La Commissione si chiede in primo luogo se sia esatto qualificare l'atto del Consiglio in data 13 maggio 1965 come una decisione ai sensi dell'articolo 189 del trattato. In proposito essa rileva che numerose disposizioni di tale atto hanno piuttosto un carattere programmatico, ma ve ne sono altre, fra le quali in particolare l'articolo 4, 2o comma, che non richiedono ulteriori provvedimenti comuni per la loro attuazione. La Commissione ne desume che si tratta di una vera e propria decisione;

Essa si chiede, poi, se non vi siano obiezioni di principio al fatto che disposizioni contenute in una decisione (ed eventualmente in una direttiva) destinata ad uno Stato membro siano riconosciute direttamente efficaci, supposto che tali disposizioni siano chiare e incondizionate e non lascino agli Stati membri alcun effettivo potere discrezionale nella loro attuazione. Al riguardo, essa fa un inventario degli argomenti che possono essere dedotti a favore o contro questa efficacia diretta, sviluppando dapprima una serie di argomenti contrari :

La Commissione svolge poi una serie di argomenti a favore dell' efficacia diretta :

Alla luce di tutte queste considerazioni e insistendo in particolare sull'aspetto relativo alla tutela giurisdizionale dei singoli, la Commissione sostiene che non esistono argomenti decisivi che consentano di negare l'efficacia diretta di talune norme di diritto comunitario per l'unica ragione ch'esse fanno parte di una decisione destinata ad uno Stato membro.

Applicando poi all'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965 i criteri elaborati dalla Corte a proposito delle disposizioni del trattato, la Commissione giunge alla conclusione che si tratti in realtà di un obbligo ben preciso, che implica sia l'ingiunzione di abolire le imposte specifiche, sia il divieto di istituire nuove imposte dello stesso tipo. Quest'obbligo, tuttavia, diventa pienamente effettivo soltanto dal 1o gennaio 1972, con la conseguenza che prima di tale data la norma di cui trattasi non attribuisce diritti soggettivi ai singoli.

Per quanto riguarda, poi, gli articoli 5, 2o comma, 74 e 80 del trattato CEE, la Commissione sostiene che l'obbligo di cui all'articolo 5, 2o comma, è formulato in modo troppo generico ed impreciso per avere, come tale, efficacia diretta. Al massimo, esso potrebbe acquistare tale efficacia in relazione ad altre norme comunitarie, purché queste siano, a loro volta, precise e incondizionate. Ora, detti requisiti mancano, per l'appunto, all'articolo 74 del trattato, che si limita ad enunciare il principio della politica comune dei trasporti. Quanto all'articolo 80, la Commissione assume che l'espressione condizioni di trasporto va intesa in modo da comprendere, a parte i prezzi di trasporto, tutte le altre condizioni relative ad un determinato tipo di trasporto. Il termine non comprende quindi le disposizioni fiscali come quelle relative all'imposta litigiosa. Con questa riserva la Commissione si pronuncia sulla questione deferita, alla quale in definitiva essa è propensa a dare soluzione affermativa, facendo valere, fra l'altro, che il potere discrezionale attribuitole dell'articolo 80 lascia intatto il divieto di principio contenuto in questa norma.

Anche l'attore sostiene che non si può negare l'efficacia immediata di determinate norme di diritto comunitario per la semplice ragione ch'esse fanno parte di una decisione diretta ad uno Stato membro. A tal fine, egli si basa essenzialmente su argomenti identici a quelli avanzati dalla Commissione a sostegno di questa tesi.

Inoltre, egli insiste sul fatto che l'elemento decisivo per stabilire se un atto comunitario abbia efficacia immediata è il contenuto dell'atto stesso, più che la forma. Egli osserva, del resto, che la decisione del Consiglio 13 maggio 1965 è stata pubblicata. Se ne può dedurre — dato che l'articolo 191 del trattato CEE prevede la notifica delle decisioni ai loro destinatari — che il provvedimento in parola è stato concepito come atto a produrre effetti direttamente nei confronti dei singoli, destinatari della pubblicazione nella Gazzetta ufficiale.

Quanto all'articolo 4 della decisione del Consiglio 13 maggio 1965, l'attore sostiene ch'esso impone un obbligo chiaro e preciso. Egli richiama poi la giurisprudenza della Corte nelle cause 57-65 (Raccolta XII-1966, pag. 220 e segg.) e 13-68 (Raccolta XIV-1968, pag. 602 e segg.), per sostenere che la circostanza che quest'obbligo sia sottoposto ad un termine non influisce sulla sua capacità di produrre effetti direttamente nei confronti dei singoli. Egli propone quindi di risolvere la questione in senso affermativo.

La Commissione osserva che l'articolo 4, 2o comma, non stabilisce alcun termine, ma con l'espressione al più tardi fa riferimento, per quanto riguarda la data, al comma precedente. Questa disposizione può essere intesa in vari modi, in quanto l'espressione sarà stato … posto in vigore negli Stati membri ammette almeno due interpretazioni. La data da prendere in considerazione dovrebbe essere o quella in cui ciascuno degli Stati membri ha istituito (o istituirà) l'imposta sul valore aggiunto, oppure la data ultima in cui tutti gli Stati membri dovranno aver istituito tale imposta. Secondo la Commissione, tuttavia, la prima interpretazione va respinta. Accogliendola, infatti, si penalizzerebbe lo Stato membro diligente, che avesse introdotto l'IVA prima dégli altri, in quanto esso si troverebbe, da quel momento, vincolato e senza difesa nei confronti degli altri Stati membri, i quali godrebbero ancora della loro libertà d'azione in questo campo. Inoltre, l'azione di armonizzazione che costituisce oggetto della decisione 13 maggio 1965 può essere realizzata soltanto su scala comunitaria, non già attraverso provvedimenti adottati, in date differenti, nei vari Stati membri. Perciò, tenendo anche conto della terza direttiva, la Commissione sostiene che l'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965 ha forza obbligatoria per ciascuno degli Stati membri soltanto a decorrere dal 1o gennaio 1972.

D'altra parte, gli articoli 5, 2o comma, 74 e 80 del trattato CEE, anch'essi richiamati dal Finanzgericht, sono, a suo avviso, irrilevanti nella fattispecie.

Di conseguenza, alla seconda questione va data soluzione negativa.

L'attore chiede alla Corte di risolvere la seconda questione in senso affermativo.

A tale scopo, egli contesta in primo luogo la fondatezza dell'argomentazione svolta dal governo tedesco nella sua risposta al parere espresso dalla Commissione, in data 23 maggio 1969, relativamente all'imposta litigiosa, argomentazione basata sul fatto che non era intervenuta la determinazione delle modalità, prevista dall'articolo 4, 1o comma, della decisione 13 maggio 1965. Al riguardo, l'attore assume fra l'altro che :

L'attore sostiene, d'altra parte, che la data fissata come scadenza del termine di cui dispongono gli Stati membri per adottare il sistema comune dell'IVA (1o gennaio 1970, data sostituita poi con quella del 1o gennaio 1972) non può essere considerata come quella in cui diventa effettivo il divieto di cui all'articolo 4 della decisione 13 maggio 1965, e ciò per le seguenti ragioni;

Ne consegue che l'introduzione del sistema dell'IVA da parte della Repubblica federale di Germania implicava necessariamente, dal momento dell'entrata in vigore di questo sistema, il divieto assoluto di reintrodurre imposte specifiche sui trasporti. D'altra parte, la tesi secondo la quale detto divieto non diventa effettivo che dal momento in cui tutti gli Stati membri abbiano adottato il nuovo sistema non può essere accettata, in quanto consentirebbe a ciascuno Stato membro di far dipendere l'osservanza dei propri obblighi dalla diligenza degli altri Stati membri. Una tesi del genere sarebbe contraria al sistema e allo spirito del trattato, e alla giurisprudenza della Corte. L'attore osserva inoltre che l'ipotesi per cui uno Stato membro sarebbe libero di reintrodurre imposte specifiche, o addirittura — al limite — di abolire il nuovo sistema, fino a quando tutti gli Stati membri non abbiano istituito l'IVA, compromette gravemente la certezza del diritto nei confronti dei privati.

Il governo tedesco sostiene che in realtà il sistema comune dell'IVA costituisce semplicemente un modello teorico, che diventerà concreto solo quando sarà recepito in tutti gli ordinamenti giuridici nazionali. Ora, la sua efficacia necessariamente varia nel tempo e nello spazio (in quanto il sistema viene adottato in momenti diversi nei vari Stati membri) è inconciliabile con la pretesa efficacia immediata.

D'altra parte, il governo federale ricorda che la seconda direttiva in materia d'imposte sulla cifra d'affari non ha certamente fissato tutte le modalità necessarie.

Infine, esso assume che, se gli Stati membri hanno evidentemente l'obbligo morale di dare esecuzione il più presto possibile agl'impegni assunti, ciò non implica affatto — prima della scadenza del termine — un divieto assoluto, in senso giuridico, di ritornare su quanto è stato realizzato nella fattispecie.

La Commissione osserva che l'obbligo imposto dall'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965, relativo all'abolizione delle imposte specifiche — e, di conseguenza, il divieto di istituirne di nuove — mirano ad evitare la doppia imposizione dei trasporti dopo l'introduzione dell'IVA. Ne consegue che la disposizione summenzionata non vieta l'istituzione di imposte che si aggiungano all'IVA, senza sostituirsi ad essa, a condizione che le nuove imposte non abbiano natura d'imposta sulla cifra d'affari. La Commissione ritiene che l'imposta litigiosa soddisfi questa condizione. Infatti, sia la finalità di quest'imposta (nuovo orientamento nel settore dei trasporti), sia le sue modalità (l'imponibile è costituito dalla somma delle tonnellate/chilometro e non dalla controprestazione per l'adempimento di un contratto), sia infine il gran numero di eccezioni nella sua applicazione impediscono di qualificarla come una imposta specifica.

Per definire la nozione di imposte specifiche ai sensi dell'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965, vanno esclusi, secondo l' attore, i seguenti criteri :

Per contro, sempre secondo l'attore, il criterio decisivo in materia è il fatto che l'imposta considerata abbia effetti equivalenti a quelli delle vecchie imposte specifiche soppresse al momento dell'introduzione dell'IVA. Questo criterio è suggerito, in particolare, dal significato e dalla finalità dell'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965. Infatti, uno dei principali ostacoli alla realizzazione del mercato comune in materia di trasporti sarebbero state le distorsioni della concorrenza derivanti dalla disparità dei sistemi di tassazione dei trasporti nei vari paesi, visto che in quasi tutti gli Stati membri i trasporti sono soggetti ad imposte specifiche equipollenti all'imposta sulla cifra d'affari. In base ai lavori preparatori, l'attore afferma che la decisione del Consiglio 13 maggio 1965 ha inteso, all'articolo 4, ottenere la soppressione di tutte queste imposte specifiche e la loro sostituzione col sistema comune dell'IVA. È quindi evidente che il divieto di cui all'articolo 4 mira, in particolare, ad evitare un ritorno alla precedente situazione e colpisce perciò, indipendentemente dalle modalità e dalla struttura, qualsiasi imposta avente nei confronti delle imprese di trasporto effetto equivalente alle vecchie imposte. Assumendo che l'obiettivo della norma è quello di fare applicare il sistema comune dell'IVA a qualsiasi prestazione di servizi che possa influire sul prezzo dei beni oggetto di scambi intracomunitari, l'attore sostiene che va considerata imposta specifica qualsiasi imposta da cui deriva un aumento del prezzo dei trasporti. Egli osserva, al riguardo, che l'incidenza dell'imposta istituita con la legge tedesca 28 dicembre 1968 sul prezzo del trasporto è pressoché identica a quella della vecchia imposta sui trasporti, abolita in quanto imposta specifica al momento dell'introduzione dell'IVA nella Repubblica federale di Germania.

Il criterio proposto sarebbe d'altra parte conforme ad un principio generale del trattato CEE, il quale, ai fini dell'effettivo raggiungimento dei suoi obiettivi, non si limita a considerare unicamente la nozione principale (dazi doganali, imposte, ecc.), ma riguarda anche misure di effetto equivalente o aventi un'incidenza soltanto indiretta.

L'attore ricorda ancora, del resto, che in una lettera del 23 maggio 1969 al governo tedesco, la Commissione dichiarava che l'imposta litigiosa era incompatibile col sistema comune dell'IVA, in quanto questo sistema non ammette imposte supplementari basate direttamente o indirettamente sulla cifra d'affari.

Concludendo, l'attore propone che alla terza questione venga data la seguente soluzione :

Va considerata imposta specifica qualsiasi imposta sui trasporti avente effettoe quivalente a quello di un'imposta sulla cifra d'affari o a quello delle imposte che sono state sostituite dal sistema comune dell'IVA e che gravano direttamente o indirettamente sulla cifra d'affari. È irrilevante perciò sapere se la base dell'imposta è costituita da un'attività ovvero da uno scambiodi servizi, e se l'imponibile è rappresentato dal prodotto della prestazione o dalla controprestazione per l'adempimento di un contratto.

Il governo tedesco assume — d'accordo, al riguardo, con la Commissione — che le obiezioni sollevate da quest'ultima nei confronti del disegno di legge relativo all'imposta litigiosa riguardavano l'opportunità, dal punto di vista della politica dei trasporti, del provvedimento stesso, non già la sua legittimità.