–

η B UG, εκπροσωπούμενη από τον P. Snell, oikeustieteen kandidaatti,

–

η Φινλανδική Κυβέρνηση, εκπροσωπούμενη από την H. Leppo,

–

η Ευρωπαϊκή Επιτροπή, εκπροσωπούμενη από τον M. Björkland και την I. Söderlund,

1

H υπό κρίση αίτηση προδικαστικής αποφάσεως αφορά την ερμηνεία του άρθρου 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118/ΕΚ του Συμβουλίου, της 16ης Δεκεμβρίου 2008, σχετικά με το γενικό καθεστώς των ειδικών φόρων κατανάλωσης και για την κατάργηση της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ (ΕΕ 2009, L 9, σ. 12).

2

Η αίτηση αυτή υποβλήθηκε στο πλαίσιο προσφυγής ακυρώσεως κατά καταλογιστικής πράξης με την οποία η Verohallinto (φορολογική διοίκηση, Φινλανδία) επέβαλε στην B UG, γερμανική εταιρία, την καταβολή ειδικού φόρου κατανάλωσης επί της αλκοόλης και των αλκοολούχων ποτών, καθώς και προστίμου, συνολικού ύψους 1 645,83 ευρώ.

Το νομικό πλαίσιο

Το δίκαιο της Ένωσης

Η οδηγία 2008/118

3

Μολονότι η οδηγία 2008/118 καταργήθηκε, από τις 13 Φεβρουαρίου 2023, με την οδηγία (ΕΕ) 2020/262 του Συμβουλίου, της 19ης Δεκεμβρίου 2019, για τη θέσπιση του γενικού καθεστώτος των ειδικών φόρων κατανάλωσης (ΕΕ 2020, L 58, σ. 4), οι διατάξεις της έχουν εφαρμογή λαμβανομένου υπόψη του χρόνου των πραγματικών περιστατικών της υπόθεσης της κύριας δίκης.

4

Το κεφάλαιο ΙΙ της οδηγίας 2008/118, το οποίο φέρει τον τίτλο «Απαιτητό, επιστροφή και απαλλαγή από τον ειδικό φόρο κατανάλωσης», περιελάμβανε το άρθρο 7 της οδηγίας, η παράγραφος 1 του οποίου είχε ως εξής:

5

Το κεφάλαιο V της εν λόγω οδηγίας, επιγραφόμενο «Διακίνηση και φορολόγηση των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων μετά τη θέση τους σε ανάλωση», περιελάμβανε, στο τμήμα υπό τον τίτλο «Απόκτηση από ιδιώτες», το άρθρο 32, η παράγραφος 1 του οποίου όριζε τα εξής:

6

Το ως άνω κεφάλαιο V της οδηγίας 2008/118 περιελάμβανε, στο τμήμα υπό τον τίτλο «Πωλήσεις εξ αποστάσεως», το άρθρο 36 το οποίο, στις παραγράφους 1 έως 3, προέβλεπε τα ακόλουθα:

Η οδηγία 92/12/ΕΟΚ

7

Το άρθρο 10 της οδηγίας 92/12/ΕΟΚ του Συμβουλίου, της 25ης Φεβρουαρίου 1992, σχετικά με το γενικό καθεστώς, την κατοχή, την κυκλοφορία και τους ελέγχους των προϊόντων που υπόκεινται σε ειδικούς φόρους κατανάλωσης (ΕΕ 1992, L 76, σ. 1), όριζε στις παραγράφους 1 και 2 τα εξής:

Το φινλανδικό δίκαιο

8

Η οδηγία 2008/118 μεταφέρθηκε στη φινλανδική έννομη τάξη με τον valmisteverotuslaki (182/2010) (νόμο περί ειδικών φόρων κατανάλωσης 182/2010, στο εξής: νόμος περί ειδικών φόρων κατανάλωσης). Στην υπόθεση της κύριας δίκης ο νόμος αυτός εφαρμόζεται όπως ίσχυε το 2020.

9

Σύμφωνα με το άρθρο 1, δεύτερο εδάφιο, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης, ο νόμος αυτός εφαρμόζεται στην είσπραξη του ειδικού φόρου κατανάλωσης, μεταξύ άλλων, επί της αλκοόλης και των αλκοολούχων ποτών, εκτός αν ορίζεται άλλως σε νόμο περί συγκεκριμένου ειδικού φόρου κατανάλωσης.

10

Το άρθρο 6, σημείο 11, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης ορίζει ως «πώληση εξ αποστάσεως», για τους σκοπούς του νόμου αυτού, την πώληση στην οποία πρόσωπο που δεν έχει την ιδιότητα του εγκεκριμένου αποθηκευτή ή του εγγεγραμμένου παραλήπτη ή του προσωρινώς εγγεγραμμένου παραλήπτη, είναι εγκατεστημένο στη Φινλανδία και δεν ασκεί ανεξάρτητη οικονομική δραστηριότητα, αγοράζει σε άλλο κράτος μέλος υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα που έχουν τεθεί σε ανάλωση, τα οποία αποστέλλονται ή μεταφέρονται στη Φινλανδία άμεσα ή έμμεσα από τον εξ αποστάσεως πωλητή ή για λογαριασμό του.

11

Το άρθρο 72, πρώτο εδάφιο, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης προβλέπει ότι δεν οφείλονται ειδικοί φόροι κατανάλωσης για τα προϊόντα που έχουν τεθεί σε ανάλωση σε άλλο κράτος μέλος, τα οποία αγοράζει ιδιώτης για δική του χρήση και μεταφέρει αυτοπροσώπως στη Φινλανδία.

12

Το άρθρο 74, πρώτο εδάφιο, του ως άνω νόμου ορίζει ότι, όταν ιδιώτης αποκτά για δική του χρήση, κατ’ άλλο τρόπο πλην του προβλεπόμενου στο άρθρο 72 του εν λόγω νόμου ή μέσω πώλησης εξ αποστάσεως, υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα προερχόμενα από άλλο κράτος μέλος και τα προϊόντα μεταφέρονται στη Φινλανδία από άλλον ιδιώτη ή από επαγγελματία, ο αποκτών ιδιώτης είναι υπόχρεος για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης. Η διάταξη αυτή διευκρινίζει ότι κάθε πρόσωπο το οποίο συμμετείχε στη μεταφορά των εν λόγω προϊόντων ή κατέχει τα προϊόντα αυτά στη Φινλανδία είναι συνυπόχρεο για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης τον οποίο οφείλει ο ιδιώτης που απέκτησε τα υποκείμενα στον ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα, ως εάν επρόκειτο για δική του οφειλή.

13

Το άρθρο 79, πρώτο εδάφιο, του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης ορίζει ότι ο ειδικός φόρος κατανάλωσης εισπράττεται επί των προϊόντων που πωλούνται στη Φινλανδία μέσω πώλησης εξ αποστάσεως. Το άρθρο 79, δεύτερο εδάφιο, του νόμου αυτού προβλέπει ότι ο εξ αποστάσεως πωλητής είναι υπόχρεος για την καταβολή του εν λόγω φόρου και ότι, αν ο εξ αποστάσεως πωλητής έχει φορολογικό αντιπρόσωπο, αυτός είναι υπόχρεος για την καταβολή του εν λόγω φόρου αντί του εξ αποστάσεως πωλητή, ο δε εξ αποστάσεως πωλητής υποχρεούται να καταβάλει τον ειδικό φόρο κατανάλωσης που οφείλει ο φορολογικός αντιπρόσωπος ως εάν επρόκειτο για δική του οφειλή. Το άρθρο 79, τρίτο εδάφιο, του εν λόγω νόμου ορίζει ότι ο ειδικός φόρος κατανάλωσης καθίσταται απαιτητός όταν τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα παραδίδονται στη Φινλανδία, ο δε φόρος αυτός οφείλεται σύμφωνα με τις διατάξεις που ισχύουν κατά την ημέρα της παράδοσης.

Η διαφορά της κύριας δίκης και τα προδικαστικά ερωτήματα

14

Η εταιρία B UG διαχειριζόταν ιστότοπο, διαθέσιμο και στη φινλανδική γλώσσα, μέσω του οποίου οι πελάτες της είχαν τη δυνατότητα να αγοράζουν διάφορες μάρκες ποτών, χαμηλής και υψηλής περιεκτικότητας σε αλκοόλ.

15

Στις 20 Απριλίου 2020 οι φινλανδικές τελωνειακές αρχές κατέσχεσαν παρτίδα αλκοολούχων ποτών τα οποία είχαν πωληθεί από την B UG σε ιδιώτη κάτοικο Φινλανδίας και είχαν αποσταλεί στον εν λόγω ιδιώτη από τη Γερμανία. Τα επίμαχα ποτά κατασχέθηκαν βάσει του άρθρου 103 του νόμου περί ειδικών φόρων κατανάλωσης, προκειμένου να διαπιστωθεί αν κατά την εισαγωγή τους είχαν τηρηθεί οι διατάξεις του ως άνω νόμου.

16

Η φορολογική διοίκηση ζήτησε από τον ως άνω αγοραστή να παράσχει διευκρινίσεις σχετικά με την εξέλιξη της παραγγελίας και την οργάνωση της μεταφοράς των ποτών αυτών στη Φινλανδία.

17

Σύμφωνα με τις διευκρινίσεις που παρέσχε ο εν λόγω αγοραστής στις 25 Ιουνίου 2020, κατά την υποβολή της παραγγελίας στον ιστότοπο της B UG, εμφανίστηκε διαφήμιση για τις υπηρεσίες μεταφοράς των εταιριών X, Y και Z. Κατά τη διαδικασία της αγοράς, το συνολικό βάρος των παραγγελλομένων προϊόντων και η τιμή του ναύλου επικαιροποιούνταν κάθε φορά που προστίθεντο ποτά στην παραγγελία. Μετά την καταβολή του τιμήματος για τα αγορασθέντα ποτά, εμφανίστηκε στον ιστότοπο της B UG υπενθύμιση σχετικά με την οργάνωση της μεταφοράς. Η υπενθύμιση αυτή περιείχε, κατά τον εν λόγω αγοραστή, συνδέσμους που παρέπεμπαν απευθείας στους ιστοτόπους των παρεχόντων τις υπηρεσίες μεταφοράς. Ο ίδιος αγοραστής επέλεξε την εταιρία Χ για τη μεταφορά των ποτών που είχε παραγγείλει. Επιλέγοντας τον σύνδεσμο υπό την ονομασία «X», ο οποίος περιλαμβανόταν στο ηλεκτρονικό κατάστημα της B UG, ανακατευθύνθηκε στον ιστότοπο της εταιρίας X. Στον εν λόγω ιστότοπο, δήλωσε τα στοιχεία επικοινωνίας του, αλλά δεν παρέσχε καμία πληροφορία σχετικά με την παραγγελία του. Κατέβαλε δε τον ναύλο απευθείας στην εταιρία Χ, μέσω του ιστοτόπου της.

18

Η φορολογική διοίκηση προσκόμισε δύο στιγμιότυπα οθόνης από τον ιστότοπο της B UG, εκ των οποίων το ένα, με ημερομηνία 16 Ιουνίου 2020, περιέχει οδηγίες σχετικά με τον τρόπο παράδοσης και το άλλο, με ημερομηνία 24 Ιουνίου 2020, περιέχει τους όρους παράδοσης. Από τα ως άνω στιγμιότυπα οθόνης προκύπτει ότι η B UG δεν οργανώνει η ίδια τη μεταφορά των προϊόντων που εμπορεύεται, αλλά παρέχει στους πελάτες της τη δυνατότητα να παραλάβουν οι ίδιοι τις παραγγελίες τους σε αποθήκη ευρισκόμενη στη Γερμανία ή να επιλέξουν μεταφορέα προς τούτο, ορισμένοι δε μεταφορείς μνημονεύονταν συναφώς στον ιστότοπο της B UG. Επιπλέον, από τα εν λόγω στιγμιότυπα οθόνης προκύπτει ότι η ως άνω εταιρία έχει δηλώσει στους πελάτες της ότι οφείλουν να καταβάλουν φόρους στη Φινλανδία.

19

Με πράξη της 21ης Αυγούστου 2020, η φορολογική διοίκηση επέβαλε στη B UG, για τα ποτά που κατασχέθηκαν στις 20 Απριλίου 2020, ειδικό φόρο κατανάλωσης επί της αλκοόλης και των αλκοολούχων ποτών, καθώς και πρόστιμο, συνολικού ύψους 1 645,83 ευρώ. Η φορολογική διοίκηση έκρινε ότι η ως άνω εταιρία ή πρόσωπο που ενεργούσε για λογαριασμό της είχε αποστείλει ή μεταφέρει άμεσα ή έμμεσα τα επίμαχα αλκοολούχα ποτά στη Φινλανδία και ότι, κατά συνέπεια, η εν λόγω εταιρία είχε ενεργήσει ως πωλητής εξ αποστάσεως και ήταν υπόχρεη για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης στη Φινλανδία.

20

Κατά της ως άνω καταλογιστικής πράξης η B UG άσκησε διοικητική ένσταση ενώπιον της φορολογικής διοίκησης. Με απόφαση της 1ης Ιουνίου 2021, η φορολογική διοίκηση απέρριψε την ένσταση.

21

Η B UG άσκησε ενώπιον του Helsingin hallinto-oikeus (διοικητικού πρωτοδικείου Ελσίνκι, Φινλανδία), ήτοι του αιτούντος δικαστηρίου, προσφυγή κατά της καταλογιστικής πράξης της φορολογικής διοίκησης της 1ης Ιουνίου 2021, ζητώντας την ακύρωση της πράξης αυτής καθώς και όλων των ειδικών φόρων κατανάλωσης επί της αλκοόλης και των αλκοολούχων ποτών που της είχαν επιβληθεί.

22

Το αιτούν δικαστήριο διερωτάται κατά πόσον η B UG συμμετείχε στη μεταφορά των αλκοολούχων ποτών τα οποία πώλησε μέσω του ιστοτόπου της, ώστε να πρέπει να θεωρηθεί ότι είναι υπόχρεη προς καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης στη Φινλανδία ως πωλητής εξ αποστάσεως των ποτών αυτών. Το ως άνω δικαστήριο διευκρινίζει ότι ο ιδιώτης που απέκτησε τα αλκοολούχα ποτά στη Γερμανία τα αγόρασε για δική του χρήση και κατέβαλε τα έξοδα μεταφοράς των εν λόγω ποτών απευθείας στη μεταφορική εταιρία Χ.

23

Κατά το αιτούν δικαστήριο, η νομολογία του Δικαστηρίου δεν παρέχει τη δυνατότητα να προσδιοριστεί η ορθή ερμηνεία της φράσης «αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του» του άρθρου 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118.

24

Το εν λόγω δικαστήριο θεωρεί ότι, στην υπόθεση της οποίας έχει επιληφθεί, πρέπει να εκτιμήσει αν η B UG συμμετείχε στη μεταφορά των επίμαχων ποτών σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα, κατά την έννοια του άρθρου 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118, λαμβανομένου υπόψη του γεγονότος ότι στον ιστότοπο της εταιρίας αυτής μνημονεύονται διάφορες μεταφορικές επιχειρήσεις και παρέχονται πληροφορίες σχετικά με τα έξοδα μεταφοράς που βαρύνουν τους αγοραστές. Επιπλέον, το ίδιο δικαστήριο επισημαίνει ότι ο εν λόγω ιστότοπος περιείχε συνδέσμους προς τους ιστοτόπους των προμνησθεισών μεταφορικών επιχειρήσεων και ότι, εφόσον ο αγοραστής επέλεγε τον σύνδεσμο που αντιστοιχούσε σε μία από τις επιχειρήσεις αυτές, οι πληροφορίες σχετικά με τα προς μεταφορά εμπορεύματα διαβιβάζονταν αυτομάτως από τον ιστότοπο του πωλητή στον ιστότοπο της επιλεγείσας μεταφορικής επιχείρησης.

25

Υπό τις συνθήκες αυτές, το Helsingin hallinto-oikeus (διοικητικό πρωτοδικείο Ελσίνκι) αποφάσισε να αναστείλει την ενώπιόν του διαδικασία και να υποβάλει στο Δικαστήριο τα ακόλουθα προδικαστικά ερωτήματα:

Επί των προδικαστικών ερωτημάτων

26

Με τα προδικαστικά ερωτήματα, τα οποία πρέπει να εξεταστούν από κοινού, το αιτούν δικαστήριο ζητεί, κατ’ ουσίαν, να διευκρινιστεί αν το άρθρο 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118 έχει την έννοια ότι, στις περιπτώσεις που προβλέπονται στη διάταξη αυτήν, τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα πρέπει να θεωρούνται ότι «αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του», με αποτέλεσμα υπόχρεος για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης σε αυτό το άλλο κράτος μέλος να είναι ο εν λόγω πωλητής, εφόσον αυτός ενεργεί κατά τρόπο ώστε να κατευθύνει την επιλογή του αγοραστή όσον αφορά την εταιρία που θα αναλάβει την αποστολή ή/και τη μεταφορά των προϊόντων, υποδεικνύοντας και διευκολύνοντας την ανάθεση των υπηρεσιών αυτών σε συγκεκριμένες εταιρίες που μπορούν να τις αναλάβουν.

27

Κατά το άρθρο 7, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118/ΕΚ, ο ειδικός φόρος κατανάλωσης καθίσταται απαιτητός κατά τον χρόνο και στο κράτος μέλος θέσης σε ανάλωση των προϊόντων.

28

Τούτου δοθέντος, όπως υπενθύμισε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 31 των προτάσεών του, οι διατάξεις του κεφαλαίου V της οδηγίας 2008/118 αφορούν τις περιπτώσεις στις οποίες, μετά τη θέση σε ανάλωση προϊόντος που υπόκειται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης, το προϊόν αυτό διακινείται εντός της Ευρωπαϊκής Ένωσης. Υπό την επιφύλαξη των ειδικών περιπτώσεων που προβλέπονται στο άρθρο 32 της οδηγίας, οι ως άνω διατάξεις ανταποκρίνονται στην απαίτηση για διασφάλιση της τήρησης της αρχής της εδαφικότητας του φόρου, κατά την οποία η καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης πρέπει να πραγματοποιείται στη χώρα πραγματικής κατανάλωσης, και στην απαίτηση για αποφυγή της διπλής φορολόγησης του οικείου προϊόντος.

29

Μεταξύ των εν λόγω διατάξεων περιλαμβάνεται το άρθρο 36 της ως άνω οδηγίας.

30

Κατά την παράγραφο 1 του άρθρου αυτού, η οποία αφορά την πώληση εξ αποστάσεως, τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα τα οποία έχουν ήδη τεθεί σε ανάλωση σε ένα κράτος μέλος, τα οποία αγοράζονται από πρόσωπο που δεν έχει την ιδιότητα του εγκεκριμένου αποθηκευτή ή του εγγεγραμμένου παραλήπτη, είναι εγκατεστημένο σε άλλο κράτος μέλος και δεν ασκεί ανεξάρτητη οικονομική δραστηριότητα, και τα οποία αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του, υπόκεινται σε ειδικό φόρο κατανάλωσης στο κράτος μέλος προορισμού.

31

Εν προκειμένω, το αιτούν δικαστήριο ζητεί να διευκρινιστεί αν η επίμαχη στην υπόθεση της κύριας δίκης περίπτωση συνιστά πώληση εξ αποστάσεως με την ιδιαιτερότητα ότι τα οικεία προϊόντα «αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του», κατά την έννοια του ως άνω άρθρου 36, παράγραφος 1.

32

Συναφώς, από την αίτηση προδικαστικής αποφάσεως προκύπτει ότι στον ιστότοπο της εταιρίας B UG, ο οποίος είναι διαθέσιμος και στη φινλανδική γλώσσα, προτείνονταν στους αγοραστές αλκοολούχων ποτών που διετίθεντο στο εμπόριο μέσω του ιστοτόπου αυτού οι εκεί κατονομαζόμενες μεταφορικές εταιρίες. Επιπλέον, ο εν λόγω ιστότοπος παρείχε πληροφορίες σχετικά με τα έξοδα μεταφοράς τα οποία θα βάρυναν τον αγοραστή που αποφάσιζε να χρησιμοποιήσει μία από τις εταιρίες αυτές, περιείχε δε σύνδεσμο προς τον ιστότοπο καθεμιάς από τις εν λόγω εταιρίες, προς τον οποίο, όταν ο αγοραστής ενεργοποιούσε έναν από τους συνδέσμους αυτούς, διαβιβάζονταν, χωρίς την παρέμβαση του αγοραστή, πληροφορίες σχετικά με τα προς μεταφορά προϊόντα.

33

Υπό τις συνθήκες αυτές, με την επιφύλαξη των εξακριβώσεων στις οποίες πρέπει να προβεί το αιτούν δικαστήριο, ο πωλητής ενεργεί κατά τρόπο που κατευθύνει την επιλογή του αγοραστή όσον αφορά την εταιρία που θα αναλάβει την αποστολή ή/και τη μεταφορά των προϊόντων που αγοράζονται μέσω του ιστοτόπου του.

34

Εφόσον ο πωλητής ενεργεί κατ’ αυτόν τον τρόπο, πρέπει να θεωρηθεί ότι συμμετέχει έμμεσα στην αποστολή ή/και στη μεταφορά των υποκείμενων σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντων προς το κράτος μέλος προορισμού και ότι είναι, κατά συνέπεια, υπόχρεος για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης στο εν λόγω κράτος μέλος, βάσει των κανόνων του άρθρου 36, παράγραφοι 1 έως 3, της οδηγίας 2008/118.

35

Πράγματι, όπως προκύπτει, ειδικότερα, από τη χρήση του όρου «έμμεσα» στο άρθρο 36, παράγραφος 1, της ως άνω οδηγίας, η διάταξη αυτή έχει διατυπωθεί κατά τρόπο ώστε να καλύπτει όχι μόνον την περίπτωση κατά την οποία ο πωλητής εκτελεί ο ίδιος την παροχή της υπηρεσίας μεταφοράς ή/και αποστολής, αλλά και άλλες περιπτώσεις, συμπεριλαμβανομένης της περίπτωσης κατά την οποία ο πωλητής καθοδηγεί έμμεσα την αποστολή ή/και τη μεταφορά παρέχοντας στον καταναλωτή τη δυνατότητα επιλογής μεταξύ αποστολέων ή/και μεταφορέων τους οποίους προτείνει.

36

Επομένως, η εν λόγω διάταξη καταδεικνύει σαφώς ότι ο νομοθέτης της Ένωσης ενδιαφέρεται περισσότερο για την αντικειμενική φύση των συναλλαγών παρά για τη νομική μορφή με την οποία περιβάλλονται (πρβλ., σχετικά με το άρθρο 10, παράγραφος 2, της οδηγίας 92/12, του οποίου το περιεχόμενο ήταν ανάλογο με εκείνο του άρθρου 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118, απόφαση της 2ας Απριλίου 1998, EMU Tabac κ.λπ., C‑296/95, EU:C:1998:152, σκέψη 46).

37

Τούτο συνεπάγεται, όπως τόνισε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 43 των προτάσεών του, ότι η φράση «αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του» πρέπει να ερμηνεύεται κατά τρόπο ώστε η καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης να αντανακλά την οικονομική πραγματικότητα της συναλλαγής, χωρίς τυπολατρία.

38

Επομένως, όπως επισήμανε ο γενικός εισαγγελέας στο σημείο 65 των προτάσεών του, το γεγονός ότι ο αγοραστής συνήψε δύο χωριστές συμβάσεις, τη μία με τον πωλητή και την άλλη με τη μεταφορική εταιρία, δεν ασκεί επιρροή προκειμένου να εξακριβωθεί αν η επίμαχη πώληση εξ αποστάσεως εμπίπτει ή όχι στην περίπτωση του άρθρου 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118.

39

Λαμβανομένου υπόψη του συνόλου των προεκτεθέντων, στα προδικαστικά ερωτήματα πρέπει να δοθεί η απάντηση ότι το άρθρο 36, παράγραφος 1, της οδηγίας 2008/118 έχει την έννοια ότι, στις περιπτώσεις που προβλέπονται στη διάταξη αυτήν, τα υποκείμενα σε ειδικό φόρο κατανάλωσης προϊόντα πρέπει να θεωρούνται ότι «αποστέλλονται ή μεταφέρονται σε άλλο κράτος μέλος άμεσα ή έμμεσα από τον πωλητή ή για λογαριασμό του», με αποτέλεσμα υπόχρεος για την καταβολή του ειδικού φόρου κατανάλωσης σε αυτό το άλλο κράτος μέλος να είναι ο εν λόγω πωλητής, εφόσον αυτός ενεργεί κατά τρόπο ώστε να κατευθύνει την επιλογή του αγοραστή όσον αφορά την εταιρία που θα αναλάβει την αποστολή ή/και τη μεταφορά των προϊόντων, υποδεικνύοντας και διευκολύνοντας την ανάθεση των υπηρεσιών αυτών σε συγκεκριμένες εταιρίες που μπορούν να τις αναλάβουν.

Επί των δικαστικών εξόδων

40

Δεδομένου ότι η παρούσα διαδικασία έχει ως προς τους διαδίκους της κύριας δίκης τον χαρακτήρα παρεμπίπτοντος που ανέκυψε ενώπιον του αιτούντος δικαστηρίου, σ’ αυτό εναπόκειται να αποφανθεί επί των δικαστικών εξόδων. Τα έξοδα στα οποία υποβλήθηκαν όσοι υπέβαλαν παρατηρήσεις στο Δικαστήριο, πλην των ως άνω διαδίκων, δεν αποδίδονται.