Προσωρινό κείμενο
ΠΡΟΤΑΣΕΙΣ ΤΟΥ ΓΕΝΙΚΟΥ ΕΙΣΑΓΓΕΛΕΑ
ANDREA BIONDI
της 21ης Μαΐου 2026 (1)
Υπόθεση C-459/24 P
Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet
κατά
Ευρωπαϊκής Επιτροπής
« Αίτηση αναιρέσεως – Κρατικές ενισχύσεις – Σουηδική φορολογική νομοθεσία – Φόρος κινδύνου – Απόφαση της Επιτροπής για τη μη διατύπωση αντιρρήσεων – Επιλεκτικός χαρακτήρας – Σκοπός του μέτρου »
I. Εισαγωγή
1. Όταν το ζήτημα του επιλεκτικού χαρακτήρα εξετάζεται στο πλαίσιο των κρατικών ενισχύσεων και της φορολογίας, αναπόφευκτα «παρουσιάζει σημαντικές δυσχέρειες» –κατά την υποδειγματικά μετριοπαθή διατύπωση της γενικής εισαγγελέα J. Kokott (2).
2. Πράγματι, είναι αυταπόδεικτο ότι η φορολογία δεν αποτελεί απλώς εργαλείο άντλησης εσόδων για τη χρηματοδότηση δημοσίων δαπανών. Χρησιμεύει και ως μέσο επίτευξης άλλων, γενικότερων σκοπών, όπως είναι η αναδιανομή του εισοδήματος, η προώθηση της διεθνούς ανταγωνιστικότητας, η διαχείριση του χρέους, κατά καιρούς δε εξυπηρετεί, ατυχώς, και την παροχή αδικαιολόγητων πλεονεκτημάτων σε συγκεκριμένες κατηγορίες φορολογουμένων. Στο πλαίσιο αυτό, αποκτά ιδιαίτερη σημασία η εφαρμογή του κριτηρίου του επιλεκτικού χαρακτήρα ως μέσου για την τήρηση της αρχής της απαγόρευσης των δυσμενών διακρίσεων, ενώ παράλληλα αναδεικνύονται οι εγγενείς δυσχέρειες που παρουσιάζονται όταν το υπό εξέταση ζήτημα αφορά εθνικές κανονιστικές ρυθμίσεις, οι οποίες ενέχουν εξ ορισμού τα στοιχεία της διάκρισης και της άσκησης εξουσίας εκτιμήσεως.
3. Εντούτοις, οι δυσκολίες αυτές δεν θα πρέπει να παρακωλύουν τη λειτουργία κατοχυρωμένων αρχών του δικαίου της Ένωσης για τις κρατικές ενισχύσεις. Ήδη από την εποχή της έκδοσης της απόφασης Ιταλία κατά Επιτροπής –που, αν δεν απατώμαι, ήταν η πρώτη υπόθεση στην οποία εθνικό φορολογικό μέτρο εξετάστηκε στο πλαίσιο του δικαίου περί κρατικών ενισχύσεων– το Δικαστήριο διατύπωσε δύο θεμελιώδεις αρχές που διέπουν τον έλεγχο των κρατικών ενισχύσεων. Πρώτον, η έννοια της ενίσχυσης είναι έννοια αντικειμενική, το περιεχόμενο της οποίας δεν διαφοροποιείται ανάλογα με τον τομέα της εθνικής κανονιστικής αρμοδιότητας στο πλαίσιο του οποίου ερευνάται. Δεύτερον, το γεγονός ότι δεν αμφισβητείται η ύπαρξη αρμοδιότητας του εθνικού νομοθέτη επί ενός οποιουδήποτε τομέα –του τομέα της φορολογίας μη εξαιρουμένου– δεν συνεπάγεται ότι η άσκηση της αρμοδιότητας αυτής εκφεύγει του ελέγχου συμβατότητας με το δίκαιο της Ένωσης (3).
4. Οι ανωτέρω αρχές δεν έχουν απλώς ιστορικό ή θεωρητικό ενδιαφέρον. Αντιθέτως, διατηρούν την άμεση και κρίσιμη σημασία τους και όσον αφορά την υπό κρίση αίτηση αναιρέσεως, όπου το ζήτημα που ανακύπτει είναι το αν έχει επιλεκτικό χαρακτήρα, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, ένας φόρος ο οποίος επιβάλλεται, αποκλειστικά, σε εννέα πιστωτικά ιδρύματα που λειτουργούν στο πλαίσιο μιας ανταγωνιστικής αγοράς, όπου δραστηριοποιούνται άνω των 100 επιχειρήσεων.
5. Η Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet (στο εξής: αναιρεσείουσα), σουηδική ένωση τραπεζιτών, η οποία εκπροσωπεί τα 31 μέλη της στο πλαίσιο υποθέσεων κοινού ενδιαφέροντος, τόσο σε εθνικό όσο και σε διεθνές επίπεδο, ζητεί την αναίρεση της αποφάσεως του Γενικού Δικαστηρίου της 17ης Απριλίου 2024, Svenska Bankföreningen και Länsförsäkringar Bank κατά Επιτροπής (4) (στο εξής: αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση). Με την απόφαση αυτή, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την προσφυγή που άσκησαν η αναιρεσείουσα και ένα από τα μέλη της, η Länsförsäkringar Bank AB, με αίτημα την ακύρωση της απόφασης COM(2021) 8637 final της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, της 24ης Νοεμβρίου 2021, σχετικά με το κρατικό μέτρο SA.56348 (2021/N) – Σουηδία: σουηδικός φόρος εις βάρος των πιστωτικών ιδρυμάτων (στο εξής: προσβαλλόμενη απόφαση).
II. Το ιστορικό της διαφοράς, η προσβαλλόμενη απόφαση και η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση
6. Στις 3 Σεπτεμβρίου 2021, το Βασίλειο της Σουηδίας κοινοποίησε στην Επιτροπή, σύμφωνα με το άρθρο 108, παράγραφος 3, ΣΛΕΕ, σχέδιο νόμου σχετικά με φόρο κινδύνου επιβαλλόμενο στα πιστωτικά ιδρύματα καθώς και σχέδια τροποποίησης του νόμου περί πιστώσεως για αλλοδαπό φόρο (στο εξής, από κοινού: νομοσχέδιο) (5). Πάντως, κατά την άποψη του Βασιλείου της Σουηδίας, ο φόρος που θεσπίστηκε (στο εξής: φόρος κινδύνου) δεν πληρούσε τα κριτήρια επιλεκτικότητας που προβλέπονται στο άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ και, ως εκ τούτου, δεν συνιστούσε κρατική ενίσχυση. Το νομοσχέδιο ψηφίστηκε και ο νόμος τέθηκε σε ισχύ την 1η Ιανουαρίου 2022.
7. Όπως προκύπτει από τις σκέψεις 5 έως 9 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το περιεχόμενο του νομοσχεδίου μπορεί, για τις ανάγκες της υπό κρίση αιτήσεως αναιρέσεως, να συνοψιστεί ως ακολούθως.
8. Σύμφωνα με το σημείο 2.1, τμήμα 1, του νομοσχεδίου, τα πιστωτικά ιδρύματα υποχρεούνται να καταβάλλουν τον φόρο υπέρ του Δημοσίου.
9. Σύμφωνα με το σημείο 2.1, τμήμα 4 του νομοσχεδίου, τα σουηδικά πιστωτικά ιδρύματα υπόκεινται στον φόρο κινδύνου εφόσον το ύψος των οφειλών τους στην αρχή του φορολογικού έτους υπερβαίνει το κατώτατο όριο που προβλέπει το νομοσχέδιο (6). Στη σχετική με το ως άνω τμήμα αιτιολογική έκθεση του νομοσχεδίου, γίνεται παραπομπή στο σουηδικό δίκαιο για τους σκοπούς του ορισμού των πιστωτικών ιδρυμάτων, ήτοι των σουηδικών τραπεζών και των σουηδικών εταιριών που δραστηριοποιούνται στην πιστωτική αγορά, καθώς και των αλλοδαπών τραπεζών και των αλλοδαπών πιστωτικών εταιριών. Από τα ανωτέρω συνάγεται ότι εννέα πιστωτικά ιδρύματα υπόκεινται στον φόρο (σκέψεις 5 και 6 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως).
10. Στο σημείο 2.1, τμήμα 5, του νομοσχεδίου, το κατώτατο όριο ορίζεται σε 150 δισεκατομμύρια σουηδικές κορώνες (SEK) (περίπου 13,3 δισεκατομμύρια ευρώ) για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν το 2022. Για τα φορολογικά έτη που αρχίζουν το 2023 ή αργότερα, το κατώτατο όριο ανέρχεται σε 150 δισεκατομμύρια SEK πολλαπλασιαζόμενα με έναν αριθμό που αντιπροσωπεύει τον λόγο μεταξύ του βασικού ποσού της τιμής το 2022 και του βασικού ποσού της τιμής για το έτος κατά το οποίο άρχισε το επίμαχο φορολογικό έτος, εκφραζόμενο ως ποσοστό με δύο δεκαδικά ψηφία στρογγυλοποιημένο προς τα κάτω, προσαυξημένο κατά δύο ποσοστιαίες μονάδες (σκέψη 7 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως).
11. Με το σημείο 2.1, τμήμα 6, του νομοσχεδίου, θεσπίζονται ειδικότερες διατάξεις για τη ρύθμιση της κατάστασης των πιστωτικών ιδρυμάτων που ανήκουν σε όμιλο πιστωτικών ιδρυμάτων (σκέψη 8 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως).
12. Το σημείο 2.1, τμήμα 9, του νομοσχεδίου ορίζει τον φορολογικό συντελεστή στο 0,05 % του ποσού των οφειλών του υποκείμενου στον φόρο πιστωτικού ιδρύματος. Στο σημείο 2.2 του νομοσχεδίου, προβλέπεται ότι ο συντελεστής αυξάνεται σε 0,06 % για το φορολογικό έτος 2023 (σκέψη 9 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως).
13. Με την προσβαλλόμενη απόφαση, η οποία εκδόθηκε κατόπιν προκαταρκτικής εξέτασης διενεργηθείσας δυνάμει του άρθρου 4, παράγραφος 3, του κανονισμού (ΕΕ) 2015/1589 (7), η Επιτροπή έκρινε ότι ο φόρος δεν συνιστούσε κρατική ενίσχυση, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, για τον λόγο ότι δεν πληρούσε το κριτήριο επιλεκτικότητας που προβλέπει η διάταξη αυτή.
14. Η αναιρεσείουσα και ένα από τα μέλη της (στο εξής από κοινού: πρωτοδίκως προσφεύγουσες) άσκησαν προσφυγή ακυρώσεως της προσβαλλόμενης απόφασης ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου. Προέβαλαν έναν μόνο λόγο ακυρώσεως, ο οποίος αφορούσε προσβολή των διαδικαστικών δικαιωμάτων τους. Ισχυρίζονταν ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες κατά την εκ μέρους της ανάλυση του φόρου κινδύνου και, συνεπώς, να έχει κινήσει την επίσημη διαδικασία έρευνας του άρθρου 4, παράγραφος 4, του κανονισμού 2015/1589 και να τους έχει παράσχει τη δυνατότητα να γνωστοποιήσουν την άποψή τους. Στο πλαίσιο αυτό, οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες αμφισβήτησαν την εξέταση στην οποία προέβη η Επιτροπή σχετικά με τον επιλεκτικό χαρακτήρα του φόρου. Το Βασίλειο της Σουηδίας παρενέβη υπέρ της Επιτροπής.
15. Με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αμφιβολίες ως προς τον χαρακτηρισμό του φόρου κινδύνου κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, οι οποίες θα έπρεπε να την έχουν ωθήσει να κινήσει την επίσημη διαδικασία έρευνας. Κατ’ ακολουθίαν, το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε την προσφυγή στο σύνολό της και καταδίκασε τις πρωτοδίκως προσφεύγουσες στα δικαστικά έξοδα.
III. Ανάλυση
Α. Προκαταρκτικές παρατηρήσεις
16. Εφαρμόζοντας τις αρχές περί των οποίων γίνεται λόγος στο σημείο 3 των παρουσών προτάσεων, το Δικαστήριο έχει παγίως υπογραμμίσει ότι οι παρεμβάσεις των κρατών μελών σε τομείς οι οποίοι δεν έχουν αποτελέσει αντικείμενο εναρμόνισης στο δίκαιο της Ένωσης δεν αποκλείονται από το πεδίο εφαρμογής των διατάξεων της Συνθήκης ΛΕΕ περί του ελέγχου των κρατικών ενισχύσεων. Επομένως, τα κράτη μέλη οφείλουν να απέχουν από τη θέσπιση οποιουδήποτε φορολογικού μέτρου ικανού να αποτελέσει κρατική ενίσχυση ασυμβίβαστη με την εσωτερική αγορά (8). Η υποχρέωση αυτή δεν αποτελεί γράμμα κενό, αλλά συγκεκριμένη έκφανση μιας παγίως κατοχυρωμένης αρχής ευρύτερης ισχύος: η αρμοδιότητα του εθνικού νομοθέτη περιορίζεται όταν θίγει την άσκηση της εξουσίας του νομοθέτη της Ένωσης ή την εφαρμογή του δικαίου της.
17. Επομένως, οι κανόνες περί κρατικών ενισχύσεων δεν πρέπει να θεωρούνται διακριτό «σύστημα». Αντιθέτως, αποτελούν συστατικό στοιχείο της διακυβέρνησης της εσωτερικής αγοράς της Ένωσης. Πράγματι, μολονότι δεν απαιτείται από την Επιτροπή να προβαίνει σε ενδελεχή εκτίμηση ενός εκάστου κανόνα του δικαίου της Ένωσης που θα μπορούσε ενδεχομένως να θιγεί από το εκάστοτε εθνικό μέτρο, εντούτοις το Δικαστήριο έχει επανειλημμένως κρίνει ότι κρατική ενίσχυση αντιβαίνουσα σε διατάξεις ή γενικές αρχές του δικαίου της Ένωσης δεν μπορεί να κηρυχθεί συμβατή με την εσωτερική αγορά (9).
18. Στην υπό κρίση υπόθεση, ο σουηδικός φόρος κινδύνου όχι μόνον έχει σαφώς τη δυνατότητα να θίξει την εφαρμογή του δικαίου περί κρατικών ενισχύσεων, αλλά και αποτελεί οφθαλμοφανή παρέμβαση σε τομέα του δικαίου της Ένωσης ο οποίος έχει ήδη αποτελέσει –σε σημαντικό βαθμό– αντικείμενο εναρμόνισης, ήτοι στο ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα, το οποίο αποσκοπεί στη διαφύλαξη της σταθερότητας του χρηματοπιστωτικού συστήματος (στο εξής: ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα).
19. Στο ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα περιλαμβάνονται, μεταξύ άλλων (10), το πλαίσιο για την ανάκαμψη και την εξυγίανση των τραπεζών, ήτοι η οδηγία περί ανάκαμψης και εξυγίανσης των τραπεζών (11) (στο εξής: οδηγία 2014/59), το πλαίσιο σχετικά με τις απαιτήσεις προληπτικής εποπτείας, ήτοι ο κανονισμός σχετικά με τις κεφαλαιακές απαιτήσεις (12) (στο εξής: κανονισμός CRR) και η οδηγία σχετικά με τις κεφαλαιακές απαιτήσεις (13) (στο εξής: οδηγία CRD), καθώς και το πλαίσιο για τα συστήματα εγγύησης των καταθέσεων, το οποίο αποτελείται από την οδηγία περί των συστημάτων εγγύησης των καταθέσεων (14) (στο εξής: οδηγία 2014/49). Περιλαμβάνεται επίσης ο κανονισμός (ΕΕ) 806/2014, ο οποίος έχει εφαρμογή όσον αφορά τα εγκατεστημένα εντός της τραπεζικής ένωσης πιστωτικά ιδρύματα (15).
20. Ο κανονισμός CRR θέτει, σε συνδυασμό με την οδηγία CRD, το νομικό πλαίσιο σχετικά με τις κεφαλαιακές απαιτήσεις και την προληπτική εποπτεία (16), το οποίο ορίζει, ιδίως, τους κανόνες προληπτικής εποπτείας των πιστωτικών ιδρυμάτων. Μετά την παγκόσμια χρηματοπιστωτική κρίση του 2008, ο νομοθέτης της Ένωσης έκρινε αναγκαίο να επιβάλει στα πιστωτικά ιδρύματα κεφαλαιακές απαιτήσεις αναλογικές προς τους κινδύνους τους οποίους προορίζονται να αντιμετωπίσουν προκειμένου να διαφυλάξει τη σταθερότητα του τραπεζικού περιβάλλοντος στην Ένωση (17). Η δε οδηγία 2014/49 αποσκοπεί στην ενίσχυση της εσωτερικής αγοράς καθόσον προάγει την ελευθερία εγκατάστασης και την ελεύθερη παροχή χρηματοπιστωτικών υπηρεσιών, ενώ ταυτόχρονα ενισχύει τη σταθερότητα του τραπεζικού συστήματος και εξασφαλίζει την προστασία των καταθετών (18). Ενώ με την οδηγία 2014/59 ο νομοθέτης απέβλεψε στο να παρέχει στις αρχές ένα αξιόπιστο σύνολο εργαλείων για να παρεμβαίνουν αρκετά έγκαιρα και γρήγορα σε ένα μη υγιές ή προβληματικό ίδρυμα, προκειμένου να διασφαλιστεί η συνέχεια των κρίσιμων χρηματοοικονομικών και οικονομικών λειτουργιών του και παράλληλα να ελαχιστοποιηθούν οι επιπτώσεις της πτώχευσης του ιδρύματος στο οικονομικό και χρηματοπιστωτικό σύστημα (19).
21. Σκοπός αυτής της (κάπως εκτεταμένης) παρέκβασής μου σχετικά με το ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα ήταν να καταδειχθεί ότι, κατά τη γνώμη μου, αν και καμία από τις επιμέρους διατάξεις του πλαισίου αυτού δεν περιορίζει ρητώς το δικαίωμα των κρατών μελών να θεσπίζουν μέτρα φορολογικής φύσεως όπως ο φόρος κινδύνου, πάντως η θέσπιση τέτοιων μέτρων δεν μπορεί να αντιβαίνει στους σκοπούς που επιδιώκει το εν λόγω ρυθμιστικό πλαίσιο (20). Φρονώ δε ότι, αν και η φορολογική αυτονομία των κρατών μελών παραμένει δεδομένη, ωστόσο ο διεξοδικός χαρακτήρας του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα επιβάλλει την επίδειξη ιδιαίτερης μέριμνας εκ μέρους της Επιτροπής κατά την εξέταση εθνικών φορολογικών μέτρων ικανών να παρέμβουν στο πεδίο εφαρμογής των εν λόγω κανόνων, μεταξύ άλλων και κατά το στάδιο της εκτίμησης του επιλεκτικού χαρακτήρα των μέτρων αυτών.
22. Τούτων λεχθέντων, υπενθυμίζω ότι, μολονότι η εξέταση εθνικών φορολογικών μέτρων παρουσιάζει ιδιαίτερες προκλήσεις, ωστόσο για την εκτίμηση του επιλεκτικού ή μη χαρακτήρα αυτών κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ θα πρέπει να καλείται σε εφαρμογή, απαρεγκλίτως, η καθιερωμένη διαδικασία του ελέγχου τριών σταδίων που έχει διαμορφώσει η νομολογία του Δικαστηρίου (21). Η συγκεκριμένη διαδικασία ελέγχου διατηρεί την ομοιόμορφη λειτουργία της κατά την εξέταση ποικίλων εθνικών μέτρων, ανεξαρτήτως των κατ’ ιδίαν αρμοδιοτήτων που μπορεί να εμπλέκονται σε εθνικό επίπεδο, η δε προσαρμοστικότητά της είναι επαρκής ώστε να αντιμετωπιστούν οι ιδιαιτερότητες των φορολογικών μέτρων.
23. Κατά την εφαρμογή της εν λόγω διαδικασίας ελέγχου τριών σταδίων, και προκειμένου να χαρακτηρίσει εθνικό φορολογικό μέτρο ως «επιλεκτικό», η Επιτροπή πρέπει, σε πρώτο στάδιο, να προσδιορίσει το σύστημα αναφοράς, ήτοι το «κανονικό» φορολογικό καθεστώς που έχει εφαρμογή στο οικείο κράτος μέλος, και, σε δεύτερο στάδιο, να αποδείξει ότι το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το εν λόγω σύστημα αναφοράς, καθόσον εισάγει διαφορετική μεταχείριση μεταξύ επιχειρηματιών οι οποίοι βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το σύστημα αυτό, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση. Η έννοια της «κρατικής ενίσχυσης» δεν καλύπτει, ωστόσο, τα μέτρα που εισάγουν διαφορετική μεταχείριση μεταξύ επιχειρήσεων ευρισκόμενων, υπό το πρίσμα του σκοπού που επιδιώκεται με το επίμαχο νομικό καθεστώς, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση και είναι, ως εκ τούτου, a priori επιλεκτικής εφαρμογής, όταν το οικείο κράτος μέλος επιτυγχάνει, σε τρίτο στάδιο, να αποδείξει ότι η διαφοροποίηση αυτή δικαιολογείται, υπό την έννοια ότι προκύπτει από τη φύση ή την οικονομία του συστήματος στο οποίο εντάσσονται τα εν λόγω μέτρα (22).
24. Το Δικαστήριο έχει υπογραμμίσει ότι, στο πλαίσιο του πρώτου σταδίου του ελέγχου επιλεκτικότητας, ο καθορισμός του πλαισίου αναφοράς έχει αυξημένη σπουδαιότητα στις περιπτώσεις φορολογικών μέτρων, δεδομένου ότι η ύπαρξη οικονομικού πλεονεκτήματος, κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, μπορεί να διαπιστωθεί μόνο σε σχέση με τη λεγόμενη «κανονική» φορολόγηση (23). Συναφώς, το Δικαστήριο έχει διευκρινίσει ότι, εάν το επίμαχο φορολογικό μέτρο δεν μπορεί να διαχωριστεί από το συνολικό φορολογικό σύστημα του οικείου κράτους μέλους, πρέπει να γίνεται παραπομπή στο σύστημα αυτό. Αντιθέτως, όταν προκύπτει ότι το μέτρο αυτό μπορεί σαφώς να διαχωριστεί από το συνολικό σύστημα, δεν αποκλείεται το πλαίσιο αναφοράς το οποίο πρέπει να ληφθεί υπόψη να είναι πιο περιορισμένο από το συνολικό σύστημα, ή ακόμη και να ταυτίζεται με αυτό καθ’ εαυτό το μέτρο, όταν το τελευταίο εμφανίζεται ως κανόνας με αυτοτελή νομική λογική και δεν είναι δυνατόν να προσδιοριστεί ένα συνεκτικό σύνολο κανόνων δικαίου εκτός του εν λόγω μέτρου (24).
25. Βεβαίως, ο καθορισμός των συστατικών χαρακτηριστικών κάθε φορολογικού μέτρου εναπόκειται στο εκάστοτε κράτος μέλος. Στα χαρακτηριστικά αυτά περιλαμβάνονται ο φορολογικός συντελεστής, η βάση επιβολής του φόρου, η μέθοδος υπολογισμού, η γενεσιουργός αιτία και το κατώτατο όριο. Σε πρόσφατη δε απόφασή του, το Δικαστήριο διευκρίνισε ότι οι απαλλαγές από τον φόρο θα πρέπει επίσης να θεωρείται ότι συγκαταλέγονται μεταξύ των χαρακτηριστικών αυτών (25). Αυτά τα συστατικά χαρακτηριστικά καθορίζουν, καταρχήν, το σύστημα αναφοράς ή το «κανονικό» φορολογικό καθεστώς, βάσει του οποίου θα πρέπει να αναλυθεί η προϋπόθεση περί επιλεκτικού χαρακτήρα (26). Εντούτοις, δεν αποκλείεται και το ενδεχόμενο να διαπιστωθεί ότι το ίδιο το πλαίσιο αναφοράς, όπως αυτό απορρέει από το εθνικό δίκαιο, είναι ασύμβατο με το δίκαιο της Ένωσης στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, δεδομένου ότι το επίμαχο φορολογικό σύστημα διαμορφώθηκε βάσει παραμέτρων που προδήλως εισήγαν διακρίσεις, με σκοπό την καταστρατήγηση του δικαίου της Ένωσης στον τομέα αυτό (27).
Β. Επί της αιτήσεως αναιρέσεως
26. Προς στήριξη της αιτήσεώς της, η αναιρεσείουσα προβάλλει τέσσερις λόγους αναιρέσεως.
27. Ο πρώτος λόγος αναιρέσεως, το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως και ο τέταρτος λόγος αναιρέσεως βάλλουν κατά των σκέψεων 39 έως 43 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, στις οποίες το Γενικό Δικαστήριο απέρριψε τα επιχειρήματα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες όσον αφορά τον σκοπό του φόρου κινδύνου. Ως εκ τούτου, θα τους εξετάσω από κοινού.
1. Επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως, του πρώτου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως και του τετάρτου λόγου αναιρέσεως
28. Με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι το Γενικό Δικαστήριο προέβη σε εσφαλμένο προσδιορισμό του σκοπού του φόρου κινδύνου και, ως εκ τούτου, υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κατά την εφαρμογή του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ όσον αφορά το κριτήριο του επιλεκτικού χαρακτήρα. Η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο, εκτιμώντας τον σκοπό του φόρου κινδύνου, έκρινε ότι ο σκοπός αυτός συνίσταται στη φορολόγηση των «πιστωτικών ιδρυμάτων που ενέχουν συστημικό κίνδυνο», μολονότι τόσο η Σουηδία –στο κείμενο του νομοσχεδίου– όσο και η Επιτροπή –στην προσβαλλόμενη απόφαση– αναγνώριζαν ότι ο φόρος αυτός αποσκοπεί στη φορολόγηση των «μεγάλων» (και όχι των «συστημικώς σημαντικών») πιστωτικών ιδρυμάτων. Κατά την άποψη της αναιρεσείουσας, η εν λόγω πλάνη περί το δίκαιο καθιστά συνολικά πλημμελή την ανάλυση του συστήματος αναφοράς και αποτελεί αφεαυτής επαρκή λόγο για την αναίρεση της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως.
29. Με το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι η Επιτροπή, και εν συνεχεία το Γενικό Δικαστήριο, αποδέχθηκαν τη συχνά ασαφή και αόριστη αιτιολόγηση που παρέθεσε το Βασίλειο της Σουηδίας όσον αφορά τον σκοπό και τη λογική του φόρου κινδύνου. Υποστηρίζει δε ότι αυτή η έλλειψη ακρίβειας θα έπρεπε να έχει ωθήσει την Επιτροπή να κινήσει επίσημη διαδικασία έρευνας βάσει του άρθρου 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ, με σκοπό την πληρέστερη κατανόηση του μέτρου. Κατά την αναιρεσείουσα, η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση πάσχει και εξ αυτού του λόγου πλάνη περί το δίκαιο, ακόμη και αν ο πρώτος λόγος αναιρέσεως απορριφθεί από το Δικαστήριο.
30. Με τον τέταρτο λόγο αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε τα πραγματικά περιστατικά και τα αποδεικτικά στοιχεία, καθόσον προέβη, στις σκέψεις 40 και 41 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, σε εσφαλμένο προσδιορισμό του σκοπού του φόρου. Συναφώς, η αναιρεσείουσα παραπέμπει στην επιχειρηματολογία που αναπτύσσει προς στήριξη του πρώτου λόγου αναιρέσεως.
31. Αφού πρώτα εξετάσω ποιο είναι το κατάλληλο κριτήριο του ελέγχου που θα πρέπει να διενεργηθεί επί των διαπιστώσεων του Γενικού Δικαστηρίου σχετικά με τον σκοπό του φόρου κινδύνου, στη συνέχεια θα προχωρήσω στην κατ’ ουσίαν εκτίμηση των αιτιάσεων της αναιρεσείουσας.
α) Ποιο είναι το κριτήριο του ελέγχου που θα πρέπει να διενεργηθεί επί των διαπιστώσεων του Γενικού Δικαστηρίου σχετικά με τον σκοπό του φόρου κινδύνου
32. Η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο ερμήνευσε εσφαλμένα το τμήμα εκείνο του νομοσχεδίου στο οποίο ο Σουηδός νομοθέτης εξέθετε τη λογική της θέσπισης του φόρου κινδύνου και τους σκοπούς αυτού. Η Επιτροπή υποστηρίζει ότι, για την παραδεκτή προβολή της αιτίασης αυτής ενώπιον του Δικαστηρίου, η αναιρεσείουσα οφείλει να επικαλεστεί και να αποδείξει παραμόρφωση των πραγματικών περιστατικών.
33. Συναφώς, θα πρέπει να υπομνησθεί ότι, κατά το άρθρο 256, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ, η αναίρεση κατά των αποφάσεων που εκδίδει το Γενικό Δικαστήριο περιορίζεται σε νομικά ζητήματα και πρέπει να ασκείται «σύμφωνα με τους όρους και τους περιορισμούς που προβλέπονται από τον Οργανισμό». Στην ενδεικτική απαρίθμηση των λόγων αναιρέσεως που είναι δυνατό να προβληθούν στο πλαίσιο αυτό, το άρθρο 58, πρώτο εδάφιο, του Οργανισμού του Δικαστηρίου διευκρινίζει ότι η αίτηση αναιρέσεως μπορεί να στηρίζεται σε παραβίαση του δικαίου της Ένωσης από το Γενικό Δικαστήριο (28).
34. Ασφαλώς, όσον αφορά τον αναιρετικό έλεγχο των σχετικών με το εθνικό δίκαιο εκτιμήσεων του Γενικού Δικαστηρίου –οι οποίες, στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, αποτελούν εκτιμήσεις που αφορούν πραγματικά περιστατικά–, το Δικαστήριο είναι, καταρχήν, αρμόδιο να ελέγξει αποκλειστικώς και μόνον αν υπήρξε παραμόρφωση του εθνικού δικαίου (29).
35. Εντούτοις, το Δικαστήριο δεν μπορεί να στερηθεί τη δυνατότητα να ελέγξει αν οι εν λόγω εκτιμήσεις συνιστούν, αυτές καθαυτές, παραβίαση του δικαίου της Ένωσης (30). Στη σκέψη 78 της αποφάσεως της 5ης Δεκεμβρίου 2023, Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής (31), το Δικαστήριο διευκρινίζει ότι «τα επιχειρήματα [με] τα οποία επιδιώκεται να αμφισβητηθεί η ορθότητα της επιλογής του [συστήματος] αναφοράς ή η σημασία του κατά το πρώτο στάδιο της ανάλυσης της ύπαρξης επιλεκτικού πλεονεκτήματος είναι παραδεκτά, δεδομένου ότι η ανάλυση αυτή στηρίζεται σε νομικό χαρακτηρισμό του εθνικού δικαίου βάσει διάταξης του δικαίου της Ένωσης».
36. Η Επιτροπή υποστηρίζει ότι οι διευκρινίσεις αυτές αφορούν, αποκλειστικά και μόνον, τον προσδιορισμό του συστήματος αναφοράς που γίνεται κατά το πρώτο στάδιο του ελέγχου περί επιλεκτικού χαρακτήρα και όχι τον προσδιορισμό του σκοπού του φόρου, ο οποίος θα πρέπει να εκτιμηθεί υπό το πρίσμα των κανόνων περί κρατικών ενισχύσεων. Το επιχείρημα αυτό δεν μπορεί να γίνει δεκτό.
37. Καταρχάς, είναι σαφές ότι η διαπίστωση του Δικαστηρίου που αναπτύσσεται στη σκέψη 78 της αποφάσεως Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής αφορά συνολικά την περί επιλεκτικού χαρακτήρα ανάλυση, επομένως και το καθένα από τα τρία στάδια της ανάλυσης αυτής ξεχωριστά.
38. Δεύτερον, το επιχείρημα που προβάλλει η Επιτροπή περί της περιορισμένης εμβέλειας των ως άνω διευκρινίσεων δεν επιρρωννύεται από το γενικότερο σκεπτικό του Δικαστηρίου όπως αυτό αναπτύσσεται στη σκέψη 79 της αποφάσεως Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής. Στη σκέψη αυτή, το Δικαστήριο τονίζει ότι «[τ]ο να γίνει δεκτό ότι το Δικαστήριο δεν είναι σε θέση να κρίνει κατά πόσον το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο υιοθετώντας την οριοθέτηση του κρίσιμου πλαισίου αναφοράς, την ερμηνεία και την εφαρμογή του ως παραμέτρου αποφασιστικής σημασίας για την εξέταση της ύπαρξης επιλεκτικού πλεονεκτήματος θα ισοδυναμούσε με αποδοχή της δυνατότητας να έχει ενδεχομένως παραβεί το Γενικό Δικαστήριο διάταξη του πρωτογενούς δικαίου της Ένωσης, ήτοι το άρθρο 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, χωρίς η παράβαση αυτή να επισύρει δυσμενή συνέπεια στο πλαίσιο της αιτήσεως αναιρέσεως, πράγμα που θα αντέβαινε στο άρθρο 256, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ» (32).
39. Ως εκ τούτου, και στο ίδιο πνεύμα με τη συλλογιστική επί της οποίας βασίζονται οι σκέψεις 78 και 79 της αποφάσεως Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής, είμαι της γνώμης ότι δεν μπορεί να εκφεύγουν του ελέγχου του Δικαστηρίου οι διαπιστώσεις στις οποίες προέβη το Γενικό Δικαστήριο, στο πλαίσιο της ανάλυσης επιλεκτικότητας υπό το πρίσμα του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, όσον αφορά το πώς ορίζει το εθνικό δίκαιο τον σκοπό του εκάστοτε φορολογικού μέτρου.
40. Επομένως, η εξέταση των αιτιάσεων που προβάλλει η αναιρεσείουσα στο πλαίσιο του πρώτου λόγου αναιρέσεως δεν πρέπει να περιοριστεί στο ζήτημα αν και κατά πόσον αποδεικνύεται παραμόρφωση του οικείου τμήματος του νομοσχεδίου.
β) Επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως
41. Για τις ανάγκες της εξέτασης των αιτιάσεων της αναιρεσείουσας, θα διερευνήσω, κατά σειρά, πώς προσδιορίζεται ο σκοπός του φόρου κινδύνου στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, στην προσβαλλόμενη απόφαση και στο νομοσχέδιο.
1) Ο σκοπός του φόρου κινδύνου κατά την προσβαλλόμενη απόφαση
42. Στη σκέψη 41 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο διατυπώνει την κρίση ότι, όπως προκύπτει από το νομοσχέδιο, σκοπός του φόρου κινδύνου είναι «η ενίσχυση των δημόσιων οικονομικών μέσω της βελτίωσής τους και της διατήρησης του δημόσιου χρέους σε χαμηλό επίπεδο προκειμένου να υπάρχει περιθώριο για τη διαχείριση μελλοντικών χρηματοπιστωτικών κρίσεων, χάρη στο ότι η υποχρέωση καταβολής του φόρου επιβάλλεται στα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα, των οποίων η πτώχευση ή η σοβαρή διατάραξη λειτουργίας θα συνεπαγόταν, σε μεμονωμένη βάση και λόγω του μεγέθους και της σημασίας τους για τη λειτουργία του χρηματοπιστωτικού συστήματος, συστημικό κίνδυνο και θα είχε πολύ αρνητικό αντίκτυπο στο σύστημα αυτό και στην οικονομία εν γένει, προκαλώντας έτσι σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία». Επανέρχεται δε στην ίδια, μάλλον εκτεταμένη περιγραφή του σκοπού του φόρου στις σκέψεις 58, 80, 81, 93 και 120 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως. Μολονότι το Γενικό Δικαστήριο διευκρινίζει περαιτέρω, στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ότι «ο φόρος [κινδύνου] δεν αποσκοπεί στην πρόληψη ή την αντιμετώπιση των κινδύνων τους οποίους αντιπροσωπεύουν τα πιστωτικά ιδρύματα» (33), εντούτοις είναι σαφές ότι το σημείο στο οποίο εστιάζει είναι ο «συστημικός κίνδυνος» που μπορούν να προκαλέσουν τα υποκείμενα στον φόρο πιστωτικά ιδρύματα «για τη λειτουργία του χρηματοπιστωτικού συστήματος» λόγω «του μεγέθους και της σημασίας τους».
2) Ο σκοπός του φόρου κινδύνου κατά την προσβαλλόμενη απόφαση
43. Στα σημεία 6 έως 8 της προσβαλλόμενης απόφασης, ο φόρος κινδύνου περιγράφεται ως «ετήσιος φόρος ο οποίος επιβάλλεται στα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα που λειτουργούν στη Σουηδία», με σκοπό «την ενίσχυση των δημόσιων οικονομικών μέσω εισφορών από μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα που ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία, ώστε να καταστεί δυνατή η αντιμετώπιση του έμμεσου αυτού κόστους που μπορεί να προκύψει από μελλοντικές χρηματοπιστωτικές κρίσεις». Τα υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα περιγράφονται ως «μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα» τα οποία, «λόγω του μεγέθους και της σημασίας τους, ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία σε περίπτωση μελλοντικής χρηματοπιστωτικής κρίσης». Στη δε περιγραφή του σκοπού του φόρου κινδύνου που περιλαμβάνεται στα ως άνω σημεία, ουδόλως γίνεται λόγος περί «συστημικού κινδύνου» ή περί «συστημικώς σημαντικών» πιστωτικών ιδρυμάτων.
44. Ωστόσο, κατά την εκτίμηση περί του αν η επιλογή των υποκείμενων στον φόρο προσώπων και των οικονομικών δεικτών που χρησιμοποιήθηκαν ως κριτήρια για τον καθορισμό τους καταδεικνύει στοιχεία που να εισάγουν προδήλως δυσμενή διάκριση, η Επιτροπή αναφέρει ότι τα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα μπορούν να είναι «συστημικώς σημαντικά» και ότι το ύψος των οφειλών τους αποτελεί «δείκτη κατάλληλο για την εκτίμηση του συστημικού κινδύνου που μπορεί να προκαλέσει ένα πιστωτικό ίδρυμα», καθώς επίσης και «κρίσιμη ένδειξη, τόσο για τη σημασία του πιστωτικού ιδρύματος όσο και για την επίταση του κινδύνου που μπορεί να προκαλέσει η ενδεχόμενη πτώχευσή του» (34). Είναι γεγονός ότι, στο πλαίσιο της εκτίμησης αυτής, η Επιτροπή επισημαίνει ότι ο φόρος κινδύνου αποβλέπει στην επιβάρυνση εκείνων των πιστωτικών ιδρυμάτων που είναι ικανά να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος (35). Ωστόσο, άλλα σημεία της προσβαλλόμενης απόφασης είναι διατυπωμένα κατά τρόπο λιγότερο κατηγορηματικό. Και μολονότι η Επιτροπή απέχει από κάθε ρητή διαβεβαίωση ότι σκοπός του Σουηδού νομοθέτη ήταν να βαρύνει ο φόρος τα πιστωτικά ιδρύματα που προκαλούν συστημικό κίνδυνο για το χρηματοπιστωτικό σύστημα, φαίνεται ωστόσο ότι ορισμένες από τις εκτιμήσεις της είναι σχεδόν αδύνατον να σταθούν υπό οιονδήποτε άλλο προσδιορισμό του σκοπού του φόρου (36), γεγονός που καταδεικνύει πραγματική έλλειψη σαφήνειας ως προς το ζήτημα αυτό.
3) Ο σκοπός του φόρου κινδύνου κατά το νομοσχέδιο
45. Οι επεξηγήσεις που παραθέτει ο Σουηδός νομοθέτης στο νομοσχέδιο καταδεικνύουν ακόμη μεγαλύτερη έλλειψη σαφήνειας όσον αφορά τον πραγματικό σκοπό και την όλη λογική του φόρου κινδύνου.
46. Από τις προπαρασκευαστικές εργασίες που προηγήθηκαν της ψήφισης του εν λόγω φόρου, το περιεχόμενο των οποίων έχει περιληφθεί στη δικογραφία που περιήλθε στο Γενικό Δικαστήριο (37), προκύπτει ότι ο σχεδιασμός για την θέσπιση ενός νέου φόρου που θα βάρυνε τον χρηματοπιστωτικό τομέα ανάγεται στο έτος 2015 (38). Η πρόταση για την αύξηση της φορολογικής επιβάρυνσης των πιστωτικών ιδρυμάτων τα οποία ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης υλοποιήθηκε το 2020, οπότε ο Σουηδός υπουργός οικονομικών παρουσίασε ένα μνημόνιο το οποίο επιγραφόταν «Φόρος κινδύνου για ορισμένα πιστωτικά ιδρύματα», και το οποίο, αφότου αναθεωρήθηκε το έτος 2021, κοινοποιήθηκε στη συνέχεια στην Επιτροπή.
47. Στο σημείο 5.1 του νομοσχεδίου, όπου αναλύονται οι λόγοι της νομοθετικής πρωτοβουλίας για τον φόρο κινδύνου, διευκρινίζεται ότι τα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα αποτελούν τόσο ζωτικό μέρος του χρηματοπιστωτικού συστήματος ώστε η πτώχευσή τους ή η σοβαρή διατάραξη της λειτουργίας τους θα είχε πολύ αρνητικό αντίκτυπο στο χρηματοπιστωτικό σύστημα και στην οικονομία εν γένει. Κατά τα διαλαμβανόμενα στο σημείο αυτό του νομοσχεδίου, τα εν λόγω ιδρύματα είναι «συστημικώς σημαντικά» και η πτώχευσή τους αποτελεί «συστημικό κίνδυνο», ο οποίος περιγράφεται ως απειλή για τη χρηματοπιστωτική σταθερότητα (39). Αναφέρεται επίσης ότι το χρηματοπιστωτικό σύστημα είναι ευάλωτο και ότι το ενδεχόμενο μελλοντικών χρηματοπιστωτικών κρίσεων δεν μπορεί να αποκλειστεί, παρά το γεγονός ότι τα πιστωτικά ιδρύματα διέπονται από συγκεκριμένο κανονιστικό πλαίσιο –π.χ., τους κανόνες για την κεφαλαιακή επάρκεια και την εξυγίανση– και υπόκεινται σε εποπτεία. Στο νομοσχέδιο υπογραμμίζεται ότι οι χρηματοπιστωτικές κρίσεις μπορεί να αποβούν πολύ δαπανηρές και να προκαλέσουν επώδυνες μεσομακροπρόθεσμες επιπτώσεις για τα νοικοκυριά, τις επιχειρήσεις και τον δημόσιο τομέα. Η δε κάμψη του οικονομικού κύκλου που έπεται των χρηματοπιστωτικών κρίσεων προκαλεί, με τη σειρά της, έμμεσο κόστος για την οικονομία (40). Λόγω των συνεπειών αυτών, παρίσταται εύλογη –σύμφωνα με τα εκτιθέμενα στο σημείο 5.1 του νομοσχεδίου– η αύξηση της φορολογικής επιβάρυνσης των πιστωτικών ιδρυμάτων τα οποία ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης. Στο ίδιο σημείο του νομοσχεδίου επισημαίνεται περαιτέρω ότι, σε περιβάλλον χρηματοπιστωτικής κρίσης, ο κίνδυνος να προκαλέσει ένα πιστωτικό ίδρυμα έμμεσο κόστος για την κοινωνία είναι ανάλογος του μεγέθους και της σημασίας του. Υπό αυτή την έννοια, τα μικρά πιστωτικά ιδρύματα δεν επηρεάζουν τις μακροοικονομικές εξελίξεις στον ίδιο βαθμό με τα μεγάλα. Συνεπώς, τα πιστωτικά ιδρύματα τα οποία, λόγω του μεγέθους τους και της σημασίας τους για τη λειτουργία του χρηματοπιστωτικού συστήματος και τη μακροοικονομική ανάπτυξη, «ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης, θα πρέπει να υπόκεινται σε πρόσθετη φορολόγηση».
48. Στο σημείο 6 του νομοσχεδίου, όπου καταγράφεται η εκτίμηση των σουηδικών αρχών όσον αφορά τη συμβατότητα του προτεινόμενου φόρου κινδύνου με το δίκαιο της Ένωσης για τις κρατικές ενισχύσεις, αναφέρεται ότι ο εν λόγω φόρος αποσκοπεί να αντισταθμίσει τον κίνδυνο που συνεπάγονται συγκεκριμένα πιστωτικά ιδρύματα, λόγω του μεγέθους και της θέσης τους στην αγορά, για τη μακροοικονομική κατάσταση της Σουηδίας. Τα εν λόγω πιστωτικά ιδρύματα είναι «σημαντικά», ως εκ τούτου θα πρέπει να υπόκεινται στον φόρο. Στην ανάλυση που περιλαμβάνεται στο σημείο αυτό του νομοσχεδίου αναφέρεται επίσης ότι, σύμφωνα με τα οριζόμενα στο ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα, η σημασία που έχει το κάθε πιστωτικό ίδρυμα για το χρηματοπιστωτικό σύστημα και ο αντίκτυπος που προκαλεί είναι ανάλογος του μεγέθους και της πολυπλοκότητας της δομής του, καθώς και του εύρους των δραστηριοτήτων του. Σύμφωνα με το μνημόνιο, ο φόρος κινδύνου επρόκειτο να βαρύνει μόνον εκείνα τα πιστωτικά ιδρύματα που ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία λόγω του μεγέθους τους. Επαναλαμβάνεται δε ότι η βούληση του νομοθέτη είναι να βαρύνει ο φόρος εκείνα τα πιστωτικά ιδρύματα που ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης.
49. Παρά την ασάφεια με την οποία περιβάλλει το νομοσχέδιο τόσο τον πραγματικό σκοπό του φόρου κινδύνου όσο και, ιδίως, τη λογική βάσει της οποίας επελέγησαν τα υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα, θεωρώ σκόπιμες τις ακόλουθες επισημάνσεις.
50. Καταρχάς, η μοναδική αναφορά των σουηδικών αρχών σε «συστημικώς σημαντικά» πιστωτικά ιδρύματα γίνεται στο σημείο 5.1 του νομοσχεδίου (41). Στο υπόλοιπο αυτού, γίνονται γενικότερες αναφορές στη «σημασία» και το «μέγεθος» των πιστωτικών ιδρυμάτων.
51. Δεύτερον, στο ως άνω σημείο του νομοσχεδίου, οι έννοιες του «συστημικώς σημαντικού πιστωτικού ιδρύματος» και του «συστημικού κινδύνου» αντιμετωπίζονται κατά τρόπο που φαίνεται να αντηχεί τους αντίστοιχους ορισμούς του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα (42). Ωστόσο, η αναφορά στις έννοιες αυτές γίνεται αποκλειστικά στο πλαίσιο της διάκρισης μεταξύ «μεγάλων» και «μικρών» πιστωτικών ιδρυμάτων, και δη προκειμένου να τονιστεί η μεγαλύτερη σημασία των πρώτων για το χρηματοπιστωτικό σύστημα έναντι των δεύτερων. Μάλιστα, οι σουηδικές αρχές χρησιμοποιούν αδιακρίτως τους προσδιορισμούς «συστημικώς σημαντικά», «σημαντικά» και «μεγάλα».
52. Τρίτον, από τη συνολική επισκόπηση του νομοσχεδίου προκύπτει ότι το κριτήριο βάσει του οποίου προσδιορίζονται τα πιστωτικά ιδρύματα που υπόκεινται στον φόρο κινδύνου ανάγεται μάλλον στο «μέγεθος και τη σημασία [τους]» για τη λειτουργία του χρηματοπιστωτικού συστήματος, παρά στο αν προκαλούν συστημικό κίνδυνο.
53. Τέταρτον, στο νομοσχέδιο τονίζεται επανειλημμένως ότι ο φόρος κινδύνου αποσκοπεί στην επιβάρυνση εκείνων των πιστωτικών ιδρυμάτων που ενδέχεται να προκαλέσουν σημαντικό «έμμεσο κόστος» για την κοινωνία σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης.
4) Ενδιάμεσο συμπέρασμα
54. Παρά την έλλειψη σαφήνειας του νομοσχεδίου και παρά τις ανακολουθίες που μπορεί να εντοπίσει κανείς στην προσβαλλόμενη απόφαση, το συμπέρασμα που μπορεί να συναχθεί είναι ότι, όσον αφορά τα υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα, ο σκοπός του φόρου κινδύνου όπως ορίζεται στις πράξεις αυτές δεν είναι η φορολογική επιβάρυνση των πιστωτικών ιδρυμάτων που προκαλούν συστημικό κίνδυνο για το χρηματοπιστωτικό σύστημα –αντιθέτως προς όσα δέχεται το Γενικό Δικαστήριο στη σκέψη 41 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως και επαναλαμβάνει και στη συνέχεια της ανάλυσής του–, αλλά η φορολογική επιβάρυνση των πιστωτικών ιδρυμάτων που οι οφειλές τους υπερβαίνουν ένα προκαθορισμένο κατώτατο όριο, και τα οποία περιγράφονται ως «μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα».
55. Με τις γραπτές παρατηρήσεις τους, η Επιτροπή και η Σουηδία καταβάλλουν προσπάθεια να καταδείξουν ότι η εκ μέρους του Γενικού Δικαστηρίου επανερμηνεία του σκοπού που επιδιώκει ο φόρος κινδύνου είναι συνεπής με την προσβαλλόμενη απόφαση και με το νομοσχέδιο, πλην όμως η προσπάθειά τους αυτή είναι μάταιη, θα έλεγα μάλιστα ότι είναι και ενδεικτική της δυσκολίας να εντοπιστεί οποιαδήποτε συνέπεια (43).
56. Στην προσπάθειά του να αποσαφηνίσει τα θολά σημεία του νομοσχεδίου, το Γενικό Δικαστήριο έχει συνδυάσει ορισμένες από τις έννοιες που απαντούν σε αυτό και έχει διαμορφώσει έναν δικό του ορισμό του σκοπού του φόρου κινδύνου, ο οποίος όμως δεν αντιστοιχεί σε εκείνον που περιγράφει ο Σουηδός νομοθέτης. Όπως θα καταδείξω στη συνέχεια, η πρακτική αυτή διευκόλυνε το Γενικό Δικαστήριο να απορρίψει τα επιχειρήματα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες μετερχόμενο μια αιτιολογία κάπως ανακυκλούμενη και βασιζόμενο, κάθε φορά κατά το δοκούν, στη μία ή την άλλη από τις έννοιες αυτές.
57. Για τους προεκτεθέντες λόγους, είμαι της γνώμης ότι, κατά την εξέταση του του σκοπού του φόρου κινδύνου, το Γενικό Δικαστήριο ερμήνευσε εσφαλμένα το οικείο εθνικό δίκαιο με αποτέλεσμα να προβεί σε εσφαλμένο προσδιορισμό του εν λόγω σκοπού.
5) Πρόταση επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως
58. Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, προτείνω να γίνει δεκτός ο πρώτος λόγος αναιρέσεως.
γ) Επί του πρώτου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
59. Όπως προαναφέρθηκε, με το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον έκρινε ότι η εκτίμηση επί του σκοπού του φόρου κινδύνου δεν δημιούργησε στην Επιτροπή σοβαρές δυσχέρειες που να δικαιολογούν την κίνηση επίσημης διαδικασίας έρευνας κατ’ άρθρον 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ. Η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι η κρίση αυτή του Γενικού Δικαστηρίου καταδεικνύει πλημμελή αντιπαραβολή της αιτιολογίας της προσβαλλόμενης απόφασης με τα στοιχεία που η Επιτροπή είχε στη διάθεσή της κατά την έκδοσή της.
60. Επισημαίνω ότι, κατά πάγια νομολογία, η οποία έχει πλέον αποτυπωθεί στο άρθρο 4, παράγραφος 4, του κανονισμού 2015/1589, εφόσον η Επιτροπή διαπιστώσει, μετά από προκαταρκτική εξέταση, ότι το κοινοποιηθέν μέτρο δημιουργεί αμφιβολίες, είτε όσον αφορά το αν μπορεί να χαρακτηρισθεί «ενίσχυση» κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, είτε, αν χαρακτηρισθεί ενίσχυση, όσον αφορά το κατά πόσον συμβιβάζεται με την εσωτερική αγορά, τότε οφείλει να κινήσει τη διαδικασία του άρθρου 108, παράγραφος 2, ΣΛΕΕ, χωρίς να διαθέτει προς τούτο διακριτική ευχέρεια (44).
61. Κατά συνέπεια, εναπόκειται στον δικαστή της Ένωσης, όταν επιλαμβάνεται αιτήματος για την ακύρωση απόφασης της Επιτροπής περί μη διατύπωσης αντιρρήσεων, να κρίνει αν η εκτίμηση των πληροφοριών και των στοιχείων που διέθετε η Επιτροπή κατά το προκαταρκτικό στάδιο εξέτασης του επίμαχου εθνικού μέτρου θα έπρεπε αντικειμενικά να δημιουργήσει αμφιβολίες ως προς τον χαρακτηρισμό του μέτρου αυτού ως ενίσχυσης, δεδομένου ότι τέτοιες αμφιβολίες πρέπει να οδηγούν στην κίνηση επίσημης διαδικασίας έρευνας (45).
62. Στην υπό κρίση υπόθεση, οι αιτιάσεις που προέβαλλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες αφορούσαν την έλλειψη διαφάνειας ως προς τον σκοπό του φόρου κινδύνου, όπως αυτός ορίστηκε από τις σουηδικές αρχές και έγινε δεκτός από την Επιτροπή. Οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες ισχυρίζονταν ότι ο σκοπός του φόρου ήταν (i) αφ’ εαυτού μεροληπτικός, δεδομένου ότι ο κύκλος των υποκείμενων στον φόρο ορίστηκε υπερβολικά στενός, ώστε ο φόρος να στοχεύει αποκλειστικά σε μια ανομοιογενή κατηγορία επιχειρήσεων, ήτοι στα «μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα», οριζόμενα ως τέτοια με βάση το συνολικό ύψος των οφειλών τους· (ii) ασαφής, καθόσον η περιγραφή του βασιζόταν σε αόριστες έννοιες όπως του «σημαντικού έμμεσου κόστους», και (iii) ασυνεπής, διότι στο νομοσχέδιο δεν περιλαμβάνονταν κανόνες που να ρυθμίζουν τη χρήση των εσόδων τα οποία θα προέκυπταν από τον φόρο κινδύνου.
63. Αντί δε το Γενικό Δικαστήριο να εξετάσει, στις σκέψεις 39 έως 43 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, τις αιτιάσεις αυτές υπό το πρίσμα του σκοπού του φόρου κινδύνου όπως ο σκοπός αυτός προσδιορίστηκε με την προσβαλλόμενη απόφαση, προέβη το ίδιο σε αναδιατύπωση του σκοπού αυτού βάσει της δικής του ερμηνείας του νομοσχεδίου, σε μια προσπάθεια να διευκρινίσει και να συμβιβάσει μεταξύ τους τις περιεχόμενες στο νομοσχέδιο διακηρύξεις. Έτσι όμως το Γενικό Δικαστήριο παρέβη την υποχρέωση που υπείχε να εκτιμήσει κατά πόσον θα έπρεπε, υπό το πρίσμα των αιτιάσεων που προέβαλλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες, να έχουν δημιουργηθεί αμφιβολίες στην Επιτροπή σχετικά με την αποδοχή ή μη του περιγραφόμενου από τις σουηδικές αρχές σκοπού του φόρου κινδύνου.
64. Επομένως, είναι βάσιμος ο ισχυρισμός της αναιρεσείουσας ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον δεν εξέτασε κατά πόσον η εκτίμηση επί του σκοπού του φόρου κινδύνου δημιουργούσε σοβαρές δυσχέρειες, ικανές να δικαιολογήσουν την κίνηση επίσημης διαδικασίας έρευνας.
65. Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο δεν εξέτασε καθόλου την προβληθείσα αιτίαση περί μεροληπτικής «στόχευσης» του φόρου κινδύνου την οποία συνεπαγόταν ο προσδιορισμός του σκοπού του όπως έγινε δεκτός από την Επιτροπή. Οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες ισχυρίζονταν, κατ’ ουσίαν, ότι, σε περίπτωση χρηματοπιστωτικής κρίσης, το ενδεχόμενο πρόκλησης έμμεσου κόστους αφορά όλα τα πιστωτικά ιδρύματα, τα οποία επομένως θα έπρεπε όλα να υπόκεινται σε έναν φόρο που αποσκοπεί στην αντιστάθμιση του κόστους αυτού. Συνεπώς, το γεγονός ότι, από το σύνολο των επιχειρήσεων που δραστηριοποιούνται στη συγκεκριμένη αγορά εντοπίστηκε εκ των προτέρων ένας πολύ μικρός αριθμός πιστωτικών ιδρυμάτων, η περιγραφή των οποίων αποτέλεσε μέρος του ορισμού του σκοπού του φόρου, ήταν ικανό να νοθεύσει την όλη ανάλυση περί επιλεκτικού χαρακτήρα και θα έπρεπε να έχει εγείρει αμφιβολίες όσον αφορά το κατά πόσον έπρεπε να γίνει δεκτός ο συγκεκριμένος ορισμός του σκοπού του φόρου. Το Γενικό Δικαστήριο όμως απέρριψε την αιτίαση αυτή, αρκούμενο στην επισήμανση ότι ο προσδιορισμός των «μεγάλων πιστωτικών ιδρυμάτων» ως υποκείμενων στον φόρο ήταν συνεπής προς τον σκοπό του φόρου κινδύνου όπως αυτός αναδιατυπώθηκε στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, και, επομένως, παρέλειψε να εξετάσει την ουσία της αιτίασης.
66. Ωστόσο, το ζήτημα που έθετε η αναιρεσείουσα ήταν σοβαρό.
67. Στις περιπτώσεις των φόρων ειδικού σκοπού –όπως αυτός που εξετάζεται στο πλαίσιο της υπό κρίση αιτήσεως αναιρέσεως–, η θέσπιση των οποίων γίνεται έξω από την περίμετρο του γενικού φορολογικού συστήματος, η ανάλυση που επιβάλλεται πρέπει να είναι στοχευμένη, το δε δεύτερο στάδιο της διαδικασίας ελέγχου τριών σταδίων περί της οποίας έγινε υπόμνηση στο σημείο 23 των παρουσών προτάσεων αποκτά κομβική σημασία. Η εκτίμηση περί επιλεκτικού ή μη χαρακτήρα θα πρέπει να διεξάγεται με βάση ακριβή κριτήρια, τα οποία πρέπει αφενός μεν να διασφαλίζουν ότι θα είναι δυνατόν να διαπιστωθεί αν η ad hoc φορολογική επιβάρυνση στοιχειοθετεί κρατική ενίσχυση ακόμη και σε περιπτώσεις όπου ελλείπει ένα επαρκώς σαφές γενικό σύστημα αναφοράς, αφετέρου δε να μην οδηγούν στο να θεωρείται αυτομάτως επιλεκτική κάθε απλή παρέκκλιση από το εν λόγω σύστημα.
68. Στο πλαίσιο αυτό, είναι ουσιώδους σημασίας να προσδιορίζεται ορθά ο σκοπός ενός αυτοτελούς φορολογικού βάρους –η εκτίμηση του οποίου γίνεται κατ’ αντιπαραβολή προς το σύστημα αναφοράς στο πλαίσιο του πρώτου σταδίου της περί επιλεκτικότητας ανάλυσης, και ως προς το οποίο διεξάγεται ο έλεγχος συγκρισιμότητας κατά το δεύτερο στάδιο–, πολλώ δε μάλλον σε περιπτώσεις ασύμμετρης επιβολής φορολογικών βαρών (46) όπως εκείνη του φόρου κινδύνου, όπου η διαφορετική αντιμετώπιση όσον αφορά την υπαγωγή ή μη στον φόρο θα πρέπει να δικαιολογείται με βάση τους σκοπούς του μέτρου συνολικά.
69. Τέλος, θεωρώ επίσης βάσιμες τις αιτιάσεις που προβάλλει η αναιρεσείουσα σχετικά με την έλλειψη διαφάνειας και σαφήνειας που χαρακτηρίζει τον σκοπό του φόρου κινδύνου όπως αυτός περιγράφεται από τις σουηδικές αρχές και έχει γίνει δεκτός από την Επιτροπή. Ως προς το ζήτημα αυτό, παραπέμπω στην προηγηθείσα ανάλυση σχετικά με τον πρώτο λόγο αναιρέσεως, όπου επισήμανα την έλλειψη σαφήνειας του νομοσχεδίου και τις ανακολουθίες της προσβαλλόμενης απόφασης όσον αφορά τον προσδιορισμό του σκοπού του φόρου.
70. Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, φρονώ ότι το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως θα πρέπει επίσης να γίνει δεκτό, και μάλιστα ανεξαρτήτως της κρίσης του Δικαστηρίου επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως.
δ) Επί του τετάρτου λόγου αναιρέσεως
71. Με τον τέταρτο λόγο αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται –βασιζόμενη στα ίδια επιχειρήματα που προβάλλει προς στήριξη του πρώτου λόγου αναιρέσεως–ότι το Γενικό Δικαστήριο παραμόρφωσε τα πραγματικά περιστατικά και τα αποδεικτικά στοιχεία. Κατά την πάγια νομολογία του Δικαστηρίου, η παραμόρφωση πρέπει να προκύπτει προδήλως από τα στοιχεία της δικογραφίας, χωρίς να απαιτείται εκ νέου εκτίμηση των πραγματικών περιστατικών και των αποδεικτικών στοιχείων (47).
72. Όπως ήδη εκτέθηκε στα σημεία 32 έως 40 των παρουσών προτάσεων, προκειμένου η αναιρεσείουσα να βάλλει κατά του προσδιορισμού του σκοπού του φόρου κινδύνου που γίνεται δεκτός με την αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, δεν ήταν απαραίτητο να αποδείξει παραμόρφωση των οικείων διατάξεων του εθνικού δικαίου. Ωστόσο, όπως έχω ήδη εκθέσει κατά την ανάλυση επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως, θεωρώ ότι το Γενικό Δικαστήριο πράγματι παραμόρφωσε τις διατάξεις αυτές καθόσον αναδιαμόρφωσε τον σκοπό του φόρου κινδύνου και παρέβλεψε την έλλειψη σαφήνειας του νομοσχεδίου. Επιπλέον, το Γενικό Δικαστήριο ερμήνευσε εσφαλμένα την προσβαλλόμενη απόφαση (48).
ε) Πρόταση επί του πρώτου λόγου αναιρέσεως, του τετάρτου λόγου αναιρέσεως και του πρώτου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
73. Για τους προεκτεθέντες λόγους, φρονώ ότι η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση ενέχει πράγματι τα νομικά σφάλματα που της προσάπτει η αναιρεσείουσα με τον πρώτο και τον τέταρτο λόγο αναιρέσεως, καθώς και με το πρώτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως. Δεδομένου δε ότι ο ορθός προσδιορισμός του σκοπού του φορολογικού μέτρου είναι κομβικής σημασίας για την όλη ανάλυση περί επιλεκτικού χαρακτήρα υπό το πρίσμα του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, θεωρώ ότι τα σφάλματα αυτά θα πρέπει να οδηγήσουν στην αναίρεση της αποφάσεως.
74. Στη συνέχεια των προτάσεων θα προχωρήσω σε ανάλυση του υπολοίπου της αιτήσεως αναιρέσεως, για την περίπτωση που το Δικαστήριο δεν αποδεχθεί την πρότασή μου αυτή.
2. Επί του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
75. Με τον δεύτερο λόγο αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κατά την εφαρμογή των άρθρων 107 και 108 ΣΛΕΕ, καθόσον έκρινε ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες κατά την εκτίμησή της επί του φόρου κινδύνου, ικανές να της υπαγορεύσουν την απόφαση να κινήσει επίσημη διαδικασία έρευνας.
76. Ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως υποδιαιρείται σε τρία σκέλη. Το πρώτο σκέλος αφορά τον προσδιορισμό του σκοπού του φόρου κινδύνου. Το σκέλος αυτό έχει ήδη εξεταστεί. Το δεύτερο και το τρίτο σκέλος αφορούν, αντίστοιχα, την εκτίμηση επί του συστήματος αναφοράς του φόρου κινδύνου και την εκτίμηση περί της ύπαρξης παρέκκλισης από το σύστημα αυτό.
77. Προτού εξετάσω το δεύτερο και το τρίτο σκέλος, οφείλω να επισημάνω ότι, αν και ορισμένα από τα επιχειρήματα που αναπτύσσονται προς στήριξη του δευτέρου λόγου αναιρέσεως βασίζονται στην παραδοχή ότι το Γενικό Δικαστήριο έχει εκτιμήσει ότι ο φόρος κινδύνου αποσκοπεί πράγματι στη φορολόγηση του συστημικού κινδύνου, τούτο πάντως δεν ισχύει για το σύνολο των επιχειρημάτων. Αντιθέτως, όπως θα καταδείξω στη συνέχεια, η πλειονότητα των επιχειρημάτων αυτών βάλλει εν τέλει κατά του σκεπτικού του Γενικού Δικαστηρίου, ανεξαρτήτως του πώς έχει προσδιοριστεί ο σκοπός του φόρου κινδύνου.
α) Το δεύτερο σκέλος του δεύτερου λόγου αναιρέσεως
78. Με το δεύτερο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον έκρινε, στις σκέψεις 44 έως 99 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ότι η Επιτροπή δεν αντιμετώπισε σοβαρές δυσχέρειες κατά την εκτίμησή της επί του συστήματος αναφοράς του φόρου κινδύνου.
79. Με την προσβαλλόμενη απόφαση, η Επιτροπή όρισε ότι το σύστημα αναφοράς βάσει του οποίου έπρεπε να διεξαχθεί η περί επιλεκτικότητας ανάλυση περιοριζόταν στον φόρο κινδύνου, ήτοι σε έναν φόρο ειδικού σκοπού, βασίστηκε δε στα ακόλουθα στοιχεία: (i) στη βάση επιβολής του φόρου, η οποία στηρίζεται στις οφειλές των πιστωτικών ιδρυμάτων· (ii) στον φορολογικό συντελεστή, οριζόμενο σε ποσοστό 0,05 % για το φορολογικό έτος που άρχιζε το 2022· (iii) στον κύκλο των υποκείμενων στον φόρο, στον οποίο περιλαμβάνονται τα πιστωτικά ιδρύματα που είναι εγκατεστημένα στη Σουηδία ή που ασκούν εμπορικές δραστηριότητες από σουηδικό υποκατάστημα· (iv) στην ύπαρξη κατώτατου ορίου και (v) σε μηχανισμό ενοποίησης για τις ενδοομιλικές καταστάσεις ο οποίος χρησιμοποιείται για τον υπολογισμό του κατώτατου ορίου και της φορολογικής βάσης (βλ. σημείο 38 της προσβαλλόμενης απόφασης).
80. Προς στήριξη του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα προβάλλει τρεις αιτιάσεις, οι οποίες αφορούν την επιλογή, αντιστοίχως, της βάσης επιβολής του φόρου, των υποκείμενων στον φόρο προσώπων και του κατώτατου ορίου του φόρου.
1) Η βάση επιβολής του φόρου
81. Η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι, εάν ο φόρος κινδύνου αποσκοπεί πράγματι στη φορολόγηση του συστημικού κινδύνου, όπως έκρινε το Γενικό Δικαστήριο, τότε το σύνολο των οφειλών δεν αποτελεί αξιόπιστη ένδειξη, καθόσον για τον εντοπισμό του συστημικού κινδύνου απαιτείται σύνθετη εκτίμηση η οποία δεν μπορεί να διεξαχθεί με βάση μία και μόνη παράμετρο. Η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται επίσης ότι το Γενικό Δικαστήριο απλώς αποδέχθηκε την εκτίμηση της Επιτροπής επί του ζητήματος χωρίς το ίδιο να προβεί στον προσήκοντα έλεγχο.
82. Επισημαίνω ότι, με την προσβαλλόμενη απόφαση, η Επιτροπή έκρινε ότι το σύνολο των οφειλών ενός πιστωτικού ιδρύματος αποτελούσε κατάλληλο κριτήριο για τον προσδιορισμό των πιστωτικών ιδρυμάτων που πρέπει να υπόκεινται στον φόρο κινδύνου καθότι υπαγορευόταν εγγενώς από το σύστημα αναφοράς, ήταν συνεπές προς τον σκοπό του φόρου και δεν προέκυπτε από αυτό κανένα στοιχείο που να εισήγε προδήλως δυσμενή διάκριση στον όλο σχεδιασμό του φόρου (49).
83. Οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες ισχυρίστηκαν ότι οι οφειλές, σε αντίθεση με τα στοιχεία του ενεργητικού, δεν συνδέονται με τους κινδύνους και ότι το ίδιο ισχύει και για το μέγεθος των πιστωτικών ιδρυμάτων. Επιπλέον, τόνισαν ότι το έμμεσο κόστος ή ο κίνδυνος τέτοιου κόστους δεν τελούν σε σχέση άμεσης αναλογίας με τις οφειλές ενός πιστωτικού ιδρύματος, πράγμα το οποίο γνώριζε η Επιτροπή. Επομένως, η Επιτροπή δεν είχε εξετάσει δεόντως αν η επιλεγείσα από το Βασίλειο της Σουηδίας φορολογική βάση εισήγε στο σύστημα αναφοράς παράμετρο προδήλως ενέχουσα δυσμενή διάκριση. Περαιτέρω, οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες υποστήριξαν ότι, αντιθέτως προς ό,τι απαιτείτο από την πρόσφατη νομολογία σχετικά με τα φορολογικά μέτρα και τον επιλεκτικό χαρακτήρα, το κοινοποιηθέν μέτρο είτε επέβαλλε σημαντική φορολογική επιβάρυνση στο σύνολο της φορολογικής βάσης των επιχειρήσεων είτε δεν επέβαλλε καμία απολύτως φορολογική επιβάρυνση (50).
84. Παραπέμποντας στις αποφάσεις της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Πολωνίας (51) και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας (52), το Γενικό Δικαστήριο επισημαίνει ότι το δίκαιο της Ένωσης δεν εμποδίζει την επιβολή φορολογίας χωρίς προοδευτικό χαρακτήρα επί του συνολικού ποσού των οφειλών των πιστωτικών ιδρυμάτων, καθώς και ότι το γεγονός ότι υφίστανται δείκτες καταλληλότεροι ή ακριβέστεροι από το συνολικό ποσό των οφειλών των πιστωτικών ιδρυμάτων είναι αδιάφορο στον τομέα των κρατικών ενισχύσεων, δεδομένου ότι το δίκαιο της Ένωσης στον τομέα αυτόν αφορά μόνον την κατάργηση των επιλεκτικών πλεονεκτημάτων των οποίων θα μπορούσαν να τύχουν ορισμένες επιχειρήσεις εις βάρος άλλων που βρίσκονται σε συγκρίσιμη κατάσταση (σκέψη 57 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως). Περαιτέρω, το Γενικό Δικαστήριο επισημαίνει ότι ο φόρος δεν αποσκοπεί στην πρόληψη ή την αντιμετώπιση των κινδύνων τους οποίους αντιπροσωπεύουν τα πιστωτικά ιδρύματα –αφήνοντας προφανώς να εννοηθεί ότι, ως εκ τούτου, οι σουηδικές αρχές δεν ήταν υποχρεωμένες να ορίσουν δείκτες ειδικώς σχεδιασμένους για την εκτίμηση των κινδύνων αυτών (σκέψη 58 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως). Τέλος, το Γενικό Δικαστήριο έλαβε υπόψη τη συνθήκη της αμοιβαίας κατοχής χρεωστικών τίτλων μεταξύ των πιστωτικών ιδρυμάτων, καταλήγοντας στην κρίση ότι, όσο μεγαλύτερο είναι το ύψος των οφειλών, τόσο μεγαλύτερος είναι ο κίνδυνος για το χρηματοπιστωτικό σύστημα, δεδομένου ότι, σε περίπτωση πτώχευσης, το οικείο πιστωτικό ίδρυμα ενδέχεται να μην είναι σε θέση να εξοφλήσει τις οφειλές του. Βάσει δε της παραδοχής αυτής, αποφάνθηκε ότι ένα κριτήριο που στηρίζεται στο ύψος της οφειλής, για να γίνει διάκριση μεταξύ των πιστωτικών ιδρυμάτων ανάλογα με το αν έχουν μεγαλύτερο ή μικρότερο αντίκτυπο στο χρηματοπιστωτικό σύστημα, είναι συνεπές προς τον επιδιωκόμενο σκοπό.
85. Για τους λόγους που εκτίθενται στη συνέχεια, φρονώ ότι οι αιτιάσεις που προβάλλει η αναιρεσείουσα και με τις οποίες βάλλει κατά των σκέψεων 57, 58 και 59 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως είναι βάσιμες.
86. Θα πρέπει εξαρχής να επισημανθεί ότι οι ομοιότητες μεταξύ της υπό κρίση υποθέσεως και των υποθέσεων επί των οποίων εκδόθηκαν οι αποφάσεις Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας είναι ελάχιστες.
87. Πρώτον, το αντικείμενο των εν λόγω αποφάσεων ήταν πολύ συγκεκριμένο και αφορούσε φόρους κύκλου εργασιών, όπου η φορολογική επιβάρυνση επιβαλλόταν –ομοιόμορφα μεν αλλά προοδευτικά– στις ακαθάριστες πωλήσεις. Ο φόρος κινδύνου είναι πολύ διαφορετικός. Η φορολογική υποχρέωση γεννάται αμέσως μόλις καταγραφεί υπέρβαση του κατώτατου ορίου και δεν έχει προβλεφθεί κανένας μηχανισμός διαβάθμισης του εφαρμοζόμενου φορολογικού συντελεστή (53). Δεύτερον, για τους επίμαχους στις αποφάσεις Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας φόρους δεν προβλέπονταν απαλλαγές από τη φορολογική υποχρέωση, σε αντίθεση με ό,τι συμβαίνει με τον φόρο κινδύνου (54). Τρίτος, κύκλος εργασιών και συνολικές οφειλές δεν αποτελούν συγκρίσιμους δείκτες: ο μεν πρώτος αποτελεί ένδειξη της δυνατότητας του υποκείμενου στον φόρο να τον καταβάλει, ενώ οι δεύτερες αποτελούν στοιχείο για τον υπολογισμό του επιπέδου του χρέους που βαρύνει τον υποκείμενο στον φόρο. Τέταρτον, στις υποθέσεις επί των οποίων εκδόθηκαν οι ως άνω αποφάσεις δεν είχε τεθεί ζήτημα αν οι επίμαχες εθνικές διατάξεις συνιστούσαν παρέμβαση σε ήδη υφιστάμενο ρυθμιστικό πλαίσιο της Ένωσης.
88. Ούτως εχόντων των πραγμάτων, δεν αρκεί απλώς η παραπομπή στις αποφάσεις Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας ούτε η υπενθύμιση της ευρείας εξουσίας εκτιμήσεως που διαθέτουν τα κράτη μέλη ώστε να δικαιολογηθεί η κρίση του Γενικού Δικαστηρίου ότι η Επιτροπή δεν είχε αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες κατά την εκτίμηση του κριτηρίου που επέλεξε ο Σουηδός νομοθέτης –και ενέκρινε η ίδια– για τον καθορισμό της βάσης επιβολής του φόρου κινδύνου.
89. Όπως βασίμως ισχυρίζεται η αναιρεσείουσα, το Γενικό Δικαστήριο, περιοριζόμενο στην επισήμανση που διαλαμβάνεται στη σκέψη 57 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως –και η οποία αποτελεί παράφραση των αποφάσεων Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας– ότι «το δίκαιο της Ένωσης δεν εμποδίζει την επιβολή φορολογίας χωρίς προοδευτικό χαρακτήρα επί του συνολικού ποσού των οφειλών των πιστωτικών ιδρυμάτων», παρέλειψε να προβεί σε προσήκοντα έλεγχο σχετικά με την ύπαρξη ή μη των εν λόγω σοβαρών δυσχερειών. Στο πλαίσιο δε της σχετικής ανάλυσης θα έπρεπε να εξεταστεί αν η Επιτροπή μπορούσε να κρίνει –και δη χωρίς να της δημιουργούνται αμφιβολίες–, με βάση τα στοιχεία που είχε στη διάθεσή της κατά το προκαταρκτικό στάδιο εξέτασης του μέτρου και υπό το πρίσμα των ειδικών χαρακτηριστικών του φόρου κινδύνου, ότι το κριτήριο του συνολικού ποσού των οφειλών ως βάσης επιβολής του φόρου ήταν συνεπές προς τον επιδιωκόμενο σκοπό του φόρου –όπως και αν προσδιοριζόταν τελικά ο σκοπός αυτός– και ότι η προσφυγή στο κριτήριο αυτό αποτελούσε θεμιτή έκφανση της φορολογικής κυριαρχίας της Σουηδίας.
90. Μάλιστα, στην υπό κρίση υπόθεση παρίστατο ακόμη πιο αναγκαία η διεξοδική ανάλυση του ζητήματος. Όπως έχω ήδη επισημάνει, όταν ένα φορολογικό μέτρο ενδέχεται να παρεμβαίνει σε υφιστάμενο κανονιστικό πλαίσιο της Ένωσης –όπως συμβαίνει εν προκειμένω με τον φόρο κινδύνου, ανεξαρτήτως του πώς προσδιορίζεται ο σκοπός του–, θα πρέπει να εξετάζονται προσεκτικά οι συνέπειες για την ορθή λειτουργία του αντίστοιχου κανονιστικού πλαισίου. Μολονότι δε η προληπτική θέσπιση φορολογικών μέτρων για το ενδεχόμενο που τα αποτρεπτικά μέτρα τα οποία θεσπίζει το δίκαιο της Ένωσης –εν προκειμένω, το ρυθμιστικό πλαίσιο για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα– δεν σταθούν επαρκή ώστε να αποτραπεί μια μελλοντική χρηματοπιστωτική κρίση δεν απαγορεύεται per se, εντούτοις η άσκηση της δημοσιονομικής αρμοδιότητας των κρατών μελών στον τομέα αυτό θα πρέπει να εξετάζεται υπό το πρίσμα του αντίστοιχου κανονιστικού πλαισίου.
91. Δεύτερον, και όσον αφορά τη διαπίστωση του Γενικού Δικαστηρίου ότι ο φόρος κινδύνου δεν αποσκοπεί στην αποτροπή ή την αντιμετώπιση του συστημικού κινδύνου, αρκεί η επισήμανση ότι ένας φόρος ασυμμέτρως επιβαλλόμενος, όπως ο φόρος κινδύνου, με τον οποίο επιβάλλεται φορολογική υποχρέωση, αποκλειστικά, σε έναν μικρό αριθμό (συστημικώς σημαντικών/μεγάλων) πιστωτικών ιδρυμάτων με βάση το ύψος των οφειλών τους, ενδέχεται να ωθήσει τα υπόχρεα πιστωτικά ιδρύματα να περιορίσουν το ύψος των οφειλών τους.
92. Τρίτον, όσον αφορά τη σκέψη 59 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, επισημαίνω ότι το Γενικό Δικαστήριο απλώς επαναλαμβάνει τα όσα εκτίθενται στο σημείο 5.1 του νομοσχεδίου, όπου ο Σουηδός νομοθέτης παρουσίαζε, δίκην παραδείγματος, μια τυπική κατάσταση των χρηματοπιστωτικών διασυνδέσεων μεταξύ ιδρυμάτων και ανέλυε τον ενδεχόμενο αρνητικό αντίκτυπο των διασυνδέσεων αυτών για τη χρηματοπιστωτική σταθερότητα. Ωστόσο, αυτό που δεν είναι σαφές είναι το πώς το Γενικό Δικαστήριο, βασιζόμενο στο παράδειγμα αυτό και μόνον, κατέληξε στην κρίση ότι το ύψος των οφειλών αποτελεί αξιόπιστο κριτήριο προκειμένου «να γίνει διάκριση μεταξύ των πιστωτικών ιδρυμάτων ανάλογα με το αν έχουν μεγαλύτερο ή μικρότερο αντίκτυπο στο χρηματοπιστωτικό σύστημα». Η βάση επιβολής του φόρου κινδύνου, όπως εξειδικεύεται στο νομοσχέδιο, δεν λαμβάνει ρητώς υπόψη την έκταση των διασυνδέσεων που απορρέουν από την αμοιβαία κατοχή χρεωστικών τίτλων μεταξύ των πιστωτικών ιδρυμάτων. Επιπλέον, όπως βασίμως επισημαίνει η αναιρεσείουσα, από το νομοσχέδιο δεν προκύπτει ότι ο Σουηδός νομοθέτης βασίστηκε στην παραδοχή ότι το επίπεδο της αμοιβαίας κατοχής χρεωστικών τίτλων μεταξύ των υποκείμενων στον φόρο κινδύνου πιστωτικών ιδρυμάτων είναι ιδιαιτέρως σημαντικό. Τέλος, ούτε και η ίδια η Επιτροπή βασίστηκε στις μεταξύ των πιστωτικών ιδρυμάτων διασυνδέσεις προκειμένου να προβεί σε εκτίμηση επί της βάσης επιβολής του φόρου στην προσβαλλόμενη απόφαση.
93. Υπό το πρίσμα των προεκτεθέντων, είμαι της γνώμης ότι η πρώτη αιτίαση του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως θα πρέπει να γίνει δεκτή.
2) Τα υποκείμενα στον φόρο κινδύνου πρόσωπα
94. Με τη δεύτερη αιτίαση του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως βάλλονται οι σκέψεις 73 έως 82 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, στις οποίες το Γενικό Δικαστήριο έκρινε ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες στο πλαίσιο της εκτίμησης σχετικά με τους υποκειμένους στον φόρο κινδύνου.
95. Προς στήριξη της αιτίασής της αυτής η αναιρεσείουσα προβάλλει τέσσερα επιχειρήματα.
96. Πρώτον, η αναιρεσείουσα βάλλει κατά της σκέψεως 73 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, όπου το Γενικό Δικαστήριο απορρίπτει το επιχείρημα των πρωτοδίκως προσφευγουσών ότι δεν υφίσταται απόλυτη συσχέτιση μεταξύ του καταλόγου των πιστωτικών ιδρυμάτων που υπόκεινται στον φόρο και του καταλόγου των συστημικώς σημαντικών ιδρυμάτων που προσδιορίστηκαν από το Riksgäldskontoret (Εθνικό Γραφείο Χρέους, Σουηδία). Η αναιρεσείουσα επισημαίνει ότι στον φόρο κινδύνου υπόκεινται εννέα πιστωτικά ιδρύματα, δύο εκ των οποίων δεν θεωρούνται συστημικώς σημαντικά κατά την έννοια του κανονιστικού πλαισίου για την εξυγίανση τραπεζών –όπως αυτό έχει μεταφερθεί στο σουηδικό δίκαιο–, ενώ τρεις τράπεζες που θεωρούνται συστημικώς σημαντικές δεν υπόκεινται στον φόρο κινδύνου. Κατά την αναιρεσείουσα, οι ανακολουθίες αυτές μεταξύ των δύο καταλόγων –για τις οποίες ήταν ενήμερη η Επιτροπή κατά την προκαταρκτική διαδικασία– καταδεικνύουν σαφώς την έλλειψη συνέπειας μεταξύ της επιλογής των υποκειμένων στον φόρο κινδύνου και του σκοπού του φόρου όπως αυτός προσδιορίστηκε από το Γενικό Δικαστήριο.
97. Αντιθέτως προς όσα διατείνεται η Επιτροπή, το επιχείρημα αυτό είναι παραδεκτό καθόσον δεν αφορά αποκλειστικά τα πραγματικά περιστατικά, αλλά θέτει εν αμφιβόλω τον εκ μέρους του Γενικού Δικαστηρίου νομικό χαρακτηρισμό των περιστατικών αυτών.
98. Στις σκέψεις 73 έως 75 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο διαπιστώνει, κατ’ ουσίαν, ότι οι δύο κατάλογοι, αφενός μεν εκείνος των συστημικώς σημαντικών ιδρυμάτων κατά την έννοια της οδηγίας 2014/59 και αφετέρου εκείνος των υποκείμενων στον φόρο κινδύνου πιστωτικών ιδρυμάτων, καταρτίστηκαν βάσει διαφορετικών κριτηρίων. Το Γενικό Δικαστήριο υπογραμμίζει επίσης τις διαφορές μεταξύ του φόρου κινδύνου και του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα όσον αφορά τους αντίστοιχους επιδιωκόμενους σκοπούς. Τονίζει ιδιαίτερα ότι η οδηγία 2014/59 αποσκοπεί στην ελαχιστοποίηση του σημαντικού άμεσου κόστους για την κοινωνία και όχι του έμμεσου κόστους, καθώς και ότι ο κανονισμός CRR αποσκοπεί στην αντιμετώπιση του άμεσου κόστους αποτρέποντας το ενδεχόμενο να πτωχεύσουν τα πιστωτικά ιδρύματα. Όσον αφορά την οδηγία 2014/49, το Γενικό Δικαστήριο διαλαμβάνει ότι αποσκοπεί στην αποτροπή του ενδεχομένου να χάσουν οι καταθέτες τις καταθέσεις τους σε περίπτωση πτώχευσης των πιστωτικών ιδρυμάτων. Τέλος, το Γενικό Δικαστήριο εκτιμά ότι οι προσομοιώσεις ακραίων καταστάσεων που διενήργησε το 2021 η Ευρωπαϊκή Αρχή Τραπεζών (ΕΑΤ) (55), και τις οποίες είχαν επικαλεστεί οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες (56), αφορούσαν τον κίνδυνο να πτωχεύσει ένα πιστωτικό ίδρυμα.
99. Δεδομένου ότι ο φόρος κινδύνου βασίζεται σε έναν χρηματοοικονομικό δείκτη (το χρέος του πιστωτικού ιδρύματος) και αποσκοπεί στην αντιμετώπιση, μέσω της φορολογίας, των συνδεόμενων με τις χρηματοπιστωτικές κρίσεις κινδύνων –είτε πρόκειται για τον κίνδυνο για την χρηματοπιστωτική σταθερότητα είτε για τον κίνδυνο πρόκλησης έμμεσου κόστους συνεπεία των κρίσεων αυτών–, θεωρώ ανεπαρκές το σκεπτικό του Γενικού Δικαστηρίου. Το γεγονός ότι οι δύο κατάλογοι –εκείνος των υποκείμενων στον φόρο πιστωτικών ιδρυμάτων και εκείνος των συστημικώς σημαντικών ιδρυμάτων κατά την έννοια των οικείων διατάξεων του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα– έχουν καταρτιστεί βάσει διαφορετικών κριτηρίων είναι αυταπόδεικτο και δεν είναι ικανό να δικαιολογήσει τις ανακολουθίες που επισήμαναν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες. Πολλώ δε μάλλον που οι ανακολουθίες αυτές σχετίζονται με την υποχρέωση των υποκείμενων στον φόρο να συνεισφέρουν σε ένα ταμείο το οποίο αποσκοπεί ειδικώς στην αντιμετώπιση κινδύνων που σχετίζονται με την πτώχευση τραπεζών (57).
100. Παρομοίως, δεν είναι αποφασιστικής σημασίας η παράμετρος που τονίζει το Γενικό Δικαστήριο στη σκέψη 74 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ήτοι ότι ο φόρος κινδύνου δεν βαρύνει τα πιστωτικά ιδρύματα που παρουσιάζουν μεγαλύτερο κίνδυνο να πτωχεύσουν, αλλά επιβάλλεται στα πιστωτικά ιδρύματα των οποίων η πτώχευση μπορεί να προκαλέσει σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία, Το γεγονός και μόνον ότι οι σκοποί του φόρου κινδύνου και της οδηγίας 2014/59 δεν συμπίπτουν πλήρως –μολονότι δεν παύουν, αν μη τι άλλο, να λειτουργούν συμπληρωματικά μεταξύ τους– δεν σημαίνει ότι μπορεί να αποκλειστεί άνευ περαιτέρω έρευνας το ενδεχόμενο να παρεμβαίνει η εθνική διάταξη στο ενωσιακό ρυθμιστικό πλαίσιο, ιδίως υπό περιστάσεις κατά τις οποίες τα πιστωτικά ιδρύματα που υποχρεούνται να συνεισφέρουν στο πλαίσιο εφαρμογής του πρώτου συμπίπτουν –έστω εν μέρει και ασυμμέτρως– με εκείνα που υποχρεούνται να συνεισφέρουν στο πλαίσιο εφαρμογής του δεύτερου.
101. Εξάλλου, το Γενικό Δικαστήριο φαίνεται να επικαλείται το ρυθμιστικό πλαίσιο για το ευρωπαϊκό τραπεζικό σύστημα κατά τρόπο αποσπασματικό. Για παράδειγμα, στην οδηγία 2014/59 και στον κανονισμό CRR δεν γίνεται λόγος, συγκεκριμένα, για άμεσο και έμμεσο κόστος όταν αναφέρονται οι συνέπειες που προκαλεί η πτώχευση μιας τράπεζας. Στη δε αιτιολογική σκέψη 3 της οδηγίας 2014/49 γίνεται ρητή αναφορά στο «κόστ[ος] που συνεπάγεται για την οικονομία στο σύνολό της η πτώχευση ενός πιστωτικού ιδρύματος […]». Καθόλου προφανές δεν είναι ότι οι εν λόγω νομοθετικές πράξεις αποσκοπούν μόνον «στην ελαχιστοποίηση του σημαντικού άμεσου κόστους για την κοινωνία», όπως διαλαμβάνει το Γενικό Δικαστήριο στις σκέψεις 74 και 75 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ιδίως λαμβανομένου υπόψη του γεγονότος ότι ο ορισμός του «έμμεσου κόστους» στο νομοσχέδιο είναι μάλλον ασαφής.
102. Υπό τις περιστάσεις αυτές, ελάχιστη σημασία έχουν οι διαβεβαιώσεις του Βασιλείου της Σουηδίας ότι στο νομοσχέδιο ορίζεται σαφώς ότι ο προτεινόμενος φόρος κινδύνου δεν αποσκοπεί στο να αντικαταστήσει το ισχύον ρυθμιστικό πλαίσιο της Ένωσης. Το οικείο ενωσιακό πλαίσιο για την ανάκαμψη και την εξυγίανση τραπεζών, όπως και το αντίστοιχο πλαίσιο σχετικά με τις απαιτήσεις προληπτικής εποπτείας, αποτελούν μέρος του εθνικού συστήματος αναφοράς που το Γενικό Δικαστήριο όφειλε να λάβει υπόψη κατά τον έλεγχο της εκτίμησης που διενήργησε η Επιτροπή όσον αφορά το ζήτημα αν οι επιλογές του Σουηδού νομοθέτη σχετικά με τα υποκείμενα στον φόρο κινδύνου πρόσωπα ήταν συνεπείς ή όχι.
103. Ως εκ τούτου, θεωρώ βάσιμο το πρώτο επιχείρημα της αναιρεσείουσας.
104. Δεύτερον, η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον απέρριψε, στη σκέψη 79 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το επιχείρημα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες ότι ένα από τα πιστωτικά ιδρύματα που υπόκεινται στον φόρο χορηγεί δάνεια μόνο στους σουηδικούς δήμους και ότι, ως εκ τούτου, δεν θα προκαλούσε έμμεσο κόστος. Το Γενικό Δικαστήριο επισημαίνει ότι, κατά τη νομολογία, στην περίπτωση καθεστώτος ενισχύσεων, η Επιτροπή μπορεί να περιοριστεί στη μελέτη των γενικών χαρακτηριστικών του επίμαχου καθεστώτος, χωρίς να υποχρεούται να εξετάσει κάθε συγκεκριμένη περίπτωση εφαρμογής του.
105. Το επιχείρημα αυτό αφορά, κατ’ ουσίαν, το εύρος της ανάλυσης που καλείται να διενεργήσει η Επιτροπή. Είναι βεβαίως γεγονός ότι, κατά τη νομολογία του Δικαστηρίου (58), η Επιτροπή δεν υποχρεούται να προβεί σε ανάλυση της ενισχύσεως που χορηγήθηκε σε κάθε κατ’ ιδίαν περίπτωση βάσει σχετικού καθεστώτος ενισχύσεων. Εντούτοις, μπορεί εύλογα να τεθεί το ερώτημα αν και κατά πόσον η συγκεκριμένη νομολογία, η οποία διαμορφώθηκε επί υποθέσεων που αφορούσαν φορολογικά καθεστώτα εφαρμοστέα σε εκατοντάδες χιλιάδες φορολογουμένους, είναι πράγματι λυσιτελής για την υπό κρίση υπόθεση. Ο φόρος κινδύνου έχει εφαρμογή σε εννέα πιστωτικά ιδρύματα. Φαίνεται δε ότι, κατά τη διαδικασία προκαταρκτικής εξέτασης, η Επιτροπή είχε λάβει γνώση (ή, εν πάση περιπτώσει, όφειλε να έχει λάβει γνώση) του γεγονότος ότι ο αριθμός των υποκείμενων στον φόρο προσώπων είναι πολύ περιορισμένος, και ότι τα περισσότερα εξ αυτών εμπίπτουν και στο πεδίο εφαρμογής του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα. Οφείλω πάντως να παρατηρήσω ότι η αναιρεσείουσα δεν φαίνεται να αντικρούει τη διαπίστωση του Γενικού Δικαστηρίου που διατυπώνεται στην κατακλείδα της σκέψεως 79 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ήτοι ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν αμφισβήτησαν τα επιχειρήματα της Επιτροπής και του Βασιλείου της Σουηδίας κατά τα οποία το προαναφερθέν πιστωτικό ίδρυμα δεν ήταν εντελώς απαλλαγμένο από κάθε κίνδυνο πτώχευσης. Ως εκ τούτου, το δεύτερο επιχείρημα που προβάλλει η αναιρεσείουσα μπορεί να θεωρηθεί αλυσιτελές.
106. Τρίτον, η αναιρεσείουσα βάλλει κατά της σκέψεως 80 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, στην οποία το Γενικό Δικαστήριο απορρίπτει το επιχείρημα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες ότι, εφόσον όλα τα πιστωτικά ιδρύματα συμβάλλουν στη δημιουργία έμμεσου κόστους, δεν ήταν αναγκαία η διαφορετική αντιμετώπιση των ιδρυμάτων αυτών όσον αφορά την υπαγωγή τους στον συγκεκριμένο φόρο.
107. Και σε αυτήν την περίπτωση, το σκεπτικό του Γενικού Δικαστηρίου φαίνεται ανεπαρκές (59). Σκοπός της θέσπισης του φόρου κινδύνου ήταν η ενίσχυση των δημόσιων οικονομικών μέσω της αύξησης των φορολογικών εσόδων ώστε να καταστεί δυνατή η αντιμετώπιση του έμμεσου κόστους που μπορεί να προκύψει από μελλοντικές χρηματοπιστωτικές κρίσεις. Καταρχήν, ο φόρος θα έπρεπε να αφορά όλα τα πιστωτικά ιδρύματα που ενδέχεται να συμβάλουν στη δημιουργία του κόστους αυτού. Η απαλλαγή ορισμένων εξ αυτών από τη φορολόγηση παρίσταται αντιφατική, φαίνεται δε να αντανακλά τη βούληση του Σουηδού νομοθέτη να επαγάγει ολόκληρο το βάρος του έμμεσου κόστους που ενδέχεται να δημιουργηθεί συνεπεία μελλοντικών χρηματοπιστωτικών κρίσεων σε έναν μικρό αριθμό επιλεγμένων ιδρυμάτων. Αυτή η διαφορετική αντιμετώπιση των πιστωτικών ιδρυμάτων –την οποία επισήμαναν μεν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες, πλην όμως το Γενικό Δικαστήριο την αντιπαρήλθε, επικαλούμενο, εναλλάξ, είτε ότι τα μη υποκείμενα στον φόρο πιστωτικά ιδρύματα δεν προκαλούν συστημικό κίνδυνο, είτε ότι τα υποκείμενα στον φόρο ιδρύματα είναι ικανά να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος– εγείρει εύλογες αμφιβολίες όσον αφορά τον επιλεκτικό χαρακτήρα του φόρου κινδύνου, φρονώ δε ότι θα έπρεπε να αποτελέσει αντικείμενο ενδελεχούς έρευνας.
108. Παραπέμποντας, στη σκέψη 80 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, στην απόφαση της 26ης Απριλίου 2018, ANGED (60), το Γενικό Δικαστήριο προσθέτει ότι «δεν μπορεί να αμφισβητηθεί ότι ο αντίκτυπος των πιστωτικών ιδρυμάτων στο χρηματοπιστωτικό σύστημα εξαρτάται σε μεγάλο βαθμό από το μέγεθός τους και το ύψος των οφειλών τους». Επισημαίνω συναφώς ότι, καταρχάς, το Γενικό Δικαστήριο αναφέρεται στο «μέγεθος» των πιστωτικών ιδρυμάτων και το «ύψος των οφειλών τους» ωσάν να πρόκειται για δύο ξεχωριστά κριτήρια στα οποία βασίστηκε ο Σουηδός νομοθέτης. Εντούτοις, το «μέγεθος» των υποκείμενων στον φόρο «μεγάλων πιστωτικών ιδρυμάτων» καθορίζεται, αποκλειστικά, από το ύψος των οφειλών τους. Κατά συνέπεια, το ύψος των οφειλών αποτελεί τον μοναδικό δείκτη που λαμβάνεται υπόψη. Όσον αφορά δε την εκ μέρους του Γενικού Δικαστηρίου παραπομπή στην απόφαση ANGED I, οφείλω να ομολογήσω ότι μου φαίνεται δυσανάλογη η σύγκριση μεταξύ του περιβαλλοντικού αντικτύπου των εμπορικών καταστημάτων, αφενός, και του κινδύνου που προκαλείται εκ του ύψους των οφειλών των πιστωτικών ιδρυμάτων για το χρηματοπιστωτικό σύστημα και για την οικονομία συνολικά, αφετέρου. Τούτου λεχθέντος, στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση ANGED I, το Δικαστήριο έκρινε ότι υπήρχε ευθεία αναλογία μεταξύ μεγέθους της επιφάνειας πωλήσεων και περιβαλλοντικής ζημιάς (61). Στην υπό κρίση υπόθεση, δεν έχει αποδειχθεί με σαφήνεια ότι υφίσταται παρόμοια ευθεία αναλογία μεταξύ του επιπέδου των οφειλών των υποκείμενων στον φόρο κινδύνου πιστωτικών ιδρυμάτων και της ικανότητάς τους να δημιουργήσουν έμμεσο κόστος για την κοινωνία, ιδίως εφόσον δεν λαμβάνεται υπόψη ο πραγματικός κίνδυνος πτώχευσης των ιδρυμάτων αυτών.
109. Για τους προαναφερθέντες λόγους, κλίνω προς την άποψη ότι το τρίτο επιχείρημα της αναιρεσείουσα είναι βάσιμο.
110. Τέλος, η αναιρεσείουσα βάλλει κατά της σκέψεως 81 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, στην οποία το Γενικό Δικαστήριο διαπιστώνει ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν έθεσαν υπό αμφισβήτηση «το ότι μόνον τα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα είναι ικανά να προκαλέσουν σε μεμονωμένη βάση, λόγω της πτώχευσής τους, συστημικό κίνδυνο, να έχουν πολύ αρνητικό αντίκτυπο στο χρηματοπιστωτικό σύστημα και στην οικονομία εν γένει και να προκαλέσουν σημαντικό έμμεσο κόστος για την κοινωνία». Η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται, κατ’ ουσίαν, ότι από το σκεπτικό του Γενικού Δικαστηρίου προκύπτει ότι ο Σουηδός νομοθέτης δύναται να επιβάλει φόρο επί του συστημικού κινδύνου μεταχειριζόμενος τα συστημικώς σημαντικά πιστωτικά ιδρύματα κατά τρόπο ανόμοιο.
111. Για τους λόγους που έχουν ήδη αναλυθεί προηγουμένως, φρονώ ότι το τέταρτο επιχείρημα της αναιρεσείουσας θα πρέπει να γίνει δεκτό, ανεξαρτήτως του πώς προσδιορίζεται ο σκοπός του φόρου κινδύνου.
112. Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, η δεύτερη αιτίαση του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως είναι βάσιμη.
3) Το κατώτατο όριο
113. Με την τρίτη αιτίαση του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο κατά την εκτίμηση –που αναπτύσσεται στις σκέψεις 89 έως 98 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως– του κατώτατου ορίου για την υπαγωγή στον φόρο κινδύνου, κατόπιν της οποίας, και υπό το πρίσμα του σκοπού του φόρου κινδύνου όπως τον είχε προσδιορίσει, αποφάνθηκε –στη σκέψη 99– ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες στο πλαίσιο της εκτίμησης σχετικά με το εν λόγω κατώτατο όριο.
114. Στις σκέψεις 89 έως 91 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο, παραπέμποντας σε προηγούμενες δικές του αποφάσεις (62) τις οποίες επικύρωσε κατόπιν το Δικαστήριο με τις αποφάσεις του Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας, έκρινε ότι το Βασίλειο της Σουηδίας δεν μπορεί να εμποδιστεί, αφενός, να θεσπίσει φόρο συνοδευόμενο από κατώτατο όριο φορολόγησης και, αφετέρου, να θεσπίσει μηχανισμό διαβάθμισης που να προβλέπει ακόμη και την απαλλαγή των πιστωτικών ιδρυμάτων τα οποία βρίσκονται κάτω από το εν λόγω όριο, υπό την προϋπόθεση ότι τα στοιχεία αυτά δεν αντιβαίνουν στον σκοπό του φόρου. Επιπλέον, παραπέμποντας στη σκέψη 43 της αποφάσεως της 26ης Απριλίου 2018, ANGED (63), το Γενικό Δικαστήριο επισήμανε ότι ο καθορισμός του κατώτατου ορίου φορολόγησης και των λεπτομερειών υπολογισμού της φορολογητέας βάσης εμπίπτει στο περιθώριο εκτίμησης του εθνικού νομοθέτη και βασίζεται, εξάλλου, σε τεχνικές και σύνθετες εκτιμήσεις επί των οποίων ο δικαστής της Ένωσης μπορεί να ασκήσει μόνον περιορισμένο δικαστικό έλεγχο. Βασιζόμενο στις εν λόγω αρχές, το Γενικό Δικαστήριο εξέτασε κατά πόσον το κατώτατο όριο που έχει καθορίσει ο Σουηδός νομοθέτης αντιβαίνει στον σκοπό του φόρου κινδύνου ή εισάγει προδήλως δυσμενή διάκριση, αποφάνθηκε δε ότι κάτι τέτοιο δεν συμβαίνει.
115. Η αναιρεσείουσα αμφισβητεί, κατά τη γνώμη μου ορθώς, τη συνάφεια της νομολογίας στην οποία στηρίχθηκε το Γενικό Δικαστήριο, καθώς και την ορθότητα του συμπεράσματος που συνήγαγε από τη νομολογία αυτή.
116. Έχω ήδη επισημάνει στο σημείο 87 των παρουσών προτάσεων ότι υπάρχει σημαντική διαφορά μεταξύ του φόρου κινδύνου και των φορολογικών μέτρων που αποτέλεσαν αντικείμενο των υποθέσεων επί των οποίων εκδόθηκαν οι αποφάσεις Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας. Στις υποθέσεις επί των οποίων εκδόθηκαν οι εν λόγω αποφάσεις, το επίμαχο ζήτημα ήταν ο προοδευτικός χαρακτήρας των υπό εξέταση φορολογικών μέτρων και, ειδικότερα, η διαφορά του μέσου φορολογικού συντελεστή που προέκυπτε από την προοδευτικότητα των συντελεστών. Στην περίπτωση όμως του φόρου κινδύνου, αφ’ ής στιγμής διαπιστωθεί υπέρβαση του κατώτατου ορίου και γεννηθεί η υποχρέωση καταβολής του φόρου, ουδείς «μηχανισμός διαβάθμισης» προβλέπεται.
117. Τα φορολογικά μέτρα που αποτέλεσαν αντικείμενο των αποφάσεων Επιτροπή κατά Πολωνίας και Επιτροπή κατά Ουγγαρίας προέβλεπαν απαλλαγή από τη φορολογική υποχρέωση για το τμήμα του κύκλου εργασιών που ήταν κατώτερο ενός ορισμένου ποσού (64). Ωστόσο, όλες οι φορολογούμενες επιχειρήσεις επωφελούνταν από την απαλλαγή αυτή για το μέρος του κύκλου εργασιών τους που δεν υπερέβαινε το όριο που αντιστοιχούσε στο απαλλασσόμενο κλιμάκιο. Εξού και η Επιτροπή δεν είχε αντιταχθεί στο συγκεκριμένο στοιχείο των επίμαχων στις υποθέσεις εκείνες φορολογικών μέτρων (65). Στο ίδιο πνεύμα, στις αποφάσεις ANGED I και II, οι μηχανισμοί για τον υπολογισμό των επίμαχων στις υποθέσεις εκείνες φόρων προέβλεπαν περίπτωση απαλλαγής από τον φόρο με καθολική ισχύ, δυνάμει της οποίας οι επιχειρήσεις δεν κατέβαλαν καθόλου φόρο κάτω από ένα ορισμένο κατώτατο όριο (66).
118. Αντιθέτως, στην περίπτωση του φόρου κινδύνου, τέτοιου είδους καθολική απαλλαγή δεν προβλέπεται. Ο φόρος υπολογίζεται με εφαρμογή του ίδιου συντελεστή επί του συνολικού ποσού των οφειλών των υποκείμενων στον φόρο πιστωτικών ιδρυμάτων, και όχι επί εκείνου μόνον του μέρους των οφειλών που υπερβαίνει το κατώτατο όριο και γεννά τη φορολογική υποχρέωση. Με άλλα λόγια, η υπαγωγή στον φόρο κινδύνου επεκτείνεται και πέρα από τo όριο το οποίο διαχωρίζει τα «μεγάλα» ή «συστημικώς σημαντικά» πιστωτικά ιδρύματα –τα οποία υπόκεινται στον φόρο– και τα πιστωτικά ιδρύματα των οποίων το μέγεθος –οριζόμενο βάσει του ύψους των οφειλών τους– δικαιολογεί την απαλλαγή από τον φόρο.
119. Η συγκεκριμένη παράμετρος θα έπρεπε να έχει εγείρει έντονες αμφιβολίες όσον αφορά τον επιλεκτικό χαρακτήρα του κατώτατου ορίου και των μεθόδων υπολογισμού του φορολογητέου ποσού, καθώς και το κατά πόσον συνάδουν τα στοιχεία αυτά με τον σκοπό του φόρου κινδύνου, όπως και αν αυτός προσδιοριστεί.
120. Χάριν πληρότητας, είναι σκόπιμο να υπομνησθεί ότι, με την απόφαση Prezydent Miasta Mielca (67), το Δικαστήριο διευκρίνισε ότι μια γενική και αφηρημένη απαλλαγή από έναν άμεσο φόρο δεν μπορεί, κατά κανόνα, να παρέχει επιλεκτικό πλεονέκτημα κατά την έννοια του άρθρου 107, παράγραφος 1, ΣΛΕΕ, στο μέτρο που τεκμαίρεται ότι η απαλλαγή αυτή είναι συμφυής με το «κανονικό» φορολογικό καθεστώς. Ωστόσο, «κατά παρέκκλιση» από τον κανόνα αυτό, «μια γενική και αφηρημένη απαλλαγή από τον άμεσο φόρο δεν μπορεί να θεωρηθεί ότι εμπίπτει στο “κανονικό” φορολογικό καθεστώς όταν οι προϋποθέσεις που θέτει η σχετική ρύθμιση για τη χορήγηση της απαλλαγής αυτής αφορούν, κατά νόμον ή στην πράξη, ένα ή περισσότερα ειδικά χαρακτηριστικά της μοναδικής κατηγορίας επιχειρήσεων που μπορούν να τύχουν της απαλλαγής αυτής, χαρακτηριστικά τα οποία συνδέονται άρρηκτα με τη φύση των εν λόγω επιχειρήσεων ή των δραστηριοτήτων τους» (68). Το γεγονός ότι μόνον μια τέτοια συνεκτική κατηγορία επιχειρήσεων μπορεί να τύχει φορολογικής απαλλαγής μπορεί να θεμελιώσει τον χαρακτηρισμό της απαλλαγής αυτής ως εν δυνάμει εισάγουσας διακρίσεις και αντίθετης προς τον ανταγωνισμό, μολονότι το ίδιο το πλαίσιο αναφοράς δεν διαμορφώθηκε βάσει παραμέτρων οι οποίες εισάγουν προδήλως δυσμενείς διακρίσεις.
121. Ανεξαρτήτως αν οι διευκρινίσεις αυτές που διαλαμβάνονται στην απόφαση Prezydent Miasta Mielca έχουν εφαρμογή σε περιπτώσεις ασυμμέτρως επιβαλλόμενων φόρων όπως ο φόρος κινδύνου, εν προκειμένω τα πιστωτικά ιδρύματα που δεν υπόκεινται στον φόρο κινδύνου ανήκουν σε μια συνεκτική κατηγορία επιχειρήσεων οι οποίες προσδιορίζονται βάσει ορισμένων ειδικών χαρακτηριστικών που είναι εγγενή της δραστηριότητάς τους (πιστωτικά ιδρύματα το ύψος των οφειλών των οποίων παραμένει κάτω από το προβλεπόμενο κατώτατο όριο) και οι οποίες εμπίπτουν στην παρέκκλιση που εισήγαγε στον κανόνα η εν λόγω απόφαση.
122. Για τους προεκτεθέντες λόγους, θεωρώ ότι και η τρίτη αιτίαση του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως θα πρέπει να γίνει δεκτή.
4) Πρόταση επί του δευτέρου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
123. Λαμβανομένων υπόψη των προεκτεθέντων, φρονώ ότι το δεύτερο σκέλος του δεύτερου λόγου αναιρέσεως είναι βάσιμο.
β) Επί του τρίτου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
124. Η αναιρεσείουσα υποστηρίζει ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη περί το δίκαιο καθόσον, μετά την ανάλυση που αναπτύσσεται στις σκέψεις 116 έως 127 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, αποφάνθηκε ότι δεν αποδείχθηκε ότι η Επιτροπή θα έπρεπε να έχει αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες στο πλαίσιο της εκτίμησής της σχετικά με την ύπαρξη παρεκκλίσεων από το σύστημα αναφοράς.
125. Στις σκέψεις αυτές, το Γενικό Δικαστήριο διαλαμβάνει τη διαπίστωση ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν κατέδειξαν την ύπαρξη δέσμης συγκλινουσών ενδείξεων ικανής να αποδείξει ότι τα πιστωτικά ιδρύματα των οποίων οι οφειλές υπερέβαιναν το κατώτατο όριο βρίσκονταν, υπό το πρίσμα του σκοπού του φόρου –όπως αυτός περιγράφεται στη σκέψη 41 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως–, σε πραγματική και νομική κατάσταση συγκρίσιμη με εκείνη των πιστωτικών ιδρυμάτων των οποίων οι οφειλές δεν υπερέβαιναν το όριο αυτό.
126. Προς επίρρωση δε της διαπίστωσής του αυτής, το Γενικό Δικαστήριο παραπέμπει, σχεδόν αποκλειστικά, στους ίδιους λόγους βάσει των οποίων είχε προηγουμένως απορρίψει τα σχετικά με το σύστημα αναφοράς επιχειρήματα των πρωτοδίκως προσφευγουσών. Ως εκ τούτου, η αναιρεσείουσα επαναφέρει, στο πλαίσιο του τρίτου σκέλους του δευτέρου λόγου αναιρέσεως, τις αιτιάσεις της που στρέφονται κατά των λόγων αυτών.
127. Ούτως εχόντων των πραγμάτων, θα επαναφέρω κι εγώ, με τη σειρά μου, τους λόγους που αναπτύσσονται στα σημεία 78 έως 122 των παρουσών προτάσεων προς επίρρωση της πρότασής μου ότι το Γενικό Δικαστήριο υπέπεσε σε πλάνη καθόσον έκρινε ότι οι διάφορες επιμέρους παράμετροι του συστήματος αναφοράς του φόρου κινδύνου δεν ήταν ικανές να εγείρουν αμφιβολίες όσον αφορά το ζήτημα αν κάποια από τα χαρακτηριστικά του φόρου εισήγαν δυσμενείς διακρίσεις και, επομένως, αν είχαν επιλεκτικό χαρακτήρα. Όπως έχω ήδη επισημάνει, ο γενικός σκοπός που επιδιώκει ο Σουηδός νομοθέτης –ήτοι ο σκοπός της ενίσχυσης των δημόσιων οικονομικών προκειμένου να αντιμετωπιστεί το κόστος που θα προκύψει για την κοινωνία σε περίπτωση μελλοντικών χρηματοπιστωτικών κρίσεων– δεν φαίνεται να δικαιολογεί, και δη χωρίς να εγείρει αμφιβολίες, την επιβολή μιας ασύμμετρης φορολογικής υποχρέωσης σε πιστωτικά ιδρύματα τα οποία είναι όλα ικανά να συμβάλουν στη δημιουργία του κόστους αυτού, έστω και σε διαφορετικό βαθμό το καθένα.
128. Τούτου λεχθέντος, θα πρέπει να επισημανθεί ότι το σκεπτικό του Γενικού Δικαστηρίου που αναπτύσσεται, ειδικά, στη σκέψη 119 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως (όπου το Γενικό Δικαστήριο κρίνει απορριπτέα τα επιχειρήματα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες επικαλούμενο τις δικές του διαπιστώσεις σχετικά με το σύστημα αναφοράς του φόρου κινδύνου, βάσει των οποίων το σύστημα αυτό δεν είχε σχεδιαστεί κατά τρόπο που να εισάγει προδήλως δυσμενείς διακρίσεις), είναι αφεαυτού ικανό να εγείρει εύλογες ανησυχίες, καθόσον μπορεί να επηρεάσει την ορθή εφαρμογή του δευτέρου σταδίου του ελέγχου επιλεκτικότητας.
129. Όπως έχω ήδη αναφέρει, το δεύτερο στάδιο, κατά το οποίο εκτιμάται αν και κατά πόσον το επίμαχο φορολογικό μέτρο παρεκκλίνει από το σύστημα αναφοράς ώστε να φαίνεται, έστω εκ πρώτης όψεως, επιλεκτικό, είναι ουσιώδους σημασίας σε περιπτώσεις ad hoc επιβαλλόμενων φορολογικών μέτρων. Η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, όμως, φαίνεται εν πολλοίς να εντάσσει την εκτίμηση αυτή στην εκτίμηση σχετικά με τον εγγενώς επιλεκτικό χαρακτήρα του οικείου συστήματος αναφοράς, η οποία διεξήχθη κατά το πρώτο στάδιο του ελέγχου. Ωστόσο, πρώτον, η τελευταία αυτή εκτίμηση βασίζεται σε κριτήριο ποσοτικά διαφορετικό, ήτοι στο κριτήριο της «πρόδηλης δυσμενούς διάκρισης». Και δεύτερον, το Δικαστήριο έχει καταστήσει σαφές ότι, ακόμη και σε περιπτώσεις κατά τις οποίες ένα φορολογικό μέτρο αποσκοπεί αποκλειστικά στην άντληση εσόδων προκειμένου να επιτευχθεί συγκεκριμένος σκοπός, ο έλεγχος επιλεκτικότητας θα πρέπει και πάλι να διενεργείται απαρεγκλίτως και πλήρως, επομένως και κατά το δεύτερό του στάδιο (69).
130. Υπό το πρίσμα των προεκτεθέντων, το τρίτο σκέλος του δευτέρου λόγου αναιρέσεως θα πρέπει να γίνει δεκτό.
γ) Πρόταση επί του δευτέρου λόγου αναιρέσεως
131. Φρονώ ότι από το σύνολο των ανωτέρω σκέψεων προκύπτει ότι πρέπει να γίνει δεκτός ο δεύτερος λόγος αναιρέσεως.
3. Επί του τρίτου λόγου αναιρέσεως
132. Με τον τρίτο λόγο αναιρέσεως, με τον οποίο βάλλονται οι σκέψεις 40 έως 43, 80 έως 83, 93, 94 και 121 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν εκτίμησε ορθώς τα επιχειρήματα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες, και ως εκ τούτου παρέβη την υποχρέωσή του αιτιολογήσεως.
133. Επισημαίνω ότι, στο πλαίσιο της αιτήσεως αναιρέσεως, ο έλεγχος του Δικαστηρίου έχει ιδίως ως αντικείμενο να εξακριβωθεί εάν το Γενικό Δικαστήριο απάντησε επαρκώς κατά νόμον στο σύνολο των επιχειρημάτων του προσφεύγοντος. Λόγος αναιρέσεως ο οποίος αντλείται από έλλειψη απαντήσεως του Γενικού Δικαστηρίου σε επιχειρήματα που προβλήθηκαν πρωτοδίκως ισοδυναμεί, κατ’ ουσίαν, με επίκληση παράβασης της υποχρέωσης αιτιολόγησης (70).
134. Η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται, πρώτον, ότι το Γενικό Δικαστήριο εσφαλμένως έκρινε, στις σκέψεις 42, 43, 81, 93 και 121 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η πτώχευση των πιστωτικών ιδρυμάτων το σύνολο των οφειλών των οποίων δεν υπερέβαινε το κατώτατο όριο θα συνεπαγόταν συστημικό κίνδυνο. Ισχυρίζεται μάλιστα περαιτέρω ότι το Γενικό Δικαστήριο ουδόλως έλαβε υπόψη ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες είχαν επικαλεστεί, συγκεκριμένα, το παράδειγμα της μοναδικής τράπεζας στη Σουηδία της οποίας απαιτήθηκε η διάσωση κατά τη διάρκεια της χρηματοπιστωτικής κρίσης του 2008, το συνολικό ύψος των οφειλών της οποίας ανερχόταν σε ποσό πολύ χαμηλότερο από το κατώτατο όριο. Ενώ οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες είχαν ήδη αναφέρει το γεγονός ότι τρεις τράπεζες το ύψος των οφειλών των οποίων βρισκόταν κάτω από το κατώτατο όριο θεωρούνται συστημικώς σημαντικές με βάση τις διατάξεις του ρυθμιστικού πλαισίου για το ενωσιακό τραπεζικό σύστημα.
135. Επισημαίνω συναφώς ότι, κατά πάγια νομολογία, η υποχρέωση αιτιολογήσεως που υπέχει το Γενικό Δικαστήριο δεν του επιβάλλει να παραθέτει σκεπτικό το οποίο να εξετάζει αναλυτικά και έναν προς έναν όλους τους συλλογισμούς που διατυπώνουν οι διάδικοι. Επομένως, η αιτιολογία του Γενικού Δικαστηρίου μπορεί να συνάγεται εμμέσως, υπό την προϋπόθεση ότι παρέχει τη δυνατότητα στους μεν ενδιαφερομένους να γνωρίζουν τους λόγους για τους οποίους δεν έγιναν δεκτά τα επιχειρήματά τους από το Γενικό Δικαστήριο, στο δε Δικαστήριο να διαθέτει επαρκή στοιχεία ώστε να ασκήσει τον έλεγχό του (71). Το γεγονός δε ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν απέρριψε ρητώς τα επιχειρήματα των πρωτοδίκως προσφευγουσών περί των οποίων έγινε λόγος στο σημείο 134 των παρουσών προτάσεων δεν σημαίνει από μόνο του ότι δεν έλαβε υπόψη του τα επιχειρήματα αυτά στο πλαίσιο της εκτίμησής του. Διατυπώνοντας την κρίση ότι οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν απέδειξαν ότι η πτώχευση των πιστωτικών ιδρυμάτων το σύνολο των οφειλών των οποίων δεν υπερέβαινε το κατώτατο όριο θα συνεπαγόταν συστημικό κίνδυνο, το Γενικό Δικαστήριο –το οποίο είναι το μόνο αρμόδιο να διαπιστώνει και να εκτιμά τα κρίσιμα πραγματικά περιστατικά καθώς και να εξετάζει τα αποδεικτικά στοιχεία– διευκρίνισε ότι τα αποδεικτικά μέσα που προσκόμισαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες δεν επαρκούσαν ώστε να τεκμηριώσουν τους ισχυρισμούς τους. Επομένως, η σχετική αιτίαση τυγχάνει απορριπτέα.
136. Δεύτερον, η αναιρεσείουσα ισχυρίζεται ότι το Γενικό Δικαστήριο εσφαλμένως ερμήνευσε, στη σκέψη 83 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το επιχείρημα που είχαν προβάλει οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες, ήτοι ότι τα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα θα καλούνταν να καλύψουν το σύνολο του έμμεσου κόστους που θα προέκυπτε σε περίπτωση επιβράδυνσης της οικονομικής δραστηριότητας. Παραβλέποντας το επιχείρημα αυτό, το Γενικό Δικαστήριο κατέληξε να μην εξετάσει το κύριο επιχείρημα ότι, ενώ όλες οι τράπεζες θα προκαλούσαν έμμεσο κόστος, ορισμένες μόνον από αυτές θα υποχρεώνονταν να το καλύψουν.
137. Τείνω να συμφωνήσω με την άποψη της αναιρεσείουσας ότι το επιχείρημα αυτό ήταν κομβικής σημασίας για την όλη συλλογιστική των πρωτοδίκως προσφευγουσών και ότι το Γενικό Δικαστήριο δεν το εξέτασε δεόντως.
138. Τέλος, καθόσον το Γενικό Δικαστήριο προσδιόρισε εσφαλμένως τον σκοπό του φόρου κινδύνου, δεν εκτίμησε δεόντως διάφορα επιχειρήματα που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες και, κατ’ ακολουθία, παρέβη την υποχρέωσή του αιτιολογήσεως. Η πλέον σημαντική παράλειψη, δε, είναι ότι, όσον αφορά τα υποκείμενα στον φόρο πρόσωπα και το κατώτατο όριο, το Γενικό Δικαστήριο δεν εκτίμησε ορθώς, στις σκέψεις 80, 81, 93, 94 και 121 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το επιχείρημα ότι, εφόσον ο κίνδυνος πρόκλησης έμμεσου κόστους για την κοινωνία αφορά όλα τα πιστωτικά ιδρύματα, δεν είναι αναγκαίο να γίνει διάκριση μεταξύ μεγάλων και μικρών πιστωτικών ιδρυμάτων.
139. Θεωρώ βάσιμη και αυτήν την αιτίαση της αναιρεσείουσας. Τα σφάλματα στα οποία υπέπεσε το Γενικό Δικαστήριο κατά τον προσδιορισμό του σκοπού του φόρου κινδύνου επηρέασαν συνολικά το σκεπτικό της αποφάσεώς του, περιλαμβανομένης της εκτίμησής του επί της λυσιτέλειας αλλά και της ουσίας των επιχειρημάτων που προέβαλαν οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες, καθώς και της αιτιολόγησης της απόρριψης των επιχειρημάτων αυτών.
140. Βάσει των ανωτέρω εκτιμήσεων, ο τρίτος λόγος αναιρέσεως τυγχάνει εν μέρει βάσιμος.
4. Πρόταση επί της αιτήσεως αναιρέσεως
141. Για τους προεκτεθέντες λόγους, προτείνω να γίνει δεκτή η αίτηση αναιρέσεως στο σύνολό της και να αναιρεθεί η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση.
Γ. Επί της προσφυγής ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου
142. Σύμφωνα με το άρθρο 61 του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης, σε περίπτωση αναιρέσεως της αποφάσεως του Γενικού Δικαστηρίου, το Δικαστήριο μπορεί το ίδιο να αποφανθεί οριστικά επί της διαφοράς, εφόσον είναι ώριμη προς εκδίκαση.
143. Ως προς το ζήτημα αυτό, και εφόσον κριθεί αναιρετέα η αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, θεωρώ ότι το Δικαστήριο διαθέτει όλα τα απαραίτητα στοιχεία ώστε να αποφανθεί επί του μοναδικού λόγου ακυρώσεως που προβλήθηκε πρωτοδίκως, σύμφωνα με τον οποίο η Επιτροπή θα έπρεπε να είχε αντιμετωπίσει σοβαρές δυσχέρειες κατά την εκ μέρους της ανάλυση επί του επιλεκτικού χαρακτήρα του φόρου κινδύνου.
144. Από τις εκτιμήσεις που αναπτύχθηκαν στο πλαίσιο της ανάλυσης της αιτήσεως αναιρέσεως προκύπτει ότι, κατά τη γνώμη μου, ο λόγος αυτός ακυρώσεως πρέπει να γίνει δεκτός και η προσβαλλόμενη απόφαση να ακυρωθεί.
4. Επί των δικαστικών εξόδων
145. Κατά το άρθρο 184, παράγραφος 2, του Κανονισμού Διαδικασίας του Δικαστηρίου, όταν η αίτηση αναιρέσεως γίνεται δεκτή και το Δικαστήριο κρίνει το ίδιο οριστικά τη διαφορά, αυτό αποφαίνεται επί των εξόδων.
146. Προτείνω στο Δικαστήριο να καταδικάσει την Επιτροπή στα δικαστικά της έξοδα καθώς και στα σχετικά με την υπό κρίση αίτηση αναιρέσεως έξοδα της Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet, και να καταδικάσει το Βασίλειο της Σουηδίας στα δικαστικά του έξοδα, κατ’ εφαρμογήν του άρθρου 138, παράγραφος 1, και του άρθρου 140, παράγραφος 1, του Κανονισμού Διαδικασίας, τα οποία εφαρμόζονται και στην αναιρετική δίκη δυνάμει του άρθρου 184, παράγραφος 1, του ίδιου Κανονισμού.
IV. Πρόταση
147. Λαμβάνοντας υπόψη τις ανωτέρω σκέψεις, προτείνω στο Δικαστήριο:
– να αναιρέσει την απόφαση του Γενικού Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης της 17ης Απριλίου 2024, Svenska Bankföreningen and Länsförsäkringar Bank κατά Επιτροπής (T-112/22, EU:T:2024:250)·
– να ακυρώσει την απόφαση COM(2021) 8637 final της Ευρωπαϊκής Επιτροπής, της 24ης Νοεμβρίου 2021, σχετικά με το κρατικό μέτρο SA.56348 (2021/N) – Σουηδία: σουηδικός φόρος εις βάρος των πιστωτικών ιδρυμάτων·
– να καταδικάσει την Επιτροπή στα δικαστικά της έξοδα και στα σχετικά με την υπό κρίση αίτηση αναιρέσεως έξοδα της Ideella föreningen Svenska Bankföreningen med firma Svenska Bankföreningen, Näringsverksamhet, και να καταδικάσει το Βασίλειο της Σουηδίας στα δικαστικά του έξοδα.
1 Γλώσσα του πρωτοτύπου: η αγγλική.
2 Προτάσεις της γενικής εισαγγελέα J. Kokott στην υπόθεση ANGED (C-233/16, EU:C:2017:852, σημείο 76).
3 Απόφαση της 2ας Ιουλίου 1974, Ιταλία κατά Επιτροπής (173/73, EU:C:1974:71, σκέψη [27]).
4 T-112/22 (EU:T:2024:250).
5 Lagrådsremissen Riskskatt för kreditinstitut (παραπομπή στη νομοπαρασκευαστική επιτροπή σχετικά με την επιβολή φόρου κινδύνου στα πιστωτικά ιδρύματα· στο εξής: νομοθετική πρόταση), πρόκειται για το νομοσχέδιο περί του οποίου γίνεται λόγος στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση.
6 Όσον αφορά τα αλλοδαπά πιστωτικά ιδρύματα, η ανωτέρω διάταξη προβλέπει ότι αυτά φορολογούνται εφόσον, στην αρχή του φορολογικού έτους, έχουν οφειλές που απορρέουν από τις εμπορικές δραστηριότητες τις οποίες ασκούν από σουηδικό υποκατάστημα και εφόσον το ύψος των οφειλών αυτών υπερβαίνει το κατώτατο όριο που προβλέπει το νομοσχέδιο.
7 Κανονισμός του Συμβουλίου, της 13ης Ιουλίου 2015, περί λεπτομερών κανόνων για την εφαρμογή του άρθρου 108 [ΣΛΕΕ] (ΕΕ 2015, L 248, σ. 9).
8 Αποφάσεις της 10ης Σεπτεμβρίου 2024, Επιτροπή κατά Ιρλανδίας κ.λπ. (C-465/20 P, EU:C:2024:724, σκέψη 73), και της 29ης Απριλίου 2025, Prezydent Miasta Mielca (C-453/23, EU:C:2025:285, σκέψη 41, στο εξής: απόφαση Prezydent Miasta Mielca).
9 Απόφαση της 22ας Σεπτεμβρίου 2020, Αυστρία κατά Επιτροπής (C-594/18 P, EU:C:2020:742, σκέψη 44 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
10 Η απαρίθμηση δεν είναι εξαντλητική· περιλαμβάνει μόνον την ενωσιακή νομοθεσία που παρουσιάζει συνάφεια με την υπό κρίση υπόθεση.
11 Οδηγία 2014/59/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 15ης Μαΐου 2014, για τη θέσπιση πλαισίου για την ανάκαμψη και την εξυγίανση πιστωτικών ιδρυμάτων και επιχειρήσεων επενδύσεων και για την τροποποίηση της οδηγίας 82/891/ΕΟΚ του Συμβουλίου, και των οδηγιών 2001/24/ΕΚ, 2002/47/ΕΚ, 2004/25/ΕΚ, 2005/56/ΕΚ, 2007/36/ΕΚ, 2011/35/ΕΕ, 2012/30/ΕΕ και 2013/36/ΕΕ, καθώς και των κανονισμών του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου (ΕΕ) αριθ. 1093/2010 και (ΕΕ) αριθ. 648/2012 (ΕΕ 2014, L 173, σ. 190), όπως έχει πρόσφατα τροποποιηθεί με την οδηγία (ΕΕ) 2024/1174 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 11ης Απριλίου 2024 (ΕΕ L, 2024/1174).
12 Κανονισμός (ΕΕ) 575/2013 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 26ης Ιουνίου 2013, σχετικά με τις απαιτήσεις προληπτικής εποπτείας για πιστωτικά ιδρύματα και επιχειρήσεις επενδύσεων και την τροποποίηση του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 648/2012 (ΕΕ 2013, L 176, σ. 1), όπως έχει πρόσφατα τροποποιηθεί με τον κανονισμό (EΕ) 2025/1215 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 17ης Ιουνίου 2025 (ΕΕ L, 2025/1215).
13 Οδηγία 2013/36/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 26ης Ιουνίου 2013, σχετικά με την πρόσβαση στη δραστηριότητα πιστωτικών ιδρυμάτων και την προληπτική εποπτεία πιστωτικών ιδρυμάτων και επιχειρήσεων επενδύσεων, για την τροποποίηση της οδηγίας 2002/87/ΕΚ και για την κατάργηση των οδηγιών 2006/48/ΕΚ και 2006/49/ΕΚ (ΕΕ 2013, L 176, σ. 338).
14 Οδηγία 2014/49/ΕΕ του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 16ης Απριλίου 2014, περί των συστημάτων εγγύησης των καταθέσεων (ΕΕ 2014, L 173, σ. 149).
15 Κανονισμός του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 15ης Ιουλίου 2014, περί θεσπίσεως ενιαίων κανόνων και διαδικασίας για την εξυγίανση πιστωτικών ιδρυμάτων και ορισμένων επιχειρήσεων επενδύσεων στο πλαίσιο ενός Ενιαίου Μηχανισμού Εξυγίανσης και ενός Ενιαίου Ταμείου Εξυγίανσης και τροποποιήσεως του κανονισμού (ΕΕ) αριθ. 1093/2010 (ΕΕ 2014, L 225, σ. 1, στο εξής: κανονισμός ΕΜΕ). Ο κανονισμός ΕΜΕ εφαρμόζεται, μεταξύ άλλων, σε τράπεζες εδρεύουσες σε κράτη μέλη που δεν έχουν νόμισμα το ευρώ αλλά έχουν συνάψει στενή συνεργασία (βλ. αιτιολογική σκέψη 15 του κανονισμού ΕΜΕ). Η Σουηδία δεν συμμετέχει στον ΕΜΕ.
16 Όπως διαλαμβάνεται στην αιτιολογική σκέψη 5 του κανονισμού CRR.
17 Βλ. ιδίως αιτιολογικές σκέψεις 32 και 72 του κανονισμού CRR.
18 Βλ. αιτιολογική σκέψη 3 της οδηγίας 2014/49.
19 Βλ. αιτιολογική σκέψη 5 της οδηγίας 2014/59.
20 Βλ., κατ’ αναλογίαν, απόφαση της 16ης Απριλίου 2026, Nitrogénművek (C-519/24, EU:C:2026:297, σκέψη 33).
21 Βλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 8ης Σεπτεμβρίου 2011, Paint Graphos κ.λπ. (C-78/08 έως C‑80/08, EU:C:2011:550, σκέψη 49 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
22 Βλ. μεταξύ άλλων, απόφαση της 10ης Σεπτεμβρίου 2024, Επιτροπή κατά Ιρλανδίας κ.λπ. (C‑465/20 P, EU:C:2024:724, σκέψη 76).
23 Απόφαση της 5ης Δεκεμβρίου 2023, Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής (C-451/21 P και C‑454/21 P, EU:C:2023:948, σκέψη 108).
24 Απόφαση της 6ης Οκτωβρίου 2021, World Duty Free Group και Ισπανία κατά Επιτροπής (C‑51/19 P και C-64/19 P, EU:C:2021:793, σκέψη 63).
25 Σκέψη 49 της αποφάσεως Prezydent Miasta Mielca.
26 Βλ. αποφάσεις της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Πολωνίας (C-562/19 P, EU:C:2021:201, σκέψεις 38 και 39), και της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Ουγγαρίας (C‑596/19 P, EU:C:2021:202, σκέψεις 44 και 45).
27 Βλ. απόφαση Prezydent Miasta Mielca, σκέψη 53, η οποία παραπέμπει στην απόφαση της 15ης Νοεμβρίου 2011, Επιτροπή και Ισπανία κατά Government of Gibraltar και Ηνωμένου Βασιλείου (C-106/09 P και C-107/09 P, EU:C:2011:732).
28 Βλ. απόφαση της 5ης Ιουλίου 2011, Edwin κατά ΓΕΕΑ (C-263/09 P, EU:C:2011:452, σκέψη 46).
29 Πρβλ. απόφαση της 8ης Νοεμβρίου 2022, Fiat Chrysler Finance Europe κατά Επιτροπής (C‑885/19 P και C-898/19 P, EU:C:2022:859, σκέψη 82 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
30 Βλ. απόφαση της 5ης Δεκεμβρίου 2023, στο εξής: απόφαση Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής (C-451/21 P και C-454/21 P, EU:C:2023:948, σκέψη 77).
31 C-451/21 P και C-454/21 P (EU:C:2023:948).
32 Κατά το άρθρο 256, παράγραφος 1, δεύτερο εδάφιο, ΣΛΕΕ, η αναίρεση κατά των αποφάσεων που εκδίδει το Γενικό Δικαστήριο ασκείται ενώπιον του Δικαστηρίου «σύμφωνα με τους όρους και τους περιορισμούς που προβλέπονται από τον Οργανισμό». Το δε άρθρο 58 του Οργανισμού του Δικαστηρίου της Ευρωπαϊκής Ένωσης διευκρινίζει ότι η αίτηση αναιρέσεως μπορεί να στηρίζεται σε παραβίαση του δικαίου της Ένωσης από το Γενικό Δικαστήριο· βλ. σκέψη 76 της αποφάσεως Λουξεμβούργο κ.λπ. κατά Επιτροπής.
33 Βλ. σκέψη 58 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως.
34 Βλ. σημεία 49 και 50 της προσβαλλόμενης απόφασης.
35 Βλ. σημείο 51 της προσβαλλόμενης απόφασης.
36 Βλ., για παράδειγμα, σημείο 68 της προσβαλλόμενης απόφασης, όπου η Επιτροπή διατυπώνει την κρίση ότι άλλοι χρηματοπιστωτικοί οργανισμοί πέραν των πιστωτικών ιδρυμάτων έχουν μικρότερη ικανότητα να προκαλέσουν συστημικό κίνδυνο και, τελικά, σημαντικό έμμεσο κόστος, επομένως δεν βρίσκονται, υπό το πρίσμα του σκοπού του φόρου, σε συγκρίσιμη πραγματική και νομική κατάσταση με τα πιστωτικά ιδρύματα.
37 Πρόκειται για τη νομοθετική πρόταση την οποία προσκόμισε ενώπιον του Γενικού Δικαστηρίου η αναιρεσείουσα.
38 Η αρχική σκέψη ήταν να μειωθεί το φορολογικό πλεονέκτημα που αποκόμιζε κατά τεκμήριο ο χρηματοπιστωτικός τομέας λόγω της απαλλαγής της παροχής χρηματοοικονομικών υπηρεσιών από τον φόρο προστιθέμενης αξίας.
39 Όσον αφορά τα συστημικώς σημαντικά πιστωτικά ιδρύματα, στο νομοσχέδιο διευκρινίζεται περαιτέρω ότι «ο ακριβής διαχωρισμός μεταξύ συστημικώς σημαντικών και μη σημαντικών πιστωτικών ιδρυμάτων παρουσιάζει δυσχέρειες. Στους κρίσιμους συναφείς παράγοντες συγκαταλέγονται το μέγεθος του ιδρύματος, η σημασία του για την εθνική οικονομία, η πολύπλοκη δομή του και η διασύνδεσή του με άλλα ιδρύματα. Η αμοιβαία κατοχή χρεωστικών τίτλων μεταξύ των δραστηριοποιούμενων στον χρηματοπιστωτικό τομέα επιχειρήσεων ευνοεί την ταχεία εξάπλωση ενός προβλήματος που ανακύπτει σε ένα συγκεκριμένο τμήμα του χρηματοπιστωτικού συστήματος στα λοιπά τμήματα του συστήματος αυτού, με αποτέλεσμα να προκύπτει απειλή για τη χρηματοπιστωτική σταθερότητα».
40 Σύμφωνα με το νομοσχέδιο, το έμμεσο αυτό κόστος μπορεί να συνίσταται, μεταξύ άλλων, στην ανάγκη αύξησης της δαπάνης για επιδόματα ανεργίας και για άλλες παροχές κοινωνικής ασφάλισης, ή στη μείωση των φορολογικών εσόδων λόγω των χαμηλότερων επιδόσεων της οικονομικής δραστηριότητας.
41 Η φράση «συστημικώς σημαντικά» χρησιμοποιήθηκε από ορισμένους εκ των ενδιαφερομένων που συμμετείχαν στη διαβούλευση, οι απόψεις των οποίων παρατίθενται στο νομοσχέδιο, προκειμένου να προσδιορίσει τα πιστωτικά ιδρύματα που έπρεπε να υπόκεινται στον προτεινόμενο φόρο κινδύνου,.
42 Για παράδειγμα, η οδηγία CRD ορίζει ως «συστημικά σημαντικό ίδρυμα» «μητρικό ίδρυμα εγκατεστημένο στην ΕΕ, μητρική χρηματοδοτική εταιρεία συμμετοχών εγκατεστημένη στην ΕΕ, μητρική μικτή χρηματοοικονομική εταιρεία συμμετοχών εγκατεστημένη στην ΕΕ ή ίδρυμα η χρεοκοπία ή η δυσλειτουργία του οποίου θα μπορούσε να οδηγήσει σε συστημικό κίνδυνο» (βλ. άρθρο 3, παράγραφος 1, σημείο 30, της οδηγίας). Στην ίδια οδηγία, ως «συστημικός κίνδυνος» ορίζεται «ο κίνδυνος αποδιοργάνωσης του χρηματοοικονομικού συστήματος με εν δυνάμει σοβαρές αρνητικές συνέπειες για το χρηματοοικονομικό σύστημα και την πραγματική οικονομία» (βλ. άρθρο 3, παράγραφος 1, σημείο 10).
43 Στην προσπάθειά της να δικαιολογήσει το γεγονός ότι στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση γίνεται λόγος για «συστημικό κίνδυνο», η Επιτροπή υποστηρίζει ότι τα μεγάλα πιστωτικά ιδρύματα παρουσιάζουν «ορισμένο συστημικό κίνδυνο», ότι «το μέγεθος ενός πιστωτικού ιδρύματος και η συνολική συστημική του σημασία είναι αλληλένδετα», ότι «κατά κανόνα, ένα πιστωτικό ίδρυμα το οποίο διαθέτει μεγάλο χαρτοφυλάκιο οφειλών είναι επίσης συστημικώς σημαντικό» και ότι, όταν ένα πιστωτικό ίδρυμα χαρακτηρίζεται μεγάλο λόγω του συνόλου των οφειλών του, «οι πτυχές της “συστημικής σημασίας” και του “συστημικού κινδύνου” δεν απέχουν πολύ μεταξύ τους». Παρά ταύτα, δεν παραλείπει να διευκρινίσει ότι, με βάση τα οριζόμενα στα ρυθμιστικά πλαίσια για την εξυγίανση των τραπεζών και την προληπτική εποπτεία, τα «μεγάλα» πιστωτικά ιδρύματα δεν είναι οπωσδήποτε και «συστημικώς σημαντικά». Με τη σειρά της, η Σουηδία διακηρύσσει, κατά τρόπο μάλλον αποφθεγματικό, ότι, ανεξαρτήτως της ορολογίας που χρησιμοποιείται στην αναιρεσιβαλλόμενη απόφαση, ο σκοπός του φόρου όπως τον προσδιόρισε το Γενικό Δικαστήριο δεν διαφέρει από εκείνον που δέχθηκε η Επιτροπή.
44 Πρβλ., μεταξύ άλλων, απόφαση της 22ας Δεκεμβρίου 2008, British Aggregates κατά Επιτροπής (C-487/06 P, EU:C:2008:757, σκέψη 113 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
45 Αποφάσεις της 5ης Σεπτεμβρίου 2024, Σλοβενία κατά Επιτροπής (C-447/22 P, EU:C:2024:678, σκέψεις 50 και 51), και της 6ης Οκτωβρίου 2021, Scandlines Danmark και Scandlines Deutschland κατά Επιτροπής (C-174/19 P και C-175/19 P, EU:C:2021:801, σκέψη 67 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
46 Σε περιπτώσεις ασύμμετρης επιβολής φόρου, ενίσχυση μπορεί να προκύπτει από το γεγονός ότι επιχειρήσεις με τις οποίες οι υποκείμενες στον φόρο επιχειρήσεις βρίσκονται σε σχέση ανταγωνισμού δεν υπόκεινται και αυτές στον φόρο, πρβλ. απόφαση της 7ης Σεπτεμβρίου 2006, Laboratoires Boiron (C-526/04, EU:C:2006:528, σκέψη 34).
47 Απόφαση της 6ης Νοεμβρίου 2018, Scuola Elementare Maria Montessori κατά Επιτροπής, Επιτροπή κατά Scuola Elementare Maria Montessori και Επιτροπή κατά Ferracci (C-622/16 P έως C-624/16 P, EU:C:2018:873, σκέψη 86 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).
48 Αιτιάσεις με τις οποίες αμφισβητείται κατά πόσον το Γενικό Δικαστήριο ερμήνευσε ορθώς τη προσβαλλόμενη απόφαση της Επιτροπής εγείρουν νομικά ζητήματα υποκείμενα στον αναιρετικό έλεγχο του Δικαστηρίου· βλ. απόφαση της 10ης Σεπτεμβρίου 2024, Επιτροπή κατά Ιρλανδίας κ.λπ. (C-465/20 P, EU:C:2024:724, σκέψεις 111 και 112).
49 Βλ. σημείο 50 της προσβαλλόμενης απόφασης. Η Επιτροπή επικαλείτο την απόφαση της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Ουγγαρίας (C-596/19 P, EU:C:2021:202, σκέψη 48).
50 Βλ. σκέψη 54 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως.
51 C-562/19 P (EU:C:2021:201, στο εξής: απόφαση Επιτροπή κατά Πολωνίας, σκέψη 41).
52 C-596/19 P (EU:C:2021:202, στο εξής: απόφαση Επιτροπή κατά Ουγγαρίας, σκέψη 47).
53 Με το υπόμνημά του αντικρούσεως, το Βασίλειο της Σουηδίας εξηγεί ότι η εφαρμογή ενιαίου συντελεστή αποφασίστηκε προκειμένου να αποτραπεί η ανάγκη να προβαίνει η Skatteverket (φορολογική αρχή, Σουηδία) σε εκτίμηση του κινδύνου που παρουσιάζει το κάθε πιστωτικό ίδρυμα σε κάθε δεδομένη χρονική στιγμή.
54 Υποχρέωση καταβολής του φόρου υπέχουν μόνον τα πιστωτικά ιδρύματα των οποίων οι συνολικές οφειλές υπερβαίνουν το κατώτατο όριο, ενώ απαλλάσσονται τα πιστωτικά ιδρύματα των οποίων οι συνολικές οφειλές παραμένουν κάτω από το ίδιο κατώτατο όριο. Βλ. επίσης σημεία 116 και 117 των παρουσών προτάσεων.
55 Κανονισμός (ΕΕ) 1093/2010 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 24ης Νοεμβρίου 2010, σχετικά με τη σύσταση Ευρωπαϊκής Εποπτικής Αρχής (Ευρωπαϊκή Αρχή Τραπεζών), την τροποποίηση της απόφασης αριθ. 716/2009/ΕΚ και την κατάργηση της απόφασης 2009/78/ΕΚ της Επιτροπής (ΕΕ 2010, L 331, σ. 12), όπως τροποποιήθηκε πρόσφατα με τον κανονισμό (ΕΕ) 2025/2088 του Ευρωπαϊκού Κοινοβουλίου και του Συμβουλίου, της 8ης Οκτωβρίου 2025 (ΕΕ 2025, L 2088, σ. 1). Ο εν λόγω κανονισμός αναθέτει στην ΕΑΤ το καθήκον να παρακολουθεί και να εκτιμά τις εξελίξεις της αγοράς στον τομέα αρμοδιότητάς της, καθώς και να συντονίζει προσομοιώσεις ακραίων καταστάσεων, αλλά και να αναπτύσσει κριτήρια για τον προσδιορισμό και τη μέτρηση του συστημικού κινδύνου, καθώς και κατάλληλο μηχανισμό δοκιμασίας υπό συνθήκες πίεσης (βλ. αιτιολογική σκέψη 43 και άρθρα 23 και 32 του κανονισμού).
56 Οι πρωτοδίκως προσφεύγουσες είχαν υποστηρίξει ότι οι πέντε σουηδικές τράπεζες που συμμετείχαν στις προσομοιώσεις αυτές πέτυχαν εξαιρετικά αποτελέσματα.
57 Εννοώ το ταμείο εξυγίανσης που προβλέπει η οδηγία 2014/59.
58 Απόφαση της 4ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Fútbol Club Barcelona (C-362/19 P, EU:C:2021:169, σκέψη 65).
59 Αφότου υπενθύμισε τον σκοπό του φόρου όπως αυτός περιγράφεται στη σκέψη 41 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως, το Γενικό Δικαστήριο διέλαβε ότι, ακόμη και αν όλα τα πιστωτικά ιδρύματα ενδέχεται να προκαλέσουν σε ορισμένο βαθμό έμμεσο κόστος, δηλαδή να συμβάλουν στη δημιουργία του κόστους αυτού, τούτο δεν σημαίνει ότι, σε περίπτωση πτώχευσης, όλα τα πιστωτικά ιδρύματα είναι ικανά να προκαλέσουν τις ίδιες συνέπειες για το χρηματοπιστωτικό σύστημα και για την οικονομία εν γένει.
60 C-233/16 (στο εξής: απόφαση ANGED I, EU:C:2018:280, σκέψη 53).
61 Κατά την κρίση του Δικαστηρίου, «όσο μεγαλύτερη είναι η επιφάνεια πωλήσεως, τόσο μεγαλύτερη είναι η προσέλευση του κοινού, όπερ σημαίνει αυξημένες περιβαλλοντικές ζημίες»· βλ. σκέψη 53 της αποφάσεως ANGED I.
62 Απόφαση της 16ης Μαΐου 2019, Πολωνία κατά Επιτροπής (T-836/16 και T-624/17, EU:T:2019:338, σκέψη 89), και της 27ης Ιουνίου 2019, Ουγγαρία κατά Επιτροπής (T-20/17, EU:T:2019:448, σκέψη 101).
63 C-236/16 και C-237/16 (EU:C:2018:291, στο εξής: απόφαση ANGED II). Αντικείμενο της απόφασης αυτής ήταν ένας περιφερειακός φόρος που επιβλήθηκε (στην Ισπανία) σε μεγάλα εμπορικά καταστήματα, παρόμοιος με εκείνον που εξετάστηκε στην υπόθεση επί της οποίας εκδόθηκε η απόφαση ANGED I.
64 Αυτές ήταν οι «απαλλαγές» περί των οποίων έκανε λόγο το Γενικό Δικαστήριο στις αποφάσεις του Πολωνία κατά Επιτροπής και Ουγγαρία κατά Επιτροπής που αναφέρονται στην υποσημείωση 62 των παρουσών προτάσεων, στις οποίες παραπέμπει και το Γενικό Δικαστήριο στη σκέψη 89 της αναιρεσιβαλλομένης αποφάσεως.
65 Βλ. αποφάσεις της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Πολωνίας (C-562/19 P, EU:C:2021:201, σκέψη 35), και της 16ης Μαρτίου 2021, Επιτροπή κατά Ουγγαρίας (C‑596/19 P, EU:C:2021:202, σκέψη 41).
66 Επιφάνειες μέχρι 2 500 m2 (στην περίπτωση της υπόθεσης ANGED I) και μέχρι 2 000 m2 (στην περίπτωση της υπόθεσης ANGED II) απαλλάσσονταν από τη φορολόγηση. Συνακόλουθα, καμία επιχείρηση δεν υποχρεούνταν να καταβάλει τον φόρο για το υπολειπόμενο των εν λόγω κατώτατων ορίων τμήμα των επιφανειών πωλήσεών της· βλ. σκέψη 9 της πρώτης αποφάσεως και σκέψη 8 της δεύτερης. Απαλλάσσονταν επίσης οι εγκαταστάσεις συγκεκριμένων εμπορικών επιχειρήσεων.
67 Σκέψη 50.
68 Όπ.π. (σκέψη 54).
69 Βλ. αποφάσεις της 4ης Ιουνίου 2015, Kernkraftwerke Lippe-Ems (C-5/14, EU:C:2015:354, σκέψεις 78 και 79), και της 7ης Νοεμβρίου 2019, UNESA κ.λπ. (C-105/18 έως C-113/18, EU:C:2019:935, σκέψεις 64 έως 67).
70 Απόφαση της 28ης Σεπτεμβρίου 2023, Changmao Biochemical Engineering κατά Επιτροπής (C-123/21 P, EU:C:2023:708, σκέψη 185).
71 Απόφαση 13ης Φεβρουαρίου 2025, Επιτροπή κ.λπ. κατά Carpatair (C-244/23 P έως C‑246/23 P, EU:C:2025:87, σκέψη 67 και εκεί μνημονευόμενη νομολογία).