–

E. sp. z o.o. ved radca prawny M. Dziedzic og doradca podatkowy R. Kran,

–

Prezydent Miasta Mielca ved adwokat A. Dowgier og radca prawny J. Grabiec,

–

Rzecznik Małych i Średnich Przedsiębiorców ved radca prawny P. Chrupek,

–

den polske regering ved B. Majczyna, A. Kramarczyk-Szaładzińska og M. Rzotkiewicz, som befuldmægtigede,

–

den spanske regering ved M. Morales Puerta, som befuldmægtiget,

–

Europa-Kommissionen ved I. Barcew, C.-M. Carrega og F. Tomat, som befuldmægtigede,

1

Anmodningen om præjudiciel afgørelse vedrører fortolkningen af artikel 107, stk. 1, TEUF og artikel 108, stk. 3, TEUF, sammenholdt med artikel 2 i Rådets forordning (EU) 2015/1589 af 13. juli 2015 om fastlæggelse af regler for anvendelsen af artikel 108 [TEUF] (EUT 2015, L 248, s. 9).

2

Anmodningen er blevet indgivet i forbindelse med en tvist mellem E. sp. z o.o. (herefter »selskabet E«) og Prezydent Miasta Mielca (borgmester i Mielec, Polen, herefter »borgmesteren i Mielec«) vedrørende denne sidstnævntes afslag på at indrømme dette selskab en fritagelse for ejendomsskat.

Retsforskrifter

EU-retten

EUF-traktaten

3

Artikel 107, stk. 1, TEUF bestemmer:

4

Artikel 108, stk. 3, TEUF har følgende ordlyd:

Direktiv 2012/34/EU

5

Artikel 1 i Europa-Parlamentets og Rådets direktiv 2012/34/EU af 21. november 2012 om oprettelse af et fælles europæisk jernbaneområde (EUT 2012, L 343, s. 32) med overskriften »Genstand og anvendelsesområde« bestemmer:

6

Dette direktivs artikel 3, nr. 3), definerer begrebet »jernbaneinfrastruktur« som de elementer, der er nævnt i bilag I til nævnte direktiv. Dette bilag I indeholder en liste over elementer, der udgør jernbaneinfrastruktur, »såfremt disse hører til hoved- og sidesporene, med undtagelse af spor inden for reparationsværksteder, baneværksteder eller lokomotivremiser samt private sportilslutninger«.

Forordning 2015/1589

7

Artikel 2, stk. 1, i forordning 2015/1589 bestemmer følgende:

Polsk ret

8

Artikel 2, stk. 1 og 2, i ustawa o podatkach i opłatach lokalnych (lov om lokale skatter og afgifter) af 12. januar 1991 (Dz. U. af 2019, pos. 1170) i den affattelse, der finder anvendelse på tvisten i hovedsagen (herefter »lov om lokale skatter og afgifter«), fastsætter:

9

I henhold til denne lovs artikel 2, stk. 3, nr. 4, er grunde, som benyttes i den offentlige vejtrafik, fritaget for ejendomsskat, bortset fra arealer, som er forbundet med udøvelse af anden økonomisk virksomhed end vedligeholdelse af offentlige veje eller drift af betalingsmotorveje.

10

Den nævnte lovs artikel 4 er affattet således:

11

Samme lovs artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), fastsatte:

12

Artikel 6, stk. 2, i ustawa o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (lov om proceduren i statsstøttesager) af 30. april 2004 (Dz. U. af 2023, pos. 702) bestemmer:

Tvisten i hovedsagen og de præjudicielle spørgsmål

13

Selskabet E er ejer af en jernbanesportilslutning, der er beliggende på grunde, som tilhører selskabet, og ejer ligeledes en del af infrastrukturen for denne tilslutning. I løbet af 2021 tilkendegav dette selskab, at det havde til hensigt at stille den nævnte sportilslutning til rådighed for en jernbaneoperatør, som udførte transporter for det pågældende selskabs regning.

14

Selskabet var af den opfattelse, at det fra datoen for denne tilrådighedsstillelse kunne være begunstiget af den fritagelse for ejendomsskat, der er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, for alle disse grunde samt for grunde, som det påtænkte at erhverve, og som også delvist var udstyret med en privat jernbanesportilslutning. Under disse omstændigheder anmodede selskabet borgmesteren i Mielec om et bindende svar, der bekræftede, at selskabet fra denne dato kunne være begunstiget af denne fritagelse.

15

Ved bindende svar af 14. juni 2021 udelukkede borgmesteren i Mielec, at selskabet E kunne være begunstiget af den nævnte fritagelse. Borgmesteren i Mielec anførte, at selv om dette selskab formelt overholdt de betingelser, der er fastsat i denne artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), kunne det ikke være begunstiget af den fritagelse, der er fastsat i denne bestemmelse, eftersom dette ville have bevirket, at der blev ydet det nævnte selskab statsstøtte, som ikke havde været underlagt Kommissionens procedure om forudgående kontrol.

16

Selskabet E anlagde herefter sag til prøvelse af dette bindende svar ved Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie (regional domstol i forvaltningsretlige sager i Rzeszów, Polen), som frifandt borgmesteren i Mielec ved dom af 19. oktober 2021. Denne ret tiltrådte borgmesteren i Mielecs standpunkt, for så vidt som denne sidstnævnte kvalificerede denne fritagelse som »statsstøtte« og fastslog, at denne støtte ikke var blevet anmeldt til Kommissionen i strid med artikel 108, stk. 3, TEUF og artikel 2 i forordning 2015/1589.

17

Selskabet har herefter iværksat kassationsappel til prøvelse af denne dom ved Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager, Polen), som er den forelæggende ret.

18

Denne ret har forklaret, at artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter udvidede fritagelsen for ejendomsskat til at omfatte private jernbanesportilslutninger, navnlig dem, der udgør en såkaldt »privat« infrastruktur, som bl.a. er beliggende i miner, produktionsanlæg eller kraftværker, og som er en del af hele jernbanegodstransportsystemet. Sådanne sportilslutninger og de bygninger, der udgør en del af deres infrastruktur, er begunstiget af denne fritagelse, på betingelse af at de stilles til rådighed for en jernbanevirksomhed. I denne henseende har den forelæggende ret anført, at den polske lovgiver har fastsat en mekanisme, der skal tilskynde virksomhederne til at genoprette de nedlagte sidespor og til effektivt at benytte jernbanetransport, som ikke medfører forurenende emissioner, og som giver større sikkerhed.

19

Den nævnte ret er af den opfattelse, at selv om den nævnte fritagelse på grund af sin generelle art principielt henviser til en ubegrænset kreds af begunstigede, består der fortsat tvivl med hensyn til det kriterium, der er anvendt i denne artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), hvorefter den pågældende økonomiske enhed skal råde over en bestemt type infrastruktur, hvilket i praksis er til fordel for virksomheder, der opererer inden for visse sektorer, nemlig bl.a. virksomheder, der driver miner, termiske kraftværker eller bryggerier. Anvendelsen af et sådant kriterium, selv om det ved første øjekast har en objektiv karakter, kan således give anledning til en »skjult« selektivitet.

20

Den forelæggende ret har desuden præciseret, at ejendomsskatten ikke er genstand for harmonisering på EU-plan, hvorfor medlemsstaterne således bevarer friheden til at fastsætte deres skattepolitik og den måde, hvorpå satserne for denne skat fastsættes. I det polske retssystem vedrører ejendomsskatten grunde, der ikke er landbrugs- og skovbrugsarealer, bygninger eller dele heraf samt anlæg eller dele heraf, som er forbundet med udøvelse af økonomisk virksomhed. I det foreliggende tilfælde er spørgsmålet ikke, om den fritagelse for ejendomsskat, der er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, er forenelig med EU-retten, men om det er tilladt at anvende den, for så vidt som den ikke er blevet anmeldt til Kommissionen i overensstemmelse med artikel 108, stk. 3, TEUF, hvis direkte virkning den forelæggende ret har henvist til.

21

Endelig ønsker den forelæggende ret oplyst, om en virksomhed, der har draget fordel af den nævnte fritagelse, i det tilfælde, hvor denne fritagelse er blevet anvendt i strid med anmeldelsespligten i artikel 108, stk. 3, TEUF, er forpligtet til at tilbagebetale den ulovligt modtagne støtte med tillæg af renter, eller om princippet om beskyttelse af den berettigede forventning er til hinder for en sådan tilbagebetaling. Den forelæggende ret har i denne forbindelse anført, at det først var efter i fire år at have anvendt den omhandlede fritagelse, at de polske skattemyndigheder begyndte at afslå at indrømme fritagelsen under henvisning til den manglende overholdelse af den nævnte anmeldelsespligt.

22

På denne baggrund har Naczelny Sąd Administracyjny (øverste domstol i forvaltningsretlige sager) besluttet at udsætte sagen og forelægge Domstolen følgende præjudicielle spørgsmål:

Om de præjudicielle spørgsmål

Om formaliteten

23

Den spanske regering er af den opfattelse, at anmodningen om en præjudiciel afgørelse ikke kan antages til realitetsbehandling. Den skattefritagelse, der er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, omfatter grunde, bygninger og anlæg, »der udgør en del af jernbaneinfrastrukturen«. Ifølge den definition af begrebet »jernbaneinfrastruktur«, der fremgår af artikel 3, nr. 3), i direktiv 2012/34, sammenholdt med bilag I hertil, er private sportilslutninger imidlertid udelukket fra dette begreb. Selskabet E, der kun ejer en privat sportilslutning på sine grunde, er derfor ikke berettiget til denne fritagelse. Under disse omstændigheder er de spørgsmål, der er forelagt Domstolen, uden relevans for afgørelsen af tvisten i hovedsagen.

24

Den polske regering og Kommissionen er i øvrigt af den opfattelse, at det andet spørgsmål ikke kan antages til realitetsbehandling. Det fremgår nemlig af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at selskabet E ikke var begunstiget af den nævnte fritagelse. En besvarelse af spørgsmålet om, hvorvidt en virksomhed, der har nydt godt af en sådan fritagelse, er forpligtet til at indbetale den ejendomsskat, som den er blevet fritaget for, samt de dertil knyttede renter, har således ingen betydning for udfaldet af tvisten i hovedsagen.

25

Det skal i denne forbindelse bemærkes, at ifølge fast retspraksis tilkommer det inden for rammerne af det samarbejde, der i henhold til artikel 267 TEUF er indført mellem Domstolen og de nationale retter, udelukkende den nationale ret, for hvilken tvisten er indbragt, og som har ansvaret for den retsafgørelse, der skal træffes, på grundlag af omstændighederne i den konkrete sag at vurdere, både om en præjudiciel afgørelse er nødvendig for, at den kan afsige dom, og relevansen af de spørgsmål, den forelægger Domstolen. Når de stillede spørgsmål vedrører fortolkningen af EU-retten, er Domstolen derfor principielt forpligtet til at træffe afgørelse (dom af 4.10.2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Forsøg på adgang til personoplysninger lagret på en mobiltelefon), C-548/21, EU:C:2024:830, præmis 46 og den deri nævnte retspraksis).

26

Heraf følger, at der foreligger en formodning for, at spørgsmål om EU-retten er relevante. Domstolen kan kun afvise at træffe afgørelse om et præjudicielt spørgsmål forelagt af en national ret, hvis det klart fremgår, at den ønskede fortolkning af EU-retten savner enhver forbindelse med realiteten i hovedsagen eller dennes genstand, såfremt problemet er af hypotetisk karakter, eller såfremt Domstolen ikke råder over de faktiske og retlige oplysninger, som er nødvendige for, at den kan give en hensigtsmæssig besvarelse af de forelagte spørgsmål (jf. i denne retning dom af 4.10.2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Forsøg på adgang til personoplysninger lagret på en mobiltelefon), C-548/21, EU:C:2024:830, præmis 47 og den deri nævnte retspraksis).

27

I det foreliggende tilfælde vedrører det første spørgsmål fortolkningen af artikel 107, stk. 1, TEUF i forbindelse med en tvist mellem selskabet E og borgmesteren i Mielec vedrørende denne sidstnævntes afslag på at give dette selskab mulighed for at opnå den skattefritagelse, der er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, med den begrundelse, at indrømmelsen af denne fritagelse udgør ulovlig statsstøtte, idet denne ikke er blevet anmeldt til Kommissionen i henhold til artikel 108, stk. 3, TEUF. Det fremgår således, at denne fortolkning har forbindelse med tvistens genstand og har til formål at løse et problem, der ikke er af hypotetisk karakter. Desuden råder Domstolen over alle de faktiske og retlige oplysninger, som er nødvendige for, at den kan give en hensigtsmæssig besvarelse af det første spørgsmål.

28

Det skal i øvrigt bemærkes, at direktiv 2012/34 i overensstemmelse med dets artikel 1, stk. 1, bl.a. fastsætter regler for forvaltning af jernbaneinfrastrukturen, kriterier for en medlemsstats udstedelse, forlængelse eller ændring af licenser til jernbanevirksomheder samt principperne og procedurerne for fastsættelse og opkrævning af jernbaneinfrastrukturafgifter og for tildeling af jernbaneinfrastrukturkapacitet. Ifølge direktivets artikel 1, stk. 2, finder direktivet anvendelse på infrastruktur, der anvendes til indenlandsk og international jernbanetransport.

29

Det følger heraf, at det er åbenbart, at nævnte direktiv ikke finder anvendelse i forbindelse med en tvist som den i hovedsagen omhandlede, der vedrører en eventuel kvalificering som »statsstøtte« som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF af en national skatteforanstaltning, som fastsætter en fritagelse for ejendomsskat.

30

Det er således uden betydning, at bilag I til dette direktiv med henblik på anvendelsen af direktiv 2012/34 udelukker private sportilslutninger fra begrebet »jernbaneinfrastruktur« som omhandlet i nævnte direktivs artikel 3, nr. 3).

31

Det følger af ovenstående betragtninger, at det første spørgsmål kan antages til realitetsbehandling.

32

Det andet spørgsmål vedrører de forpligtelser, der påhviler en virksomhed, der har været begunstiget af den skattefritagelse, som er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, såfremt denne fritagelse indeholder elementer af statsstøtte som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF, med den begrundelse, at fritagelsen er blevet indrømmet under tilsidesættelse af anmeldelsespligten i artikel 108, stk. 3, TEUF, sammenholdt med artikel 2 i forordning 2015/1589.

33

I denne henseende bemærkes, således som den polske regering og Kommissionen har anført, at det fremgår af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at selskabet E ikke drog fordel af den nævnte fritagelse.

34

Det følger imidlertid af fast retspraksis, at det ikke er Domstolens opgave at afgive responsa vedrørende generelle eller hypotetiske spørgsmål (dom af 20.10.2022, Staatssecretaris van Justitie en Veiligheid (Udsendelse af et offer for menneskehandel), C-66/21, EU:C:2022:809, præmis 82 og den deri nævnte retspraksis).

35

Følgelig kan det andet spørgsmål ikke antages til realitetsbehandling.

Det første spørgsmål

36

Indledningsvis bemærkes i første række, at det fremgår af Domstolens faste praksis, at en foranstaltning kun kan kvalificeres som »statsstøtte« som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF, hvis samtlige nedenstående betingelser er opfyldt. For det første skal der være tale om en statslig indgriben eller indgriben ved hjælp af statsmidler. For det andet skal denne indgriben kunne påvirke samhandelen mellem medlemsstaterne. For det tredje skal den give modtageren en selektiv fordel. For det fjerde skal den fordreje eller true med at fordreje konkurrencevilkårene (jf. bl.a. dom af 7.3.2024, Fallimento Esperia og GSE, C-558/22, EU:C:2024:209, præmis 62 og den deri nævnte retspraksis).

37

I det foreliggende tilfælde skal det bemærkes, at det første spørgsmål, således som det er formuleret af den forelæggende ret, alene vedrører fortolkningen af begrebet »statsstøtte« som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF i forhold til den i denne bestemmelse fastsatte betingelse om, at den pågældende foranstaltning skal fordreje eller true med at fordreje konkurrencevilkårene. Når dette er sagt, fremgår det klart af begrundelsen for anmodningen om præjudiciel afgørelse, at denne ret ligeledes er i tvivl om den betingelse, der er fastsat i den nævnte bestemmelse, om, at denne foranstaltning giver modtagerne en selektiv fordel, for så vidt som den begunstiger visse virksomheder eller visse produktioner.

38

Som led i den samarbejdsprocedure mellem de nationale retter og Domstolen, som er indført ved artikel 267 TEUF, tilkommer det imidlertid Domstolen at give den nationale ret et hensigtsmæssigt svar, som sætter den i stand til at afgøre den tvist, der verserer for den. Ud fra denne synsvinkel påhviler det Domstolen i givet fald at omformulere de spørgsmål, der forelægges den (dom af 4.10.2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Forsøg på adgang til personoplysninger lagret på en mobiltelefon), C-548/21, EU:C:2024:830, præmis 60 og den deri nævnte retspraksis).

39

Domstolen skal herved af samtlige de oplysninger, der er fremlagt af den nationale ret, navnlig af forelæggelsesafgørelsens præmisser, udlede de EU-retlige elementer, som det under hensyn til sagens genstand er nødvendigt at fortolke (jf. i denne retning dom af 4.10.2024, Bezirkshauptmannschaft Landeck (Forsøg på adgang til personoplysninger lagret på en mobiltelefon), C-548/21, EU:C:2024:830, præmis 61 og den deri nævnte retspraksis).

40

Det skal således lægges til grund, at den forelæggende ret med det første spørgsmål nærmere bestemt ønsker oplyst, om artikel 107, stk. 1, TEUF skal fortolkes således, at en medlemsstats lovgivning, der fritager grunde, bygninger og anlæg, som udgør en del af jernbaneinfrastrukturen, for ejendomsskat, når denne infrastruktur stilles til rådighed for jernbanevirksomheder, giver de af denne fritagelse begunstigede personer en selektiv fordel og fordrejer eller truer med at fordreje konkurrencen.

41

I anden række skal det for det første bemærkes, at medlemsstaternes indgriben på områder, der ikke har været genstand for en EU-retlig harmonisering såsom området direkte beskatning ikke er udelukket fra anvendelsesområdet for EUF-traktatens bestemmelser om kontrol af statsstøtte. Medlemsstaterne skal således afholde sig fra at træffe skatteforanstaltninger, der kan udgøre statsstøtte, som er uforenelig med det indre marked (jf. i denne retning dom af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 73 og den deri nævnte retspraksis).

42

For det andet fremgår det af de sagsakter, som Domstolen råder over, at artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter generelt og abstrakt definerer de personer, der er begunstigede af den i hovedsagen omhandlede fritagelse, som kan indrømmes dem alene på grundlag af denne lovbestemmelse. Under disse omstændigheder tilkommer det den forelæggende ret at afgøre, om den i hovedsagen omhandlede fritagelse, på grund af de regler, som den fastsætter, medfører en mærkbar fordel for støttemodtagerne i forhold til deres konkurrenter og især vil kunne gavne virksomheder, der deltager i samhandelen mellem medlemsstaterne (jf. i denne retning dom af 14.10.1987, Tyskland mod Kommissionen, 248/84, EU:C:1987:437, præmis 18, og af 16.9.2021, Kommissionen mod Belgien og Magnetrol International, C-337/19 P, EU:C:2021:741, præmis 77).

Betingelsen om en selektiv fordel

43

Med henblik på at afgøre, om en national foranstaltning kan give en selektiv fordel som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF, skal det undersøges, om denne foranstaltning som led i en bestemt retlig ordning kan begunstige »visse virksomheder eller visse produktioner« i forhold til andre virksomheder, der under hensyntagen til formålet med denne ordning befinder sig i en sammenlignelig faktisk og retlig situation og således er udsat for en differentieret behandling, der i det væsentlige kan betegnes som »forskelsbehandling« (dom af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 75 og den deri nævnte retspraksis).

44

En kvalificering af en national skatteforanstaltning som »selektiv« forudsætter, at referencerammen som et første skridt fastlægges, dvs. hvad der er den »normale« skatteordning i den pågældende medlemsstat, og at det derefter som et andet skridt godtgøres, at den omhandlede skatteforanstaltning udgør en afvigelse fra denne referenceramme, for så vidt som den indfører en differentiering mellem erhvervsdrivende, der i forhold til det formål, der forfølges hermed, befinder sig i sammenlignelige faktiske og retlige situationer. Begrebet »statsstøtte« omfatter imidlertid ikke foranstaltninger, der indfører en differentiering mellem virksomheder, der i forhold til det formål, der forfølges med den omhandlede retlige ordning, befinder sig i sammenlignelige faktiske og retlige situationer, og dermed a priori er selektive, når den berørte medlemsstat som et tredje skridt kan godtgøre, at denne differentiering er begrundet, eftersom den følger af karakteren eller den almindelige opbygning af den ordning, som foranstaltningerne er en del af (jf. i denne retning dom af 19.12.2018, A-Brauerei, C-374/17, EU:C:2018:1024, præmis 36 og 44, og af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 76 og den deri nævnte retspraksis).

45

I denne sammenhæng er fastlæggelsen af referencerammen af særlig betydning i forbindelse med skattemæssige foranstaltninger, eftersom der kun kan godtgøres en økonomisk fordel som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF i forhold til en såkaldt »normal« beskatning (dom af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 77 og den deri nævnte retspraksis).

46

I denne henseende skal det fremhæves for det første, at fastlæggelsen af referencerammen skal ske på grundlag af en objektiv undersøgelse af indholdet, kombinationen og de konkrete virkninger af de gældende regler i henhold til denne medlemsstats ret. En skatteforanstaltnings selektivitet kan ikke vurderes ud fra en referenceramme bestående af nogle bestemmelser i den berørte medlemsstats nationale ret, som kunstigt er udskilt fra en bredere lovgivningsmæssig ramme (jf. i denne retning dom af 6.10.2021, Banco Santander m.fl. mod Kommissionen, C-53/19 P og C-65/19 P, EU:C:2021:795, præmis 62 og den deri nævnte retspraksis).

47

Det er, når den pågældende skatteforanstaltning fremstår som en uadskillelig del af den almindelige skatteordning i den pågældende medlemsstat, denne ordning, der skal tjene som reference. Når en sådan foranstaltning klart kan adskilles fra nævnte almindelige ordning, kan det derimod ikke udelukkes, at den referenceramme, der skal tages i betragtning, er mere begrænset end denne almindelige ordning eller er identisk med selve foranstaltningen, når denne fremstår som en norm med en selvstændig juridisk logik, og det ikke er muligt at identificere et sammenhængende regelsæt uden for denne foranstaltning (dom af 6.10.2021, Banco Santander m.fl. mod Kommissionen, C-53/19 P og C-65/19 P, EU:C:2021:795, præmis 63 og den deri nævnte retspraksis).

48

For det andet skal det bemærkes, at det uden for de områder, hvor EU-skatteretten er genstand for harmonisering, er den pågældende medlemsstat, som gennem udøvelsen af sine egne beføjelser vedrørende direkte beskatning og under overholdelse af sin skattemæssige autonomi fastlægger de grundlæggende kendetegn ved skatten, som principielt definerer den referenceramme eller den »normale« skatteordning, på grundlag af hvilken betingelsen om selektivitet skal analyseres (jf. i denne retning dom af 5.12.2023, Luxembourg m.fl. mod Kommissionen, C-451/21 P og C-454/21 P, EU:C:2023:948, præmis 112, og af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 81).

49

Denne fastlæggelse af de grundlæggende kendetegn ved skatten omfatter grundlaget for denne skat, beskatningens udløsende begivenhed, men også eventuelle fritagelser fastsat herfor (jf. i denne retning dom af 5.12.2023, Luxembourg m.fl. mod Kommissionen, C-451/21 P og C-454/21 P, EU:C:2023:948, præmis 112, og af 19.9.2024, Det Forenede Kongerige m.fl. mod Kommissionen (Beskatningen af CFC-selskabers overskud), C-555/22 P, C-556/22 P og C-564/22 P, EU:C:2024:763, præmis 96).

50

Eftersom de grundlæggende kendetegn ved skatten principielt definerer den referenceramme, i forhold til hvilken undersøgelsen af betingelsen om selektivitet skal foretages, falder en generel og abstrakt fritagelse for en direkte skat, såsom den i hovedsagen omhandlede fritagelse, normalt uden for begrebet »statsstøtte«. For så vidt som denne fritagelse formodes at være uadskilleligt forbundet med den »normale« skatteordning, kan den nemlig som hovedregel ikke give en selektiv fordel som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF.

51

En sådan konstatering følger af den autonomi, der er tillagt medlemsstaterne på området for direkte beskatning, således som det er anført i denne doms præmis 48, idet denne autonomi indebærer, at disse medlemsstater har mulighed for at anvende skattekategorier og navnlig skattefritagelser, som de finder bedst egnede til at nå de mål af almen interesse, som de forfølger, uanset om disse formål er af skattemæssig karakter eller ej. Som generaladvokaten i det væsentlige har anført i punkt 33 i forslaget til afgørelse, kan medlemsstaterne inden for rammerne af deres skattemæssige autonomi nemlig lovligt forfølge et eller flere andre formål ved direkte beskatning ud over et rent budgetmæssigt formål, som i givet fald tilsammen udgør formålet med den relevante referenceramme.

52

Kommissionen råder imidlertid over et vidt skøn ved afgørelsen af, om visse former for støtte er forenelige med det indre marked i henhold til artikel 107, stk. 3, TEUF (dom af 31.1.2023, Kommissionen mod Braesch m.fl., C-284/21 P, EU:C:2023:58, præmis 94 og den deri nævnte retspraksis). Hvis udøvelsen af denne beføjelse skulle omfatte enhver generel og abstrakt skattefritagelse, ville der således være en risiko for, at Kommissionens vurdering systematisk ville træde i stedet for medlemsstaternes vurdering på området og derved gribe ind i deres skattemæssige autonomi.

53

Konklusionen i denne doms præmis 50 berører imidlertid ikke muligheden for, for det første, som det var tilfældet i den sag, der gav anledning til dom af 15. november 2011, Kommissionen og Spanien mod Government of Gibraltar og Det Forenede Kongerige (C-106/09 P og C-107/09 P, EU:C:2011:732), at fastslå, at selve referencerammen, således som den følger af national ret, er uforenelig med EU-retten på statsstøtteområdet, eftersom den omhandlede skatteordning er blevet konfigureret efter åbenbart diskriminerende parametre, der havde til formål at omgå denne ret (jf. i denne retning dom af 5.12.2023, Luxembourg m.fl. mod Kommissionen, C-451/21 P og C-454/21 P, EU:C:2023:948, præmis 114, og af 10.9.2024, Kommissionen mod Irland m.fl., C-465/20 P, EU:C:2024:724, præmis 83).

54

For det andet kan en generel og abstrakt fritagelse for en direkte skat, som en undtagelse til det, der er anført i denne doms præmis 50, ikke anses for at henhøre under den »normale« skatteordning, når de betingelser, der er fastsat i den relevante lovgivning for at være begunstiget af denne fritagelse, retligt eller faktisk vedrører et eller flere specifikke kendetegn ved den eneste kategori af virksomheder, der kan være begunstiget heraf, idet disse kendetegn er uløseligt forbundet med arten af disse virksomheder eller af deres aktiviteter. Der er således tale om en sammenhængende kategori af virksomheder. Den omstændighed, at kun en sådan sammenhængende kategori af virksomheder kan opnå en skattefritagelse, kan godtgøre, at denne fritagelse potentielt er diskriminerende og konkurrencebegrænsende, selv om selve referencerammen ikke er blevet konfigureret efter åbenbart diskriminerende parametre som omhandlet i den retspraksis, der er nævnt i denne doms præmis 53.

55

Dette er bl.a. tilfældet med generelle og abstrakte skattefritagelser, som retligt eller faktisk er forbeholdt virksomheder, der har en bestemt kapitalstruktur, som er aktive inden for en bestemt geografisk eller økonomisk sektor, som er af begrænset størrelse eller tværtimod råder over betydelige økonomiske midler, eller som ikke har ansatte på det nationale område (jf. i denne retning dom af 10.1.2006, Cassa di Risparmio di Firenze m.fl., C-222/04, EU:C:2006:8, præmis 136 og 137, af 15.11.2011, Kommissionen og Spanien mod Government of Gibraltar og Det Forenede Kongerige, C-106/09 P og C-107/09 P, EU:C:2011:732, præmis 104-106, og af 19.12.2018, A-Brauerei, C-374/17, EU:C:2018:1024, præmis 31 og 38).

56

Når de betingelser, der er fastsat i en skattefritagelsesordning, ikke retligt eller faktisk vedrører de specifikke kendetegn ved den eneste kategori af virksomheder, der kan være begunstiget heraf, og som er uadskilleligt forbundet med arten af disse virksomheder eller af deres aktiviteter, henhører denne ordning derimod under den »normale« skatteordning. Betingelserne for at indrømme en sådan skattefritagelse forekommer nemlig at være neutrale ud fra et konkurrencemæssigt synspunkt, idet den omstændighed, at visse virksomheder opfylder disse betingelser, mens andre ikke opfylder dem, udgør en omstændighed, der ikke er relevant i forhold til statsstøttereglerne.

57

Det skal i denne forbindelse præciseres, at den omstændighed, at en skattefritagelse gøres betinget af, at visse betingelser er opfyldt, nødvendigvis indebærer, at denne fritagelse kun kommer den gruppe af virksomheder til gode, som er i stand til at opfylde dem. Domstolen har imidlertid allerede haft lejlighed til at fastslå, at det forhold, at det kun er de virksomheder, som opfylder betingelserne for en foranstaltning, der kan være begunstiget af den, ikke i sig selv er tilstrækkeligt til at give denne foranstaltning en selektiv karakter (jf. i denne retning dom af 29.3.2012, 3M Italia, C-417/10, EU:C:2012:184, præmis 41 og 42, og af 19.12.2018, A-Brauerei, C-374/17, EU:C:2018:1024, præmis 24 og den deri nævnte retspraksis).

58

Dette indebærer bl.a., at en skattefritagelse, hvis anvendelse afhænger af virksomhedernes resultater, ikke som sådan fremstår som selektiv (dom af 15.11.2011, Kommissionen og Spanien mod Government of Gibraltar og Det Forenede Kongerige, C-106/09 P og C-107/09 P, EU:C:2011:732, præmis 80, 82 og 83). For så vidt som de betingelser, der er nævnt i denne doms præmis 56, er opfyldt, gælder det samme principielt for skattefritagelser, hvis anvendelse f.eks. er betinget af en bestemt ansættelsespolitik eller visse miljømæssige skridt.

59

Den omstændighed, at en skattefritagelse indrømmes, uafhængigt af om de afgiftspligtige personer, som den vedrører, udøver økonomisk virksomhed eller ej, udgør i øvrigt et indicium for, at denne fritagelse er omfattet af referencerammen.

60

Det skal endvidere tilføjes, at selv om en generel og abstrakt fritagelse for en direkte skat må anses for ikke at være omfattet af referencerammen, bliver den ikke automatisk selektiv. I et sådant tilfælde skal det nemlig, således som generaladvokaten i det væsentlige har anført i punkt 28 i forslaget til afgørelse, og som det fremgår af nærværende doms præmis 44, efterprøves, om de virksomheder, der er begunstiget af denne fritagelse, i forhold til det formål, der forfølges med denne referenceramme, befinder sig i en faktisk og retlig situation, der er sammenlignelig med situationen for de virksomheder, der ikke er begunstiget heraf. Hvis dette er tilfældet, vil den nævnte fritagelse blive anset for at være selektiv, medmindre det kan godtgøres, at den differentiering mellem virksomheder, der følger heraf, er en følge af karakteren eller opbygningen af den ordning, som fritagelsen er en del af.

61

I det foreliggende tilfælde er det på baggrund af ovenstående betragtninger, at den forelæggende ret skal undersøge, om artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, der fritager grunde, bygninger og anlæg, som udgør en del af jernbaneinfrastrukturen, når denne stilles til rådighed for jernbanetransportørerne, for ejendomsskat, kan give de virksomheder, der er begunstiget af denne fritagelse som omhandlet i artikel 107, stk. 1, TEUF, en selektiv fordel.

62

I denne henseende fremgår det for det første af de sagsakter, som Domstolen råder over, at den retlige ordning for ejendomsskat, således som den følger af denne lov, udgør den »normale« skatteordning og følgelig den referenceramme, der finder anvendelse i det foreliggende tilfælde.

63

Som den polske regering har anført, består denne ordning af et system af regler, der finder anvendelse på alle enheder, der ejer eller er besiddere af fast ejendom, idet den bl.a. definerer formålet og beskatningsgrundlaget, skatteyderne og skattesatsen. Den nævnte lovs artikel 2, stk. 1, fastsætter navnlig reglen om, at grunde, bygninger eller dele heraf samt anlæg eller dele heraf, der er bestemt til økonomisk virksomhed, pålægges ejendomsskat.

64

For det andet følger det af denne doms præmis 54, at den fritagelse, der er fastsat i samme lovs artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), er en del af denne referenceramme, medmindre betingelserne for indrømmelse af denne fritagelse retligt eller faktisk vedrører et eller flere specifikke kendetegn ved den eneste kategori af virksomheder, der kan være begunstiget heraf, idet disse kendetegn er uløseligt forbundet med arten af disse virksomheder eller af deres aktiviteter og således gør det muligt at antage, at de pågældende virksomheder udgør en del af en sammenhængende kategori.

65

Den i hovedsagen omhandlede fritagelse indrømmes personer, der er underlagt ejendomsskat, på betingelse af at de ejer en grund, en bygning eller et anlæg, der udgør en del af jernbaneinfrastrukturen, og som stilles til rådighed for jernbanetransportørerne.

66

Med forbehold for den forelæggende rets efterprøvelse synes denne betingelse imidlertid ikke retligt eller faktisk at være knyttet til en eller flere specifikke kendetegn ved de virksomheder, der er begunstiget af denne fritagelse, som gør det muligt at gruppere alle disse virksomheder inden for en sammenhængende kategori som omhandlet i denne doms præmis 54 og 64.

67

Tværtimod synes den pågældende fritagelse at kunne opnås af enhver afgiftspligtig person, der ejer en grund, en bygning eller et anlæg, der udgør en del af jernbaneinfrastrukturen, og som stilles til rådighed for jernbanetransportørerne, uafhængigt af om den pågældende skattepligtige person udøver økonomisk virksomhed eller ej, og i bekræftende fald af arten af denne virksomhed. Den kategori af personer, der er begunstiget af den i hovedsagen omhandlede skattefritagelse, synes således at være en uensartet helhed bestående af såvel ikke-økonomiske aktører som virksomheder, idet sidstnævnte desuden kan antage meget forskellige retlige former og størrelser samt operere inden for meget forskellige erhvervssektorer.

68

Som den forelæggende ret har anført, ses denne fritagelse således at være baseret på et neutralt kriterium, der finder anvendelse uafhængigt af bl.a. de sektorer, som de begunstigede virksomheder er aktive inden for, deres økonomiske aktiviteter eller deres retlige form.

69

Det følger heraf, at den nævnte fritagelse med forbehold for den forelæggende rets efterprøvelse skal anses for at udgøre en del af den referenceramme, der finder anvendelse i det foreliggende tilfælde.

70

For det tredje synes denne referenceramme at have en selvstændig retlig logik, der har egne formål, og som ikke kan knyttes til et eksternt sammenhængende regelsæt.

71

Ud over det, der er anført i denne doms præmis 62 og 63, fremgår det nemlig af anmodningen om præjudiciel afgørelse, at ejendomsskatteordningen ikke kun forfølger et budgetmæssigt formål, der er væsentligt for selve skattens funktion, men ligeledes, ved hjælp af den i hovedsagen omhandlede skattefritagelse, et miljømæssigt formål, der tilsigter at tilskynde de berørte virksomheder til at genoprette de nedlagte jernbanesidespor og til at anvende jernbanetransport, hvilket ikke medfører kuldioxidemissioner (CO2) og giver større sikkerhed end vejtransport.

72

Som anført i denne doms præmis 51 kan en medlemsstat inden for rammerne af sin skattemæssige autonomi lovligt forfølge et eller flere andre formål ved direkte beskatning ud over et rent budgetmæssigt formål, som i givet fald tilsammen udgør formålet med den relevante referenceramme.

73

Endelig fremgår det ikke af nogen oplysninger i de sagsakter, som Domstolen råder over, at denne referenceramme er blevet konfigureret efter åbenbart diskriminerende parametre, der har til formål at omgå EU-retten på statsstøtteområdet som omhandlet i den retspraksis, der er nævnt i nærværende doms præmis 53.

74

Med forbehold for den forelæggende rets efterprøvelse følger det derfor af samtlige ovenstående betragtninger, at den fritagelse for ejendomsskat, der er fastsat i artikel 7, stk. 1, nr. 1, litra a), i lov om lokale skatter og afgifter, ikke giver de virksomheder, der er begunstiget af denne fritagelse, en selektiv fordel.

Betingelsen om, at den pågældende foranstaltning skal fordreje eller true med at fordreje konkurrencen

75

Såfremt den forelæggende ret måtte nå til den konklusion, at den i hovedsagen omhandlede fritagelse giver en selektiv fordel, opstår spørgsmålet, om denne fritagelse opfylder betingelsen om, at den omhandlede foranstaltning skal fordreje eller true med at fordreje konkurrencen, som er nævnt i denne doms præmis 36.

76

Det skal i denne forbindelse bemærkes, at det ikke skal godtgøres, at der faktisk foreligger en fordrejning af konkurrencen, men alene undersøges, om denne foranstaltning kan fordreje konkurrencen (jf. i denne retning dom af 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania, C-74/16, EU:C:2017:496, præmis 78, og af 27.1.2022, Fondul Proprietatea, C-179/20, EU:C:2022:58, præmis 100).

77

En sådan betingelse er opfyldt, når der på tidspunktet for den nævnte foranstaltnings ikrafttræden foreligger en situation med effektiv konkurrence på det pågældende marked (jf. i denne retning dom af 12.1.2023, DOBELES HES, C-702/20 og C-17/21, EU:C:2023:1, præmis 51 og den deri nævnte retspraksis), idet den omstændighed, at en økonomisk sektor har været genstand for liberalisering på EU-plan, er tilstrækkelig med henblik på redegørelsen for den faktiske eller potentielle virkning af støtten for konkurrencen (jf. i denne retning dom af 18.5.2017, Fondul Proprietatea, C-150/16, EU:C:2017:388, præmis 34).

78

Domstolen har endvidere allerede fastslået, at foranstaltninger, der som den i hovedsagen omhandlede fritagelse skal frigøre en virksomhed for omkostninger, som den normalt ville skulle bære inden for dens almindelige drift eller dens sædvanlige aktiviteter, i princippet fordrejer konkurrencevilkårene (jf. i denne retning dom af 27.6.2017, Congregación de Escuelas Pías Provincia Betania, C-74/16, ECLI:EU:C:2017:496, præmis 80).

79

Endelig bemærkes, at det tilkommer den forelæggende ret at vurdere, om fritagelsen, henset til dens generelle kendetegn, fordrejer eller truer med at fordreje konkurrencen, uden at denne ret er forpligtet til at undersøge hver virksomheds individuelle situation (jf. i denne retning dom af 15.11.2011, Kommissionen og Spanien mod Government of Gibraltar og Det Forenede Kongerige, C-106/09 P og C-107/09 P, EU:C:2011:732, præmis 122, af 28.10.2021, Eco Fox m.fl., C-915/19 – C-917/19, EU:C:2021:887, præmis 57, og af 30.5.2024, Autoridad Portuaria de Bilbao mod Kommissionen, C-110/23 P, EU:C:2024:441, præmis 69).

80

Det følger af samtlige ovenstående betragtninger, at artikel 107, stk. 1, TEUF skal fortolkes således, at en medlemsstats lovgivning, der fritager grunde, bygninger og anlæg, som udgør en del af jernbaneinfrastrukturen, når denne stilles til rådighed for jernbanetransportvirksomhederne, for ejendomsskat, ikke fremstår som en foranstaltning, der giver de af denne fritagelse begunstigede personer en selektiv fordel.

Sagsomkostninger

81

Da sagens behandling i forhold til hovedsagens parter udgør et led i den sag, der verserer for den forelæggende ret, tilkommer det denne at træffe afgørelse om sagsomkostningerne. Bortset fra nævnte parters udgifter kan de udgifter, som er afholdt i forbindelse med afgivelse af indlæg for Domstolen, ikke erstattes.