–

за португалското правителство, от P. Barros da Costa, C. Bento и A. Rodrigues, в качеството на представители,

–

за Европейската комисия, от J. Jokubauskaitė и L. Santiago de Albuquerque, в качеството на представители,

1

Преюдициалното запитване се отнася до тълкуването на член 183, първа алинея от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност (ОВ L 347, 2006 г., стр. 1; Специално издание на български език, 2007 г., глава 9, том 3, стр. 7, наричана по-нататък „Директивата за ДДС“).

2

Запитването е отправено в рамките на спор между Modexel — Consultores e Serviços SA (наричано по-нататък „Modexel“) и Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira (Данъчен и данъчен орган на Автономна област Мадейра, Португалия) (наричан по-нататък „данъчната администрация“) по повод на искане за прехвърляне, след възобновяване на икономическа дейност, на надвзет данък върху добавената стойност (ДДС), наличен при прекратяването на същата предходна икономическа дейност.

Правна уредба

Правото на Съюза

3

Член 9, параграф 1 от Директивата за ДДС гласи:

4

Съгласно член 179, първа алинея от тази директива:

5

Член 183 от посочената директива гласи следното:

6

Член 213, параграф 1 от същата директива гласи:

7

Съгласно член 252 от Директивата за ДДС:

8

Член 23 от Регламент (ЕС) № 904/2010 на Съвета от 7 октомври 2010 г. относно административното сътрудничество и борбата с измамите в областта на данъка върху добавената стойност (ОВ L 268, 2010 г., стр. 1) гласи:

Португалското право

9

Член 183 от Директивата за ДДС е транспониран в португалското право с член 22, параграфи 4—6 от Código do Imposto sobre o Valor Acrescentado (Кодекс за данъка върху добавената стойност).

10

Член 22 от Кодекса за данъка върху добавената стойност, в редакцията му съгласно Lei n.o 10/2009 (Закон № 10/2009) от 10 март 2009 г. (Diário da República, серия 1, бр. 48 от 10 март 2009 г.), гласи:

Спорът в главното производство и преюдициалните въпроси

11

Modexel подава декларация за прекратяване на стопанска дейност, считано от 28 февруари 2015 г., като в декларацията си по ДДС за първото тримесечие на 2015 г. посочва данъчен кредит по ДДС на стойност 12 456,20 евро.

12

На 10 май 2016 г. Modexel възобновява икономическата си дейност. В първата си справка-декларация по ДДС след това възобновяване Modexel приспада този данъчен кредит.

13

Данъчната администрация отказва приспадането на посочения данъчен кредит с довода, че Modexel е трябвало да иска възстановяването му в срок от 12 месеца, считано от датата на прекратяване на дейността си и тъй като Modexel не е направило такова искане, посочената сума е погасена за него.

14

Modexel подава жалба срещу решението на данъчната администрация пред Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal (Административен и данъчен съд на Фуншал, Португалия), който е запитващата юрисдикция.

15

Посочената юрисдикция изпитва съмнения относно тълкуването на понятието „следващ период“, съдържащо се в член 183, първа алинея от Директивата за ДДС. В това отношение посочената юрисдикция уточнява, че според данъчната администрация този израз трябва да се разбира буквално като календарния период, непосредствено следващ периода, за който е деклариран въпросният данъчен кредит. Обратно, според Modexel поради прекратяването на икономическата дейност на съответното предприятие е възможно да съществува промеждутък от време между периода, за който е деклариран разглежданият данъчен кредит, и периода, през който се извършва приспадането на този кредит, и то след възобновяване на икономическата дейност на това предприятие.

16

При тези обстоятелства Tribunal Administrativo e Fiscal do Funchal (Административен и данъчен съд, Фуншал) решава да спре производството и да постави на Съда следните преюдициални въпроси:

По преюдициалните въпроси

17

Съгласно постоянната съдебна практика в рамките на въведеното с член 267 ДФЕС производство за сътрудничество между националните юрисдикции и Съда той трябва да даде на националния съд полезен отговор, който да му позволи да реши спора, с който е сезиран. С оглед на това при необходимост Съдът може да преформулира въпросите, които са му зададени. В това отношение той е длъжен да извлече от цялата информация, предоставена от националния съд, и по-специално от мотивите на акта за преюдициално запитване, разпоредбите от правото на Съюза, които изискват тълкуване предвид предмета на спора (решение от 30 април 2024 г., M.N. (EncroChat), C‑670/22, EU:C:2024:372, т. 78 и цитираната съдебна практика).

18

В това отношение следва да се отбележи, че както е видно от акта за преюдициално запитване, при прекратяване на икономическата си дейност Modexel декларира надвзет ДДС, който смята да приспадне от дължимия от него ДДС в първата декларация, подадена след възобновяването на икономическата си дейност. От този акт е видно също, че данъчната администрация е коригирала тази декларация, като е приела, че няма основание за прехвърляне на надвзетия данък, тъй като Modexel е трябвало да поиска възстановяването му в срок от дванадесет месеца, считано от датата на прекратяване на икономическата си дейност.

19

Във формулировката на първия въпрос, който се отнася до случая на прехвърляне на надвзет ДДС, запитващата юрисдикция не уточнява факта, че съответното предприятие е прекратило икономическата си дейност, а впоследствие я е възобновило. Във формулировката на втория въпрос запитващата юрисдикция не се позовава на положение като разглежданото в главното производство, при което по силата на национална правна уредба предприятие, което е прекратило икономическата си дейност, не може да прехвърли надвзетия ДДС след възобновяването на тази дейност, а може да поиска възстановяването му в срок от дванадесет месеца, считано от датата на прекратяване на икономическата си дейност, като коригирането на декларацията на Modexel произтича от прилагането на тази правна уредба.

20

При тези условия, за да даде полезен отговор на запитващата юрисдикция, който да ѝ позволи да реши спора, с който е сезирана, от една страна, с оглед на тълкуването на понятието „следващ период“ по смисъла на член 183, първа алинея от Директивата за ДДС Съдът следва да се основава на хипотезата, че съответното предприятие е прекратило икономическата си дейност, а впоследствие я е възобновило.

21

От друга страна, следва да се провери дали член 183, първа алинея трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, която предвижда, че предприятие, което е прекратило икономическата си дейност, не може да прехвърли надвзетия ДДС след възобновяването на тази дейност, но може да поиска възстановяването му в срок от дванадесет месеца, считано от датата на прекратяване на посочената дейност.

22

Ето защо следва да се приеме, че с двата си въпроса, които следва да се разгледат заедно, запитващата юрисдикция по същество иска да се установи дали член 183, първа алинея от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, която предвижда, че когато данъчнозадължено лице прекрати икономическата си дейност, то не може да прехвърли към следващ период надвзетия ДДС, деклариран при това прекратяване на дейността, и може да възстанови тази сума само като поиска възстановяването ѝ в дванадесетмесечен срок, считано от датата на посоченото прекратяване на дейността.

23

В самото начало следва да се припомни, че съгласно постоянната съдебна практика правото на данъчнозадължените лица да приспаднат от ДДС, на който са лица платци, дължимия или платения ДДС за закупени от тях стоки и за получени от тях услуги, представлява основен принцип на въведената от законодателството на Съюза обща система на ДДС (решение от 6 октомври 2022 г., Vittamed technologijos, C‑293/21, EU:C:2022:763, т. 38 и цитираната съдебна практика).

24

Режимът на приспадане цели да освободи изцяло данъчнозадълженото лице от тежестта на дължимия или платения ДДС в рамките на цялата му икономическа дейност. Следователно общата система на ДДС гарантира неутралност от гледна точка на данъчната тежест на всички икономически дейности, независимо от техните цели и резултати, при условие че самите тези дейности по принцип подлежат на облагане с ДДС (решение от 6 октомври 2022 г., Vittamed technologijos, C‑293/21, EU:C:2022:763, т. 39 и цитираната съдебна практика).

25

Както Съдът многократно подчертава, от това следва, че правото на приспадане е неразделна част от механизма на ДДС и не може по принцип да бъде ограничено. В частност това право на приспадане може да бъде упражнявано незабавно по отношение на целия данък, начислен по получени доставки (решение от 6 октомври 2022 г., Vittamed technologijos, C‑293/21, EU:C:2022:763, т. 40 и цитираната съдебна практика).

26

По силата на член 179, първа алинея от Директивата за ДДС данъчнозадълженото лице извършва приспадането чрез изваждане от общата сума на дължимия ДДС за даден данъчен период на общата сума на ДДС, по отношение на който по време на същия данъчен период е възникнало и е упражнено правото на приспадане.

27

Член 183, първа алинея от тази директива уточнява, че когато за даден данъчен период сумата на приспаданията надвиши сумата на дължимия ДДС, държавите членки могат или да възстановят надвзетия данък, или да прехвърлят разликата към следващия период.

28

В това отношение, на първо място, що се отнася до понятието „следващ период“, съдържащо се в тази разпоредба, както отбелязва Комисията в писменото си становище, от използването на този израз в единствено число следва, че това понятие трябва да се разбира като отнасящо се до данъчния период, непосредствено следващ данъчния период, през който сумата за приспадане превишава сумата на дължимия ДДС. Освен това съгласно член 252 от Директивата за ДДС продължителността на даден данъчен период се определя от всяка държава членка в границите, определени във втория параграф от този член, като от посочения член или от член 183 от тази директива не следва, че тази продължителност или последователността от данъчните периоди зависи от това дали данъчнозадълженото лице извършва икономическа дейност през целия или част от даден данъчен период.

29

При това положение от практиката на Съда следва, че прехвърлянето на възстановяването на надвзетия ДДС върху няколко данъчни периоди, следващи този, през който е извършено надвземането, не е непременно несъвместимо с посочената разпоредба (вж. в този смисъл решения от 18 октомври 2012 г., Mednis, C‑525/11, EU:C:2012:652, т. 25 и цитираната съдебна практика, и от 10 февруари 2022 г., Philips Orăştie, C‑487/20, EU:C:2022:92, т. 26 и цитираната съдебна практика).

30

Следва обаче да се припомни, че именно наличието на икономическа дейност обосновава качеството данъчнозадължено лице, на което Директивата за ДДС признава правото на приспадане (вж. по аналогия решение от 3 март 2005 г., Fini H, C‑32/03, EU:C:2005:128, т. 19). Всъщност, за да се ползва от това право, заинтересованото лице трябва по-специално да е „данъчнозадължено лице“ по смисъла на тази директива (вж. в този смисъл решение от 21 март 2018 г., Volkswagen, C‑533/16, EU:C:2018:204, т. 41 и цитираната съдебна практика).

31

Съгласно член 9, параграф 1 от Директивата за ДДС данъчнозадължено е всяко лице, което извършва независима икономическа дейност на някое място, без значение от целите и резултатите от тази дейност. Съгласно член 213, параграф 1 от Директивата за ДДС данъчнозадълженото лице трябва да декларира прекратяването на икономическата си дейност пред данъчния орган, който в съответствие с член 23, буква а) от Регламент № 904/2010 трябва да обяви за невалиден идентификационния номер по ДДС, издаден на това данъчнозадължено лице.

32

Следователно икономически оператор, който прекратява икономическата си дейност, престава да бъде и данъчнозадължено лице по ДДС. Загубата на качеството „данъчнозадължено лице“ от даден икономически оператор поради прекратяване на дейността предполага липса на непрекъснатост на данъчните периоди, както изисква член 183, първа алинея от Директивата за ДДС, тъй като за този икономически оператор не съществува нито следващ период по смисъла на тази разпоредба, нито — ако се предположи, че посоченият оператор е възобновил дадена икономическа дейност — предходен период, тъй като последната дейност ще бъде нова.

33

От това следва, че ако член 183, първа алинея от Директивата за ДДС позволява прехвърлянето на надвзет ДДС към няколко данъчни периода, следващи периода, през който е надвзет данък, прекратяването на икономическата дейност на съответното данъчнозадължено лице има за последица липсата на следващ период по смисъла на член 183, първа алинея от Директивата за ДДС, към който може да се прехвърли посоченият надвзет данък.

34

Освен това, както отбелязва Европейската комисия, предоставянето на икономически оператор на възможност след възобновяване на икономическата дейност да прехвърли надвзет ДДС, деклариран при прекратяването на предходната дейност, би могло да насърчи злоупотребите и използването на изкуствени схеми от икономическите оператори. Всъщност такъв икономически оператор, който по някаква причина не е спазил предвидения в националната правна уредба срок, за да поиска възстановяване на надвзетия ДДС след прекратяване на икономическата си дейност, би могъл да симулира възобновяване на икономическа дейност с основната или изключителната цел да поиска прехвърлянето на този надвзет данък. Подобна възможност за прехвърляне би могла да противоречи и на принципа на правна сигурност, доколкото Съдът вече е уточнил, че възможността правото на приспадане на ДДС да се упражнява без ограничение във времето, би била в противоречие с този принцип, който изисква данъчното положение на данъчнозадълженото лице, що се отнася до неговите права и задължения спрямо данъчната администрация, да не може безкрайно да се преразглежда (вж. в този смисъл решение от 12 април 2018 г., Biosafe — Indústria de Reciclagens, C‑8/17, EU:C:2018:249, т. 36 и цитираната съдебна практика).

35

В случая от акта за преюдициално запитване е видно, че вследствие на прекратяването на икономическата си дейност Modexel вече не е данъчнозадължено лице по ДДС, което обаче запитващата юрисдикция следва да провери, и че надвзетият ДДС не е можел да бъде прехвърлен за следващ период по смисъла на член 183, първа алинея от Директивата за ДДС поради липсата на последователност между данъчния период, съответстващ на месеца, през който това дружество е прекратило дейността си, а именно февруари 2015 г., и данъчния период, съответстващ на месеца, през който посоченото дружество е възобновило дейността си, а именно май 2016 г.

36

На второ място, както бе припомнено в точка 27 от настоящото решение, член 183, първа алинея от Директивата за ДДС предвижда все пак, че държавите членки могат или да възстановят надвзетия данък, или да прехвърлят разликата към следващия период в съответствие с условията, които те определят.

37

От акта за преюдициално запитване е видно, че португалската правна уредба по принцип съчетава тези два начина за възстановяване на надвзетия ДДС, но в случай на прекратяване на всякаква икономическа дейност на икономически оператор последният може да поиска възстановяването на такъв надвзет данък преди изтичането на 12‑месечен срок, който започва да тече от периода, през който надвзетият данък е възникнал.

38

В това отношение, от една страна, следва да се припомни, че член 183 от Директивата за ДДС не може да се тълкува в смисъл, че възстановяването и прехвърлянето се изключват взаимно (решение от 12 май 2011 г., Енел Марица Изток 3, C‑107/10, EU:C:2011:298, т. 47).

39

От друга страна, от практиката на Съда следва, че макар държавите членки да разполагат с известна свобода при установяването на реда и условията по член 183 от Директивата за ДДС, този ред и тези условия не могат да накърняват принципа на данъчен неутралитет, като възлагат на данъчнозадълженото лице да понесе изцяло или отчасти тежестта на този данък (решение от 12 май 2021 г., technoRent International и др., C‑844/19, EU:C:2021:378, т. 37 и цитираната съдебна практика).

40

По-конкретно, споменатите ред и условия трябва да позволяват на данъчнозадълженото лице при адекватни условия да си получи изцяло вземането, което произтича от надвзетия ДДС, което означава, че възстановяването трябва да се направи в разумен срок чрез плащане в брой или по равностоен начин и че при всички случаи възприетият метод на възстановяване не трябва да създава никакъв финансов риск за данъчнозадълженото лице (решение от 12 май 2021 г., technoRent International и др., C‑844/19, EU:C:2021:378, т. 38 и цитираната съдебна практика).

41

Освен това процесуалната автономия на държавите членки при прилагането на правото на възстановяване на надвзетия ДДС, предвидено в член 183 от Директивата за ДДС, е ограничена от принципите на равностойност и ефективност (вж. в този смисъл решение от 10 февруари 2022 г., Philips Orăştie, C‑487/20, EU:C:2022:92, т. 24).

42

Следователно преклузивен срок, чието изтичане води до санкциониране на данъчнозадълженото лице, което не е положило достатъчна грижа и е пропуснало да поиска възстановяване на ДДС, като го лишава от право на това възстановяване, не може да се смята за несъвместим с режима по Директивата за ДДС, при условие че този срок се прилага по един и същ начин за аналогичните права в данъчната област, основани на вътрешното право, и за тези, които са основани на правото на Съюза (принцип на равностойност), от една страна, а от друга, че той не прави практически невъзможно или прекомерно трудно упражняването на правото на възстановяване на ДДС (принцип на ефективност) (вж. по аналогия решение от 12 септември 2024 г., NARE-BG, C‑429/23, EU:C:2024:742, т. 52).

43

Макар преценката за съвместимост на националните мерки с правото на Съюза да е от компетентността на националния съд, Съдът все пак може да му предостави полезни насоки за разрешаването на поставения на разглеждане пред него спор (решение от 14 февруари 2019 г., Nestrade, C‑562/17, EU:C:2019:115, т. 36 и цитираната съдебна практика).

44

Що се отнася до принципа на равностойност, следва да се отбележи, че Съдът не разполага с никакви факти, които да пораждат съмнения, че разглежданата в главното производство правна уредба не е в съответствие с този принцип.

45

Що се отнася до принципа на ефективност, от акта за преюдициално запитване е видно, че според данъчната администрация Modexel е трябвало да поиска възстановяване на надвзетия ДДС в 12‑месечен срок от датата на прекратяване на икономическата си дейност.

46

В това отношение запитващата юрисдикция следва да провери срока, в който Modexel е трябвало да поиска възстановяване на надвзетия ДДС, деклариран при прекратяване на дейността си, тъй като португалското правителство е посочило в писменото си становище, че приложимият в случая срок е четири години. Дванадесетмесечен преклузивен срок, считано от периода на възникване на надвнесения ДДС, посочен в акта за преюдициално запитване период, не изглежда, че може да направи практически невъзможно или прекомерно трудно за данъчнозадълженото лице или дерегистрираното данъчнозадължено лице упражняването на правото му на възстановяване на надвзетия ДДС. Същият извод се налага на още по-силно основание, що се отнася до преклузивен срок от четири години.

47

В случая от акта за преюдициално запитване по никакъв начин не следва, че Modexel се е опитало да упражни правото си на възстановяване на надвзетия ДДС, деклариран при прекратяването на икономическата му дейност, преди изтичането на този дванадесетмесечен срок, и че е срещнало затруднения в това отношение. При тези условия следва да се констатира, че освен ако запитващата юрисдикция не установи друго, упражняването на правото му на възстановяване на ДДС от Modexel не е било практически невъзможно или прекомерно трудно.

48

С оглед на гореизложени съображения на поставените въпроси следва да се отговори, че член 183, първа алинея от Директивата за ДДС трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, която предвижда, че когато данъчнозадължено лице прекрати икономическата си дейност, това данъчнозадължено лице не може да прехвърли към следващ период надвзетия ДДС, деклариран при прекратяването на дейността, и може да възстанови тази сума само като поиска възстановяването ѝ в дванадесетмесечен срок, считано от датата на посоченото прекратяване на дейността, при условие че са спазени принципите на равностойност и ефективност.

По съдебните разноски

49

С оглед на обстоятелството, че за страните по главното производство настоящото дело представлява отклонение от обичайния ход на производството пред запитващата юрисдикция, последната следва да се произнесе по съдебните разноски. Разходите, направени за представяне на становища пред Съда, различни от тези на посочените страни, не подлежат на възстановяване.