I.

Bevezetés

1.

Saggio főtanácsnok a Gabalfrisa és társai egyesített ügyekre vonatkozóan 1999. október 7‑én előterjesztett indítványában (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:1999:489) arra a következtetésre jutott, hogy valamely adóügyekben eljáró spanyol döntőbizottság, a Tribunal Económico‑Administrativo Regional de Cataluña (adóügyekben eljáró katalón regionális döntőbizottság, Spanyolország) az EK‑Szerződés 177. cikke (jelenleg EUMSZ 267. cikk) alkalmazásában nem minősül nemzeti bíróságnak. ( 2 ) Mivel nem volt meggyőződve arról, hogy az adóügyekben eljáró katalón regionális döntőbizottság kellően függetlennek tekinthető ahhoz, hogy teljesítse a Bíróság által támasztott követelményeket, megállapította, hogy az a jelenlegi EUMSZ 267. cikk alkalmazásában nem tekinthető nemzeti bíróságnak.

2.

Saggio főtanácsnok e tekintetben utalt az adóügyekben eljáró katalón regionális döntőbizottság és a Ministerio de Economía y Hacienda (spanyol gazdasági és pénzügyminisztérium) ( 3 ) közötti szoros szervezeti kapcsolatra, valamint arra, hogy a döntőbizottság elnöke és tagjai „a miniszter jóváhagyásával kinevezett köztisztviselők.” ( 4 ) Azt is megjegyezte, hogy a miniszter a döntőbizottság tagjait elmozdíthatja a hivatalukból, „azonban úgy tűnik, jogszabály nem határozza meg egyértelműen és kimerítő jelleggel azokat a körülményeket, amelyek között e jogkör gyakorolható.” ( 5 )

3.

A Bíróság a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítéletében (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) történetesen nem értett egyet Saggio főtanácsnok indítványával. Arra a következtetésre jutott, hogy „egyrészről az [adók] igazgatásáért, elszámolásáért és behajtásáért felelős adóhatóság osztályainak”, másrészről „az említett osztályok határozatai ellen benyújtott panaszokat az adóhatóság utasítása nélkül” elbíráló, adóügyekben eljáró katalón regionális döntőbizottságnak a feladatai elkülönülnek egymástól. ( 6 )

4.

Az uniós jog nem maradt változatlan a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) meghozatala óta. Jelenleg az EUSZ 2. cikk akként rendelkezik, hogy az Unió a jogállamiság tiszteletben tartásának értékén alapul. Az EUSZ 19. cikk (2) bekezdése akként rendelkezik, hogy a Bíróság bíráit és a főtanácsnokait „olyan személyek közül kell kiválasztani, akiknek függetlenségéhez nem férhet kétség.” Az Európai Unió Alapjogi Chartája (a továbbiakban: Charta) hatékony jogorvoslatról, valamint „független és pártatlan bíróság” előtti tárgyalásról rendelkezik.

5.

Ezt követően a Bíróság – a Szerződés és a Charta e fejleményeivel összhangban – jelentős ítélkezési gyakorlatot alakított ki a bírói függetlenség követelményeit illetően. A Bíróság ezen ítélkezési gyakorlat nagy részét összefoglalta a 2018. február 27‑i Associação Sindical dos Juízes Portugueses ítéletében (C‑64/16, EU:C:2018:117).

6.

A Bíróság az említett ítéletben hangsúlyozta, hogy a nemzeti bíróságok függetlensége alapvető „azon igazságügyi együttműködési rendszer megfelelő működése szempontjából, amelyet az EUMSZ 267. cikkben előírt előzetes döntéshozatali mechanizmus megtestesít.” ( 7 ) Ezt követően a Bíróság a bírói függetlenség e követelményeit csodálatra méltóan a következőképpen foglalta össze:

II.

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem háttere

7.

Mindezt erőteljesen a középpontba helyezi az EUMSZ 267. cikken alapuló, előzetes döntéshozatal iránti jelen kérelem, amelyet a Tribunal Económico‑Administrativo Central de Madrid (adóügyekben eljáró központi döntőbizottság, Madrid, Spanyolország; a továbbiakban: TEAC) terjesztett elő 2014. április 2‑án kelt határozatával, és amely 2014. június 5‑én érkezett a Bírósághoz. Habár az előzetes döntéshozatal iránti jelen kérelem a TEAC‑ra vonatkozik, Spanyolország különböző autonóm közösségeiben hasonló fórumok találhatók. A 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) alapjául szolgáló ügyben az előzetes döntéshozatal iránti kérelmet történetesen az adóügyekben eljáró katalón regionális döntőbizottság terjesztette elő, azonban a jelen ügy szempontjából semmin nem változtat az, hogy az adóügyekben eljáró döntőbizottság (a jelen ügyhöz hasonlóan) központi helyen, Madridban, vagy (a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet [C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145] alapjául szolgáló ügyhöz hasonlóan) valamely autonóm közösségben helyezkedik‑e el.

8.

A jelen ügyben előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelem tárgyát elsődlegesen (a külföldi vállalkozásban való részesedésszerzést követően [a Spanyol Királyság által] az üzleti és cégértékre alkalmazott adózási amortizációról rendelkező különös spanyol adózási rendszer állami támogatási vonatkozásaival foglalkozó) 2009. október 28‑i 2011/5/EK bizottsági határozat ( 9 ) értelmezése képezi. Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem azt a kérdést is felveti, hogy érvényes‑e a külföldi vállalkozásban való részesedésszerzés esetén az üzleti és cégértékre alkalmazott adózási amortizációról szóló, SA.35550 (13/C) (ex 13/NN, ex 12/CP) számú állami támogatási eljárás EUMSZ 108. cikk (2) bekezdése szerinti megindításáról szóló bizottsági határozat ( 10 ) és a külföldi vállalkozásban való részesedésszerzés esetén az üzleti vagy cégértékre alkalmazott adózási amortizációra vonatkozó program keretében Spanyolország által végrehajtott SA.35550 (13/C) (ex 13/NN) (ex 12/CP) számú állami támogatásról (az értesítés a C(2014) 7280. számú dokumentummal történt) szóló, 2014. október 15‑i (EU) 2015/314 bizottsági határozat. ( 11 )

9.

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem a spanyol adóhatóság adómegállapításról szóló határozata ellen a TEAC elé terjesztett fellebbezés keretében merül fel. Az adómegállapításról szóló határozatot azt követően hozták, hogy 2002 májusában a Banco de Santander 1 099 999 999 euró összegért megszerezte egy német társaság, az AKB részvényeinek 100%‑át. Nagyjából hat hónappal később a Banco de Santander az AKB‑ben fennálló részesedését két kapcsolt vállalkozásra ruházta át. Végül a Banco de Santander arra hivatkozott, hogy a spanyol adójogi szabályozásban biztosított adóelőnyök keretében amortizálható az ezen ügylethez kapcsolódó üzleti és cégérték.

10.

A jelen ügy szempontjából nem szükséges részletesen megvizsgálni az előzetes döntéshozatal iránti kérelem érdemét vagy az előzetes döntéshozatal iránti jelen kérelem meglehetősen kusza eljárási előzményét, mivel az a 2014‑ben történt első benyújtása óta fel volt függesztve tekintettel arra, hogy a 2011/5 határozat jogszerűségét több másik eljárásban – elsősorban a 2016. december 21‑i Bizottság kontra World Duty Free Group és társai ítélet (C‑20/15 P és C‑21/15 P, EU:C:2016:981) ( 12 ) alapjául szolgáló ügyben – is megtámadták a Törvényszék és a Bíróság előtt. Ezenfelül megjegyzendő, hogy a 2015/314 határozat jogszerűségét jelenleg a Törvényszék előtt is vitatják. ( 13 )

III.

A Bíróság hatásköréről

11.

Az előzetes döntéshozatal iránti kérelem lényegét és a mai napig terjedő eljárási előzményeket azért vázoltam fel csak érintőlegesen, mert a Bíróságnak jelenleg egyetlen kérdést, jelesül azt kell megválaszolnia, hogy a TEAC az EUMSZ 267. cikk értelmében vett „nemzeti bíróságnak” minősül‑e.

12.

A TEAC az előzetes döntéshozatal iránti kérelmében előadja, hogy az adóügyekben eljáró döntőbizottságok az EUMSZ 267. cikk alkalmazásában nemzeti bíróságnak minősülnek, mivel teljesítik a Bíróság ítélkezési gyakorlatában rögzített feltételeket. A TEAC előadta, hogy ezt az álláspontot alátámasztja a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145). Megjegyzem, hogy a Bíróság a 2018. február 27‑i Associação Sindical dos Juízes Portugueses ítéletének (C‑64/16, EU:C:2018:117) 38. pontjában megállapította, hogy az annak értékeléséhez tekintetbe vett tényezők sorában, hogy valamely szerv a „bíróság” jellemzőivel rendelkezik‑e, szerepel az, hogy a szerv jogszabály alapján jött‑e létre, állandó jelleggel működik‑e, hatásköre kötelező jellegű‑e, az eljárása kontradiktórius jellegű‑e, jogszabályokat alkalmaz‑e, valamint hogy független‑e. A Bizottság észrevételeiben kétségbe vonta a TEAC függetlenségét. A Bíróság 2019. április 30‑i határozatában úgy határozott, hogy először azt a kérdést kell megvizsgálnia, hogy rendelkezik‑e hatáskörrel a TEAC által előterjesztett kérdések megválaszolására. A felek számos írásbeli kérdést kaptak a Bíróság hatáskörét illetően, hogy e tekintetben írásbeli észrevételeket tehessenek, és a tárgyalást 2019. július 2‑án tartották.

13.

Amennyiben a TEAC nem minősül nemzeti bíróságnak, a TEAC által előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelemben szereplő kérdések nem válaszolhatók meg, mivel a Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel az előzetes döntéshozatal iránti kérelem elbírálására. Ezzel ellentétes álláspont esetén azonban a Bíróságnak egy későbbi ítélet keretében kellene érdemben foglalkoznia az említett kérdésekkel.

14.

Mindez azonban azt a központi kérdést veti fel, hogy a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) továbbra is érvényes‑e a Bíróság ítélkezési gyakorlatában az ezen ítélet meghozatalát követően bekövetkezett fejlemények tükrében.

15.

Álláspontom szerint a Bíróság említett ügyben hozott határozata – amelynek értelmében az adóügyekben eljáró döntőbizottságok függetlensége kellően biztosított volt ahhoz, hogy az EUMSZ 267. cikk értelmében vett nemzeti bíróságnak minősüljenek – már nem tartható fenn, legalábbis nem a Bíróság ezt követő ügyekben, például a 2018. február 27‑i Associação Sindical dos Juízes Portugueses ítéletben (C‑64/16, EU:C:2018:117) szereplő indokolása tükrében. Ennélfogva úgy vélem, hogy a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) nem követendő a jelen ügyben. Következésképpen úgy vélem, a TEAC nem kellően független ahhoz, hogy az EUMSZ 267. cikk értelmében vett „nemzeti bíróságnak” minősüljön. Ebből viszont az következik, hogy a Bíróság nem rendelkezik hatáskörrel a TEAC által előterjesztett kérdések megválaszolására.

16.

Mielőtt kifejteném e következtetésem indokait, először meg kell vizsgálni a releváns spanyol jogi szabályozást és ítélkezési gyakorlatot.

A.

A releváns spanyol jogi szabályozás és ítélkezési gyakorlat

17.

A TEAC‑ra jelenleg irányadó jogot egy sor különböző spanyol törvény és rendelet tartalmazza. A TEAC feladata, hogy elbírálja – többek között – a gazdasági és pénzügyminisztérium által meghozott közigazgatási határozatok ellen előterjesztett jogorvoslati kérelmeket. E feladattal az adóügyekben eljáró döntőbizottságokat eredetileg egy 1924. június 16‑i királyi törvényerejű rendelet ruházta fel.

18.

A TEAC jelenlegi szabályozását elsősorban a 2003. december 17‑i Ley 58/2003 General Tributaria (58/2003. sz. általános adótörvény; a továbbiakban: LGT) ( 14 ) és a 2005. május 13‑i Real Decreto 520/2005 (520/2005 királyi rendelet) ( 15 ) rögzíti. E rendeletet azonban időnként módosították.

1.

A TEAC elnökének és tagjainak kinevezéséről, valamint hivatalból történő elmozdításáról

19.

A TEAC elnöke ( 16 ) és tagjai ( 17 ) olyan köztisztviselők, akik adójogi jogviták elbírálásáért felelősek. E személyeket a spanyol kormány (miniszterek tanácsa) a gazdasági és pénzügyminisztérium javaslata alapján királyi rendelettel nevezi ki olyan köztisztviselők közül, akik köztudottan megfelelő tapasztalattal és jóhírnévvel rendelkeznek ezen a területen. Ezenfelül a különböző, adóügyekben eljáró döntőbizottságok (köztük a TEAC) nem tartoznak az igazságügyi minisztérium vagy a bíróságok szervezetéért felelős szerv égisze alá: azok inkább a gazdasági és pénzügyminisztérium szerves részét képezik. ( 18 )

20.

Habár igaz, hogy maguk a TEAC tagjai nem felelnek az adók tényleges igazgatásáért és beszedéséért, nehezen kerülhető el annak látszata, hogy maga a TEAC Spanyolországban az adóigazgatási rendszer egészének szerves részét képezi.

21.

A Banco de Santander megjegyezte, hogy a TEAC elnökének és tagjainak megbízatása határozatlan időre szól és akár a nyugdíjba vonulásukig is terjedhet. Ezenfelül az adóhatóság általi minden beavatkozást megakadályoz az, hogy a TEAC elnökét és tagjait rendelettel a miniszterek tanácsa nevezi ki, amely a végrehajtói hatalom legfelsőbb szintű kollegiális testülete. Ezenfelül a Banco de Santander szerint nem érinti a bíróságok függetlenségét önmagában az, hogy a tagjainak kinevezésére, elmozdítására vagy e tagok megbízatása megújításának mellőzésére valamely kormányzat rendelkezik jogkörrel. Ezenfelül előadja, hogy nem meglepő a tagok mérlegelési mozgástérben történő kinevezésére és elmozdítására vonatkozó jogkör, mivel időkorlát nélküli megbízatásokról van szó. Valójában e jogkör következményei hasonlítanak a határozott időre szóló megbízás megújításának mellőzésére való jogkör következményeihez.

22.

A spanyol kormány előadta, hogy az adóügyekben eljáró döntőbizottságok tagjait határozatlan időre nevezik ki és nem érinti őket a kormány összetételének megváltozása. Ez látható a TEAC esetében, amelynek tagjait hosszú időre, akár évtizedekre nevezik ki annak ellenére, hogy a négyéves törvényhozási ciklusokban milyen politikai változások következnek be. Ezenfelül a spanyol kormány előadása szerint az adóügyekben eljáró döntőbizottságok tagjaira a közigazgatási bíróságokéval azonos elfogultsági és kizárási szabályok vonatkoznak. Ezeket a szabályokat a spanyol jogszabályok kifejezetten rögzítik és azok teljesen megszokott módon alkalmazandók. Az adóügyekben eljáró döntőbizottságok függetlenségét erősíti az, hogy annak tagjai eltérő véleményt is kifejezhetnek.

23.

Megjegyezném, hogy a miniszterek tanácsának a TEAC tagjainak kinevezésére való jogköre ugyanis kiterjed a TEAC tagjainak elmozdítására is; úgy tűnik, a TEAC tagjai elmozdíthatók királyi rendeletnek a spanyol hivatalos értesítőben történő egyszerű közzététele révén. ( 19 ) Ahogyan ugyanis a Bizottság a Bíróság által a feleknek konkrétan feltett egyes kérdésekre adott írásbeli válaszában megjegyezte, e jogkört az elmúlt években gyakran gyakorolták.

24.

Így például – ahogyan azt a Bizottság megjelölte – 2012. január 13‑án a TEAC elnökét ( 20 ) és a TEAC egy tagját ( 21 ) elmozdították, valamint ez utóbbi tagot a TEAC új elnökévé nevezték ki. ( 22 ) Hasonlóképpen, 2018. június 1‑jén a TEAC elnökét ( 23 ) elmozdították és egy másik elnököt neveztek ki. ( 24 ) 2018. július 6‑án a TEAC négy másik tagját elmozdították és további nyolc tag kinevezését megerősítették. ( 25 )

25.

Természetesen nem áll szándékomban kétségbe vonni vagy vitatni a Bizottság által a Bíróság tudomására hozott egyes kinevezések vagy hivatalból történő elmozdítások jogszerűségét. Mivel azonban a különböző, adóügyekben eljáró döntőbizottságok (köztük a TEAC) számos tagja akár jelentős időre is hivatalban maradhat ( 26 ) – amit a spanyol kormány is kiemelt –, szembeötlő, hogy a szóban forgó fórumok elnökének és tagjainak jogszerű indok vagy alkalmatlanság hiányában történő elmozdíthatatlanságának nincs egyértelmű jogszabályi biztosítéka.

26.

E tekintetben a történelem Saggio főtanácsnokot támogatta a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítélet (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) alapjául szolgáló ügyben, amikor a főtanácsnok aggodalmát fejezte ki az iránt, hogy a hivatalból történő elmozdítására való jogkör gyakorlásának körülményei „nem tűnnek a jog által egyértelműen és kimerítő jelleggel meghatározottaknak.” ( 27 ) Végezetül, a spanyol jog jelenlegi állása szerint a TEAC elnöke és tagjai a spanyol kormány (miniszterek tanácsa) akaratából és kénye‑kedvére töltik be hivatalukat. Ennélfogva a TEAC elnökét és tagjait elméletben és ténylegesen sem illeti meg a hivataluk állandósága vagy – jogszerű indokot vagy alkalmatlanságot kivéve – az elmozdítással szembeni biztosíték a bírói függetlenséget illetően szokásos és nélkülözhetetlen módon, és amely tükrözi mind az alkotmányok elméletét és gyakorlatát, mind pedig az összes uniós tagállam alaptörvényeit.

2.

Az LGT 243. cikkéről: a joggyakorlat egységesítése iránti rendkívüli kérelem

27.

Az adóügyekben eljáró döntőbizottságok joghatósága kötelező és kizárólag akkor terjeszthető kereset a spanyol rendes bíróságok elé, ha a jogvita egy éven belül nem oldódik meg. ( 28 ) Az sem kétséges, hogy az adóügyekben eljáró döntőbizottságokat (köztük a TEAC‑ot) is köti a hatályos jog és az adójogi jogviták elbírálása során hagyományos jogi előírásokat alkalmaznak.

28.

Az LGT 243. cikke az adóügyekben eljáró regionális és helyi döntőbizottságoktól a TEAC‑hoz benyújtható rendes fellebbezéseken felül ( 29 ) rendelkezik a joggyakorlat egységesítése iránti rendkívüli kérelemről is. ( 30 )

29.

Az LGT 243. cikkében szereplő rendelkezésekből egyértelmű, hogy a spanyol adóhatóság rendkívüli kérelmet terjeszthet a TEAC különleges tanácsa elé, amennyiben a szóban forgó fórum egy vagy több előző határozatának téves voltára hivatkozik.

30.

Különösen szembeötlő az, hogy a szóban forgó kérelmet kizárólag a gazdasági és pénzügyminisztérium adózásért felelős főigazgatója terjesztheti elő, ( 31 ) noha ő is a TEAC különleges tanácsában foglal helyet az állami adóhatóság főigazgatója, az állami adóhatóság azon osztályának főigazgatója vagy főigazgatója, amelyhez funkcionálisan kapcsolódik az a fórum, amely meghozta a kérelemmel érintett határozat tárgyát képező határozatot, és az adóalanyok védelméért felelős tanács elnöke mellett.

31.

Az is igen egyedülálló, hogy az állami adóhatóság osztályának főigazgatója is tagja a nyolc személyből álló különleges tanácsnak, noha az ő hatósága hozta meg a kérelem tárgyát képező határozatot. Álláspontom szerint ez ellentétes a nemo judex in causa sua elvével és természeténél fogva ellentétes a független és pártatlan bíróság Charta 47. cikkének második bekezdésében rögzített alapelvével.

B.

Élvez‑e olyan fokú függetlenséget a TEAC, amely miatt az EUMSZ 267. cikk értelmében vett nemzeti bíróságnak minősülhet?

32.

Ahogyan Stix‑Hackl főtanácsnok rámutatott arra a Wilson ügyre vonatkozó indítványának (C‑506/04, EU:C:2006:311) 42. pontjában, a függetlenség követelménye „minden bizonnyal a legfontosabb megkülönböztetési ismérv valamely nemzeti bíróság és valamely közigazgatási szerv között”.

33.

A Bíróság a 2017. február 16‑i Margarit Panicello ítélet (C‑503/15, EU:C:2017:126) 37. és 38. pontjában is ezt állapította meg:

34.

A szóban forgó ügyben a Bíróság megállapította, hogy valamely, köztisztviselő jogállású Secretario Judicial (bírósági titkár) „felettesétől utasításokat kap, amelyeket be kell tartania”, kivéve ha hatáskörét a bíróságok közhiteles tevékenysége terén gyakorolja. A Bíróság megállapította, hogy a Secretario Judicial (bírósági titkár) az alapügybeli ügyvédi munkadíj behajtására irányuló eljárásban „az egységes fellépés és a hivatali alárendeltség elvét tiszteletben tartva” jár el. ( 32 )

35.

Következésképpen a Secretario Judicial (bírósági titkár) nem minősül az EUMSZ 267. cikk értelmében vett „nemzeti bíróságnak”.

36.

Az általam már megjelölt okokból úgy vélem, hogy a TEAC tagjai nem élveznek olyan fokú függetlenséget, hogy e fórumot az EUMSZ 267. cikk értelmében vett nemzeti bíróságnak lehessen tekinteni. Az alábbi indokokból jutottam erre a következtetésre.

37.

Először is, noha a TEAC egyértelműen alkalmazza a jogot és a hagyományos jogi előírásokat az adójogi jogviták elbírálása során, és a bírósági szervekre jellemző mértékben állandó, a tagjai nem teljesítik a hivataluk állandóságának lényeges követelményét, ( 33 ) ami – ahogyan arra a Bíróság a 2018. február 27‑i Associação Sindical dos Juízes Portugueses ítéletben (C‑64/16, EU:C:2018:117) rámutatott – az igazságszolgáltatás előfeltétele is.

38.

Az, hogy a TEAC tagjait királyi rendelettel, az aktuális kormány számára célszerű okokból mentették fel, egymagában is elegendő annak bizonyítására, hogy a TEAC nem rendelkezik ezzel a létfontosságú és alapvető követelménnyel. ( 34 ) A függetlenség követelménye ezen aspektusának teljesítéséhez a TEAC tagjainak tényleges és hatékony jogi biztosítékainak kellene rendelkezniük a jogszerű indok vagy alkalmatlanság hiányában történő elmozdításuk ellen.

39.

Másodszor, a függetlenség követelményének a 2018. február 27‑i Associação Sindical dos Juízes Portugueses ítélet (C‑64/16, EU:C:2018:117) 44. pontjában kifejezett további aspektusa az a követelmény, hogy az érintett fórum „teljesen autonóm módon gyakorolja bírói feladatkörét anélkül, hogy bármilyen hierarchikus kapcsolatban lenne, vagy bárkinek alá lenne rendelve, és anélkül, hogy bárhonnan utasításokat kapna.”

40.

Nagyjából a jelen ügyben is ugyanez mondható el a joggyakorlat egységesítése iránti rendkívüli kérelemről, mivel az állami adóhatóság kérelem tárgyát képező határozatot meghozó főigazgatójához hasonlóan az LGT 243. cikke értelmében a kérelmet előterjesztő szerv főigazgatója is szükségképpen tagja a kérelmet elbíráló különleges tanácsnak. Habár igaz, hogy az adóalany érdekeit feltehetőleg képviseli az adóalanyok védelméért felelős tanács elnöke, ( 35 ) továbbra sem változik az, hogy az adóügyben a TEAC elé panaszt terjesztő átlagos és értelmes adóalany vélekedése szerint úgy tűnik, a joggyakorlat egységesítése iránti rendkívüli jogorvoslati eljárás LGT 243. cikkében meghatározott rendszere – tekintettel a különleges tanács jogszabály által előírt sajátos összetételére – az adóhatóságoknak kedvez.

41.

Mindenesetre önmagában már az is kétségessé teszi a TEAC függetlenségét, hogy a TEAC különleges tanácsának egyes tagjai intézményi szempontból szorosan kötődnek az adóigazgatáshoz. Ahogyan azt a Bíróság a 2006. szeptember 19‑i Wilson ítélet (C‑506/04, EU:C:2006:587) 49. pontjában megjegyezte, „a függetlenség fogalma, amely az ítélethozatali tevékenység elengedhetetlen része, mindenekelőtt azt jelenti, hogy az érintett fórum ahhoz a hatósághoz képest, amely a fellebbezéssel megtámadott határozatot hozta, kívülállónak minősüljön”. Tekintettel a gazdasági és pénzügyminisztérium adózásért felelős főigazgatójának, az állami adóhatóság főigazgatójának, az állami adóhatóság osztálya főigazgatójának vagy igazgatójának a hierarchiában elfoglalt helyére és jogállására, aligha lehet megállapítani, hogy úgy tekinthető, e személyek az adójogi jogvitákban a Bíróság által a 2006. szeptember 19‑i Wilson ítélet (C‑506/04, EU:C:2006:587) értelmében vett harmadik személyként járnak el.

42.

Ezenfelül az, hogy az LGT 243. cikke kérelem útján olyan rendkívüli jogorvoslati eljárásról rendelkezik, amelyet kizárólag az adóhatóság indíthat, azt a látszatot keltheti, hogy a TEAC túlságosan nem térhet el az adójogszabályok hatóság által támogatott értelmezésétől, mivel ellenkező esetben a gazdasági és pénzügyminisztérium adózásért felelős főigazgatója később az LGT 243. cikkében előírt rendkívüli jogorvoslati eljárást kezdeményezhet. Ezenfelül ez nem áll összhangban a függetlenség fogalmával, mivel ezen eljárás létezése és a különleges tanács tagsága a nyomásgyakorlás olyan közvetett formáját képezheti, amely a Bíróság 2017. február 16‑i Margarit Panicello ítélet (C‑503/15, EU:C:2017:126) 37. pontjában szereplő megfogalmazása szerint „veszélyeztetheti tagjai határozathozatalának függetlenségét az eléjük terjesztett jogvitát illetően.”

43.

Mindezen okokból kifolyólag álláspontom szerint a TEAC nem teljesíti az EUMSZ 267. cikk értelmében vett nemzeti bíróságnak történő minősüléshez szükséges függetlenségi követelményeket. Habár a Bíróság nem alkalmaz szigorú precedensrendszert, egyértelmű, hogy a 2000. március 21‑i Gabalfrisa és társai ítéletben (C‑110/98–C‑147/98, EU:C:2000:145) szereplő indokolás nem kielégítő, és hogy az a határozat a jelen ügyben már nem követendő.

44.

Ennélfogva azt javaslom a Bíróságnak, állapítsa meg, hogy nem rendelkezik hatáskörrel a TEAC által előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelem elbírálására.

IV.

Végkövetkeztetés

45.

A fenti megfontolások alapján azt javaslom a Bíróságnak, állapítsa meg, hogy nem rendelkezik hatáskörrel a Tribunal Económico‑Administrativo Central (adóügyekben eljáró központi döntőbizottság, Spanyolország) által előterjesztett előzetes döntéshozatal iránti kérelem elbírálására.