Når der desuden er tale om en bilateral overenskomst på området for direkte beskatning, hvor Fællesskabet mangler kompetence, og alene medlemsstaterne har regeludstedningskompetcnccn, kan Domstolen ikke engang indlade sig på at give en fortolkning.

Når det er sagt, henhører bestemmelser, der regulerer fri bevægelighed for arbejdstagerne, under fællesskabsretten, og tvisten i hovedsagen står mellem skattevæsenet i en af medlemsstaterne og en fællcsskabsborger, der har udnyttet sin ret til fri bevægelighed og mener derved at være blevet udsat for forskelsbehandling ved anvendelsen af bestemmelserne i en bilateral overenskomst, der har til formål at undgå dobbeltbeskatning. På baggrund heraf kan Domstolen fuldt ud give den nationale ret alle de fortolkningsoplysninger vedrørende fællesskabsrettens anvendelsesområde, som kan sætte denne i stand til at afgøre hovedsagen

Dom af 27.9.1988, sag 235/87, Mattcucci, Sml. s. 5589, præmis 14.

Af denne grund må jeg foreslå Domstolen at omformulere de præjudicielle spørgsmål.

Efter ægteparret Gilly's opfattelse skaber denne bestemmelse en forskelsbehandling på beskatningsområdet af undervisere, der er i strid med den frie bevægelighed mellem Frankrig og Tyskland, idet undervisere med bopæl i en af staterne, der underviser i den anden stat i et begrænset tidsrum, fordi de har status som grænsearbejdere uden at være forpligtet til at bo eller arbejde i grænseområdet, beskattes lempeligere end undervisere, der som Annette Gilly bor i Frankrig og har besluttet at arbejde i over to år i Tyskland.

Domstolen har fastslået, at den savner kompetence til at besvare fortolkningsspørgsmål, der stilles i forbindelse med processuelle arrangementer, som parterne har konstrueret med henblik på at formå Domstolen til at tage stilling til nærmere bestemte problemer i fællesskabsretten, og som ikke er udtryk for et objektivt behov i forbindelse med løsningen af en retstvist

Dom af 16.12.1981, sag 244/80, Foglia, Sml. s. 3045, præmis 18.

Dette har Domstolen uddybet, idet den har udtalt, at det er ubetinget nødvendigt, at de nationale retsinstanser angiver grundene til, at de finder, at en besvarelse af deres spørgsmål er nødvendig for tvistens løsning, således at Domstolen bliver i stand til at undersøge, om den ønskede fortolkning af fællesskabsretten står i forbindelse med hovedsagens realitet og genstand. Såfremt det viser sig, at det forelagte spørgsmål ikke er relevant for tvistens afgørelse, må Domstolen fastslå, at den ikke kan træffe afgørelse

Den ovenfor i fodnote 7 nævnte Lourenço Dias-dom, præmis 19 og 20.

Men på området for arbejdskraftens frie bevægelighed er princippet om ligebehandling blevet gennemført og konkretiseret ved traktatens artikel 48, stk. 2, hvorefter enhver i nationaliteten begrundet forskelsbehandling af medlemsstaternes arbejdstagere for så vidt angår beskæftigelse, aflønning og øvrige arbejdsvilkår skal afskaffes. Endvidere er det i artikel 7 i forordning nr. 1612/68 bestemt, at en arbejdstager, der er statsborger i en medlemsstat, på de øvrige medlemsstaters område nyder samme sociale og skattemæssige fordele som indenlandske arbejdstagere. Bestemmelsen herom udtrykker konkret det almindelige forbud mod forskelsbehandling af arbejdstagerne gennem skattemæssige foranstaltninger.

Det må derfor i den foreliggende sag være unødvendigt at benytte traktatens artikel 6 som grundlag for en besvarelse af de præjudicielle spørgsmål fra Tribunal administratif de Strasbourg.

Efter min mening følger det af selve ordlyden af denne bestemmelse, at den ikke er tilstrækkeligt præcis og ubetinget til, at man kan tillægge den direkte virkning, og at den af denne grund ikke kan skabe rettigheder for borgerne, som de nationale retter er forpligtet til at beskytte. Jeg er enig med Kommissionen i, at traktatens artikel 220, andet led, pålægger medlemsstaterne en forpligtelse med hensyn til midler, men ikke en forpligtelse til at opnå et bestemt resultat, hvilken forpligtelse går ud på i det omfang, det er nødvendigt, at indlede forhandlinger.

Som bestemmelsen er formuleret angiver den desuden ikke nogen absolut forpligtelse, men giver medlemsstaterne et vidt skøn ved afgørelsen af, om det er nødvendigt at indlede forhandlinger. På grundlag af disse skønsbeføjelser har Den Franske Republik og Forbundsrepublikken Tyskland allerede i 1959 indgået en overenskomst med henblik på at afskaffe dobbeltbeskatning, der ophævede overenskomsten fra 1934, der havde det samme formål, og de har ændret den gennem flere tillæg i årene 1969 og 1989. Ved undertegnelsen af denne overenskomst om afskaffelse af dobbeltbeskatning har Den Franske Republik og Forbundsrepublikken Tyskland indbyrdes fordelt beføjelsen til at beskatte indtægter, der erhverves af personer, der bor på deres respektive områder, og som er erhvervet i den anden kontraherende stat eller udbetales af denne.

Efter artikel 13, stk. 5, litra a), forstås ved grænsearbejder personer, der arbejder i en kontraherende stats grænseområde, og hvis faste bopæl er beliggende i den anden kontraherende stats grænseområde, som de sædvanligvis hver dag vender tilbage til. Begrebet grænseområde defineres i litra b) og c) i samme stk.

Efter bestemmelserne i nævnte stk. 5, litra a), beskattes lønindtægter for en grænsearbejder i beskæftigelsesstaten kun i bopælsstaten. Annette Gilly har rejst krav om skattemæssigt at få status som grænsearbejder. Såfremt dette krav anerkendes, er hendes løn ikke skattepligtig i Tyskland, men i Frankrig, i hvilket land skatteprocenten er den laveste.

På den anden side indeholder overenskomstens artikel 14, stk. 1, en lex specialis, der finder anvendelse på, hvad der betegnes offentlige indtægter, der er indtægter, der udbetales af en stat, en lokal myndighed eller en offentligretlig juridisk person i denne stat. Denne lex specialis består på sin side af en almindelig regel og en undtagelsesbestemmelse. Den almindelige regel findes i stykkets første punktum og går ud på, at såfremt arbejdsgiveren er en offentligretlig juridisk person, og arbejdstageren bor i den anden kontraherende stat, beskattes vederlag og alderspension, der udbetales for administrativ eller militær virksomhed, i udbetalingsstaten. Undtagelsesbestemmelsen findes i andet punktum, hvorefter denne bestemmelse ikke finder anvendelse, når vederlaget eller pensionen ikke udbetales til personer, der er statsborgere i den anden stat, uden samtidig at være statsborger i den første stat, i hvilket tilfælde disse ydelser kun beskattes i den stat, hvor disse personer har deres bopæl.

F.eks. er en ydelse, der udbetales af den tyske stat til en person med bopæl i Frankrig skattepligtig i Tyskland. Såfremt modtageren i samme situation har fransk statsborgerskab, er den skattepligtig i Frankrig. Såfremt vedkommende, som Annette Gilly, er statsborger i begge stater, generhverver den stat, der udbetaler vederlaget, retten til at beskatte det.

F.eks. er arbejdstagerne i almindelighed i forordning (EØF) nr. 1408/71

Rådets forordning nr. 1408/71 af 14.6.1971 om anvendelse af de sociale sikringsordninger på arbejdstagere, selvstændige erhvervsdrivende og deres familiemedlemmer, der flytter inden for Fællesskabet i den konsoliderede udgave i Rådets forordning (EØF) nr. 2001/83 af 2.6.1983 (EFT L 230, s. 6).

De medlemsstater, der har indgivet skriftlige indlæg i nærværende sag, gør gældende, at der er tale om en regel, der bygger på grundsætningerne om korrekt optræden i internationale forhold, og gensidig respekt for den enkelte stats suverænitet. Kommentarerne til modelkonventionens artikel 19 oplyser, at princippet om, at den stat, der udbetaler vederlagene, har en eneret til at beskatte dem, findes i et så stort antal af de konventioner, der gælder mellem OECD's medlemsstater, at det er blevet et internationalt anerkendt princip. Med hensyn til undtagelsen tilføjes det i disse kommentarer, at den har sin oprindelse i Wienerkonventionen om diplomatiske forbindelser af 18. april 1961 og Wienerkonventionen om konsularforbindelser af 24. april 1961 i henhold til hvilke modtagerstaten kan beskatte løn, der udbetales til personer, der tilhører visse personalegrupper på de udenlandske diplomatiske og konsulære repræsentationer, når disse har fast bopæl i den pågældende stat, eller er statsborgere i denne.

Disse kriterier, hvis eneste formål er at bestemme, hvilken stat der har beføjelsen til at beskatte visse indtægter, er efter min mening neutrale i forhold til arbejdskraftens frie bevægelighed, eftersom de ikke i de to stater giver arbejdstagere fra de øvrige medlemsstater en stilling, der er ringere eller forskellig fra den, der, når det gælder beskatning, gives de af deres egne statsborgere, som befinder sig i samme situation.

Disse forskelle vil bestå, så længe Rådet ikke vedtager direktiver med henblik på harmonisering af reglerne om direkte skatter. Da traktatens artikel 100 A, stk. 2, bestemmer, at stk. 1, der gælder for vedtagelsen af retsakter med kvalificeret flertal, bl.a. ikke finder anvendelse på fiskale bestemmelser, er der ringe sandsynlighed for, at det vil ske i en nærmere fremtid.

Således ville situationen f.eks. have været, hvis hun havde status som grænscarbejder, eller hvis hun alene havde fransk statsborgerskab og ikke som nu dobbelt statsborgerskab. Efter hendes opfattelse er de nævnte bestemmelser til hinder for al pålægge en arbejdstager, der har gjort brug af sin ret til fri bevægelighed, en højere skattebyrde, end hvis han ikke havde gjort brug af denne ret.

Ifølge fast retspraksis forbyder endvidere traktatens artikel 48 ikke blot åbenbar forskelsbehandling på grundlag af nationalitet, men desuden alle former for skjult forskelsbehandling, som ved anvendelse af andre kriterier reelt fører til samme resultat

Dom al 10.3.1993, sag C-111/91, Kommissionen mod Luxembourg, Sml. I, s. 817, præmis 9, og den i fodnote 13 nævnte Scholz-dom, præmis 7.

a)For det første skal det som en nødvendig forudsætning gennem anvendelse af de i overenskomsten fastlagte beskatningskriterier og før anvendelsen af overenskomstens artikel 20, stk. 2, litra a), cc), der fastlægger den ordning, hvorigennem Den Franske Republik som den stat, der har kompetencen til at beskatte hjemmehørende personers samlede indtægter, undgår, at der gennemføres endnu en beskatning for så vidt angår de indkomster, der allerede er blevet beskattet i Tyskland, afgøres, hvilken stat der skal beskatte indtægterne ved lønnet beskæftigelse. Som anført ovenfor i forbindelse med undersøgelsen af det andet præjudicielle spørgsmål, er disse kriterier, som er arbejdsstedet, opfyldelsen af kravene for at opnå status som grænsearbejder, den omstændighed, at der er tale om en løn udbetalt af det offentlige og i forbindelse hermed besiddelsen af statsborgerskab i en af staterne, neutrale i forhold til de fællesskabsretlige bestemmelser, der vedrører arbejdskraftens frie bevægelighed.b)For det andet skal bopælsstaten, når de forskellige indtægter, den skattepligtige har haft, er blevet beskattet i en af medlemsstaterne, anvende den ordning, der er aftalt med den anden stat, for at undgå, at disse indtægter beskattes endnu en gang. Resultatet bliver mere eller mindre gunstigt for arbejdstageren og afhænger af de nationale skattelovgivninger og den enkelte skattepligtiges personlige og familiære forhold.

Omvendt findes udgangsstillingen, såfremt man anvender den første fremgangsmåde, side om side med det resultat, man når til efter at have anvendt den ordning, hvorigennem dobbeltbeskatning skal undgås, eller med andre ord, Annette Gilly betaler et højere beløb i indkomstskat i Frankrig, end hvis hun alt andet lige var fransk statsborger, og med udgangspunkt heri begyndes beregningen forfra.

Domstolen nåede til dette resultat efter at have fastslået, at den indkomst, som en ikke-hjemmehørende oppebærer på en medlemsstats område, udgør i de fleste tilfælde kun en del af hans totale indkomst, som samles på det sted, hvor han har bopæl. Endvidere kan den ikke-hjemmehørendes personlige skatteevne, som afhænger af hans samlede indkomst og hans personlige og familiemæssige forhold, lettest bedømmes på det sted, hvor midtpunktet for hans livsinteresser befinder sig. Dette svarer i almindelighed til den pågældende persons sædvanlige bopæl. Det fremgår da også af den internationale skatteret og navnlig den modelkonvention vedrørende dobbeltbeskatning, som er udarbejdet af Organisationen for Økonomisk Samarbejde og Udvikling (OEDC), at det som udgangspunkt er bopælsstaten, som skal beskatte skatteyderens samlede indkomst, således at der tages hensyn til omstændigheder, som er knyttet til dennes personlige og familiemæssige forhold. Hertil føjede Domstolen, at situationen er anderledes for en hjemmehørende, idet den væsentligste del af skatteyderens skattepligtige indkomst normalt samles i bopælsstaten. Endvidere har denne stat normalt alle de oplysninger, som er nødvendige for at vurdere skatteyderens samlede skatteevne med hensyn til hans personlige og familiemæssige forhold

Den i fodnote 22 nævnte Schumacker-dom, præmis 31-35.

Det kan imidlertid ikke gøres gældende, at det er denne situation, Annette Gilly befinder sig i, for selv om hun personligt ved sin lønindtægt erhverver næsten alle sine indtægter i Tyskland, tages hendes personlige og familiemæssige stilling i betragtning i Frankrig, hvor hendes lønindtægter medregnes i hendes husstands samlede skattepligtige indkomst, og hvor hun nyder godt af de skattefordele, fradrag og godtgørelser, der er omhandlet i den franske skattelovgivning.

Domstolen har således fastslået, at alle traktatens bestemmelser vedrørende den frie bevægelighed for personer skal gøre det lettere for fællesskabsborgerne at udøve erhvervsmæssig beskæftigelse af enhver art på hele Fællesskabets område, og... disse bestemmelser indeholder et forbud mod foranstaltninger, som kan skade disse borgere, såfremt de ønsker at udøve en erhvervsmæssig beskæftigelse på en anden medlemsstats område

Dom af 15.12.1995, sag C-415/93, Bosman, Sml. I, s. 4921. præmis 94.

De ugunstige virkninger for arbejdstagerne af en sådan bestemmelse som den, der nu er tale om, afhænger i sidste instans af de beskatningsprocenter, som i hver enkelt af de berørte stater, anvendes på visse indtægter. Jeg mener derfor, at disse virkninger er for usikre og indirekte til, at man kan anse denne bestemmelse for at være en bestemmelse, der kan afskrække en arbejdstager fra at udnytte sin ret til fri bevægelighed i disse to stater

Dom af 30.11.1995, sag C-134/94, Esso Española, Sml. I, s. 4223, præmis 24.

Artikel 23 Β omhandler den såkaldte deleller begrænsningsmetode, ved hvilken samtlige indtægter til forskel fra, hvad der gælder efter ovennævnte metode, medregnes i beskatningsgrundlaget i bopælsstaten, hvad enten den skattepligtige person har opnået dem i bopælsstaten eller ej. Konkret medfører anvendelsen af denne metode, at når en person, der er hjemmehørende i en stat, erhverver indtægter, der efter konventionens bestemmelser skal beskattes i den anden stat, giver førstnævnte stat i den skat, den opkræver af denne persons indtægter, et fradrag, der svarer til den indkomstskat, der er betalt i sidstnævnte stat. Dette fradrag kan imidlertid ikke være større end den andel af indkomstskatten, som denne beregnes før fradrag, der svarer til den skattepligtige indtægt i sidstnævnte stat.