De Commissie onderzoekt allereerst of het besluit van de Raad van 13 mei 1965 terecht als beschikking in de zin van artikel 189 van het Verdrag is gekwalificeerd. Zij wijst erop dat hoewel talrijke bepalingen van bedoeld besluit naar hun aard eigenlijk programmapunten zijn, een aantal andere voorschriften, met name ook artikel 4, alinea 2, voor hun toepassing geen andere gemeenschappelijke maatregelen behoeven. De Commissie concludeert dat derhalve van een echte beschikking sprake is.

Zij gaat derhalve na of er in beginsel bezwaar tegen bestaat om in beschikkingen (en eventueel in richtlijnen) vervatte, tot de Lid-Staten gerichte, voorschriften rechtstreeks bindend te achten, voor zoveel ze duidelijk en niet van een voorbehoud afhankelijk gesteld zijn en aan de Lid-Staten voor wat hun toepassing betreft geen werkelijke appreciatieve bevoegdheid laten. Zij stelt een lijst op van de voor of tegen deze rechtstreekse toepasselijkheid aan te voeren argumenten, en wel allereerst een reeks argumenten welke daartegen pleiten :

Vervolgens een reeks argumenten welke vóór rechtstreekse toepasselijkheid pleiten :

In het licht van al deze argumenten en met name wijzende op het aspect der aan de particulier geboden rechtsbescherming, meent de Commissie dat er geen argument bestaat om aan gemeenschapsrechtelijke voorschriften rechtstreekse toepasselijkheid te ontzeggen alleen omdat zij deel uitmaken van een beschikking welke tot Lid-Staten gericht is.

De criteria van het Hof voor de verdragsvoorschriften vervolgens toepassend op artikel 4, alinea 2, van 's Raads beschikking van 13 mei 1965, komt de Commissie tot de slotsom dat ofschoon sprake is van een duidelijke verplichting, welke zowel een gebod tot het afschaffen van specifieke belastingen inhoudt als het verbod zodanige belastingen opnieuw in te voeren, bedoelde verplichting eerst op 1 januari 1972 definitief van kracht wordt. Voordien kunnen er derhalve voor justitiabelen niet rechtstreeks aanspraken uit ontstaan.

Wat voorts de artikelen 5, alinea 2, 74 en 80 van het Verdrag betreft, de Commissie acht de verpli hting welke in artikel 5, alinea 2, besloten ligt, te algemeen geformuleerd en te weinig bepaald dan dat daaraan een directe werking zou kunnen toekomen. Hoogstens kan zij zodanig effect verkrijgen wanneer men de bepaling beziet in samenhang met andere voorschriften van het gemeenschapsrecht, mits deze laatste voldoende bepaald zijn en een onvoorwaardelijk karakter dragen. En dit laatste is nu juist niet het geval met artikel 74 van het Verdrag, waarin alleen gewag gemaakt wordt van het beginsel van een gemeenschappelijk vervoerbeleid. In artikel 80 moet volgens de Commissie onder voorwaarden voor het vervoer worden verstaan: alle regels betreffende de wijze van transport met uitzondering van de prijzen, zodat fiscale voorschriften als die betreffende de litigieuze belasting er niet onder vallen. Met dit voorbehoud gaat zij in op de gestelde vraag, welke zij overigens geneigd is in bevestigende zin te beantwoorden, met name op grond dat de haar in artikel 80 verleende vrijheid van beoordeling aan het principieel verbod van deze bepaling niet afdoet.

Verzoeker meent ook dat men aan voorschriften van het gemeenschapsrecht de rechtstreekse toepasselijkheid niet mag ontzeggen om de enkele reden dat zij deel uitmaken van een tot Lid-Staten gerichte beschikking. Hij beroept zich daartoe in hoofdzaak op argumenten welke identiek zijn aan die welke daartoe door de Commissie zijn aangevoerd.

Bovendien wijst hij met name op het feit dat voor de rechtstreekse toepasselijkheid van een communautaire handeling veeleer de inhoud dan de vorm dier handeling beslissend is. Hij merkt voorts op dat 's Raads beschikking van 13 mei 1965 is gepubliceerd. Uitgaande van het feit dat in artikel 191 EEG kennisgeving der beschikkingen is voorzien aan degenen tot wie ze zijn gericht, zou men kunnen concluderen dat men deze handeling in werkelijkheid heeft opgevat als een zodanige welke voor particulieren, voor degenen tot wie de kennisgeving in het Publikatieblad is gericht, rechtstreeks aanspraken kan doen ontstaan.

Met betrekking tot artikel 4 van 's Raads beschikking van 13 mei 1965 betoogt verzoeker dat van een duidelijke verplichting sprake is. Voorts wijst hij op 's Hofs Jurisprudentie, zaken 57-65 (Jurisprudentie, Deel XII, blz. 345 en volgende) en 13-68 (Jurisprudentie, Deel XIV, blz. 631 en volgende), ten betoge dat het feit dat aan nakoming dezer verplichting een termijn is gesteld niet wegneemt dat zij voor particulieren rechtstreeks aanspraken kan doen ontstaan. Hij stelt dan ook voor de vraag in bevestigende zin te beantwoorden.

De Commissie merkt op dat in artikel 4, alinea 2, geen enkele termijn wordt gesteld, doch, voor wat de datum betreft, door middel van het woord uiterlijk naar de voorafgaande alinea wordt verwezen. Dit voorschrift kan op verschillende manieren worden uitgelegd, immers de woorden in de Lid-Staten in werking is getreden laten op zijn minst twee interpretaties toe. Als datum moet worden aangehouden hetzij de dag waarop de belasting over de toegevoegde waarde in ieder der Lid-Staten is (zal zijn) ingevoerd hetzij die waarop bedoelde belasting uiterlijk door alle Lid-Staten moet zijn ingevoerd. Een uitlegging in eerstbedoelde zin dient echter volgens de Commissie te worden verworpen. Enerzijds zou daardoor een Lid-Staat die ten deze diligent was en de BTW eerder dan de andere Lid-Staten heeft ingevoerd, gestraft worden in die zin dat hij vanaf dat ogenblik is gebonden zonder mogelijkheid van verweer ten opzichte van de andere Lid-Staten die ten deze nog over hun vrijheid van handelen beschikken. Anderzijds kan het streven naar harmonisatie waarom het in de beschikking van 13 mei 1965 gaat, slechts op communautaire schaal worden gerealiseerd en niet door harmonisatieregelen, door de Lid-Staten op verschillende data genomen. Artikel 4, alinea 2, van de beschikking van 13 mei 1965 is dan ook, gelet op de derde richtlijn, eerst per 1 januari 1972 voor ieder der Lid-Staten bindend.

Voorts zijn de door het Finanzgericht aangehaalde artikelen 5, alinea 2, 74 en 80 van het EEG-Verdrag in casu niet ter zake dienende.

De vraag moet derhalve in ontkennende zin worden beantwoord.

Verzoeker geeft het Hof in overweging de tweede vraag in bevestigende zin te beantwoorden.

Allereerst betwist hij de juistheid van het betoog, waarmede de Duitse Regering het advies der Commissie van 23 mei 1969 inzake de omstreden belasting beantwoordde en waarin zij zich beriep op het feit dat een nadere bepaling van de wijze van toepassing, als voorzien in artikel 4, eerste lid, van de beschikking van 13 mei 1965, achterwege is gebleven. Verzoeker betoogt te dien aanzien met name :

Voorts betoogt verzoeker dat de datum waarop de termijn binnen welke de Lid-Staten het gemeenschappelijk stelsel van de BTW konden invoeren afloopt (1 januari 1970, later : 1 januari 1972) niet mag worden beschouwd als de datum waarop het verbod van artikel 4 van de beschikking van 13 mei 1965 van kracht wordt, en wel zulks om de navolgende redenen :

De invoering van het BTW-systeem door de Bondsrepubliek Duitsland impliceert derhalve noodzakelijkerwijze dat het vanaf de inwerkingtreding van dit stelsel voorgoed verboden is specifieke belastingen op het vervoer wederom in te voeren. De opvatting dat dit verbod eerst van kracht wordt zodra alle Lid-Staten het nieuwe stelsel zullen hebben ingevoerd, is bovendien niet houdbaar voor zoveel zij medebrengt dat iedere Lid-Staat de nakoming harer verplichtingen van de voortvarendheid der andere Lid-Staten zou kunnen doen afhangen. Deze zienswijze is in strijd met stelsel en geest van het Verdrag en met 's Hofs jurisprudentie. Verzoeker wijst er voorts op, dat de veronderstelling dat het een Lid-Staat vrij zou staan specifieke belastingen opnieuw van kracht te doen worden of wel — uiterste consequentie — het BTW-stelsel zelve opnieuw af te schaffen zolang niet alle Lid-Staten de BTW hebben ingevoerd, aan de rechtszekerheid van particulieren ernstig afbreuk zou doen.

De Duitse Regering betoogt dat het gemeenschappelijk stelsel van de BTW in feite slechts een model is dat eerst zal zijn verwezenlijkt wanneer het in alle nationale systemen is belichaamd en deze uiteraard in tijdelijk en ruimtelijk opzicht verschillende toepasselijkheid (verband houdende met het feit dat het stelsel in de verschillende Lid-Staten op verschillende tijdstippen wordt aanvaard) is met de pretense rechtstreekse toepasselijkheid onverenigbaar.

De Bondsregering brengt voorts in herinnering dat in de tweede richtlijn inzake de BTW de wijze van toepassing stellig niet volledig is geregeld.

Ten slotte betoogt zij dat ofschoon er kennelijk voor alle Lid-Staten een politieke verplichting bestaat de aangegane verplichtingen ten spoedigste na te komen, zulks vóór de uiterste datum geenszins impliceert dat er een absoluut juridisch verbod zou bestaan om terug te komen op hetgeen in casu werd gerealiseerd.

De Commissie merkt op dat de uit artikel 4, alinea 2, van de beschikking van 13 mei 1965 voortvloeiende verplichting de specifieke belastingen af te schaffen — en derhalve het verbod dezelve wederom in te voeren — bedoeld zijn om na invoering van de BTW te voorkomen dat het vervoer dubbel wordt belast. Daaruit volgt dat dit voorschrift geen verbod inhoudt van belastingen welke naast — en niet in de plaats van — de BTW worden geheven, met dien verstande evenwel dat de nieuw ingevoerde belastingen naar hun aard geen omzetbelastingen mogen zijn. De Commissie meent dat de litigieuze belasting aan deze voorwaarde voldoet. Immers, zowel de doelstelling dezer belasting (herstructurering op vervoergebied) als haar wijze van toepassing (grondslag is het aantal tonkilometers en niet de contraprestatie) en voorts ook het grote aantal uitzonderingen impliceren dat zij niet als specifieke belasting mag worden gekwalificeerd.

Voor de omschrijving van het begrip specifieke belasting in de zin van artikel 4, alinea 2, van 's Raads beschikking van 13 mei 1965 dienen volgens verzoeker de navolgende criteria te worden uitgesloten :

Daarentegen is volgens verzoekster het beslissend criterium of bedoelde belasting een zelfde werking heeft als de vroegere specifieke belastingen welke bij de invoering van de BTW zijn afgeschaft. Dit criterium volgt met name uit zin en strekking van artikel 4, alinea 2, van 's Raads beschikking van 13 mei 1965. Een van de voornaamste hinderpalen voor de verwezenlijking van de gemeenschappelijke markt op vervoersgebied bestond in ontwrichtingen van de mededinging door de van land tot land verschillende vervoerbelastingsystemen — in bijna alle Lid-Staten was het vervoer onderworpen aan specifieke belastingen geheven in de plaats van omzetbelasting —. Aan de hand van de stukken betreffende de voorbereiding van 's Raads beschikking van 13 mei 1965 wordt betoogd dat men in artikel 4 dier beschikking al deze specifieke belastingen heeft willen afschaffen en vervangen door het gemeenschappelijk BTW-stelsel. Het verbod van artikel 4 is derhalve kennelijk in de eerste plaats bedoeld om herstel van de vroegere toestand te voorkomen; het heeft daarom betrekking op alle belastingen, ongeacht wijze van toepassing of structuur, welker werking voor de vervoerbedrijven met die van de vroegere belastingen is gelijk te stellen.

Met een beroep op het feit dat het de bedoeling zou zijn geweest het gemeenschappelijk BTW-stelsel toepassing te doen vinden op alle dienstverleningen welke van invloed kunnen zijn op de prijzen der in het intracommunautaire verkeer verhandelde goederen, spreekt verzoeker als zijn opvatting uit dat als specifieke belasting is te beschouwen iedere belasting welke tot stijging van de prijzen van vervoerprestaties leidt. Hij wijst er in dit verband op dat de belasting opgelegd bij de Duitse wet van 28 december 1968 ongeveer op dezelfde wijze op de vervoerprijzen inwerkt als de vroegere vervoerbelasting, welke bij de invoering van de BTW in de Bondsrepubliek Duitsland als specifieke belasting is afgeschaft.

Het voorgestelde criterium is trouwens in overeenstemming met een algemeen beginsel van het EEG-Verdrag, dat ter verwezenlijking van zijn doelstellingen niet volstaat met algemene begrippen (douanerechten, belastingen, enzovoort), doch ook betrekking heeft op maatregelen van gelijke werking en maatregelen welke zich slechts langs indirecte weg doen gevoelen.

Voorts brengt verzoeker in herinnering, dat de Commissie in een brief van 23 mei 1969 aan de Duitse Regering de litigieuze belasting onverenigbaar heeft geacht met het gemeenschappelijk stelsel van de BTW, aangezien dit stelsel geen enkele aanvullende belasting in al dan niet rechtstreekse samenhang met de omzet gedoogt.

Concluderende stelt verzoeker voor de derde vraag als volgt te beantworden :

Als specifieke belastingen zijn te beschouwen alle belastingen op het vervoer met een zelfde werking als een belasting op de omzet dan wel belastingen voor welke het gemeenschappelijk stelsel van de BTW in de plaats is gekomen en die al dan niet rechtstreeks op de omzet drukken. Evenwel doet niet ter zake of verrichte werkzaamheden dan wel uitwisseling van prestaties het belastingcriterium is en of de verrichting zelve dan wel de contraprestatie de grondslag oplevert.

De Duitse Regering betoogt met name — in zoverre in overeenstemming met de Commissie — dat de bezwaren door de Commissie ingebracht tegen het ontwerp van de litigieuze belastingwet de opportuniteit uit een oogpunt van vervoerbeleid van bedoelde maatregelen en niet hun wettigheid betroffen.