C-277/0562005C02770006.000164171642711CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL POIARES MADURO — CAUZA C-277/05SOCIÉTÉ THERMALE D'EUGÉNIE-LES-BAINS<TI><P><HT TYPE="UC">Concluziile avocatului general</HT></P><P><HT TYPE="UC">M. Poiares Maduro</HT></P><P>prezentate la <DATE ISO="20060913">13 septembrie 2006</DATE><NOTE NOTE.ID="E0001" NUMBERING.CONTINUED="YES"><P>Limba originală: portugheza.</P></NOTE></P></TI>1.Prezenta cerere de pronunţare a unei hotărâri preliminare, formulată de Conseil d'État (Franţa), priveşte, în esenţă, interpretarea articolului 2 punctul 1 din A şasea directivă 77/388/CEE

Directiva Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislaţiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1), astfel cum a fost modificată prin Directiva 91/680/CEE a Consiliului din 16 decembrie 1991 (JO L 376, p. 19, Ediţie specială, 09/vol. 1, p. 110, denumită în continuare A şasea directivă).

. în realitate, trebuie să se stabilească dacă sumele plătite în avans pentru prestarea unor servicii hoteliere şi care sunt reţinute de prestator ca urmare a renunţării clientului pentru care a fost făcută rezervarea sunt supuse taxei pe valoarea adăugată (denumită în continuare TVA-ul).<TI><NP><NO.P>I —</NO.P><TXT>Situaţia de fapt în acţiunea principală, cadrul juridic şi întrebarea preliminară adresată Curţii</TXT></NP></TI>2.Société thermale d'Eugénie-les-Bains (denumită în continuare Société thermale sau societatea reclamantă), cu sediul în comuna cu acelaşi nume (Franţa), are ca activitate principală exploatarea unor structuri balneare termale, inclusiv activităţi hoteliere şi de alimentaţie publică. Société thermale percepe sume plătite în avans pentru rezervările de sejururi de către persoanele care urmează o cură termală.3.în conformitate cu articolul L114-1 din Codul privind protecţia consumatorilor (code de la consommation), rezultat de la articolul 3-1 din Legea nr. 92-60 din 18 ianuarie 1992 pentru întărirea protecţiei consumatorilor

JORF din 21 ianuarie 1992, p. 968.

, [î]n lipsa unei clauze contrare în contract, sumele plătite în avans constituie arvună, ceea ce are ca efect faptul că fiecare dintre părţile contractante poate reveni asupra angajamentului său, consumatorul pierzând arvuna, iar prestatorul restituind dublul sumei. Sumele astfel percepute de Société thermale cu titlu de arvună fie se deduc din plata ulterioară a prestaţiilor aferente sejurului, fie sunt reţinute de respectiva societate în caz de renunţare la sejur a persoanelor care urmează o cură termală.4.în 1992, Société thermale a făcut obiectul unei verificări contabile referitoare la perioada 1 ianuarie 1989-30 aprilie 1992. La încheierea acestei verificări, administraţia fiscală a apreciat că trebuia să se aplice TVA-ul arvunelor care fuseseră percepute de Société thermale în momentul rezervării sejururilor şi pe care aceasta le-a reţinut după anularea rezervării. Prin urmare, la 8 decembrie 1994, au fost imputate Société thermale diferenţe de impozit în valoare totală de 84054 FRF (12814 euro) pentru respectiva perioadă. Société thermale, nefiind de acord cu această soluţie, a introdus o reclamaţie la administraţia fiscală, care a respins-o la 14 februarie 1995.5.Société thermale a introdus o acţiune la tribunal administratif de Pau, care a respins-o prin Hotărârea din 18 noiembrie 1999. Ulterior, Société thermale a introdus un apel împotriva acestei hotărâri la cour administrative d'appel de Bordeaux, care a respins de asemenea acţiunea prin Hotărârea din 18 noiembrie 2003. Aceste două instanţe au apreciat că, atunci când arvunele sunt reţinute de societate în cazul renunţării clientului, acestea constituiau contraprestaţia directă şi plata unei prestări de servicii care poate fi individualizată, constând în întocmirea dosarului clientului, precum şi în rezervarea sejurului acestuia. Arvunelor reţinute de Société thermale în prezenta cauză trebuia să li se aplice TVA-ul.6.Société thermale, susţinând că aceste arvune trebuie considerate despăgubiri plătite pentru repararea prejudiciului suferit ca urmare a nerespectării de către clienţi a obligaţiilor lor şi că, astfel, nu trebuie să li se aplice TVA-ul, a introdus o acţiune la Conseil d'État, care a hotărât să suspende judecarea cauzei şi să adreseze Curţii următoarea întrebare preliminară:

Sumele plătite cu titlu de arvună în cadrul contractelor de vânzare privind prestări de servicii supuse [TVA-ului] trebuie să fie considerate, atunci când dobânditorul îşi foloseşte posibilitatea de renunţare care îi este deschisă şi când aceste sume sunt reţinute de vânzător, plată pentru prestaţia de rezervare şi astfel sunt supuse [TVA-ului] sau despăgubiri pentru reziliere plătite pentru repararea prejudiciului suferit ca urmare a nerespectării de către client a obligaţiilor sale, fără a fi legate în mod direct de vreun serviciu prestat cu titlu oneros, şi astfel nu sunt supuse acestei taxe[?]

7.Această întrebare face necesară interpretarea de către Curte a mai multor prevederi din A şasea directivă, în special articolul 2 punctul 1, conform căruia sunt supuse TVA-ului livrările de bunuri şi prestările de servicii efectuate cu titlu oneros pe teritoriul ţării de către o persoană impozabilă care acţionează ca atare.8.Articolul 6 alineatul (1) din această directivă defineşte drept prestare de servicii orice operaţiune care nu constituie o livrare de bunuri în sensul articolului 5 din A şasea directivă şi prevede că o prestare de servicii poate consta, între altele, [...] în obligaţia de a se abţine de la o acţiune sau o situaţie sau de a tolera o acţiune sau o situaţie.9.De asemenea, pertinent pentru analiză este şi articolul 10 alineatul (2) din aceeaşi directivă, care prevede că [f] aptul generator intervine şi TVA-ul devine exigibil atunci când sunt livrate bunurile sau sunt prestate serviciile. Livrările de bunuri, altele decât cele prevăzute la articolul 5 alineatul (4) litera (b), şi prestările de servicii care determină decontări sau plăţi succesive sunt considerate efectuate la expirarea perioadelor la care se referă decontările sau plăţile respective. Această dispoziţie prevede totodată că în cazul în care plata este făcută înainte de livrarea bunurilor sau de prestarea de servicii, taxa devine exigibilă la încasarea plăţii şi pentru suma încasată.10.Trebuie să semnalăm în cele din urmă că, în temeiul articolului 11 secţiunea A alineatul (1) litera (a) din A şasea directivă, pentru prestările de servicii, baza de impozitare include toate elementele care reprezintă contrapartida obţinută sau care urmează să fie obţinută de către [...] prestator, în schimbul [...] prestării, de la client sau de la un terţ.<TI><NP><NO.P>II —</NO.P><TXT>Analiză</TXT></NP></TI>11.în cauza de faţă se opun, în esenţă, două teze cu privire la calificarea sumelor plătite în avans de către clienţii Société thermale şi reţinute de aceasta ca urmare a unei renunţări din partea acestora. Pentru Société thermale, aceste sume, plătite cu titlu de arvună, au natura unor despăgubiri şi, prin urmare, nu sunt supuse TVA-ului. Toate guvernele care au prezentat observaţii în cauza de faţă şi Comisia Comunităţilor Europene se opun acestei teze. într-adevăr, pentru Republica Franceză, Irlanda, Republica Portugheză şi Comisie, sumele plătite şi reţinute de Société thermale ca urmare a renunţării clienţilor intră în domeniul de aplicare al sistemului comun al TVA-ului. Société thermale este singura care contestă că aceste sume constituie contrapartida directă pentru prestările de servicii individualizate şi furnizate efectiv de către Société thermale clienţilor săi.12.Pentru soluţionarea acestei probleme de calificare, în cadrul sistemului comun al TVA-ului, a arvunelor plătite şi pierdute de clienţi din cauza renunţării lor, trebuie mai întâi să amintim jurisprudenţa Curţii referitoare la interpretarea noţiunii livrări de bunuri şi prestări de servicii efectuate cu titlu oneros [...] de către o persoană impozabilă care acţionează ca atare, în sensul articolului 2 punctul 1 din A şasea directivă.13.Hotărârea Tolsma

Hotărârea din 3 martie 1994 (C-16/93, Rec, p. I-743).

, referitoare la activitatea domnului Tolsma, flaşnetarul de stradă cel mai cunoscut pentru cei care studiază TVA-ul, este deosebit de instructivă în această privinţă. în această hotărâre, în care Curtea a respins teza autorităţilor olandeze care voiau să supună TVA-ului sumele de bani primite de domnul Tolsma datorită generozităţii trecătorilor, Curtea a amintit mai întâi jurisprudenţa conform căreia operaţiunile taxabile presupun, în cadrul sistemului TVA-ului, existenţa unei tranzacţii incluzând stipularea unui preţ sau a unei contravalori

Ibidem, punctul 12. A se vedea de asemenea Hotărârea din 1 aprilie 1982, Hong-Kong Trade Development Council (89/81, Rec, p. 1277, punctele 9 şi 10).

. Atunci când activitatea unui prestator constă în a furniza exclusiv prestaţii fără contrapartidă directă, nu există o bază de impozitare şi aceste prestaţii nu sunt, prin urmare, supuse TVA-ului. Baza de impozitare a unei prestări de servicii este constituită astfel din tot ceea ce se primeşte în contrapartidă pentru serviciul prestat şi, prin urmare, o prestare de servicii nu este impozabilă decât în cazul în care există o legătură directă între serviciul prestat şi contrapartida primită

Hotărârea Tolsma, citată anterior, punctul 13 şi jurisprudenţa citată.

. în aceste împrejurări, Curtea a statuat în final că o prestare de servicii „nu este efectuată cu titlu oneros [...] decât în cazul în care între prestator şi beneficiar există un raport juridic în care au loc prestaţii reciproce, plata primită de prestator constituind contravaloarea efectivă a serviciului furnizat beneficiarului

Hotărârea Tolsma, citată anterior, punctul 14. A se vedea, pentru aplicări mai recente ale acestei jurisprudenţe, Hotărârea din 14 iulie 1998, First National Bank of Chicago (C-172/96, Rec, p. I-4387, punctul 26), Hotărârea din 14 iulie 2005, British American Tobacco International şi Newman Shipping (C-435/03, Rec, p. I-7077, punctul 32), şi Hotărârea din 23 martie 2006, FCE Bank (C-210/04, Rec, p. I-2803, punctul 34).

.14.în acelaşi sens, în Hotărârea Kennemer Golf

Hotărârea din 21 martie 2002 (C-174/00, Rec, p. I-3293, punctul 39).

, mai recentă, Curtea a decis că există o legătură directă între cotizaţiile anuale forfetare ale membrilor unei asociaţii sportive şi prestările de servicii furnizate de aceasta, care constau în punerea la dispoziţia membrilor, în mod permanent, a instalaţiilor sportive şi a avantajelor care rezultă din aceasta

Ibidem, punctul 40.

. Curtea a concluzionat astfel că respectivele cotizaţii anuale ale membrilor sunt susceptibile să constituie contrapartida unor astfel de servicii furnizate de asociaţie, independent de faptul că membrii care şi-au plătit cotizaţia anuală nu utilizează instalaţiile asociaţiei

Ibidem, punctul 42.

. Obligaţia unei asociaţii de a pune instalaţiile sale sportive, precum şi avantajele care decurg din aceasta la dispoziţia fiecărui membru care şi-a plătit cotizaţia anuală constituie, în opinia Curţii, o prestare de servicii cu titlu oneros în sensul articolului 2 punctul 1 din A şasea directivă.15.Or, în speţă, ceea ce rezultă este tocmai faptul că plata unei sume în avans, cu titlu de arvună, de către un client nu are loc fără niciun angajament din partea Société thermale în momentul plăţii acestei sume. Pe de o parte, Société thermale face o rezervare, ceea ce înseamnă că îşi asumă obligaţia de a pune la dispoziţia clientului o cameră la o dată convenită. O astfel de prestaţie de rezervare implică, în mod logic, o obligaţie de a se abţine de la a contracta cu altul, cu încălcarea acestui angajament, şi de a respecta dreptul de renunţare al clientului. Pe de altă parte, Société thermale nu garantează clienţilor săi că vor avea la dispoziţie anumite instalaţii şi servicii la un moment dat, cu titlu gratuit. Pentru a conferi acest avantaj, ea solicită, într-adevăr, plata unei sume pe care va avea dreptul să o reţină în cazul renunţării clientului. Existenţa unei legături sinalagmatice, reciproce, între această prestaţie de rezervare şi plata făcută de client pare evidentă.16.Din moment ce, în prezenta cauză, Societé thermale percepe sume care constituie contravaloarea efectivă a serviciului de rezervare pe care 1-a furnizat clienţilor care renunţă, o astfel de prestaţie trebuie calificată, în conformitate cu jurisprudenţa constantă a Curţii, drept prestare de servicii efectuată cu titlu oneros, în sensul articolului 2 punctul 1 şi al articolului 6 alineatul (1) din A şasea directivă. Această concluzie se impune cu atât mai mult cu cât, după cum a declarat Curtea în mai multe rânduri, A şasea directivă atribuie un domeniu de aplicare foarte larg taxei pe valoarea adăugată, incluzând toate activităţile economice de producător, de comerciant sau de prestator de servicii

A se vedea Hotărârea din 26 martie 1987, Comisia/Ţările de Jos (235/85, Rec, p. 1471, punctul 6), şi Hotărârea din 15 iunie 1989, Stichting Uitvoering Financiële Acties (348/87, Rec, p. 1737, punctul 10).

.17.Reclamanta se opune acestei calificări invocând două argumente. Pe de o parte, ea susţine că prestarea unei rezervări nu este susceptibilă de individualizare în raport cu prestaţia principală furnizată de o unitate hotelieră. Arvunele reţinute de Société thermale nu aveau ca scop remunerarea serviciilor bine individualizate furnizate clienţilor şi susceptibile de o consumare autonomă în raport cu prestaţia principală. Pe de altă parte, ea susţine că sumele pe care le reţine ca urmare a anulărilor din partea clienţilor au natura unor indemnizaţii forfetare acordate pentru repararea prejudiciilor aduse Société thermale prin aceste anulări.<TI><NP><NO.P>A —</NO.P><TXT>Pretinsul caracter neindividualizabil şi nesusceptibil de consumare autonoma al prestaţiei de rezervare faţa de prestaţia principală</TXT></NP></TI>18.Cu certitudine, o prestaţie care constă în a garanta unei persoane că va avea la dispoziţie o cameră la o anumită dată se va stinge odată cu executarea prestaţiei hoteliere principale. Ea îşi va pierde individualitatea faţă de prestaţia principală, cu care va forma un tot unitar. în paralel, în absenţa unei anulări de către client, suma plătită în avans cu titlu de arvună va fi scăzută din preţul total datorat de client şi îşi va pierde şi autonomia faţă de acest preţ. în aceste împrejurări, plata unei sume cu titlu de arvună cu ocazia rezervării unei camere echivalează cu plata de aconturi înainte de livrarea de bunuri sau prestarea de servicii, în sensul articolului 10 alineatul (2) al doilea paragraf din A şasea directivă. în conformitate cu această prevedere, taxa devine exigibilă la încasarea plăţii şi pentru suma încasată.19.Cu toate acestea, în speţă, sumele în litigiu au fost reţinute de Société thermale ca urmare a renunţării de către clienţi. Ele nu au fost reţinute cu titlu de acont pentru prestaţia principală pe care Société thermale nu mai era obligată să o furnizeze clienţilor care şi-au anulat rezervarea. Trebuie să se sublinieze că, oricare ar fi situaţia, Société thermale a furnizat o prestare clienţilor care au renunţat: ea le-a garantat o cameră sau o cură termală pentru data convenită, abţi-nându-se să contracteze în sens contrar cu alte persoane interesate şi respectând dreptul de renunţare al clienţilor. Este vorba despre un avantaj real de care a beneficiat fiecare client pentru care a fost făcută o rezervare. Or, o astfel de prestare furnizată efectiv de către Société thermale clienţilor contra unei plăţi are, în opinia noastră, un caracter suficient de individualizat pentru a intra în noţiunea largă de prestare de servicii furnizate cu titlu oneros în sensul articolului 2 punctul 1 şi al articolului 6 alineatul (1) din A şasea directivă.20.în primul rând, trebuie să se sublinieze că un client care are nevoie de o cameră de hotel pentru o anumită dată este liber să facă sau să nu facă o rezervare. A avea o rezervare reprezintă, în orice caz, un avantaj pentru el. Dacă decide să o facă, va beneficia de o garanţie pe care nu ar avea-o dacă ar decide să ajungă pur şi simplu la hotel şi să ceară în acel moment o cameră.21.Din punctul de vedere al hotelierului, acordarea unui astfel de avantaj, de care clienţii beneficiază efectiv până în momentul în care, eventual, îşi anulează rezervarea, determină costuri. Nu este vorba numai despre costurile inerente organizării dosarului clientului şi pregătirii camerei, ci şi de cele legate de obligaţia de a respecta dreptul de renunţare al clientului şi de a se abţine de la angajamente cu alte persoane interesate, care să pună în discuţie obligaţia pe care a contractat-o în favoarea clientului pentru care a făcut rezervarea.22.Prin urmare, atunci când hotelierul, cu ocazia rezervării, solicită clientului plata unei sume cu titlu de arvună, putem considera în mod obiectiv că această sumă constituie contrapartida unei prestaţii de rezervare care, atât din punctul de vedere al clientului, cât şi din cel al hotelierului, are un caracter bine individualizat.23.O astfel de prestaţie de rezervare este accesorie faţă de prestaţia principală, în măsura în care ea nu constituie pentru clientelă un scop în sine, ci mijlocul prin care beneficiază de cele mai bune condiţii ale serviciului principal al prestatorului

Hotărârea din 22 octombrie 1998, Madgett si Baldwin (C-308/96 şi C-94/97, Rec, p. I-6229, punctul 24), şi Hotărârea din 25 februarie 1999, CPP (C-349/96, Rec, p. I-973, punctul 30).

. Ea rămâne, oricare ar fi situaţia, în cazul renunţării de către client, o prestaţie perfect individualizată faţă de prestaţia principală care nu a fost furnizată efectiv de către hotelier. Caracterul accesoriu al acestei prestaţii de rezervare faţă de prestaţia principală, de care este legată din punct de vedere funcţional, face să nu fie necesară reclasificarea faţă de prestaţia principală. Ea trebuie să fie, aşadar, supusă aceluiaşi regim al TVA-ului ca şi cel aplicabil prestaţiei principale.24.în plus, după cum subliniază Comisia, faptul că clientul decide să nu beneficieze de prestaţia principală nu afectează caracterul individualizabil al prestaţiei furnizate efectiv clientului începând din momentul în care a fost făcută rezervarea şi până în momentul anulării. împrejurarea că clientul decide să nu profite de această punere la dispoziţia sa a camerei la data convenită nu are drept consecinţă faptul că el nu a beneficiat de o astfel de garanţie, pentru care a plătit suma solicitată de Societé thermale. în mod absolut similar cauzei Kennemer Golf, citată anterior, şi în cauza de faţă este vorba de o prestaţie care constă într-un angajament asumat efectiv de către o persoană impozabilă, având drept contraprestaţie o anumită sumă de bani, de a pune instalaţiile şi serviciile sale la dispoziţia anumitor persoane independent de faptul că acestea decid totuşi să nu profite de acest avantaj.25.în cauza de faţă nu este vorba nici de un angajament comparabil cu cel din cauzele Landboden-Agrardienste

Hotărârea din 18 decembrie 1997 (C-384/95, Rec, p. I-7387, punctele 24 şi 25).

 şi Mohr

Hotărârea din 29 februarie 1996 (C-215/94, Rec, p. I-959).

, invocate de reclamantă. în aceste două hotărâri, Curtea a stabilit că nu poate fi calificat drept prestare de servicii în sensul articolului 6 alineatul (1) din A şasea directivă un angajament asumat de un exploatant agricol în cadrul unui regim de despăgubire naţional sau comunitar de a-şi reduce sau de a-şi abandona producţia

Hotărârile citate anterior Mohr, punctul 22, şi Landboden-Agrardienste, punctele 24 şi 25.

. în Hotărârea Mohr, citată anterior, Curtea a afirmat într-adevăr că, despăgubind exploatanţii agricoli care se angajează să îşi cedeze producţia de lapte, Comunitatea nu dobândeşte nici bunuri, nici servicii pentru uzul propriu, ci acţionează în interesul general, care este acela de a favoriza funcţionarea corectă a pieţei comunitare a laptelui

Hotărârea Mohr, citată anterior, punctul 21.

. în Hotărârea Landboden-Agrardienste, citată anterior, Curtea a confirmat această jurisprudenţă, declarând că respectivul angajament asumat de exploatantul agricol de a se abţine de la recoltarea a cel puţin 20 % din cartofii pe care i-a cultivat nu aduce nici autorităţilor naţionale competente, nici celorlalte persoane identificabile avantaje care să permită să fie considerate consumatori ai unui serviciu

Hotărârea Landboden-Agrardienste, citată anterior, punctul 24.

.26.în cauza de faţă, este evident că angajamentul Société thermale de a pune la dispoziţie o cameră sau o cură termală la o anumită dată aduce fiecărui client în favoarea căruia a fost asumat acest angajament un avantaj real şi individual, care permite ca aceştia să fie consideraţi consumatori ai unui serviciu în sensul sistemului comun al TVA-ului. O astfel de prestaţie de rezervare este unul dintre serviciile furnizate de un hotelier şi constituie chiar o parte esenţială a activităţii sale economice. Or, datorită faptului că Société thermale furnizează o astfel de prestaţie fiecărui client contra plăţii unei sume pe care o solicită cu ocazia rezervării, o astfel de prestaţie trebuie astfel să fie calificată în mod obiectiv ca prestare de servicii în sensul articolului 6 alineatul (1) din A şasea directivă.<TI><NP><NO.P>B —</NO.P><TXT>Pretinsa natura de despăgubiri a sumelor reţinute ca urmare a renunţării de către clienţi</TXT></NP></TI>27.Societatea reclamantă contestă că sumele plătite de clienţii săi cu titlu de arvună constituie contrapartida directă a prestaţiei de rezervare pe care o furnizează, în opinia societăţii reclamante, în dreptul civil francez este cert că arvunele au natura unor despăgubiri. Acestea prezintă o legătură cu prejudiciul suferit de Société thermale ca urmare a renunţării clientului şi ar avea, prin urmare, un caracter de despăgubire forfetară acordată pentru a compensa un astfel de prejudiciu

Reclamanta subliniază în această privinţă că, în conformitate cu dreptul civil francez, arvuna reprezintă o sumă de bani deductibilă in fine din preţul total în cazul executării contractului, plătită de debitor în momentul încheierii contractului, dar care, în cazul renunţării de către debitor la executarea contractului, rămâne dobândită de debitor cu titlu de despăgubire.

.28.Mai întâi, oricare ar fi natura juridică atribuită arvunelor în dreptul civil francez, rezultă în mod clar din observaţiile prezentate în cauza de faţă în scris şi în cadrul şedinţei că dreptul de a reţine suma plătită în avans cu titlu de arvună, care este stabilită contractual, conform dreptului francez, între hotelier şi fiecare dintre clienţii săi, nu se raportează obligatoriu la un prejudiciu suferit efectiv de către hotelier ca urmare a renunţării clienţilor săi. într-adevăr, nu se prevede ca arvuna pierdută de client să îi fie obligatoriu restituită în cazul în care se dovedeşte că, în final, hotelierul nu a suferit niciun prejudiciu ca ur mar e a anulării. Or, existenţa unei legături numai eventuale între sumele primite cu titlu de arvună şi prejudiciul suferit în mod real de hotelier ca urmare a unei anulări pune serios la îndoială faptul că sumele în litigiu, pe care Société thermale le-a primit cu titlu de arvună, ar putea avea obligatoriu o natură de despăgubire în sensul sistemului comun al TVA-ului.29.Este important să amintim că, potrivit jurisprudenţei Curţii, o sumă de bani acordată printr-o decizie judiciară care are ca obiect exclusiv repararea unui prejudiciu comercial nu trebuie să fie supusă TVA-ului

A se vedea Hotărârea din 1 iulie 1982, BAZ (222/81, Rec., p. 2527), în care Curtea a declarat că nu sunt supuse taxei penalităţile acordate de judecător pentru repararea unei întârzieri la plata sumei corespunzătoare contrapartidei unei prestări de servicii. A se vedea în acelaşi sens Hotărârea din 27 octombrie 1993, Muys' en De Winter's Bouw I en Aannemingsbedrijf (C-281/91, Rec., p. I-5405), punctele 18 şi 19, în care Curtea a stabilit, dimpotrivă, că sunt supuse taxei penalităţile percepute de un furnizor de la clientul său pentru o întârziere la plată consimţită de către primul până la livrarea bunului.

. O astfel de sumă nu constituie, evident, contrapartida niciunei prestări de servicii sau livrări de bunuri în sensul articolului 2 punctul 1 din A şasea directivă. Cu toate acestea, trebuie să subliniem că sumele pe care Curtea le-a considerat, în special în Hotărârea Bausystem, citată anterior, ca nefiind supuse TVA-ului erau despăgubiri acordate de o instanţă. Or, în speţă nu există nicio constatare judiciară sau chiar extrajudiciară a existenţei unor prejudicii reale pe care societatea reclamantă le-ar fi suferit efectiv din cauza anulării rezervărilor de către clienţii săi şi cu care arvunele reţinute ar avea o legătură directă de despăgubire.30.După cum aminteşte în mod întemeiat Conseil d'État în decizia de trimitere, trebuie realizată o aplicare uniformă, în cadrul Comunităţii Europene, a normelor de aplicare a TVA-ului. A şasea directivă are ca scop, într-adevăr, stabilirea unui sistem comun al TVA-ului, determinând în mod uniform, conform normelor comunitare, operaţiunile taxabile

Hotărârea din 26 iunie 2003, MKG-Kraftfahrzeuge-Factoring (C-305/01, Rec., p. I-6729, punctul 38), si Hotărârea din 21 aprilie 2005, HE (C-25/03, Rec., p. I-3123).

.31.Or, trebuie să se sublinieze că o aplicare uniformă pentru A şasea directivă înseamnă să se dea o interpretare care nu poate depinde de o calificare ce poate varia în funcţie de dreptul civil al respectivului stat membru. în caz contrar, o practică identică celei din prezenta cauză, de rezervare de camere contra plăţii unei sume pierdute de client în cazul renunţării, ar putea fi supusă TVA-ului dacă ar avea loc în alt stat membru, în care natura juridică a unei astfel de plăţi în avans ar fi analizată în alt mod decât în dreptul civil francez. O astfel de posibilitate nu este numai teoretică. Într-adevăr, o sumă plătită în avans de către client hotelierului şi pe care acesta are dreptul să o reţină independent de existenţa unui prejudiciu real produs de renunţarea clientului ar putea cu greu să fie calificată ca având natura unei despăgubiri în alte sisteme juridice

Aceasta va putea, de exemplu, să fie calificată ca fiind de natură sancţionatoare sau punitivă, în mod intrinsec.

.32.Prin urmare, împrejurarea că, în dreptul civil francez, sumele plătite în avans cu titlu de arvună sunt considerate ca având natura unor despăgubiri nu poate fi determinantă pentru a exclude supunerea la plata TVA-ului a arvunelor primite de Société thermale de la clienţii care au renunţat. Am dori să amintim în această privinţă că, în contextul diferit, dar foarte apropiat, al interpretării noţiunii de livrare de bunuri în sensul din A şasea directivă, dintr-o jurisprudenţă constantă rezultă că noţiunea de livrare a unui bun nu se referă la transferul proprietăţii în formele prevăzute în dreptul naţional aplicabil, ci include orice operaţiune de transfer al unui bun corporal de către o parte care abilitează cealaltă parte să dispună de acesta ca şi când ar fi proprietar al acelui bun. Scopul avut în vedere prin A şasea directivă ar putea, într-adevăr, să fie serios compromis în cazul în care constatarea unei livrări de bunuri, care este una dintre cele trei operaţiuni taxabile, ar fi supusă îndeplinirii unor condiţii care variază în funcţie de dreptul civil al respectivului stat membru

Hotărârea din 8 februarie 1990, Shipping and Forwarding Enterprise Safe (C-320/88, Rec., p. I-285, punctele 7 şi 8), Hotărârea din 4 octombrie 1995, Armbrecht (C-291/92, Rec. p. I-2775, punctele 13 şi 14), Hotărârea din 6 februarie 2003, Auto Lease Holland (C-185/01, Rec., p. I-1317, punctele 32 şi 33), precum şi Hotărârea HE, citată anterior, punctul 64.

.33.În plus, după cum subliniază Comisia în observaţiile sale, o eventuală calificare drept despăgubiri, decurgând din voinţa părţilor, astfel cum este prezumată în dreptul civil francez

Articolul L114-1 din Codul privind protecţia consumatorilor prevede, într-adevăr, că în lipsa unei clauze contrare în contract, sumele plătite în avans constituie arvună.

, nu va permite să nu fie supusă TVA-ului o sumă pe care o parte contractantă o plăteşte celeilalte, care îi furnizează în contrapartidă un serviciu de care beneficiază în mod individual. Dacă situaţia ar fi astfel, ar exista o puternică tentaţie de a reduce în mod artificial sumele care constituie contra-prestaţia serviciului oferit şi de a le majora pe cele care corespund despăgubirilor.34.Noţiunea de prestare de servicii cu titlu oneros în sensul din A şasea directivă trebuie interpretată în lumina unor criterii obiective, ţinând cont de natura obiectivă a operaţiunii respective

A se vedea în acest sens Hotărârea din 6 aprilie 1995, BLP Group (C-4/94, Rec., p. I-983, punctul 24), Hotărârea din 12 ianuarie 2006, Optigen şi alţii (C-354/03, C-355/03 şi C-484/03, Rec, p. 1-483, punctul 45), Hotărârea din 21 februarie 2006, Halifax şi alţii (C-255/02, Rec, p. 1-1609, punctele 57 şi 58), şi Hotărârea din 6 iulie 2006, Kittel şi Recolta Recycling (C-439/04 şi C-440/04, Rec., p. I-6161, punctul 43).

. În cauza de faţă, trebuie, astfel, să se determine dacă, în lumina jurisprudenţei constante a Curţii, amintită la punctul 13 şi următoarele din prezentele concluzii, arvunele plătite constituie în mod obiectiv o contraprestatie pentru un serviciu prestat efectiv de către hotelier clienţilor săi până în momentul renunţării acestora. Răspunsul la această întrebare nu poate fi, în opinia noastră, după cum am precizat deja, decât afirmativ. Faptul că un prestator şi clientul său au convenit, conform dreptului civil aplicabil, că o sumă plătită în avans are ca scop despăgubirea forfetară a prestatorului pentru prejudiciile eventuale pe care le va suferi în cazul renunţării clientului, iar nu plata pentru prestarea unui serviciu pe care l-a furnizat efectiv clientului, nu poate fi determinant pentru a exclude o astfel de prestare de servicii din sistemul comun al TVA-ului, în absenţa unei constatări a existenţei unui prejudiciu real, suferit obiectiv de prestator ca urmare a renunţării clientului.<TI><NP><NO.P>III —</NO.P><TXT>Concluzie</TXT></NP></TI>35.în lumina consideraţiilor care precedă, apreciem că, la întrebarea adresată de Conseil d'État, Curtea ar trebui să răspundă astfel:

Articolul 2 punctul 1 şi articolul 6 alineatul (1) din A şasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislaţiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri - sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare trebuie interpretate în sensul că sumele plătite cu titlu de arvună în cadrul contractelor de vânzare având ca obiect prestări de servicii hoteliere supuse taxei pe valoarea adăugată trebuie, atunci când dobânditorul foloseşte posibilitatea renunţării care îi este deschisă şi când aceste sume sunt reţinute de vânzător, să fie considerate plată pentru prestaţia de rezervare şi, ca atare, să fie supuse taxei pe valoarea adăugată.