C-178/0562005C01780003.000141881420922CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL KOKOTT — CAUZA C-178/05COMISIA/GRECIA<TI><P><HT TYPE="UC">Concluziile avocatului general</HT></P><P><HT TYPE="UC">Juliane Kokott</HT></P><P>prezentate la <DATE ISO="20070215">15 februarie 2007</DATE><NOTE NOTE.ID="E0001" NUMBERING.CONTINUED="YES"><P>Limba originală: germana.</P></NOTE></P></TI><TI><NP><NO.P>I —</NO.P><TXT>Introducere</TXT></NP></TI>1.În prezenta procedură în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor, Comisia Comunităţilor Europene critică Republica Elenă pentru că nu a transpus corect Directiva 69/335/CEE privind taxele indirecte aplicate majorării capitalului

Directiva Consiliului din 17 iulie 1969 (JO L 249, p. 25, Ediţie specială, 09/vol. 1, p. 9) (denumită în continuare Directiva 69/335), în versiunea existentă în Directiva 85/303/CEE a Consiliului din 10 iunie 1985 (JO L 156, p. 23, Ediţie specială, 09/vol. 1, p. 75).

.2.Pe de o parte, în opinia Comisiei, dispoziţiile elene care reglementează impozitarea transferului în Grecia al sediului societăţilor de capital contravin prevederilor directivei menţionate.3.Pe de altă parte, Comisia consideră incompatibile cu Directiva 69/335 dispoziţiile elene în temeiul cărora organizaţiile cooperative agricole, asociaţiile şi consorţiile acestora, precum şi coproprietatea asupra navelor, consorţiile şi companiile maritime, indiferent de forma acestora, sunt scutite de la impozitarea indirectă a majorării de capital (denumită în continuare impozit pe capital).<TI><NP><NO.P>II —</NO.P><TXT>Cadrul juridic</TXT></NP></TI><TI><NP><NO.P>A —</NO.P><TXT>Directiva 69/335</TXT></NP></TI>4.Al doilea considerent al directivei menţionate prevede obiectivul iniţial al acesteia:

taxele indirecte aplicate majorării capitalului [a se citi impozitarea indirectă a majorării de capital] în vigoare în statele membre, respectiv taxa exigibilă pentru contribuţia la capitalul societăţilor comerciale şi firmelor şi taxa de timbru aplicată titlurilor de valoare, dau naştere la discriminare, dublă impozitare şi neconcordanţe care împiedică libera circulaţie a capitalurilor şi care, în consecinţă, trebuie eliminate printr-un proces de armonizare.

5.Considerentele al doilea şi al treilea ale directivei de modificare, Directiva 85/303

Citată la nota de subsol 2.

, prezintă obiectivul extins al directivei, precum şi contextul acesteia:

efectele economice ale taxei pe majorarea de capital [a se citi ale impozitului pe capital] afectează în mod negativ regruparea şi dezvoltarea întreprinderilor; [...] aceste efecte sunt dăunătoare în special în actuala situaţie economică în care stimularea investiţiilor trebuie să fie o prioritate absolută;

[...] cea mai bună soluţie în vederea atingerii acestor obiective ar fi eliminarea taxei pe majorarea de capital [a se citi impozitului pe capital [...].

6.Al cincilea considerent al Directivei 85/303 se referă la situaţia Republicii Elene după aderarea acesteia la Uniunea Europeană:

[...] la 1 iulie 1984, în Grecia nu exista o taxă pe majorarea de capital [a se citi impozit pe capital]; [...] din acest motiv, trebuie să se prevadă posibilitatea de a introduce o astfel de taxă [a se citi impozit] în Grecia şi de a scuti de la plata ei anumite tranzacţii.

în consecinţă, directiva menţionată prevede câteva norme speciale pentru Republica Elenă.

7.Articolul 1 din Directiva 69/335 reglementează modalităţile de percepere a impozitului pe capital, în esenţă după cum urmează:

Statele membre aplică aporturilor la capitalul societăţilor de capital o taxă [a se citi impozit] armonizată în conformitate cu dispoziţiile articolelor 2-9, numită în continuare taxă pe majorarea capitalului [a se citi impozit pe capital].

8.Articolul 3 alineatul (1) defineşte societăţile de capital supuse impozitării:

în sensul prezentei directive expresia societate de capital desemnează:

(a)[...](b)orice societate comercială, firmă, asociaţie sau persoană juridică cu scop lucrativ care deţine acţiuni de capital sau de active care pot fi tranzacţionate la o bursă de valori;(c)orice societate comercială, firmă, asociaţie sau persoană juridică ai cărei membri au dreptul să transfere acţiunile lor unor părţi terţe fără autorizaţie prealabilă şi care sunt responsabili pentru datoriile societăţii comerciale, firmei, asociaţiei sau persoanei juridice numai în limita numărului de părţi sociale deţinute.

9.Articolul 3 alineatul (2) extinde, prin intermediul unei ficţiuni juridice, domeniul de aplicare al directivei la anumite societăţi care nu sunt societăţi de capital, dar acordă statelor membre posibilitatea de a supune aceste societăţi unui tratament fiscal derogatoriu:

În sensul prezentei directive, orice altă societate comercială, firmă, asociaţie sau persoană juridică cu scop lucrativ este considerată societate de capital Cu toate acestea, un stat membru are dreptul să nu o considere ca atare în ceea ce priveşte aplicarea taxei pe majorarea de capital [a se citi impozitului pe capital].

10.Articolul 4 reglementează operaţiunile cu privire la care statele membre au dreptul să aplice impozitul pe capital:

(1)Taxa pe majorarea capitalului [a se citi impozitul pe capital] se aplică următoarelor tranzacţii:

(a)înfiinţarea unei societăţi de capital;

[...]

(g)mutarea dintr-un stat membru într-un alt stat membru a sediului de administrare al unei societăţi comerciale, firme, asociaţii sau persoane juridice care este luată în evidenţă în statul membru unde a avut loc mutarea, în scopul aplicării taxei pe majorarea capitalului [a se citi impozitului pe capital], drept societate de capital, dar nu este considerată astfel în celălalt stat membru;(h)mutarea dintr-un stat membru într-un alt stat membru a sediului social al unei societăţi comerciale, firme, asociaţii sau persoane juridice al cărei sediu de administrare este situat într-o ţară terţă şi care este luată în evidenţă în statul membru în care a avut loc mutarea în scopul aplicării taxei pe majorarea capitalului [a se citi impozitului pe capital], drept societate de capital, dar nu este considerată astfel în celălalt stat membru.

(2)[...]

Cu toate acestea, Republica Elenă stabileşte care dintre tranzacţiile enumerate anterior vor face obiectul taxei pe majorarea de capital [a se citi impozitului pe capital].

(3)Înfiinţarea, în sensul alineatului (1) litera (a), nu include nicio modificare a actului constitutiv sau a statutului unei societăţi de capital, în special:

[...]

(b)mutarea dintr-un stat membru într-un alt stat membru a sediului de administrare sau a sediului social al unei societăţi comerciale, firme, asociaţii sau persoane juridice care este luată în evidenţă în ambele state membre, în scopul aplicării taxei pe majorarea capitalului [a se citi impozitului pe capital], drept societate de capital;

[...]

11.Conform articolului 7 alineatele (1) si (2):

(1)Statele membre scutesc de la plata taxei pe majorarea de capital [a se citi impozit pe capital] tranzacţiile, altele decât cele menţionate la articolul 9, care, la 1 iulie 1984, erau scutite sau impozitate cu o cotă mai mică sau egală cu 0,50 %.

[...]

Republica Elenă stabileşte care tranzacţii sunt scutite de la plata impozitului pe capital.

(2)Statele membre pot fie să scutească de la plata taxei pe majorarea de capital [a se citi impozit pe capital] toate tranzacţiile, altele decât cele menţionate la alineatul (1), fie să le supună impozitării cu o cotă unică de cel mult 1 %.

12.în plus, articolul 8 permite scutirea de la aplicarea impozitului pe capital a anumitor societăţi de capital, după cum urmează:

Sub rezerva articolului 7 alineatul (1), statele membre pot scuti de la plata taxei pe majorarea de capital [a se citi impozitului pe capital] tranzacţiile menţionate la articolul 4 alineatele (1) şi (2) privind:

societăţi de capital care furnizează servicii publice, cum ar fi întreprinderile de transport public, autorităţile portuare sau întreprinderile furnizoare de apă, gaz sau curent electric în cazurile în care statul sau autorităţile regionale sau locale deţin cel puţin jumătate din capitalul societăţii;

societăţi de capital care, în conformitate cu regulamentele lor şi în fapt, urmăresc exclusiv şi direct obiective culturale, caritabile, sociale sau educaţionale.

13.Articolul 9 defineşte condiţiile în care statele membre pot, pe de altă parte, să deroge de la modalităţile de percepere a impozitului pe capital, după cum urmează:

Anumite tipuri de tranzacţii sau de societăţi de capital pot fi supuse scutirilor, reducerilor sau creşterilor de rate pentru a se realiza o taxare corectă sau din considerente sociale sau pentru a permite unui stat membru să facă faţă unor situaţii speciale. Statul membru care propune aplicarea unei astfel de măsuri prezintă situaţia Comisiei în timp util, având în vedere aplicarea articolului 102 din tratat.

<TI><NP><NO.P>В —</NO.P><TXT>Reglementarea naţionala</TXT></NP></TI>14.în Grecia, Legea nr. 1676/86 transpune Directiva 69/335. Articolul 17 din legea elenă prevede aplicarea impozitului pe capital societăţilor comerciale, grupărilor profesionale, cooperativelor de orice nivel, precum şi oricărei alte societăţi, persoane juridice sau asociaţii cu scop lucrativ.15.Articolul 18 enumeră operaţiunile impozabile, precum constituirea unei societăţi de capital, transformarea într-o societate de capital sau majorarea capitalului social. Conform alineatului (2) literele (c) şi (d) din această dispoziţie, este asimilat operaţiunilor impozabile transferul în Grecia dintr-un stat membru al sediului de administrare al unei persoane juridice, în sensul articolului 17, în măsura în care aceste persoane juridice nu sunt supuse impozitului în statul membru de origine al acestora. Aceeaşi situaţie se aplică în cazul transferului în Grecia dintr-un stat membru al sediului social al unei persoane juridice al cărei sediu de administrare se află într-un stat terţ.16.În schimb, articolul 18 alineatul (4) evidenţiază că transferul sediului de administrare sau al sediului social al unei persoane juridice, în sensul articolului 17, nu constituie majorare de capital, în consecinţă, nu constituie nici o operaţiune impozabilă dacă persoana juridică este supusă impozitării în statul membru de origine.17.Articolul 22 alineatul (1) din legea elenă scuteşte de la aplicarea impozitului pe capital organizaţiile cooperative agricole de orice nivel, inclusiv toate asociaţiile şi toate consorţiile între acestea, precum şi, potrivit literei (b), coproprietatea asupra navelor, consorţiile şi companiile maritime indiferent de forma acestora.18.Organizaţiile cooperative agricole fac obiectul Legii nr. 2810/2000, care reglementează în special constituirea, structura şi organizarea acestora.<TI><NP><NO.P>III —</NO.P><TXT>Procedura şi concluziile părţilor</TXT></NP></TI>19.În urma desfăşurării obişnuite a procedurii precontencioase, Comisia a formulat prezenta acţiune la 19 aprilie 2005, prin care a solicitat Curţii:

constatarea faptului că, prin adoptarea dispoziţiilor legislative privind aplicarea unui impozit pentru transferul sediului social sau al sediului de administrare, precum şi a dispoziţiilor legislative privind scutirea de la plata aceluiaşi impozit a tuturor cooperativelor agricole, indiferent de nivelul acestora, a asociaţiilor sau a consorţiilor de orice natură, a coproprietăţii asupra navelor, a consorţiilor şi a companiilor maritime indiferent de forma acestora, Republica Elenă nu şi-a îndeplinit obligaţiile care îi revin în temeiul Directivei 69/335/CEE;

obligarea Republicii Elene la plata cheltuielilor de judecată.

20.Republica Elenă a solicitat Curţii:

respingerea acţiunii.

21.Regatul Spaniei, care a fost admis în calitate de intervenient prin ordonanţa din 19 septembrie 2005, a solicitat Curţii:

respingerea acţiunii şi obligarea Comisiei la plata cheltuielilor de judecată;

în subsidiar, în situaţia în care Curtea ar constata neîndeplinirea obligaţiilor, pronunţarea unei hotărâri care să nu producă efecte retroactiv.

<TI><NP><NO.P>IV —</NO.P><TXT>Apreciere</TXT></NP></TI><TI><NP><NO.P>A —</NO.P><TXT>Admisibilitate</TXT></NP></TI>22.Republica Elenă nu a invocat în mod expres excepţia inadmisibilităţii acţiunii. Cu toate acestea, observaţia guvernului elen potrivit căreia Legea nr. 1676/86 care trebuia să transpună directiva în dreptul intern, inclusiv dispoziţiile în cauză, fusese deja transmisă Comisiei sub formă de proiect de lege din septembrie 1986, ar putea da naştere unor dubii privind admisibilitatea. în consecinţă, au trecut aproape 18 ani între notificarea proiectului de lege şi avizul motivat al Comisiei din 1 aprilie 2004. Până la momentul iniţierii procedurii precontencioase care se află la originea prezentei acţiuni, Comisia nu informase niciodată guvernul elen cu privire la o posibilă neîndeplinire a obligaţiilor care îi revin în temeiul Directivei 69/335.23.Cu toate acestea, articolul 226 CE nu prevede un termen pentru introducerea acţiunii. Potrivit jurisprudenţei Curţii, admisibilitatea unei proceduri în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor nu depinde de respectarea de către Comisie a unui termen stabilit pentru iniţierea procedurii precontencioase sau pentru introducerea acţiunii; dimpotrivă, Comisia dispune, în această privinţă, de o putere de apreciere al cărei control nu este de competenţa Curţii

A se vedea în special hotărârea din 10 mai 1995, Comisia/ Germania (C-422/92, Rec, p. I-1097, punctul 18), introducerea acţiunii după mai mult de şase ani de la data intrării în vigoare a reglementării atacate, precum şi hotărârea din 16 mai 1991, Comisia/Ţările de Jos (C-96/89, Rec, p. I-2461, punctul 15), si hotărârea din 1 iunie 1994, Comisia/Germania (C-317/92, Rec, p. I-2039, punctul 4).

.24.Concluzia ar fi diferită doar dacă o durată excesivă a procedurii precontencioase măreşte dificultatea statului în cauză de a respinge argumentele Comisiei, fapt prin care se încalcă astfel dreptul la apărare al statului respectiv

Hotărârea Comisia/Ţările de Jos, citată la nota de subsol 4, punctul 16.

. Nu este necesar să se stabilească dacă trebuie să se formuleze o concluzie analogă în ipoteza în care nu procedura precontencioasă în sine este lungă, ci procedura în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor este iniţiată după mult timp de la adoptarea măsurii în litigiu. într-adevăr, statul membru trebuie să dovedească în orice caz existenţa efectelor negative asupra dreptului la apărare

A se vedea hotărârea Comisia/Ţările de Jos, citată la nota de subsol 4, punctele 14-16, hotărârea din 21 ianuarie 1999, Comisia/Belgia (C-207/97, Rec, p. I-275, punctul 24 şi următoarele), şi hotărârea din 8 decembrie 2005, Comisia/Luxemburg (C-33/04, Rec, p. I-10629, punctul 76).

. Cu toate acestea, în cauză, guvernul elen nu a susţinut că iniţierea tardivă a procedurii în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor de către stat ar fi avut efecte asupra modului în care şi-ar fi realizat apărarea.25.În plus, fără a contesta admisibilitatea acţiunii în această privinţă, guvernul elen a invocat că lipsa de reacţie din partea Comisiei cu privire la notificarea dispoziţiilor în litigiu ar fi împiedicat-o să iniţieze procedura prevăzută la articolul 9 din Directiva 69/335.26.În temeiul articolului 9 menţionat, pot fi prevăzute anumite excepţii de la perceperea impozitului de capital cu îndeplinirea anumitor condiţii. în acest scop, statul membru trebuie să prezinte situaţia Comisiei în timp util. Faptul că lipsa de acţiune a Comisiei dă unui stat membru impresia că nu este necesar să procedeze conform articolului 9 nu ar putea conduce totuşi la inadmisibilitatea acţiunii în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor. într-adevăr, o astfel de procedură nu are drept scop să asigure respectarea drepturilor Comisiei din care aceasta ar putea fi eventual decăzută, împiedicând un stat membru să invoce o clauză derogatorie. Dimpotrivă, procedura în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor vizează constatarea obiectivă a unei încălcări a dreptului comunitar

A se vedea printre multe altele hotărârea din 4 mai 2006, Comisia/Regatul Unit (C-508/03, Rec, p. I-3969, punctul 67).

, în plus, un stat membru are încă posibilitatea, atât în timpul, cât şi ulterior desfăşurării unei proceduri în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor, să obţină, cu concursul Comisiei, o scutire potrivit procedurii prevăzute la articolul 9 din Directiva 69/335.27.În consecinţă, acţiunea este admisibilă.<TI><NP><NO.P>В —</NO.P><TXT>Temeinicia acţiunii</TXT></NP></TI>28.În opinia Comisiei, dispoziţiile elene încalcă Directiva 69/335 în trei privinţe. Pe de o parte, este vorba de aspectul privind baza pentru impozitarea transferului sediului (punctul 1 de mai jos) şi, pe de altă parte, de scutirea de la plata impozitului pe capital a anumitor întreprinderi, şi anume a organizaţiilor cooperative agricole [punctul 2 litera (a) de mai jos] şi a coproprietăţii asupra navelor, a consorţiilor şi a companiilor maritime [punctul 2 litera (b) de mai jos].<TI><NP><NO.P>1.</NO.P><TXT>Baza pentru impozitare în cazul transferului sediului social sau a sediului de administrare</TXT></NP></TI>29.În opinia Comisiei, Republica Elenă nu a transpus corect articolul 4 alineatul (1) literele (g) şi (h) şi articolul 3 litera (b) din Directiva 69/335. Aceste dispoziţii reglementează condiţiile de percepere a impozitului pe capital aferent transferului dintr-un stat membru într-un alt stat membru a sediului social sau a sediului de administrare (denumit în continuare de asemenea transfer de sediu).30.Comisia susţine că Directiva 69/335 stabileşte drept criteriu decisiv pentru chestiunea impozitării transferului de sediu aspectul dacă societatea este calificată ca fiind societate de capital în statul de origine. Or, în opinia Comisiei, reglementarea elenă subordonează perceperea impozitului pe capital aferent transferului sediului aspectului dacă impozitul pe capital a fost perceput de la societatea respectivă în statul membru de origine (în acest caz, transferul sediului nu este impozitat) sau dacă nu a fost perceput niciun impozit pe capital (în acest caz, transferul sediului este impozitat).31.În memoriul său în apărare, guvernul elen a criticat maniera în care Comisia interpretase dispoziţia elenă şi a subliniat că dreptul elen nu se întemeia pe aspectul dacă un impozit pe capital fusese perceput în statul membru de origine, ci, dimpotrivă, pe acela dacă societatea era, în principiu, supusă impozitului pe capital în statul membru de origine

Faptul că guvernul elen a invocat pentru prima dată această distincţie în memoriul în apărare este lipsit de importanţă, întrucât nu i se interzice unui stat membru să invoce argumente esenţiale după primirea avizului motivat (a se vedea hotărârea din 16 septembrie 1999, Comisia/Spania, C-414/97, Rec, p. I-5585, punctul 19).

. În opinia guvernului elen, dacă o societate nu este supusă impozitului pe capital în statul de origine, transferul în Grecia al sediului său social este impozitat, în timp ce, dacă aceasta este supusă impozitării în statul de origine, transferul sediului său social este scutit. Guvernul elen susţine că acest criteriu corespunde dispoziţiilor Directivei 69/335. Cu toate acestea, Comisia apreciază că nici respectivul criteriu al supunerii la plata impozitului pe capital nu este compatibil cu directiva menţionată.32.În consecinţă, trebuie analizat în continuare dacă criteriul supunerii la plata impozitului prevăzut în dispoziţia elenă constituie o transpunere corectă a Directivei 69/335. în acest scop, trebuie interpretat articolul 4 din directiva menţionată.33.Conform articolului 4 alineatul (1) litera (g), impozitul pe capital se aplică transferului dintr-un stat membru într-un alt stat membru al sediului de administrare al unei societăţi comerciale, al unei asociaţii sau al unei persoane juridice care este luată în evidenţă în statul membru unde a avut loc mutarea, în scopul aplicării impozitului pe capital, ca fiind societate de capital, dar nu este considerată astfel în celălalt stat membru. Articolul 4 alineatul (1) litera (h) se referă la norma paralelă aplicabilă transferului dintr-un stat membru într-un alt stat membru al sediului social al unei societăţi comerciale, al unei asociaţii sau al unei persoane juridice al cărei sediu de administrare este situat într-o ţară terţă.34.Articolul 4 alineatul (3) litera (b) din Directiva 69/335 stabileşte că nu este considerată constituire a unei societăţi de capital supusă impozitului pe capital în special următoarea operaţiune: transferul dintr-un stat membru într-un alt stat membru al sediului de administrare sau al sediului social al unei societăţi comerciale, al unei asociaţii sau al unei persoane juridice care este luată în evidenţă în ambele state membre, în scopul aplicării impozitului pe capital, ca fiind societate de capital.35.Trebuie constatat în primul rând că respectivul criteriu al supunerii la plata impozitului prevăzut în dreptul elen nu corespunde formulării Directivei 69/335. Cu toate acestea, guvernul elen susţine că acest criteriu conduce la rezultate identice celor la care conduce criteriul prevăzut în această directivă. În consecinţă, în vederea analizării acestui motiv de apărare, trebuie stabilit când un transfer de sediu este supus impozitului pe capital conform directivei menţionate. în continuare, în a doua etapă, va trebui analizat dacă criteriul prevăzut în dreptul elen conduce, în toate cazurile, la un rezultat identic.36.Conform termenilor articolului 4 alineatul (1) literele (g) şi (h), transferul sediului este supus impozitului pe capital dacă societatea în cauză este luata în evidenţa în statul membru gazdă, în scopul aplicării impozitului pe capital, ca fiind societate de capital, dar nu este considerată astfel în statul membru de origine. Astfel, articolul 4 face trimitere la articolul 3 alineatul (2) din directivă a cărui terminologie o preia complet. Articolul 3 alineatul (2) prevede că, în sensul prezentei directive, orice altă societate comercială, asociaţie sau persoană juridică cu scop lucrativ este considerată societate de capital. în a doua teză, dispoziţia permite statelor membre să nu considere ca atare această societate asimilată în ceea ce priveşte aplicarea impozitului pe capital. întrucât, în consecinţă, în cazul acestor societăţi asimilate, se poate ajunge la o diferenţă de calificare drept societate de capital, transferul sediului acestora este reglementat la articolul 4 alineatul (1).37.Cu privire la societăţile care intră în sfera de aplicare a articolului 3 alineatul (1) din Directiva 69/335, nu este, în principiu, posibilă o diferenţă de calificare ca fiind societăţi de capital. într-adevăr, societăţile de capital sunt definite la alineatul (1) în mod definitiv şi imperativ pentru toate statele membre. în parte, acestea sunt enumerate expres; în parte, în această prevedere, sunt menţionate condiţii care, dacă sunt îndeplinite, înseamnă că aceste societăţi sunt societăţi de capital în sensul directivei. în consecinţă, nu este posibil ca aceste societăţi să nu fie luate în evidenţă într-un stat membru în scopul aplicării impozitului pe capital ca fiind societăţi de capital. în consecinţă, conform articolului 4 alineatul (3) litera (b), transferul sediului societăţilor vizate la articolul 3 alineatul (1) nu constituie niciodată o operaţiune impozabilă, întrucât, conform prevederilor directivei, acestea trebuie în mod obligatoriu să fie luate în evidenţă atât în statul de origine, cât şi în statul gazdă ca fiind societăţi de capital.38.În consecinţă, trebuie considerat că guvernul elen are dreptate cu privire la faptul că respectivul criteriu prevăzut prin Directiva 69/335 şi criteriul supunerii la plata impozitului, prevăzut în dreptul elen, pot în orice situaţie să conducă la acelaşi rezultat. Dacă o societate nu este luată în evidenţă în statul de origine ca fiind societate de capital, transferul sediului său este supus impozitului pe capital, în aplicarea articolului 4 alineatul (1) literele (g) şi (h). întrucât o societate care nu este luată în evidenţă în statul său de origine ca fiind societate de capital nu este nici supusă impozitului pe capital în acest stat, criteriul prevăzut în reglementarea elenă nu ar conduce la un rezultat diferit în această ipoteză.39.Cu toate acestea, situaţia este cu totul alta dacă, în aplicarea articolului 7 alineatul (2) din Directiva 69/335, statul membru scuteşte de la plata impozitului pe capital toate operaţiunile, astfel încât elimină impozitul pe capital.40.În vederea aprecierii dacă, în speţă, transferul sediului este impozitat, în aplicarea articolului 4 alineatul (1) literele (g) şi (h) (cu consecinţa supunerii la plata impozitului pe capital) sau a articolului 4 alineatul (3) litera (b) (cu consecinţa nesupunerii la plata impozitului pe capital), trebuie analizat de asemenea dacă o societate este luată în evidenţă, în scopul aplicării taxei pe majorarea capitalului [a se citi impozit pe capital], drept societate de capital în statul de origine

Dispoziţiile privind transferul sediului nu au fost modificate cu ocazia inserării articolului 7 alineatul (2) în Directiva 85/303 de modificare.

.41.Pe de o parte, se poate argumenta că o societate stabilită într-o ţară care a eliminat impozitul pe capital nu mai este luată în evidenţă în acest stat în scopul aplicării impozitului pe capital ca fiind societate de capital, tocmai pentru că impozitul pe capital nu se mai percepe. în această perspectivă, s-ar aplica articolul 4 alineatul (1), având drept consecinţă impozitarea transferului de sediu.42.Cu toate acestea, nu suntem convinşi de această soluţie. într-adevăr, aceasta porneşte de la ideea că problema calificării ca fiind societate de capital este subordonată calificării prevăzute în dreptul intern. Or acest lucru nu este exact. Dimpotrivă, directiva stabileşte în mod definitiv, chiar la articolul 3, societăţile care trebuie să fie luate în evidenţă, în scopul aplicării impozitului pe capital, ca fiind societăţi de capital. Calificarea prevăzută în dreptul intern nu are importanţă decât în ceea ce priveşte exercitarea posibilităţii de a exclude din asimilarea generală ca fiind societăţi de capital, conform articolului 3 alineatul (2), a unor anumite societăţi care nu sunt societăţi de capital. Chiar dacă, în aplicarea articolului 7 alineatul (2), un stat membru a eliminat impozitul pe capital, în schimb, stabilirea societăţilor care trebuie considerate societăţi de capital se efectuează exclusiv în temeiul articolului 3 din Directiva 69/335. în consecinţă, în cadrul interpretării propuse aici, impozitarea transferului sediului este stabilită, în principiu, conform articolului 4 alineatul (3), ceea ce înseamnă că acesta nu este supus impozitului pe capital.43.Opinia prezentată aici este confirmată şi de hotărârea Senior Engineering Investments

Hotărârea din 12 ianuarie 2006 (C-494/03, Rec, p. I-525, punctul 43).

. Pentru a stabili statul competent să efectueze perceperea, Curtea s-a întemeiat, într-adevăr, în această cauză doar pe criteriul dacă o operaţiune impozabilă în sensul Directivei 69/335 fusese realizată în acest stat în schimb, faptul că, în aplicarea articolului 7 alineatul (2), statul în cauză a eliminat impozitul pe capital are o importanţă redusă, în esenţă, Curtea exprimă această poziţie afirmând că Directiva 69/335 nu ar putea fi interpretată astfel încât să permită unui stat membru să profite de moderarea fiscală a unui alt stat membru pentru a-şi majora veniturile

Ibidem, punctul 43.

.44.În consecinţă şi în ipoteza analizată în cauză, unicul element determinant este dacă, conform dispoziţiilor articolului 3 din Directiva 69/335, o societate trebuie să fie considerată ca fiind societate de capital supusă impozitului pe capital. Această calificare nu este afectată de faptul că un stat membru nu mai percepe impozitul pe capital.45.În plus, această interpretare a Directivei 69/335 este conformă şi cu obiectivul acesteia, care, în urma modificării, constă în eliminarea impozitului pe capital

A se vedea al treilea considerent al Directivei 85/303 de modificare. Iniţial, Directiva 69/335 viza eliminarea discriminării şi a dublei impozitări (a se vedea considerentele al doilea şi al şaselea).

. Dacă un stat membru îndeplineşte acest obiectiv şi elimină impozitul pe capital, dispoziţiile privind transferul sediului nu trebuie interpretate în sensul că această decizie este anulată din cauza impozitării efectuate în statul gazdă. în plus, această interpretare determină de asemenea cea mai bună realizare a libertăţilor fundamentale, în speţă a libertăţii de stabilire, întrucât aceasta facilitează transferul de sediu într-un alt stat membru.46.În consecinţă, trebuie să se constate că, în aplicarea articolului 7 alineatul (2) din Directiva 69/335, eliminarea de către statul de origine a impozitului pe capital nu are ca efect supunerea la plata impozitului pe capital a transferului sediului unei societăţi calificate ca fiind societate de capital în directiva menţionată.47.În schimb, prin aplicarea criteriului prevăzut prin reglementarea elenă — supunerea la plata impozitului a societăţii vizate în statul membru de origine — se ajunge la un rezultat diferit în ipoteza analizată. Dacă, conform dreptului statului de origine, nicio operaţiune a unei societăţi de capital nu mai este supusă impozitului pe capital, această societate este considerată în dreptul elen ca nefiind supusa impozitului pe capital, astfel cum a recunoscut însuşi guvernul elen în timpul procedurii în faţa Curţii. în consecinţă, în această ipoteză, conform criteriului prevăzut în dreptul elen, transferul sediului ar fi întotdeauna supus impozitului pe capital, spre deosebire de consecinţa care ar exista în cazul aplicării criteriului calificării ca fiind societate de capital.48.Contrar afirmaţiilor guvernului elen, în consecinţă, criteriul prevăzut în dreptul elen nu determină în toate cazurile acelaşi rezultat precum criteriul calificării ca fiind societate de capital, prevăzut în Directiva 69/335. În consecinţă, prin faptul că a optat pentru criteriul supunerii la plata impozitului, Republica Elenă nu a transpus în mod corect directiva menţionată.49.Regatul Spaniei, care a participat la prezenta procedură în calitate de intervenient, arată că reglementarea sa este analogă dreptului elen. în opinia Regatului Spaniei, modalităţile prevăzute în dreptul spaniol şi în cel elen sunt indispensabile pentru prevenirea fraudei şi a evaziunii fiscale.50.Potrivit unei jurisprudenţe constante, justiţiabilii nu se pot prevala în mod fraudulos sau abuziv de normele dreptului comunitar. Aceasta înseamnă că aplicarea unei reglementări comunitare nu poate fi extinsă în sensul de a include practici abuzive ale operatorilor economici, şi anume operaţiuni care nu sunt realizate în cadrul tranzacţiilor comerciale normale, ci vizează doar să beneficieze în mod abuziv de avantajele prevăzute în dreptul comunitar

A se vedea hotărârea din 9 martie 1999, Centros (C-212/97, Rec, p. I-1459, punctul 24 şi jurisprudenţa citată), hotărârea din 21 februarie 2006, Halifax şi alţii (C-255/02, Rec, p. I-1609, punctele 68 şi 69), hotărârea din 6 aprilie 2006, Agip Petroli (C-456/04, Rec, p. I-3395, punctul 20), şi hotărârea din 12 septembrie 2006, Cadbury Schweppes şi Cadbury Schweppes Overseas (C-196/04, Rec, p. I-7995, punctul 35); cu privire la acest punct, a se vedea şi concluziile noastre din 8 februarie 2007 în cauza Kofoed (C-321/05, pendinte la Curte), punctul 57 şi următoarele.

. Cu toate acestea, exercitarea modalităţilor posibile oferite în dreptul comunitar nu ar putea justifica în sine o prezumţie de abuz

A se vedea în acest sens hotărârile citate la nota de subsol 13, Centros, punctul 27, şi Cadbury Schweppes şi Cadbury Schweppes Overseas, punctul 36 şi următoarele.

.51.Articolul 4 din Directiva 69/335 permite unei societăţi de capital al cărei stat de origine nu o supune impozitului pe capital să transfere sediul său într-un alt stat membru, fără ca acest transfer de sediu să fie supus impozitului pe capital. îi este interzis unui stat membru să elimine în mod general acest avantaj pe care directiva menţionată îl acordă societăţilor.52.Doar în cazul apariţiei unor împrejurări speciale în care invocarea acestei reglementări comunitare este abuzivă, un stat membru ar putea fi îndreptăţit să se opună invocării de către justiţiabili a dispoziţiei acestei directive. Or, dispoziţiile elene nu se limitează să combată abuzul în aceste cazuri speciale, ci supun în mod general impozitului pe capital transferul sediului societăţilor care nu sunt supuse în mod legal acestui impozit în statul de origine. În consecinţă, aceste dispoziţii excedează în orice caz ceea ce este necesar pentru a combate evaziunea fiscală. Chiar dacă se ia în considerare ideea prevenirii evaziunii fiscale, dispoziţiile elene nu transpun corect Directiva 69/335.<TI><NP><NO.P>2.</NO.P><TXT>Scutirea de la plata impozitului pe capital a anumitor tipuri de societăţi</TXT></NP></TI><TI><NP><NO.P>a)</NO.P><TXT>Scutirea organizaţiilor cooperative agricole</TXT></NP></TI>53.În dreptul elen, organizaţiile cooperative agricole de orice nivel, precum şi asociaţiile şi consorţiile dintre acestea sunt scutite de la plata impozitului pe capital. în opinia Comisiei, această scutire nu este compatibilă cu Directiva 69/335.54.Articolul 1 din Directiva 69/335 prevede că statele membre aplică aporturilor la capitalul societăţilor de capital un impozit armonizat conform directivei. în consecinţă, trebuie analizat în continuare dacă organizaţiile cooperative agricole de drept elen sunt societăţi de capital, astfel încât să li se perceapă, în principiu, un impozit pe capital. Dacă organizaţiile cooperative agricole sunt societăţi de capital în sensul directivei menţionate, în al doilea rând trebuie analizat dacă şi în ce măsură directiva permite derogări de la perceperea impozitului pe capital.55.Articolul 3 alineatul (1) litera (a) din Directiva 69/335 enumeră anumite forme de societăţi din ordinile juridice naţionale, considerate ca fiind societăţi de capital, în timp ce articolul 3 alineatul (1) literele (b) şi (c) prevede caracteristicile care, în cazul în care sunt întrunite, conferă de asemenea unei societăţi, unei asociaţii sau unei persoane juridice calificarea ca fiind societate de capital în sensul directivei. Organizaţiile cooperative agricole de drept elen nu sunt nici enumerate la litera (a), nici nu prezintă caracteristicile menţionate la literele (b) şi (c) ca fiind condiţii pentru calificarea drept societate de capital.56.Conform literei (b), o societate este societate de capital dacă deţine acţiuni de capital sau de active care pot fi tranzacţionate la o bursă de valori. Astfel cum a susţinut Comisia însăşi, titlurile de participare ale organizaţiilor cooperative agricole nu pot fi tranzacţionate la bursă.57.Conform literei (c), este considerată societate de capital în sensul Directivei 69/335 orice societate comercială, asociaţie sau persoană juridică cu scop lucrativ ai cărei membri au dreptul să transfere acţiunile lor unor părţi terţe fără autorizaţie prealabilă şi care sunt responsabili pentru datoriile societăţii comerciale, ale asociaţiei sau ale persoanei juridice numai în limita numărului de părţi sociale deţinute. în opinia Comisiei, reglementarea elenă prevede că titlurile de participare deţinute într-o organizaţie cooperativă agricolă nu pot fi cesionate decât dacă cesiunea este prevăzută în statutul organizaţiei cooperative agricole, iar consiliul de administraţie al acesteia aprobă cesiunea. În consecinţă, titlurile de participare ale unei organizaţii cooperative agricole de drept elen nu pot fi cesionate terţilor fără aprobare prealabilă. Are o importanţă redusă împrejurarea dacă organizaţiile cooperative agricole îndeplinesc al doilea criteriu prevăzut la litera (c) — răspunderea membrilor pentru datoriile societăţii limitată la participarea acestora la capitalul social. într-adevăr, pentru a fi considerată societate de capital conform literei (c), o societate trebuie să îndeplinească cele două criterii care sunt prevăzute în această dispoziţie. întrucât organizaţiile cooperative agricole de drept elen nu îndeplinesc deja primul criteriu, în consecinţă, acestea nu sunt societăţi de capital în sensul literei (c).58.Cu toate acestea, în scopul aplicării Directivei 69/335, articolul 3 alineatul (2) asimilează societăţilor de capital orice altă societate, asociaţie sau persoană juridică cu scop lucrativ. Curtea s-a pronunţat în sensul că această dispoziţie are drept scop evitarea ca alegerea unei anumite forme juridice să poată avea drept consecinţă un tratament fiscal diferit al activităţilor care, din punct de vedere economic, sunt echivalente

Hotărârea din 12 noiembrie 1987, Amro Aandelen Fonds (112/86, Rec, p. 4453, punctul 10).

.59.În consecinţă, pentru a fi societăţi de capital conform alineatului (2), organizaţiile cooperative agricole de drept elen ar trebui să aibă scop lucrativ.60.Comisia prevede în mod întemeiat că respectivul criteriu al scopului lucrativ trebuie înţeles în sens larg. O societate nu are scop lucrativ în sensul articolului 3 alineatul (2) prima teză din Directiva 69/335 doar atunci când, prin activitatea sa economică, vizează să obţină profit din investiţia efectuată. Dimpotrivă, aceasta are scop lucrativ şi atunci când, astfel cum este cazul unei organizaţii cooperative agricole, succesele economice ale activităţii sale îi avantajează direct şi pe membrii acesteia şi consolidează societatea în plan economic în calitate de comunitate solidară, fără ca acest fapt să aibă drept consecinţă plata unui beneficiu financiar direct. în plus, şi guvernul elen admite că cel puţin o categorie de organizaţii cooperative agricole, şi anume cooperativele de fermieri

În limba greacă: γεωργικοί συνεταιρισμοί.

, au scop lucrativ în sensul Directivei 69/335 şi, în consecinţă, acestea sunt asimilate societăţilor de capital.61.Articolul 3 alineatul (2) a doua teză din Directiva 69/335 oferă cu toate acestea dreptul unui stat membru de a nu considera, în ceea ce priveşte aplicarea impozitului pe capital, ca fiind societate de capital societăţile, asociaţiile sau persoanele juridice asimilate, potrivit primei teze, societăţilor de capital. în consecinţă, trebuie analizat în continuare dacă scutirea organizaţiilor cooperative agricole se încadrează în această excepţie.62.În acest scop, trebuie stabilit înţelesul sintagmei are dreptul să nu o considere ca atare în ceea ce priveşte aplicarea taxei pe majorarea de capital [a se citi impozit pe capital].63.Pornind de la această formulare, sunt posibile mai multe interpretări.64.Pe de o parte, s-ar putea înţelege că, potrivit celei de a doua teze, un stat membru nu poate să excludă asimilarea decât în mod global. în consecinţă, fie scuteşte toate formele de societăţi asimilate societăţilor de capital, fie nu o scuteşte pe niciuna. Dar această interpretare nu ar fi conformă cu sensul şi cu scopul Directivei 69/335. într-adevăr, în urma apariţiei Directivei 85/303

A se vedea nota de subsol 2.

 de modificare, unul dintre obiectivele acesteia este eliminarea impozitului pe capital. Dacă, potrivit articolului 3 alineatul (2), ar fi posibilă fie scutirea tuturor societăţilor, a asociaţiilor sau a persoanelor juridice asimilate, fie a niciuneia dintre acestea, ar exista un obstacol foarte mare în calea eliminării impozitului pe capital. în schimb, eliminarea impozitului pe capital ar fi facilitată dacă ar putea fi realizată în etape. în consecinţă, articolul 3 alineatul (2) nu trebuie interpretat în sensul că doar societăţile asimilate pot fi scutite de la plata impozitului pe capital în general

Această interpretare este exprimată mai clar în versiunea franceză în care se foloseşte singularul în ceea ce priveşte societăţile care trebuie excluse. Toutefois, un État membre peut ne pas la considérer comme telle pour la perception du droit d'apport. în schimb, în versiunea greacă, precum şi în versiunea germană se foloseşte pluralul: Εν τούτοις, ένα Κράτος μέλος δύναται να μη τις θεωρεί ως κεφαλαιουχικές εταιρίες για την είσπραξη του φόρου εισφοράς.

.65.Pe de altă parte, articolul 3 alineatul (2) a doua teză ar putea fi înţeles şi în sensul că statele membre au libertatea totală de a exclude din asimilare anumite societăţi sau grupuri de societăţi. Cu toate acestea, directiva are drept obiectiv să aşeze, în principiu, la acelaşi nivel toate societăţile de capital, precum şi formele de societăţi asimilate acestora, în ceea ce priveşte impozitul pe capital. Conform articolului 8, Directiva 69/335 nu permite scutiri sectoriale decât în anumite domenii. Dreptul pe care l-ar avea statele membre în temeiul articolului 3 alineatul (2) de a introduce scutiri sectoriale suplimentare nu ar fi conform cu structura directivei menţionate. în plus, posibilitatea scutirii de la plata impozitului pe capital a unor ramuri de producţie speciale ar putea risca să încalce interdicţia privind ajutoarele de stat, prevăzută la articolul 87 CE. în consecinţă, articolul 3 alineatul (2) a doua teză nu poate fi interpretat în sensul că pot fi scutite fără restricţie de la plata impozitului pe capital societăţi sau sectoare economice speciale.66.În schimb, posibilitatea de derogare prevăzută la articolul 3 alineatul (2) a doua teză trebuie înţeleasă în sensul că un stat membru poate exclude de la aplicarea directivei forme speciale de societăţi asimilate societăţilor de capital, prevăzute la alineatul (1), aşadar forme juridice autonome.67.Această idee este susţinută şi de hotărârea Amro Andeelen Fonds în care Curtea a precizat că, în temeiul articolului 3 alineatul (2), anumite majorări de capital puteau fi exceptate de la perceperea impozitului pe capital

Hotărârea citată la nota de subsol 15, punctul 12.

. Această interpretare a dispoziţiei promovează în special obiectivul de eliminare a impozitului pe capital urmărit prin Directiva 69/335, întrucât statele membre pot acţiona în etape şi, în consecinţă, prin intermediul unor măsuri care pot fi gestionate.68.Or, în dreptul elen, organizaţiile cooperative nu sunt toate scutite de la plata impozitului pe capital; doar organizaţiile cooperative agricole sunt scutite. Astfel, la prima vedere, pare că un sector economic a fost scutit de la plata impozitului pe capital. Cu toate acestea, organizaţiile cooperative agricole sunt reglementate în dreptul elen printr-o lege autonomă care prevede în mod exhaustiv constituirea, structura şi organizarea acestora.69.Comisia însăşi a recunoscut că organizaţiile cooperative agricole sunt supuse unui regim legislativ special. în consecinţă, societăţile cooperative agricole constituie o formă autonomă de societate care poate fi scutită de la plata impozitului pe capital în aplicarea articolului 3 alineatul (2) a doua teză. Aceasta coincide în cauză cu faptul că o formă autonomă de societate corespunde unui sector economic special. în această privinţă, trebuie precizat că îi este interzis unui stat membru, în vederea eludării interdicţiei privind scutirile sectoriale, de a crea de fiecare dată forme autonome de societăţi pentru sectoare economice speciale cu scopul de a le scuti ulterior în mod valid de la plata impozitului pe capital. Or, în prezenta procedură, Comisia nu a prezentat niciun indiciu care să sugereze că modalităţile prevăzute în reglementarea elenă ar fi abuzive în acest sens.70.Dacă organizaţiile cooperative agricole pot fi scutite în mod valid de la plata impozitului pe capital, aceeaşi situaţie trebuie să se aplice şi pentru asociaţiile şi pentru consorţiile dintre acestea.71.în consecinţă, în temeiul articolului 22 alineatul 1 litera a) din Legea nr. 1676/86, Republica Elenă era întemeiată să excludă de la asimilarea ca fiind societăţi de capital a organizaţiilor cooperative agricole, precum şi a asociaţiilor şi a consorţiilor dintre acestea şi, în consecinţă, să le scutească de la impozitul pe capital. Acest fapt nu constituie o încălcare a dispoziţiilor Directivei 69/335.<TI><NP><NO.P>b)</NO.P><TXT>Scutirea companiilor maritime</TXT></NP></TI>72.În sfârşit, trebuie analizată compatibilitatea cu Directiva 69/335 a scutirii de la plata impozitului pe capital a coproprietăţii asupra navelor, a consorţiilor şi a companiilor maritime, indiferent de forma acestora.73.Conform Directivei 69/335, în principiu, impozitul pe capital se aplică tuturor societăţilor de capital în sensul articolului 3 alineatul (1) şi societăţilor asimilate acestora potrivit articolului 3 alineatul (2), şi anume oricărei societăţi, asociaţii sau persoane juridice care are scop lucrativ. Coproprietatea asupra navelor, consorţiile şi companiile maritime, indiferent de forma acestora, constituie fie societăţi de capital în sensul articolului 3 alineatul (1), fie, în orice caz, societăţi asimilate în sensul articolului 3 alineatul (2), întrucât au scop lucrativ, fiind astfel supuse, în principiu, impozitului pe capital.74.Nu este posibilă scutirea de la plata impozitului pe capital a societăţilor de capital în sensul articolului 3 alineatul (1) din Directiva 69/335 decât în cazul unor condiţii stricte prevăzute la articolele 8 şi 9 din directiva menţionată. Or, în speţă, condiţiile prevăzute la aceste articole nu sunt îndeplinite. Într-adevăr, pe de o parte, navigaţia nu face parte din sectoarele economice în privinţa cărora articolul 8 prevede posibilitatea de scutiri sectoriale. Pe de altă parte, nu sunt îndeplinite nici condiţiile prevăzute în dispoziţia derogatorie de la articolul 9. întradevăr, statul membru care intenţionează să adopte o astfel de măsură trebuie să prezinte situaţia Comisiei în timp util în vederea aplicării articolului 97 CE. Or, Republica Elenă nu a iniţiat această procedură în ceea ce priveşte scutirile care fac obiectul prezentului litigiu. întrucât Republica Elenă nu a urmat procedura prevăzută la articolul 9, nici nu mai este necesar să se stabilească în cauză admiterea unor scutiri sectoriale în temeiul articolului menţionat.75.Scutirea prevăzută pentru coproprietatea asupra navelor, pentru consorţiile şi pentru companiile maritime, indiferent de forma acestora, nu poate fi justificată nici potrivit articolului 7 alineatul (1), nici potrivit articolului 4 alineatul (2) din Directiva 69/335, întrucât, chiar conform formulării acestora, articolele respective prevăd doar posibilitatea Republicii Elene de a scuti de la plata impozitului pe capital nu numai anumite operaţiuni specifice, ci şi societăţi aparţinând unui sector economic specific.76.Nici împrejurarea că întotdeauna companiile maritime au fost scutite de la plata impozitului pe capital, astfel cum susţine guvernul elen, nu constituie de altfel o justificare pentru a le scuti de la plata impozitului pe capital. într-adevăr, Directiva 69/335 nu oferă o posibilitate de scutire de această natură.77.Directiva 69/335 prevede o altă posibilitate de scutire de la plata impozitului pe capital a societăţilor asimilate societăţilor de capital în sensul articolului 3 alineatul (2).78.Întrucât, în această privinţă, este vorba despre o dispoziţie derogatorie, îi revine statului membru care invocă această dispoziţie sarcina de a demonstra că sunt îndeplinite condiţiile de aplicare ale acestei dispoziţii. În consecinţă, Republica Elenă ar fi trebuit să susţină că respectiva coproprietate asupra navelor, consorţiile şi companiile maritime scutite de la plata impozitului pe capital nu sunt societăţi de capital în sensul articolului 3 alineatul (1), ci, dimpotrivă, doar societăţi asimilate, în sensul articolului 3 alineatul (2), cu consecinţa că acestora din urmă li se deschide o posibilitate suplimentară de scutire. într-adevăr, dacă societăţile scutite ar fi societăţi asimilate, acestea ar putea, astfel cum am precizat mai sus, să fie scutite de la plata impozitului pe capital dacă constituie o formă autonomă de societate. Or, întrucât guvernul elen nu a afirmat acest lucru, nici scutirea de la plata impozitului pe capital nu mai poate fi justificată în temeiul articolului 3 alineatul (2) a doua teză.79.În consecinţă, scutirea prevăzută în dreptul elen pentru coproprietatea asupra navelor, pentru consorţii şi pentru companiile maritime încalcă Directiva 69/335.80.Această concluzie nu contravine nici Comunicării C(2004) 43 a Comisiei privind orientările comunitare referitoare la ajutoarele de stat pentru transportul maritim

JO 2004, C 13, p. 3.

. în mod cert, în acest document, Comisia prezintă avantajele fiscale acordate de către statele membre ca fiind măsuri care pot constitui un mijloc de ameliorare a competitivităţii flotelor comunitare în raport cu navele înregistrate în ţări terţe

Comunicarea Comisiei, citată la nota de subsol 20, p. 6.

.81.Cu toate acestea, din comunicarea respectivă a Comisiei nu se poate deduce niciun element privind legalitatea scutirilor fiscale în cadrul Directivei 69/335. Pe de o parte, aceasta urmăreşte alt obiectiv; directiva nu urmăreşte decât să stabilească parametrii pe baza cărora ajutoarele de stat pentru transportul maritim vor fi aprobate de către Comisie, conform normelor şi procedurilor comunitare în materie de ajutoare de stat, în aplicarea articolului 87 alineatul (3) litera (c) CE şi/sau a articolului 86 alineatul (2) CE

Ibidem, p. 5.

. Pe de altă parte, în calitate de simplă comunicare, aceasta figurează în ierarhia normelor sub Directiva 69/335 şi, în consecinţă, nu poate stabili domeniul de aplicare şi conţinutul acesteia.82.O concluzie diferită nu rezultă nici din articolul 80 alineatul (2) CE la care face trimitere guvernul britanic. Articolul menţionat constituie un temei juridic autonom pentru adoptarea de dispoziţii privind navigaţia maritimă. Dimpotrivă, acest sector necesită o reglementare diferită, întemeiată pe articolul 80 alineatul (2) CE. Cu toate acestea, argumentarea respectivă nu este convingătoare. Nu se poate deduce din articolul 80 alineatul (2) CE că, în toate sectoarele orizontale, ar trebui adoptate de fiecare dată reglementări speciale aplicabile navigaţiei maritime.<TI><NP><NO.P>C —</NO.P><TXT>Limitarea în timp a efectelor hotărârii</TXT></NP></TI>83.În memoriul său în intervenţie, Regatul Spaniei a solicitat limitarea în timp a efectelor hotărârii. în susţinerea acestei solicitări, Regatul Spaniei face trimitere pe de o parte la faptul că a trecut o perioadă de 18 ani între notificarea către Comisie a legii elene în litigiu şi iniţierea procedurii în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor şi că, în acest interval, Republica Elenă a fost de bună-credinţă. Pe de altă parte, solicitările de rambursări fiscale la care ar putea conduce hotărârea Curţii ar produce un prejudiciu economic grav Republicii Elene. în observaţiile sale privind memoriul în intervenţie, guvernul elen a susţinut, în subsidiar, aceste afirmaţii ale Regatului Spaniei prin care se urmărea limitarea efectelor hotărârii.84.O limitare în timp a efectelor unei hotărâri nu este prevăzută expres decât pentru acţiunea în anulare la articolul 231 al doilea paragraf CE. în plus, în temeiul principiului general de securitate juridică, Curtea a pronunţat în cazuri excepţionale limitarea în timp a efectelor unei hotărâri în cazul procedurilor preliminare. De asemenea, aceasta a luat în considerare o limitare în timp a efectelor unei hotărâri în procedurile în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor

A se vedea hotărârea din 24 septembrie 1998, Comisia/Franţa (C-35/97, Rec, p. I-5325, punctul 49 şi următoarele), şi hotărârea din 19 martie 2002, Comisia/Republica Elenă (C-426/98, Rec, p. I-2793, punctul 40 şi următoarele), şi o hotărâre în care se consideră doar în mod ipotetic posibilitatea unei limitări a efectelor unei hotărâri într-o procedură în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor, hotărârea din 12 septembrie 2000, Comisia/Regatul Unit (C-359/97, Rec, p. I-6355, punctul 92).

. Dacă o hotărâre pronunţată într-o procedură în constatarea neîndeplinirii obligaţiilor produce efecte care, datorită interpretării dreptului comunitar pe care o cuprinde, depăşesc simpla constatare a neîndeplinirii obligaţiilor, în anumite împrejurări, poate exista un motiv pentru limitarea în timp a efectelor unei astfel de hotărâri.85.Cu toate acestea, în cauză, nu sunt îndeplinite condiţiile generale pentru o astfel de limitare. Potrivit jurisprudenţei Curţii, o asemenea limitare nu este posibilă decât în mod excepţional, dacă sunt îndeplinite două condiţii

Pe lângă hotărârile citate la nota de subsol 23, a se vedea şi hotărârea din 20 septembrie 2001, Grzelczyk (C-184/99, Rec., p. I-6193, punctul 53), si hotărârea din 15 martie 2005, Bidar (C-209/03, Rec, p. I-2119, punctul 69).

 în primul rând, trebuie să existe un risc de repercusiuni economice grave, cauzate mai ales de numărul mare de raporturi juridice constituite cu bună-credinţă pe baza reglementării considerate ca fiind în mod legal în vigoare, în al doilea rând, particularii şi autorităţile naţionale trebuie să fi fost determinaţi să adopte un comportament neconform reglementării comunitare ca urmare a unei incertitudini obiective şi importante privind domeniul de aplicare al normelor comunitare, incertitudine la care contribuise eventual şi comportamentul altor state membre sau al Comisiei.86.În cauză, prima condiţie nu este în orice caz îndeplinită. Republica Elenă nu a prezentat argumente specifice privind consecinţele economice grave pe care i le-ar putea produce hotărârea prin care se admite acţiunea. în această privinţă, ea doar a susţinut afirmaţiile guvernului spaniol. Or, în ceea ce priveşte guvernul spaniol, acesta nu a semnalat decât în mod global prejudiciile economice grave pe care le-ar suferi Republica Elenă. în plus, guvernul spaniol nu a invocat nici prejudicii economice proprii.<TI><NP><NO.P>V —</NO.P><TXT>Cu privire la cheltuielile de judecată</TXT></NP></TI>87.Potrivit articolului 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedură, partea care cade în pretenţii este obligată, la cerere, la plata cheltuielilor de judecată. întrucât Comisia a solicitat obligarea Republicii Elene la plata cheltuielilor de judecată, iar Republica Elenă a căzut în pretenţii cu privire la două dintre cele trei motive ale sale, cărora se impune să li se recunoască o importanţă identică în esenţă, Republica Elenă trebuie obligată la plata a două treimi din cheltuielile de judecată. întrucât Republica Elenă nu a făcut o cerere cu privire la cheltuielile de judecată, în ceea ce priveşte restul de cheltuieli, în temeiul articolului 69 alineatul (5) din Regulamentul de procedură, fiecare parte suportă propriile cheltuieli de judecată.88.Potrivit articolului 69 alineatul (4) din Regulamentul de procedură, Regatul Spaniei suportă cheltuielile de judecată aferente intervenţiei.<TI><NP><NO.P>VI —</NO.P><TXT>Concluzie</TXT></NP></TI>89.în consecinţă, propunem Curţii să se pronunţe astfel:

1)Prin adoptarea dispoziţiilor legislative privind aplicarea unui impozit pentru transferul sediului social sau al sediului de administrare, precum şi a dispoziţiilor legislative privind scutirea de la plata aceluiaşi impozit a coproprietăţii asupra navelor, a consorţiilor şi a companiilor maritime indiferent de forma acestora, Republica Elenă nu şi-a îndeplinit obligaţiile care îi revin în temeiul Directivei 69/335/CEE a Consiliului din 17 iulie 1969 privind taxele indirecte aplicate majorării capitalului, astfel cum a fost modificată prin Directiva 85/303/CEE a Consiliului din 10 iunie 1985.2)Respinge celelalte capete de cerere.3)Republica Elenă suportă două treimi din cheltuielile de judecată. în ceea ce priveşte restul de cheltuieli de judecată, fiecare parte suportă propriile cheltuieli de judecată.4)Regatul Spaniei suportă propriile cheltuieli de judecată.