–

”Financial Bulgaria” EOOD, edustajinaan P. Damyanov ja M. Kozhuharova,

–

Puolan hallitus, asiamiehenään B. Majczyna,

–

Euroopan komissio, asiamiehinään M. Herold ja G. Koleva,

1

Ennakkoratkaisupyyntö koskee yhteisestä arvonlisäverojärjestelmästä 28.11.2006 annetun neuvoston direktiivin 2006/112/EY (EUVL 2006, L 347, s. 1; jäljempänä arvonlisäverodirektiivi) 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan, 24 artiklan 1 kohdan, 26 artiklan 1 kohdan b alakohdan, 28 artiklan ja 75 artiklan tulkintaa.

2

Tämä pyyntö on esitetty asiassa, jossa vastakkain ovat T.P.T. ja ”Financial Bulgaria” EOOD ja jossa on kyse T.P.T:n asianajajan esittämästä vaatimuksesta, että Financial Bulgaria velvoitetaan maksamaan hänelle hänen palkkionsa sekä tälle palkkiolle laskettava arvonlisävero.

Asiaa koskevat oikeussäännöt

Unionin oikeus

3

Arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa säädetään, että arvonlisäveroa on suoritettava ”verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta”.

4

Kyseisen direktiivin 9 artiklan 1 kohdan ensimmäisessä alakohdassa säädetään seuraavaa:

5

Mainitun direktiivin 24 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:

6

Kyseisen direktiivin 26 artiklan 1 kohdassa säädetään seuraavaa:

7

Arvonlisäverodirektiivin 28 artiklassa säädetään seuraavaa:

8

Direktiivin 75 artiklassa säädetään seuraavaa:

Bulgarian oikeus

9

Asianajajakunnasta annetun lain (Zakon za advokaturata), sellaisena kuin se oli voimassa pääasian tosiseikkojen tapahtumahetkellä (jäljempänä ZA), 38 §:ssä säädetään seuraavaa:

Pääasia ja ennakkoratkaisukysymykset

10

T.P.T. nosti Financial Bulgariaa vastaan siviilikanteen, jossa vaadittiin toteamaan, että asianosaisten välinen kulutusluottosopimuksen vakuutta koskeva sopimus on mitätön. T.P.T:tä edusti oikeudenkäynnissä yhden miehen asianajotoimistossa toimiva asianajaja hänen kanssaan tehdyn sopimuksen perusteella. Oikeudelliset palvelut suoritettiin hänelle vastikkeettomasti ZA:n 38 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaisesti.

11

T.P.T:n voitettua asian Sofiyski rayonen sad (Sofian piirituomioistuin, Bulgaria), joka on ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin, velvoitti 3.8.2023 antamallaan ratkaisulla Financial Bulgarian maksamaan T.P.T:n asianajajalle ZA:n 38 §:n 2 momentin mukaisesti 400 Bulgarian levin (BGN) suuruisen määrän, joka ei kuitenkaan sisältänyt arvonlisäveroa.

12

T.P.T:n asianajaja esitti 13.10.2023 ennakkoratkaisua pyytäneelle tuomioistuimelle vaatimuksen 3.8.2023 tehdyn ratkaisun muuttamisesta siten, että hänelle myönnettäisiin 400 BGN:n suuruisen palkkion lisäksi sille laskettu 80 BGN:n suuruinen arvonlisävero.

13

Financial Bulgaria vastusti tätä vaatimusta ja väitti, ettei asianajopalkkioista tule maksaa arvonlisäveroa, koska T.P.T:lle oli suoritettu vastikkeettomasti oikeudellisia palveluja.

14

Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin toteaa, että T.P.T:n asianajaja on rekisteröity Bulgarian arvonlisäverolain mukaisesti ja että jos kyseinen asianajaja tarjoaa palvelujaan sellaisen sopimuksen perusteella, jossa määrätään hänen päämiehensä maksettavaksi tulevasta palkkiosta, asianajopalkkiosta on tällöin kannettava arvonlisäveroa.

15

Ennakkoratkaisua pyytäneen tuomioistuimen mukaan on selvitettävä, onko näin myös silloin, kun asianajaja edustaa päämiestä oikeudenkäynnissä vastikkeettomasti ja kun toimivaltainen tuomioistuin velvoittaa hävinneen vastapuolen maksamaan suoraan kyseiselle asianajajalle määrän, joka vastaa sitä määrää, jonka tämä olisi saanut, jos kyseinen palvelu olisi suoritettu palkkiota vastaan. Ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin pohtii erityisesti sitä, onko asianajajaa tällaisessa tilanteessa pidettävä verovelvollisena ja onko oikeudellisten palvelujen suorittaminen vastikkeellinen palvelujen suoritus tai vastikkeeton palvelujen suoritus, joka on rinnastettava vastikkeelliseen palvelujen suoritukseen.

16

Tässä tilanteessa Sofiyski rayonen sad päätti lykätä asian käsittelyä ja esittää unionin tuomioistuimelle seuraavat ennakkoratkaisukysymykset:

Ennakkoratkaisukysymysten tarkastelu

17

Unionin tuomioistuimen vakiintuneessa oikeuskäytännössä katsotaan, että kansallisten tuomioistuinten ja unionin tuomioistuimen välille SEUT 267 artiklalla luodussa yhteistyössä unionin tuomioistuimen tehtävänä on antaa kansalliselle tuomioistuimelle hyödyllinen vastaus, jonka perusteella kansallinen tuomioistuin voi ratkaista siinä vireillä olevan asian. Unionin tuomioistuimen on tätä silmällä pitäen tarvittaessa muotoiltava sille esitetyt kysymykset uudelleen. Unionin tuomioistuimen on poimittava kaikista kansallisen tuomioistuimen esittämistä seikoista ja erityisesti ennakkoratkaisupyynnön perusteluista ne unionin oikeutta koskevat seikat, joita on syytä tulkita, kun otetaan huomioon riidan kohde (ks. vastaavasti tuomio 13.12.1984, Haug-Adrion, 251/83, EU:C:1984:397, 9 kohta ja tuomio 30.4.2024, M. N. (EncroChat), C‑670/22, EU:C:2024:372, 78 kohta).

18

Kun käsiteltävässä asiassa otetaan huomioon tosiseikat siinä muodossa, kuin ne on esitetty ennakkoratkaisupyynnössä, esitetyt kysymykset on ymmärrettävä siten, että niissä pyydetään unionin tuomioistuinta ratkaisemaan, onko arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan, 24 artiklan 1 kohdan, 26 artiklan 1 kohdan b alakohdan, 28 artiklan ja 75 artiklan säännöksiä tulkittava siten, että se, että asianajaja toimii asianosaisen oikeudenkäyntiavustajana tilanteessa, jossa kyseinen palvelu suoritetaan vastikkeettomasti mutta jossa kyseisen jäsenvaltion lainsäädännössä säädetään, että vastapuoli on siinä tapauksessa, että hänet velvoitetaan korvaamaan oikeudenkäyntikulut, myös velvoitettava maksamaan kyseiselle asianajajalle palkkio, jonka määrää säännellään kyseisessä lainsäädännössä, on vastikkeellinen palvelujen suoritus tai vastikkeeton palvelujen suoritus, joka on rinnastettava vastikkeelliseen palvelujen suoritukseen.

19

Näin uudelleen muotoiltuun kysymykseen vastaamiseksi on muistutettava, että arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdan mukaan arvonlisäveroa on suoritettava verovelvollisen tässä ominaisuudessaan jäsenvaltion alueella suorittamasta vastikkeellisesta palvelujen suorituksesta.

20

Tältä osin arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdan ensimmäisessä alakohdassa säädetään, että verovelvollisella tarkoitetaan jokaista, joka itsenäisesti harjoittaa liiketoimintaa, riippumatta tämän toiminnan tarkoituksesta tai tuloksesta. Lisäksi kyseisen direktiivin 24 artiklan 1 kohdan mukaan palvelujen suorituksella tarkoitetaan liiketointa, joka ei ole tavaroiden luovutus.

21

Kuten julkisasiamies on käsiteltävässä asiassa pääasiallisesti todennut ratkaisuehdotuksensa 33 ja 34 kohdassa, nyt käsiteltävässä asiassa T.P.T:n asianajajaa, joka on rekisteröity Bulgarian arvonlisäverolain mukaisesti, on pidettävä arvonlisäverodirektiivin 9 artiklan 1 kohdassa tarkoitettuna verovelvollisena, eikä tässä yhteydessä merkitystä ole sillä, että asianajajan palkkio on myönnetty hänelle sellaisen henkilön osalta, jolle hän on suorittanut vastikkeettomasti oikeudellisia palveluja ja joka on voittanut tuomioistuimessa asian.

22

Lisäksi on todettava, että se, että asianajaja edustaa päämiestä oikeudenkäynnissä, on arvonlisäverodirektiivin 24 artiklan 1 kohdassa tarkoitettu palvelujen suoritus.

23

Siitä, onko pääasiassa kyseessä olevan kaltainen suoritus vastikkeellinen palvelujen suoritus, on todettava, että vakiintuneen oikeuskäytännön mukaan palvelujen suorituksen luonnehdinta arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohdassa tarkoitetuksi vastikkeelliseksi liiketoimeksi edellyttää ainoastaan, että kyseisen suorituksen ja verovelvollisen todella saaman vastikkeen välillä on suora yhteys. Tällainen suora yhteys muodostuu, kun palvelun suorittajan ja vastaanottajan välillä on oikeussuhde, johon liittyvät suoritukset ovat vastavuoroisia, ja palvelun suorittajan saama korvaus on todellinen vastasuoritus vastaanottajan saamasta palvelusta (tuomio 21.12.2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Arvonlisävero – Hallituksen jäsen), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 33 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

24

Sitä vastoin suorituksen ja vastikkeen välinen suora yhteys katkeaa, kun korvaus annetaan täysin vapaaehtoisesti ja sattumanvaraisesti siten, että korvauksen suuruutta on käytännössä mahdotonta määrittää, tai kun korvauksen suuruutta on vaikea kvantifioida tai se on epävarma sen määrittämiseen liittyvien olosuhteiden perusteella (tuomio 21.12.2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Arvonlisävero – Hallituksen jäsen), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 36 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

25

Nyt käsiteltävässä asiassa ennakkoratkaisupyynnöstä ilmenee yhtäältä, että T.P.T:n ja hänen asianajajansa välillä on sopimus vastikkeettomasti suoritettavista oikeudellisista palveluista ZA:n 38 §:n 1 momentin 2 kohdan mukaisesti. Koska toisaalta T.P.T. voitti kyseisessä oikeudellisessa menettelyssä, vastapuoli velvoitettiin ZA:n 38 §:n 2 momentin mukaisesti maksamaan kyseiselle asianajajalle asianajopalkkio, jonka määrä vahvistettiin kyseisen lain nojalla asianajopalkkioiden vähimmäismäärien mukaiseksi.

26

Näin ollen T.P.T:n asianajajan suorittamien oikeudellisten palvelujen ja tälle maksetun asianajopalkkion välillä on suora yhteys sekä sopimuksen että lain perusteella.

27

Tässä yhteydessä merkitystä ei ole sillä, että asianajopalkkiota ei ole saatu siltä asianosaiselta, jolle oikeudellisia palveluja on suoritettu, vaan vastapuolelta ja siis kolmannelta. Sitä varten, että palvelujen suoritus voidaan katsoa arvonlisäverodirektiivissä tarkoitetuksi vastikkeelliseksi suoritukseksi, ei näet ole tarpeen, että suoritusta koskeva vastike saadaan suoraan sen vastaanottajalta (tuomio 21.12.2023, Administration de l’enregistrement, des domaines et de la TVA (Arvonlisävero – Hallituksen jäsen), C‑288/22, EU:C:2023:1024, 40 kohta oikeuskäytäntöviittauksineen).

28

Tämän tuomion 26 kohdassa tehtyä toteamusta ei kyseenalaista myöskään se epävarmuus, joka liittyy asianajopalkkioiden maksamiseen sen vuoksi, että tuomioistuinmenettelyssä voittamisesta ja näin ollen vastapuolen velvoittamisesta maksamaan nämä palkkiot ei ole takeita.

29

Vaikka unionin tuomioistuimen oikeuskäytännöstä ja erityisesti 3.3.1994 annetusta tuomiosta Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80, 19 kohta) ja 10.11.2016 annetusta tuomiosta Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855, 29 kohta) ilmenee, että sen epävarmuus, saadaanko korvausta lainkaan, on omiaan katkaisemaan palvelun vastaanottajalle suoritetun palvelun ja mahdollisesti saatavan vastikkeen suoran yhteyden, pääasiassa kyseessä oleva tilanne ja kyseisiin tuomioihin johtaneiden asioiden taustalla olevat tilanteet eivät kuitenkaan ole rinnastettavissa toisiinsa.

30

Niinpä 3.3.1994 annettu tuomio Tolsma (C‑16/93, EU:C:1994:80) koski muusikkoa, joka esiintyi yleisillä teillä ja sai ohikulkijoilta kolikoita. Tuon tuomion 16 ja 17 kohdassa todettiin, että nämä tulot eivät olleet vastike ohikulkijoille suoritetusta palvelusta, koska yhtäältä näiden tahojen välillä ei ollut mitään sopimusta ja ohikulkijat antoivat kolikoita vapaaehtoisesti ja sopivaksi katsomansa määrän ja koska toisaalta musiikkiesityksen ja siitä suoritettujen maksujen välillä ei ollut välttämätöntä yhteyttä.

31

Toisaalta 10.11.2016 annettu tuomio Baštová (C‑432/15, EU:C:2016:855) koski muun muassa sitä, oliko se, että verovelvollinen antoi hevosen hevoskilpailun järjestäjän käyttöön, jotta hevonen voisi osallistua hevoskilpailuun, vastikkeellinen palvelujen suoritus.

32

Unionin tuomioistuin totesi kyseisen tuomion 35 ja 37 kohdassa, että hevoskilpailun järjestäjän suorittama palvelu, joka muodostuu sen mahdollistamisesta, että hevosen omistaja voi tuoda hevosensa osallistumaan kilpailuun, ei lähtökohtaisesti voi olla tosiasiallinen vastike tällaisesta hevosen käyttöön antamisesta, koska hevosen omistaja suorittaa mainitusta palvelusta korvauksen maksamalla ilmoittautumis- ja osallistumismaksut, jotka heijastavat todellista vastasuoritusta kilpailuun osallistumiselle, ja koska hevosen omistajan mahdollista hyötyä mainitusta osallistumisesta sen vuoksi, että hevosen arvo nousee tai että se saa mainosta kyseisestä osallistumisesta, on vaikeaa kvantifioida ja se on epävarmaa. Hevosen loppusijoituksesta kilpailussa mahdollisesti saatu palkinto ei voi myöskään olla tosiasiallinen vastike hevosen käyttöön antamisesta, koska siitä, että hevosen omistaja antaa hevosen hevoskilpailun järjestäjän käyttöön, ei sellaisenaan anneta palkintoa, vaan palkinto annetaan tietystä lopputuloksesta kilpailussa.

33

Vaikka nyt käsiteltävässä pääasiassa asianajopalkkion maksamiseen liittyy oikeudenkäynnin lopputulosta koskeva epävarmuus, palkkio on sitä vastoin tosiasiallinen vastike palvelusta, joka muodostuu päämiehen edustamisesta oikeudenkäynnissä.

34

Siltä osin kuin ennakkoratkaisua pyytänyt tuomioistuin viittaa lisäksi arvonlisäverodirektiivin 26 artiklan 1 kohdan b alakohtaan, 28 artiklaan ja 75 artiklaan, on riittävää todeta, ettei mitään näistä säännöksistä sovelleta kyseessä olevan kaltaiseen suoritukseen.

35

Esitettyihin kysymyksiin on kaiken edellä esitetyn perusteella vastattava, että arvonlisäverodirektiivin 2 artiklan 1 kohdan c alakohtaa on tulkittava siten, että se, että asianajaja toimii asianosaisen oikeudenkäyntiavustajana tilanteessa, jossa kyseinen palvelu suoritetaan vastikkeettomasti mutta jossa kyseisen jäsenvaltion lainsäädännössä säädetään, että vastapuoli on siinä tapauksessa, että hänet velvoitetaan korvaamaan oikeudenkäyntikulut, myös velvoitettava maksamaan kyseiselle asianajajalle palkkio, jonka määrää säännellään kyseisessä lainsäädännössä, on kyseisessä säännöksessä tarkoitettu vastikkeellinen palvelujen suoritus.

Oikeudenkäyntikulut

36

Pääasian asianosaisten osalta asian käsittely unionin tuomioistuimessa on välivaihe kansallisessa tuomioistuimessa vireillä olevan asian käsittelyssä, minkä vuoksi kansallisen tuomioistuimen asiana on päättää oikeudenkäyntikulujen korvaamisesta. Oikeudenkäyntikuluja, jotka ovat aiheutuneet muille kuin näille asianosaisille huomautusten esittämisestä unionin tuomioistuimelle, ei voida määrätä korvattaviksi.