–

a B UG képviseletében P. Snell oikeustieteen kandidaatti,

–

a finn kormány képviseletében H. Leppo, meghatalmazotti minőségben,

–

az Európai Bizottság képviseletében M. Björkland és I. Söderlund, meghatalmazotti minőségben,

1

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezésekről és a 92/12/EGK irányelv hatályon kívül helyezéséről szóló, 2008. december 16‑i 2008/118/EK tanácsi irányelv (HL 2009. L 9., 12. o.) 36. cikke (1) bekezdésének az értelmezésére vonatkozik.

2

E kérelmet azon közigazgatási határozat megsemmisítése iránti kereset keretében terjesztették elő, amelyben a Verohallinto (adóhatóság, Finnország) a B UG német társaságot alkohol és alkoholtartalmú italok utáni jövedéki adó, valamint összesen 1 645,83 euró összegű adóbírság megfizetésére kötelezte.

Jogi háttér

Az uniós jog

A 2008/118/EK irányelv

3

Bár a 2008/118 irányelvet a jövedéki adóra vonatkozó általános rendelkezések megállapításáról szóló, 2019. december 19‑i (EU) 2020/262 tanácsi irányelv (HL 2020. L 58., 4. o.; helyesbítések: HL 2020. L 409., 38. o.; HL 2021. L 84., 28. o.; HL 2023. L 188., 60. o.) 2023. február 13‑i hatállyal hatályon kívül helyezte, annak rendelkezései az alapügy tényállásának időpontjára tekintettel alkalmazandók.

4

A 2008/118 irányelvnek „A jövedékiadó‑kötelezettség keletkezése, adó‑visszatérítés, adómentesség” címet viselő II. fejezete tartalmazta ezen irányelv 7. cikkét, amely (1) bekezdésében a következőket írta elő:

5

Az említett irányelv „Jövedéki termékek szállítása és adóztatása a szabad forgalomba bocsátást követően” című V. fejezete tartalmazta a „Magánszemély általi beszerzés” című 32. cikket, amely (1) bekezdésében az alábbiak szerint rendelkezett:

6

Ezen V. fejezet tartalmazta a 2008/118 irányelv „Távértékesítés” című 36. cikkét, amely (1)–(3) bekezdésében az alábbiak szerint rendelkezett:

A 92/12/EGK irányelv

7

A jövedékiadó‑köteles termékekre vonatkozó általános rendelkezésekről és e termékek tartásáról, szállításáról és ellenőrzéséről szóló, 1992. február 25‑i 92/12/EGK tanácsi irányelv (HL 1992. L 76., 1. o.; magyar nyelvű különkiadás 9. fejezet, 1. kötet 179. o.) 10. cikkének (1) és (2) bekezdése előírta:

A finn jog

8

A 2008/118 irányelvet Finnországban a valmisteverotuslaki (182/2010) (a jövedéki adóról szóló 182/2010. sz. törvény, a továbbiakban: jövedéki adóról szóló törvény) ültette át. Az alapügyben e törvény 2020‑ban hatályos változata alkalmazandó.

9

A jövedéki adóról szóló törvény 1. §‑ának második bekezdése értelmében e törvényt – különös jövedéki adóra vonatkozó törvény eltérő rendelkezése hiányában – többek között az alkohol és az alkoholtartalmú italok utáni jövedéki adó kivetésére kell alkalmazni.

10

A jövedéki adóról szóló törvény 6. §‑ának 11) pontja szerint e törvény alkalmazásában „távértékesítés” az olyan értékesítés, amelynek során az adóraktár‑engedélyesnek, bejegyzett címzettnek vagy ideiglenesen bejegyzett címzettnek nem minősülő, Finnországban letelepedett, önálló gazdasági tevékenységet nem folytató személy más tagállamban szabad forgalomba bocsátott jövedéki termékeket vásárolt, amelyeket a távértékesítő vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve Finnországba ad fel vagy szállít.

11

A jövedéki adóról szóló törvény 72. §‑ának első bekezdése kimondja, hogy nem kell jövedéki adót fizetni a magánszemély által saját felhasználásra beszerzett és Finnországba szállított, más tagállamban szabad forgalomba bocsátott termékek után.

12

E törvény 74. §‑ának első bekezdése úgy rendelkezik, hogy ha a magánszemély nem az említett törvény 72. §‑a szerint vagy távértékesítés útján szerez be más tagállamból saját felhasználásra jövedéki termékeket, és a termékeket egy másik magánszemély vagy egy hivatásos vállalkozó szállítja Finnországba, úgy a jövedékiadó‑fizetési kötelezettség a termékeket beszerző magánszemélyt terheli. E rendelkezés pontosítja, hogy a termékek szállításában részt vevő vagy Finnországban e termékeket birtokló személy ugyanúgy felel a jövedéki termékeket beszerző magánszemély által fizetendő jövedéki adóért, mint a saját adófizetési kötelezettségéért.

13

A jövedéki adóról szóló törvény 79. §‑ának első bekezdése kimondja, hogy a távértékesítés útján Finnországba értékesített termékek után jövedéki adót kell fizetni. E törvény 79. §‑ának második bekezdése előírja, hogy a távértékesítő köteles ezen adó megfizetésére, és ha a távértékesítő adóügyi képviselővel rendelkezik, akkor a távértékesítő helyett őt terheli az adókötelezettség, és a távértékesítő ugyanúgy felel az adóügyi képviselő által fizetendő jövedéki adóért, mint a saját adófizetési kötelezettségéért. Az említett törvény 79. §‑ának harmadik bekezdése úgy rendelkezik, hogy a jövedékiadó‑kötelezettség akkor keletkezik, amikor a jövedéki termékeket Finnországban kiszállítják, és ezen adót a kiszállítás napján hatályban lévő rendelkezéseknek megfelelően kell megfizetni.

Az alapeljárás és az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdések

14

A B UG társaság egy finn nyelven is elérhető internetes oldalt működtetett, amelyen ügyfelei különböző márkájú, csekély vagy jelentős alkoholtartalommal rendelkező italokat vásárolhattak.

15

2020. április 20‑án a finn vámhatóságok lefoglaltak egy tétel alkoholtartalmú italt, amelyet a B UG egy finnországi lakóhellyel rendelkező magánszemélynek értékesített, és amelyet Németországból szállítottak e magánszemély részére. Az italok lefoglalására a jövedéki adóról szóló törvény 103. §‑a alapján került sor annak megállapítása érdekében, hogy a behozataluk során betartották‑e az említett törvény rendelkezéseit.

16

Az adóhatóság felhívta e vevőt, hogy adjon tájékoztatást ezen italok Finnországba történő szállításának megrendelésére és lebonyolítására vonatkozóan.

17

Az említett vevő által 2020. június 25‑én adott tájékoztatás szerint a B UG online boltjában történő megrendeléskor X, Y és Z társaság fuvarozási szolgáltatásaira vonatkozó hirdetés jelent meg. A vásárlás során a megrendelt termékek összsúlya és a fuvardíj minden olyan alkalommal frissült, amikor italokat adtak hozzá a megrendeléshez. A megvásárolt italok árának kifizetését követően a B UG internetes oldalán a szállítás megszervezésére vonatkozó emlékeztető jelent meg. Ezen emlékeztető az említett vásárló szerint közvetlenül a fuvarozási szolgáltatók internetes oldalaira mutató linkeket tartalmazott. A fent említett vevő az X társaságot választotta az általa megrendelt italok szállítására. A B UG online boltjában megjelenő „X” elnevezésű linkre kattintva átirányították X társaság internetes oldalára. Ezen az oldalon megadta elérhetőségi adatait, de a megrendelésére vonatkozóan semmilyen információt nem közölt. A magánszemély közvetlenül az X társaságnak fizette meg a fuvardíjat ez utóbbi internetes oldalán.

18

Az adóhatóság két, a B UG internetes oldaláról készült képernyőképet mutatott be, amelyek közül a 2020. június 16‑i az értékesítési módra vonatkozó utasításokat, a 2020. június 24‑i pedig az értékesítési feltételeket tartalmazta. E képernyőképekből kitűnik, hogy a B UG nem maga szervezi meg az általa forgalmazott termékek szállítását, hanem lehetőséget kínál ügyfeleinek arra, hogy egy Németországban található raktárban átvegyék az általuk megrendelt termékeket vagy e célból fuvarozót válasszanak, és ezért szerepelnek egyes fuvarozók a B UG internetes oldalán. Ezenkívül az említett képernyőképekből kiderül, hogy e társaság jelezte ügyfeleinek, hogy adófizetési kötelezettség terheli őket Finnországban.

19

2020. augusztus 21‑i határozatával az adóhatóság a 2020. április 20‑án lefoglalt alkoholtartalmú italok utáni jövedéki adó, valamint adóbírság megfizetésére kötelezte a B UG‑t, összesen 1 645,83 euró összegben. Az adóhatóság megállapította, hogy a szóban forgó alkoholtartalmú italokat közvetlenül vagy közvetve a vállalkozás vagy a megbízásából eljáró személy adta fel vagy szállította Finnországba, a vállalkozás ennélfogva távértékesítőként járt el, és köteles volt Finnországban jövedéki adót fizetni.

20

A B UG panaszt nyújtott be e határozattal szemben az adóhatósághoz. E hatóság 2021. június 1‑jei határozatával e panaszt elutasította.

21

A B UG keresetet nyújtott be a Helsingin hallinto‑oikeushoz (helsinki közigazgatási bíróság, Finnország), a kérdést előterjesztő bírósághoz az adóhatóság 2021. június 1‑jei határozatával szemben, amelyben e határozat, valamint az alkohol és az alkoholtartalmú italok utáni valamennyi jövedékiadó‑kivetés hatályon kívül helyezését kérte.

22

A kérdést előterjesztő bíróság arra keresi a választ, hogy a B UG részt vett‑e az általa az internetes oldalán értékesített alkoholtartalmú italok szállításában, és ezért úgy kell‑e tekinteni, hogy a vállalkozást ezen italok távértékesítőjeként Finnországban jövedékiadó‑fizetési kötelezettség terheli. Kifejti, hogy az italokat Németországban beszerző magánszemély azokat saját felhasználásra vásárolta, és az említett italok szállítási költségét közvetlenül az X fuvarozási vállalkozásnak fizette meg.

23

E bíróság véleménye szerint a Bíróság ítélkezési gyakorlata nem ad választ arra a kérdésre, hogy miként kell értelmezni a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1) bekezdésében szereplő „az eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad fel vagy szállít” kifejezést.

24

Az említett bíróság szerint az előtte folyamatban lévő ügyben azt kell megvizsgálnia, hogy a B UG a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1) bekezdése értelmében véve közvetlenül vagy közvetve részt vett‑e az italok más tagállamba irányuló szállításában, tekintettel arra, hogy e társaság internetes oldala különböző fuvarozási vállalkozásokat nevez meg, és tájékoztatást nyújt a vevőket terhelő szállítási költségekről. Ezenkívül a kérdést előterjesztő bíróság megjegyzi, hogy a fenti internetes honlap az említett fuvarozási vállalkozások honlapjára mutató linkeket tartalmazott, és hogy amikor a vásárló az e vállalkozások egyikének megfelelő linkre kattintott, a szállítandó árura vonatkozó információk az eladó internetes oldaláról automatikusan továbbításra kerültek a kiválasztott fuvarozási vállalkozás internetes oldalára.

25

E körülmények között a Helsingin hallinto‑oikeus (helsinki közigazgatási bíróság) úgy határozott, hogy az eljárást felfüggeszti, és előzetes döntéshozatal céljából a következő kérdéseket terjeszti a Bíróság elé:

Az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekről

26

Előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdéseivel, amelyeket célszerű együttesen vizsgálni, a kérdést előterjesztő bíróság lényegében arra vár választ, hogy a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1) bekezdését úgy kell‑e értelmezni, hogy az e rendelkezésben említett helyzetekben a jövedéki termékek úgy tekintendők, mint amelyeket az „eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad fel vagy szállít”, és így ezen eladó köteles e másik tagállamban jövedéki adót fizetni, ha oly módon jár el, hogy irányítja a vevőnek az érintett termékek feladásával, illetve szállításával megbízott társaság kiválasztására vonatkozó döntését azáltal, hogy javaslatot tesz a fenti feladatokkal megbízható egyes társaságok szolgáltatásainak igénybevételére, és megkönnyíti azt.

27

A 2008/118 irányelv 7. cikkének (1) bekezdése szerint a jövedékiadó‑kötelezettség a szabad forgalomba bocsátás időpontjában és a szabad forgalomba bocsátás szerinti tagállamban keletkezik.

28

A fentiekre tekintettel, amint arra a főtanácsnok az indítványának 31. pontjában rámutatott, a 2008/118 irányelv V. fejezetének rendelkezései olyan helyzetekre vonatkoznak, amelyekben a termék szabad forgalomba bocsátását követően e terméket az Unión belül szállították. Az ezen irányelv 32. cikkében említett konkrét helyzetekre is figyelemmel e rendelkezések a területi adóztatás elve tiszteletben tartásának biztosítására irányuló követelménynek felelnek meg, amely szerint a jövedéki adót a tényleges fogyasztás szerinti országban kell megfizetni, valamint el kell kerülni az érintett termék kettős adóztatását.

29

Az említett rendelkezések között szerepel ezen irányelv 36. cikke.

30

A távértékesítésre vonatkozó fenti cikk (1) bekezdésének megfelelően a rendeltetési hely szerinti tagállamban kell a jövedéki adót megfizetni az egy tagállamban már szabad forgalomba bocsátott és adóraktár‑engedélyesnek vagy bejegyzett címzettnek nem minősülő, más tagállamban székhellyel rendelkező független gazdasági tevékenységet nem folytató személy által megvásárolt olyan jövedéki termékek esetében, amelyeket az eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad fel vagy szállít.

31

A jelen ügyben a kérdést előterjesztő bíróság azt kívánja megállapítani, hogy az alapügyben szóban forgó helyzet olyan távértékesítésnek minősül‑e, amelynek sajátossága, hogy az érintett termékeket e 36. cikk (1) bekezdése értelmében „az eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad[ott] fel vagy szállít[ott]”.

32

E tekintetben az előzetes döntéshozatal iránti kérelemből kitűnik, hogy a B UG társaság internetes honlapja, amely finn nyelven is elérhető, az ezen internetes oldalon keresztül forgalmazott alkoholtartalmú italok vásárlói részére az ott megnevezett fuvarozási társaságokat ajánlotta. Ezenkívül az említett internetes oldal információkat szolgáltatott az e társaságok egyikének igénybevétele mellett döntő vevő által viselt szállítási költségekről, és az egyes említett társaságok internetes oldalára mutató linkeket tartalmazott, amely oldalra – miután a vevő e linkek egyikét aktiválta – a szállítandó termékekre vonatkozó információkat e vevő beavatkozása nélkül továbbították.

33

Ilyen körülmények között – a kérdést előterjesztő bíróság által elvégzendő vizsgálatok függvényében – az eladó úgy jár el, hogy iránymutatást ad a vevő részére az internetes oldalán vásárolt termékek feladásával és/vagy szállításával megbízott társaság kiválasztására irányuló döntéshez.

34

Amennyiben az eladó így jár el, úgy kell tekinteni, hogy közvetetten részt vesz a jövedéki termékeknek a rendeltetési hely szerinti tagállamba történő feladásában, illetve szállításában, és következésképpen a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1)–(3) bekezdésében foglalt szabályok alapján e tagállamban köteles a jövedéki adót megfizetni.

35

Ugyanis, amint az különösen a „közvetetten” kifejezésnek az e rendelet 36. cikkének (1) bekezdésében történő használatából kitűnik, e rendelkezést úgy szövegezték meg, hogy az ne csak azt az esetet foglalja magában, amikor az eladó maga végzi a fuvarozási, illetve feladási szolgáltatást, hanem olyan egyéb eseteket is, mint amikor az eladó közvetett módon irányítja a feladást, illetve a fuvarozást azáltal, hogy a fogyasztó részére lehetőséget kínál az általa javasolt feladók, illetve fuvarozók közötti választásra.

36

Az említett rendelkezés tehát egyértelműen tanúsítja, hogy az uniós jogalkotó inkább az ügyletek objektív jellegének, mintsem a számukra biztosított jogi formának tulajdonít jelentőséget (lásd ebben az értelemben a 92/12 irányelv 10. cikkének (2) bekezdésével kapcsolatban, amelynek tartalma hasonló volt a 2008/118 irányelv 36. cikke (1) bekezdésének tartalmához: 1998. április 2‑i EMU Tabac és társai ítélet, C‑296/95, EU:C:1998:152, 46. pont).

37

Ez azt jelenti – amint azt a főtanácsnok az indítványának 43. pontjában hangsúlyozta –, hogy a „az eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad[ott] fel vagy szállít[ott]” kifejezést úgy kell értelmezni, hogy a jövedéki adó megfizetésének – minden formalizmustól eltekintve – az ügylet valós gazdasági tartalmát kell tükröznie.

38

Így, amint arra a főtanácsnok az indítványának 65. pontjában rámutatott, az a körülmény, hogy a vevő két külön szerződést kötött, az egyiket az eladóval, a másikat pedig a fuvarozó társasággal, nem releváns annak értékelése szempontjából, hogy a szóban forgó távértékesítés a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1) bekezdésében említett eset körébe tartozik‑e, vagy sem.

39

A fenti megfontolások összességére tekintettel az előzetes döntéshozatalra előterjesztett kérdésekre az a választ kell adni, hogy a 2008/118 irányelv 36. cikkének (1) bekezdését úgy kell értelmezni, hogy az e rendelkezésben említett helyzetekben a jövedéki termékek úgy tekintendők, mint amelyeket az „eladó vagy a megbízásából eljáró személy közvetlenül vagy közvetve más tagállamba irányulóan ad fel vagy szállít”, és így ezen eladó köteles e másik tagállamban jövedéki adót fizetni, ha oly módon jár el, hogy irányítja a vevőnek az érintett termékek feladásával, illetve szállításával megbízott társaság kiválasztására vonatkozó döntését azáltal, hogy javaslatot tesz a fenti feladatokkal megbízható egyes társaságok szolgáltatásainak igénybevételére, és megkönnyíti azt.

A költségekről

40

Mivel ez az eljárás az alapeljárásban részt vevő felek számára a kérdést előterjesztő bíróság előtt folyamatban lévő eljárás egy szakaszát képezi, ez a bíróság dönt a költségekről. Az észrevételeknek a Bíróság elé terjesztésével kapcsolatban felmerült költségek, az említett felek költségeinek kivételével, nem téríthetők meg.