissa ennen 1.5.2016.

Asiakysymys

52.

On tuotava esille, että unionin tullikoodeksin 211 artiklan ( 40 ) 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohta on samankaltainen kuin yhteisön tullikoodeksin 85 artikla, luettuna yhdessä yhteisön tullikoodeksin 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan kanssa, siltä osin kuin siinäkin edellytetään tulliviranomaisen lupaa ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämistä varten. Tämän perusteella 1.5.2016 alkaen – samoin kuin aiemmassa tullisäännöstössä säädettiin – talouden toimija ei voi asettaa väliaikaisesti vietyä tavaraa kyseiseen tullimenettelyyn ja saada unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdan mukaista vapautusta tuontitulleista, jos sillä ei ole tulliviranomaisten myöntämää lupaa.

53.

Koska täytäntöönpanoasetuksen 261 artiklan 1 kohdan c alakohtaa sovelletaan 1.5.2016 alkaen kyseiseen Hauptzollamt C:n myöntämään lupaan, tässä tapauksessa kyseinen lupa oli siis kyseisestä päivämäärästä alkaen sovellettavissa Alankomaiden alueella, vaikka tämän jäsenvaltion tulliviranomaiset eivät olleet antaneet ennakkosuostumustaan. Koska Hauptzollamt C:n myöntämä lupa kattoi raa’an maapähkinäöljyn viennit Sveitsiin, on näitä vientejä pidettävä 1.5.2016 alkaen väliaikaisesti vietynä tavarana, joka on asetettu ulkoiseen jalostusmenettelyyn tullitoimipaikassa (NL000xxx).

54.

Kyseisten tavaroiden asettaminen ulkoiseen jalostusmenettelyyn tehtiin kuitenkin tullitoimipaikassa, jota ei ollut nimetty unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdan mukaisessa luvassa. On siis selvitettävä, ilmeneekö uudesta tullisäännöstöstä edelleen velvollisuus asettaa väliaikaisesti viety tavara menettelyyn luvassa nimetyissä asettamistullitoimipaikoissa. Tältä osin on tuotava esille, että unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan toisessa alakohdassa säädetään, että tullimenettelyn käyttämistä koskevassa luvassa asetetaan ehdot, joilla kyseisen menettelyn käyttö sallitaan. Delegoidun asetuksen liitteestä A ilmenee, että luvassa on nimettävä yksi tai useampi asettamistullitoimipaikka, jossa väliaikaisesti viedyt tavarat on asetettava tullimenettelyyn. ( 41 ) Lisäksi delegoidun asetuksen 1 artiklan 17 alakohdassa annetun määritelmän mukaan ”asettamistullitoimipaikalla” tarkoitetaan unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdassa tarkoitetussa erityismenettelyä koskevassa luvassa mainittua tullitoimipaikkaa, joka on toimivaltainen luovuttamaan tavarat erityismenettelyyn. Täytäntöönpanoasetuksen 263 artiklassa säädetään samoin, että toimivaltainen tulliviranomainen voi poikkeustapauksissa sallia, että tulli-ilmoitus annetaan muussa kuin luvassa määrätyssä tullitoimipaikassa. Uuden säännöstön yhteydessä väliaikaisesti viedyn tavaran asettaminen menettelyyn unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohdassa tarkoitetussa luvassa nimetyssä asettamistullitoimipaikassa on siis velvollisuus, joka on täytettävä ulkoisen jalostusmenettelyn täytäntöönpanon yhteydessä.

55.

Tästä seuraa, että väliaikaisesti vietyjen tavaroiden asettaminen menettelyyn luvassa nimeämättömässä tullitoimipaikassa merkitsee kyseisen velvollisuuden laiminlyöntiä. Vaikka pitää paikkansa, että unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdassa ei edellytetä nimenomaisesti ulkoiseen jalostusmenettelyyn liittyvien edellytysten ja velvollisuuksien täyttämistä, jotta vapautus tuontitulleista voidaan myöntää, tällainen edellytys ilmenee kuitenkin kyseisen säännöksen aineellisesta sisällöstä, ja näin on sen moniselitteisestä sanamuodosta huolimatta, ( 42 ) ja se ilmenee myös unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan toisesta alakohdasta. Päinvastaisessa tapauksessa tällainen vapautus olisi nimittäin mahdollista saada kyseisten edellytysten ja velvollisuuksien täyttämättä jättämisestä huolimatta, mikä veisi niiltä tehokkaan vaikutuksen.

56.

Näin ollen on ratkaistava, voidaanko laiminlyönti korjata niin, että osittainen vapautus tuontitulleista säilyy jalostettujen tuotteiden vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen yhteydessä. Siltä osin kuin uuteen säännöstöön ei sisälly yhteisön tullikoodeksin 150 artiklan 2 kohdan kanssa samankaltaista säännöstä, ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin tiedustelee tässä yhteydessä, voidaanko unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohtaa soveltaa analogisesti, jos tullivelka syntyy 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella jalostettujen tuotteiden vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen vuoksi.

57.

Unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohdassa säädetään erityisesti, että kun tullilainsäädännössä säädetään tavaran osittaisesta tai täydellisestä tuontitullista vapauttamisesta ulkoista jalostusta koskevien unionin tullikoodeksin säännösten nojalla, tällaista vapauttamista sovelletaan myös niissä tapauksissa, joissa syntyy tullivelka unionin tullikoodeksin 79 tai 82 artiklan nojalla, jos tullivelan syntymiseen johtanut laiminlyönti ei ollut vilpillisen menettelyn yritys. Kyseisen säännöksen sanamuodon mukaisesta tulkinnasta ilmenee, ettei sitä sovelleta tilanteessa, jossa tullivelka syntyy vapaaseen liikkeeseen luovutuksen vuoksi unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella.

58.

Tämä sanamuodon mukainen tulkinta saa tukea kyseisen säännöksen asiayhteydestä. Unionin tullikoodeksin 79 ja 82 artikla koskevat nimittäin yksinomaan tullivelkoja, jotka syntyvät tullilainsäädännössä säädettyjen velvollisuuksien tai tiettyjen edellytysten laiminlyönnin vuoksi. Muiden kuin unionitavaroiden vapaaseen liikkeeseen luovutus ei ole unionin tullikoodeksin 79 ja 82 artiklassa tarkoitettu tapaus.

59.

Unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohdan tarkoituksesta on todettava lisäksi, että kyseinen säännös on seurannut yhteisön tullikoodeksin 212 a artiklaa, joka oli lisätty asetuksella (CE) N:o 82/97 ( 43 ) ja ulotettu koskemaan ulkoisen jalostuksen tullietuutta antamalla asetus (EY) N:o 2700/2000. ( 44 ) Viimeksi mainitun asetuksen johdanto-osan yhdeksännestä perustelukappaleesta ilmenee, että lainsäätäjä oli tarkoittanut sen sovellettavaksi myös ”tapauksessa, jossa tullivelka on syntynyt muusta syystä kuin vapaaseen liikkeeseen luovutuksesta”. Tämän vuoksi yhteisön tullikoodeksin 212 a artikla, sellaisena kuin se on muutettuna asetuksella N:o 2700/2000, koski vain tapauksia, joissa tullivelka oli syntynyt yhteisön tullikoodeksin 202–205, 210 tai 211 artiklan nojalla tiettyjen tullisäännösten noudattamatta jättämisen vuoksi eikä yhteisön tullikoodeksin 201 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen vuoksi. Tästä samasta syystä myös unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohta koskee vain tapauksia, joissa tullivelka syntyy 79 tai 82 artiklan nojalla laiminlyönnin vuoksi eikä unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen vuoksi.

60.

Pääasian kantaja väittää, että 86 artiklan 6 kohtaa olisi sovellettava analogisesti tapauksessa, jossa tullivelka syntyy unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen vuoksi, koska tullisäännöstössä on aukko. Oikeuskäytännön mukaan säännöksen analoginen soveltaminen taloudelliseen toimijaan nähden on mahdollista, jos se oikeudellinen järjestelmä, jonka alaan toimija kuuluu, on yhtäältä hyvin samankaltainen kuin se järjestelmä, jonka analogista soveltamista suunnitellaan, ja siinä on toisaalta sellainen puute, joka on ristiriidassa unionin yleisen oikeusperiaatteen kanssa ja joka voidaan korjata tällä analogisella soveltamisella. ( 45 )

61.

Lainsäädännössä ei ensinnäkään vaikuta olevan puutetta, joka oikeuttaisi soveltamaan analogisesti unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohtaa tapauksessa, jossa tullivelka on syntynyt unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella. Jos lainsäätäjä olisi nimittäin halunnut ulottaa unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohdan koskemaan tullivelkoja, jotka ovat syntyneet vapaaseen liikkeeseen luovutuksen vuoksi, se ei olisi rajannut kyseistä säännöstä nimenomaisesti koskemaan muita tullivelkoja kuin niitä, jotka ovat syntyneet vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen vuoksi. Unionin tullikoodeksin johdanto-osan 32 perustelukappaleesta ilmenee vastaavasti, että lainsäätäjä on halunnut erottaa toisistaan yhtäältä tapaukset, joissa tuontitullivelka syntyy, kun annetaan vapaaseen liikkeeseen luovutusta tai väliaikaista maahantuontia koskeva tulli-ilmoitus (eli unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdassa tarkoitetut tapaukset) ja toisaalta kaikki muut tuontitullivelan syntymistapaukset (eli unionin tullikoodeksin 79 artiklan 1 kohdassa tarkoitetut tapaukset). Lisäksi, vaikka 86 artiklan 6 kohta koskee vain unionin tullikoodeksin 79 artiklan perusteella syntyneitä tuontitullivelkoja ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämisen yhteydessä, kyseisessä säännöksessä tarkoitetaan vain laiminlyöntejä, jotka ovat tapahtuneet jalostettujen tuotteiden unioniin takaisin tuonnin ja niiden vapaaseen liikkeeseen luovuttamisen välisenä aikana. Unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohtaa sovelletaan siis erityisesti silloin, kun jalostetut tuotteet asetetaan unioniin takaisin tuonnin jälkeen passitusmenettelyyn eikä tätä menettelyä noudateta asianmukaisesti. ( 46 )

62.

Toiseksi kantaja katsoo, että unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohdan analoginen soveltaminen olisi perusteltua, koska sisäistä jalostusmenettelyä käyttäviä toimijoita kohdellaan eri tavalla: sisäisen jalostusmenettelyn yhteydessä tapahtuneet laiminlyönnit voidaan korjata unionin tullikoodeksin 124 artiklan 1 kohdan h alakohtaa soveltamalla. Viimeksi mainittu säännös koskee noudattamatta jättämisten vuoksi syntyneiden tullivelkojen lakkaamista, ja sitä voidaan nähdäkseni soveltaa myös ulkoisen jalostusmenettelyn käyttämisen yhteydessä. Laiminlyönti, joka tapahtuu asetettaessa tavara ulkoiseen jalostusmenettelyyn, voisi näet teoriassa ( 47 ) johtaa vientitullivelan syntymiseen unionin tullikoodeksin 82 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella siitä syystä, ettei jotakin tavaroiden viennin yhteydessä sovellettavassa tullisäännöstössä säädettyä velvollisuutta ole täytetty. Tällaisen tullivelan lakkaamista varten ulkoista jalostusmenettelyä käyttävä toimija voisi siis vedota unionin tullikoodeksin 124 artiklan 1 kohdan h alakohtaan tapauksissa, joissa vientitulleja määrätään.

63.

Kuten pääasian kantaja tuo esille, unionin tullikoodeksin johdanto-osan 38 perustelukappaleessa edellytetään tosin asianomaisen henkilön vilpittömän mielen huomioon ottamista, kun tullivelka syntyy siksi, ettei tullilainsäädäntöä ole noudatettu. Vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan on kuitenkin niin, että vaikka unionin säädöksen johdanto-osassa voidaan täsmentää kyseisen säädöksen säännösten sisältöä ja siinä annetaan tärkeitä tulkinnan osatekijöitä, jotka voivat selventää mainitun säädöksen laatijan tahtoa, sillä ei ole sitovaa oikeudellista arvoa eikä siihen voida vedota kyseisen säädöksen varsinaisista säännöksistä poikkeamiseksi eikä näiden säännösten tulkitsemiseksi tavalla, joka on niiden sanamuodon vastainen. ( 48 )

64.

Katson siis, ettei unionin tullikoodeksin 86 artiklan 6 kohtaa tule soveltaa analogisesti tapauksessa, jossa tullivelka on syntynyt unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella.

65.

Edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin yleinen tuomioistuin vastaa uutta tullisäännöstöä koskeviin kysymyksiin siten, että unionin tullikoodeksin 211 artiklan 1 kohdan ensimmäisen alakohdan a alakohtaa, luettuna yhdessä kyseisen kohdan toisen alakohdan kanssa, on tulkittava siten, että se on esteenä unionin tullikoodeksin 259 artiklan 1 kohdan mukaiselle osittaiselle vapautukselle tuontitulleista, kun väliaikaisesti vietyjä tavaroita on asetettu 1.5.2016 alkaen ulkoiseen jalostusmenettelyyn asettamistullitoimipaikassa, jota ei ole nimetty kyseisen erityismenettelyn käyttämistä koskevassa luvassa. Lisäksi unionin tullikoodeksin 86 artiklaa on tulkittava siten, ettei sitä sovelleta analogisesti tapauksessa, jossa on syntynyt tullivelka unionin tullikoodeksin 77 artiklan 1 kohdan a alakohdan perusteella.

Ratkaisuehdotus

66.

Kaiken edellä esitetyn perusteella ehdotan, että unionin yleinen tuomioistuin vastaa Bundesfinanzhofin esittämiin ennakkoratkaisukysymyksiin seuraavasti:

–

yhteisön tullikoodeksista 12.10.1992 annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 85 artiklaa, luettuna yhdessä saman asetuksen 84 artiklan 1 kohdan b alakohdan viidennen luetelmakohdan sekä tietyistä yhteisön tullikoodeksista annetun neuvoston asetuksen (ETY) N:o 2913/92 soveltamista koskevista säännöksistä 2.7.1993 annetun komission asetuksen (ETY) N:o 2454/93, sellaisena kuin se on muutettuna 4.5.2001 annetulla komission asetuksella (EY) N:o 993/2001, 500 artiklan 1 kohdan kanssa, on tulkittava siten, että se on esteenä asetuksen N:o 2913/92 145 artiklan 1 kohdan mukaiselle osittaiselle vapautukselle tuontitulleista ulkoisen jalostuksen nojalla

–

asetuksen N:o 2913/92 150 artiklan 2 kohtaa on tulkittava siten, että sitä ei sovelleta.