Rådets direktiv af
Da direktivet blev vedtaget med henblik pi
Herefter
Den udgave af artiklen, der var gældende for 1997, dvs. på tidspunktet for de faktiske omstændigheder i hovedsagen.
Min fremhævelse.
Staatsblad 621.
Parlamentets forhandlinger II, 1980-1981, 16539, s. 10, første afsnit. Det fremgår bl.a. heraf, at parlamentets andet kammer (Tweede Kamer) lagde vægt på, at
Staatssecretaris van Financiën har i denne forbindelse præciseret, at
Den nederlandske løsning på problemet med dobbeltbeskatningens økonomiske virkninger, som går ud på at yde delvis fritagelse for indkomstskat, er kun en af de metoder, der konkret anvendes inden for de forskellige skatteordninger i relation til denne problematik. Disse metoder kan inddeles i to generelle kategorier baseret på, hvilken skat (eller
Svarende til ca.
For gifte personer såsom Verkooijen kan der fritages et skattepligtigt beløb på indtil
Statssekretæren for finansielle spørgsmål (herefter
Dom af
EFT C 253, s. 2 (herefter
Jf. Kommissionens meddelelse til Parlamentet og Rådet, SEK(90) 601 endelig udg. af
Nemlig en centraliseret opfattelse af harmoniseringen på skatteområdet og af den økonomiske og monetære union i stedet for en strategi, der lagde hovedvægten på koordinering og indbyrdes tilnærmelse af de nationale politikker, bl.a. under hensyn til subsidiaritetsprincippet (jf. meddelelsen, s. 10).
1975-forslaget, som Rådet og Europa-Parlamentet var ophørt med at drøfte, svarede ikke længere til, hvad der var behov for i 1990'ernes Fællesskab.
Disse forslag er nu blevet til Rådets direktiv 90/434/EØF af
Jr. herom D. Servais: lin espace financier européen, Kontoret for De Europæiske Fællesskabers Officielle Publikationer, Luxembourg, 1995, 3. udgave, s. 57, punkt 3.1.3; jf. desuden Lodin og Ståhl.
Jf. dom af
Dom af
Dommens præmis 34 (min fremhævelse).
Jf. dom af
Denne transaktion var forudsiœtningen for, at Verkooijen kunne oppebære det udbytte, som er genstanden i denne sag (jf. herom punkt 13 nedenfor).
Dom af
Jf. dom af
Jeg mener ikke, at der kan drages de konklusioner af denne undladelse, som de regeringer, der har afgivet indlæg for Domstolen, har gjort. Nomenklaturen er nemlig kun vejledende, ikke udtømmende, jf. dom af
Kapitalbevægelser kan ifølge nomenklaturen bestå i
Trummer og Mayer-dommen, præmis 24.
Jf. punkt 9 i mit forslag til afgørelse i Trummer og Mayer-sagen. Hvor Trummer og Mayer-sagen drejede sig om en national bestemmelse om forudsætningen (stiftelsen af en panteret) for en kapitalbevægelse (realisering af en investering i fast ejendom), omhandler artikel 47b Í den foreliggende sag sig provenuet af en sådan bevægelse. Uanset dette angår den pågældende nationale foranstaltning i begge tilfælde en transaktion (stiftelse af en panteret) eller en betaling (af udbytte), som er uadskilleligt knyttet til en kapitalbevægelse.
Domstolen påpegede allerede i dom af
I dom af
Jeg har i teksten anført grundene — der er udledt af Domstolens praksis — til, at den omtvistede bestemmelse efter min opfattelse har en tilstrækkelig direkte virkning på kapitalbevægelserne. Det skal bemærkes, at man, hvis man drager fordel af analogien mellem de i punkt 17 nævnte grundlæggende friheder — og opregningen af disse er bestemt ikke udtømmende (jf. eksempelvis fodnote 84, in fine) — og lader de principper for de frie varebevægelser, der blev fastslået i dom af
Jf. meddelelsen, s. 10.
Ifølge Servais, er
Bordessa m.fl.-dommen, præmis 17. Jeg skal understrege med hensyn til det tidsmæssige, at omstændighederne i denne sag, der drejer sig om en selvangivelse for skatteåret 1991, vedrorer perioden efter tidspunktet for den fuldstændige liberalisering, nemlig den
Jf. eksempelvis Trummer og Mayer-dommen, præmis 26, Ambry-dommen, præmis 28 og 29, Safir-dommen, præmis 30, dom af
Det Forenede Kongeriges regering har opholdt sig ved følgende aspekter: i) en investering i udenlandske aktier kan ske uden nogen form for Kapitalbevægelse, hvis aktierne handles mellem to nederlandske statsborgere; ii) i betragtning af beløbets beskedne størrelse er det vanskeligt at forestille sig, at den manglende mulighed for at drage fordel af fritagelsen reelt kan påvirke en beslutning om at investere i udenlandske værdipapirer, idet investoren ofte i forvejen ejer værdipapirer, som giver ham et afkast på mindst
Jf. den i fodnote 8 gengivne udtalelse fra statssekretæren.
Brugnoni og Ruffinengo-dommen, præmis 22.
Jeg kan ikke se nogen gyldig grund til, at restriktioner for én grundlæggende frihed skal bedømmes anderledes end restriktioner for en anden (jf. Gebhard-dommen, præmis 37), og parallellen forekommer mig så meget mere oplagt, da både traktatens artikel 30 og direktivets artikel 1, stk. 1 (nu artikel 56 EF), forbyder enhver restriktion og ikke kun foreskriver, at diskriminerende nationale foranstaltninger skal afskaffes.
Dom af
Dom af
Jf. f.eks. Kraus-dommen, præmis 32. Jf. i øvrigt, med hensyn til etableringsfriheden, den såkaldte
Dom af
Jf. skattegodtgørelsesdommcn, præmis 21.
Blandt de kommentatorer, der liar givet udtryk for, at de anser en
Jf. fodnote 30.
Jf. senest Royal Bank of Scotland-dommen, præmis 32; jf. endvidere Svensson og Gustavsson-dommen (præmis 15), Schindler-dommen (vedrørende sjette præjudicielle spørgsmål), dom af
Disse principper, der oprindelig blev udarbejdet med henblik på de frie varebevægelser, er nu af Domstolen blevet udstrakt til at omfatte samtlige bevægelsesfriheder (jf. f.eks. Gebhard-dommen, præmis 37).
Heriblandt findes den, hvori det bestemmes, at en medlemsstat kan bl.a. træffe beskyttelsesforanstaltninger i tilfælde af, at kortfristede kapitalbevægelser af usædvanligt omfang fører til kraftige spændinger på valutamarkederne og skaber alvorlige forstyrrelser i den pågældende medlemsstats penge- og valutapolitik (jf. artikel 3, stk. 1), og foranstaltninger, der er tvingende nødvendige for at imødegå overtrædelser af dens love og forskrifter, især på skatteområdet eller inden for tilsynet med penge- og finansieringsinstitutter (jf. artikel 4, stk. 1).
Jf. f.eks. dom af
Punkt 28 i forslaget til afgorelse.
Jf. enhver bestemmelse, der
Jf. Bachmann-dommen og dom af
Jf. fodnote 30.
Jf. fodnote 12.
Domstolens udtrykkelige konstatering findes i Svensson og Gustavsson-dommen, præmis 12 (med hensyn til tjenesteydelser) og i ICI-dommen, præmis 24. Det skal bemærkes, at Domstolen i Svensson og Gustavsson-dommen med hensyn til kapitalbevægelser ikke udtaler sig direkte om, hvorvidt den pågældende foranstaltning indebærer forskelsbehandling eller ej. Hvad dette angår kan der dog henvises til punkt 18 i dette forslag til afgørelse.
Der kan vedrørende de faktiske omstændigheder, der danner grundlag for Svensson og Gustavsson-dommen, henvises til fodnote 30 og punkt 25 i nærværende forslag til afgørelse. I ICI-sagen havde den britiske lovgiver anvendt kriteriet om selskabernes hjemsted til at give et konsortium med hjemsted i denne medlemsstat en anderledes skattemæssig behandling. Ifølge denne foranstaltning var en skattefordel bestående i et konsortiumfradrag forbeholdt selskaber, der udelukkende eller hovedsagelig ejede datterselskaber, som havde hjemsted på det nationale område (jf. dommens præmis 23).
De eneste undtagelser, der er fastsat vedrørende etableringsfriheden (ICI-dommen), findes i traktatens artikel 56, stk. 1, selv om undtagelserne vedrørende den frie udveksling af tjenesteydelser (Svensson- og Gustavsson-dommen) ikke går ud over, hvad der er bestemt i traktatens artikel 66, der henviser til artikel 56.
Jf. Svensson- og Gustavsson-dommen, præmis U, og ICI-dommen, præmis 28.
Jf. Svensson- og Gustavsson-dommen, præmis 18, og ICI-dommen, præmis 29. Det skal i ovrigt bemærkes, at Domstolen i ICI-dommen delserindrer om det generelle princip, hvorefter tvingende almene hensyn ikke kan anvendes som begrundelse for nationale foranstaltninger, der indebærer forskelsbehandling, dels undersoger, om det var berettiget at påberåbe sig kravet om at sikre sammenhængen i beskatningsordningen. I sin afvisning af en anden begrundelse, som den pågældende medlemsstat havde fremfort, nemlig nodvendigheden af at forhindre det tab af skatteindtægter, der ville blive tale om, henholder Domstolen sig dog behorigt til det nævnte princip (dommens præmis 28}.
Jf. i samme retning Asscher-dommen (etableringsfrihed) og Schnmacker-dommen (arbejdskraftens frie bevægelighed), hvori Domstolen efter at have erindret om Bachmann-dommen, og undersogte holdbarheden af en begrundelse om, at det var nodvendigt af sikre sammenhængen i beskatningsordningen (henholdsvis præmis 58, 59 og 60 og 39-42), efter at den havde fundet den pågældende nationale foranstaltning diskriminerende (henholdsvis præmis 48 og 49 og 27-38).
Som Kommissionen og Verkooijen ikke har undladt at bemærke, var den nederlandske skatteordning allerede for 1981, hvor artikel 47b blev vedtaget, kendetegnet af en vis sammenhæng, idet der ikke var fastsat nogen undtagelse for (eller lempelse af) de ekonomiske virkninger af dobbeltbeskatningen af udbytte udloddet til nederlandske skattepligtige af selskaber, der er etableret i Nederlandene.
Jf. ICI-dommcn, præmis 29, Asscher-dommen, præmis 58, 59 og 60, Svensson og Gustavsson-dommen, præmis 18, Bachmann-dommen, præmis 22 og 23, og dommen i sagen Kommissionen mod Belgien, præmis 14, 15 og 16.
Jf. Bachmann-dommen og dommen i sagen Kommissionen mod Belgien.
Jf. Svensson og Gustavsson-dommen, præmis 18.
Jf. punkt 31 i generaladvokat Elmers forslag til afgørelse i Svensson og Gustavsson-sagen.
Dette er tilfældet med udbytte udloddet af nederlandske selskaber, idet kun sådant udbytte pålægges nederlandsk udbytteskat, hvis opkrævning — for nu at gentage det — er
Jf. punkt 4 ovenfor.
Jf. punkt 30 i generaladvokat Elmers forslag til afgorelse.
Jf. i det væsentlige i samme retning den senere ICI-dom, præmis 29, og punkt 26, 27 og 28 i generaladvokat Tesauro's forslag til afgorelse.
Kongeriget Nederlandene har ligeledes med hensyn til sammenhængen i sin beskatningsordning og navnlig nodvendigheden af ikke at frembringe utilsigtede resulter i forhold til det formål, som den nationale lovgiver forfulgte, bemærket, at aktionærer i selskaber, der er hjemmchorende i medlemsstater, hvor bestemmelserne til lempelse af dobbeltbeskatningens vitkningcr finder anvendelse ved kilden, dvs. på udbytteskatten, ville f.i en fordel i forhold til aktionærer i nederlandske selskaber, hvis fritagelsen fandt anvendelse uindskrænket. Ifolge den nederlandske regering ville aktionærer, der har investeret i aktier i udenlandske selskaber, saledes drage fordel af storre lempelse af dobbeltbeskatningen end den, der indrammes for udbytte fra nederlandske selskaber. Det ville gå videre end formålet med fritagelsen og, hvis jeg bar forstået det ret, have den yderligere konsekvens at skade opfyldelsen af de omtvistede skattcforanstaltningers andet formål, nemlig at bedre den nationale okonomi. Denne argumentation fra den nederlandske regerings side er ikke overbevisende. For det forste forbyder fællesskabsretten ikke medlemsstaterne at behandle rent nationale forhold mindre gunstigt end de i traktaten omhandlede. For det andet skal det erindres, at Domstolen allerede har baft lejlighed til at afvise det argument, at en ugunstig behandling (i denne sag den manglende mulighed for at drage fordel af fritagelse) kan begrundes i, at den kompenseres af fordele, som de berorte parter nyder godt af i en anden medlemsstat (i det af den nederlandske regering omtalte tilfælde en nedsættelse af udbytteskatten, som ikke forekommer i den nederlandske beskatningsordning); jf. dom af
Jf. blandt mange andre Gebhard-dommen, præmis 37, og Kraus-dommen, præmis 32,
Dom af
Jf. herom punkt 46-56 nedenfor, navnlig punkt 54.
Traktatens artikel 73 D lyder således:
Traktatens artikel 73 B, stk. 1, lyder således:
Hvad angår de forandringer, som traktatens bestemmelser om kapitalbevægelser har været ude for, jf. fodnote 1 ovenfor. Bl.a. indførtes der ved artikel 73 D, stk. 1, litra a), en undtagelse (herefter
De regeringer, som har afgivet indlæg, har bl.a. peget på, at der i artikel 73 D, stk. 3, udelukkende anvendes udtrykkene
Bortset fra nogle få er de juridiske kommentatorer grundlæggende enige om, at traktatens artikel 73 D, stk. 1, litra a), ikke udgør et tilbageskridt og dermed tilsyneladende modsiger ordlyden af artikel 67, stk. 1 (der forbyder forskelsbehandling, der støttes på stedet for kapitalens anbringelse), men skal forstås i overensstemmelse med den tidligere gældende ordning, således som den er fortolket i Domstolens praksis (jf. blandt mange andre Dourado: s. 180, 181 et 184, P. Farmer, og R. Lyal: EC Tax Law, Clarendon Press, Oxford, 1994, s. 334, J.-M. Hauptmann:
Om den betydning, Domstolen tillægger realiteten med henblik på at efterprøve muligheden for at sammenligne to forskellige situationer uden derved at opholde sig ved de sondringer af en mere formel art, der ofte findes i medlemsstaternes lovgivning (såsom bopælskriteriet), jf. Schumacker-dommen, præmis 34 (hvori udtrykket
Jf. Bachmann-dommen og dommen i sagen Kommissionen mod Belgien.
Herunder således også den sondring, der er baseret på stedet for kapitalanbringelsen.
Jf. Schumacker-dommen, præmis 37.
Denne opfattelse er blevet fremført af samtlige de kommentatorer, der mener, at undtagelsen ikke er
Jf. Bachmann-dommen, præmis 27, og dommen i sagen Kommissionen mod Belgien, præmis 20.
Jf. U.a. dom af
Den tilsvarende bestemmelse i traktatens artikel 73 D, stk. 2, er i sin nuværende udgave affattet på linje hermed for så vidt angår kapitalbevægelserne:
Jf. punkt 17 i forslaget til afgørelse i Safirsagen.
Skattegodtgørelsesdommen, præmis 21.
Jf. punkt 16 og den i fodnote 36 omtalte praksis fra Domstolen.
Traktatens artikel 52 garanterer ikke kun den primære etableringsfrihed. Ifolge traktatens artikel 52, stk. 1, og artikel 58, stk. 1, omfatter etableringsretten for selskaber, som er oprettet i overensstemmelse med en medlemsstats lovgivning, og hvis vedtægtsmæssige hjemsted, hovedkontor eller hovedvirksomhed er beliggende inden for Fællesskabet, også retten til at drive virksomhed i en anden medlemsstat gennem et sekundært etableret selskab. Om dette grundlæggende sporgsmål, jf. dom af Etableringsretten omfatter retten til at Jf. punkt 15 i mit forslag til afgorelse i Centros-sagen. Jf. dommens præmis 20, 21 og 22 med henvisningerne til retspraksis med et tilsvarende indhold. Lad mig af denne praksis fremhæve skattegodtgorelsesdommen, hvori Domstolen fastslog, at Jf. modsætningsvis dom af Disse transaktioner indebærer en
Det fremgår i øvrigt af Ruding-rapporten, at beskatningsforholdene for 48% af Fællesskabets virksomheder næsten altid er udgør en væsentlig faktor, som der tages hensyn til, når der skal træffes afgørelse om placeringen af en produktionsenhed (jf. kapitel 10, afsnit II, om virkningerne af de skattemæssige forskelle mellem medlemsstaterne). Tallet er derimod 38%, når det drejer sig om åbning af et salgssted, 41%, når der er tale om etablering af en forsknings- og udviklingsafdeling, 57%, når det drejer sig om et koordineringscenter, og 78%, når der er tale om et økonomisk center.
Undertegnet i Bruxelles den
If. dog den passage i den nederlandske regerings indlæg, livori der henvises til
Punkt 54 i forslaget til afgørelse.
Jf. Wielockx-dommen, konklusionen og præmis 24-27, og Bachmann-dommen (præmis 26). I sidstnævnte sag var der hverken blevet henvist til internationale overenskomster i de argumenter, som de parter, der havde afgivet indlæg til Domstolen, havde fremført, eller Í generaladvokat Mischo's forslag til afgørelse (for en beskrivelse af det pågældende tilfælde, jf. punkt 25 i dette forslag til afgørelse).
V. Petrella (Il principio di non discriminazione nell'imposizione del reddito transnazionale. Analisi del principio nel contesto giuridico comunitario, doktorafhandling, Universita degli Studi
Den senere Wielockx-dom betegnede en væsentlig udvikling i Domstolens praksis med hensyn til, hvilken betydning bilaterale skatteoverenskomster skal tillægges for at nå frem til den rette løsning på de spørgsmål, der forelægges den.
Jf. ligeledes Royal Bank of Scotland-dommen (præmis 31). I denne sag var dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Den Hellenske Republik og Det Forenede Kongerige (de to medlemsstater, der var berørt af omstændighederne i hovedsagen) hverken blevet nævnt i det præjudicielle spørgsmål, der var blevet forelagt Domstoen, eller i beskrivelsen af den retlige baggrund i den refererende dommer Wathelet's retsmøderapport — skønt den franske regering havde peget på den — eftersom den forelæggende ret kun var i tvivl om, hvorvidt den nationale lovgivning var i overensstemmelse med fællesskabsretten (jf. præmis 17).
Jf. Wielockx-dommen, præmis 24, 25 og 54, og fodnote 41 i generaladvokat Léger's forslag til afgørelse.
Jf. skattegodtgørelsesdommen, præmis 26, hvori Domstolen afviste det argument, som var fremført af den franske regering, der i sin begrundelse for den pågældende nationale foranstaltning navde henvist til dobbeltbeskatningsoverenskomsterne. Domstolen begrundede sin afgørelse med, at disse overenskomster ikke omfattede de i sagen omhandlede tilfælde.
I dette tilfælde Í mindre grad for at undersøge holdbarheden af berettigelsen (sammenhængen i beskatningsordningen) af en bestemmelse, der indebærer forskelsbehandling (jf. Bachmann- og Wielockx-dommene, hvori Domstolen som nævnt indtog forskellige standpunkter), end — hvilket tydeliggøres i det følgende (jf. punkt 52-56) — for at afgøre, om en national lovgivning indebærer forskelsbehandling, eller om den udgør en begrænsning i en grundlæggende frihed.
Dom af
Konklusionen ¡ Naranjo Arjona m.fl.-dommen reflekterer i alt væsentligt mit forslag til afgorelse, hvori jeg havde angivet de to (alternative) måder, hvorpå jeg mente, at de præjudicielle spørgsmål skulle besvares.
Organisationen for Økonomisk Samarbejde og Udvikling.
Jf. dom af
Så sent som i 1992 blev der i Ruding-rapporten, jf. ovenfor, neget på en række tilfælde, livori der ikke var indgået bilaterale dobbeltbeskatningsoverenskomster mellem medlemsstaterne (jf. kapitel 3 og kapitel 10, afsnit IH, om skatteoverenskomster).
Overenskomstens artikel 10, stk. 1 (hvis indhold, på samme måde som stk. 2, er identisk med artikel 10 i OECD's modeloverenskomst) lyder således:
Overenskomstens artikel 10, stk. 2, lyder således:
De nævnte maksimumsbeløb gælder i øvrigt ifølge sidste del af denne bestemmelse ikke for den selskabsskat, som selskabet skal betale af den fortjeneste, hvoraf udbyttet udloddes.
Skønt de kontraherende stater ifølge overenskomsten for så vidt angår udbytte oppebåret af en person, som er hjemmehørende i den kontraherende stat, gensidigt er forpligtet til ikke at påligne udbyttet en skat, der overstiger 15%, har Verkooijen gjort gældende, at der i Belgien allerede er blevet opkrævet en kildeskat på 25% af det udbytte, som han har oppebåret.
Som svarer til artikel 23 i OECD's modeloverenskomst.
Overenskomstens artikel 24, stk. 1, lyder således:
...
For Belgiens vedkommende fastsættes det i artikel 24, stk. 2, at denne stat — som hovedregel — skal fritage indkomst oppebåret af belgiske skattepligtige, som allerede er blevet beskattet i Nederlandene, for skat.
Der er intet i sagens akter, der gør det muligt at fastslå, om de nederlandske skattemyndigheder — i overensstemmelse med overenskomstens artikel 24, stk. 1 — har indrømmet fradrag for den skat af det af Petrofina til Verkooijen udloddede udbytte, som er blevet opkrævet i Belgien i form af kildeskat, eller om Verkooijen overhovedet har anmodet om at nyde godt af denne rettighed, som har til formål at undgå dobbeltbeskatning.
Jf. fodnote 72, in fine.
Wielockx-dommen, præmis 24. Forpligtelsernes gensidige karakter blev i Ruding-rapporten fundet at være afgørende for, at det kunne pålægges Fællesskabets medlemsstater at udstrække de fordele, som de indrømmede for udbytte af
Jf. f.eks. dom af
De konklusioner, jeg er nået til, med hensyn til kvalifikationen af den omtvistede bestemmelse, bestyrkes af konklusionerne i Ruding-rapporten fra 1992 (jf. fodnote 32). Det anbefales i rapporten, at tie medlemsstater, efter hvis retsorden der indrammes personer, som er skattemæssigt hjemmehorende i den pågældende medlemsstat, en eller anden form for skattefordel for udbytte udloddet af selskaber, der er etableret i denne stat, gensidigt indrammer en tilsvarende fordel for udbytte udloddet af selskaber, som er etableret i en anden medlemsstat (jf. kapitel 10, afsnit III, i den del, der drejer sig om beskatningsordningerne for selskaber). Så længe der ikke bar fundet en harmonisering sted inden for Fællesskabet, har denne losning ifølge Ruding-rapporten den fordel, at eventuelle fordrejninger mindskes mest muligt. Kongeriget Nederlandene anerkender imidlertid ikke som led i de bilaterale forbindelser med Kongeriget Belgien en fordel for
Jf. Bordessa-dommen, præmis 17, og Brugnoni og Ruffinengo-dommen, præmis 22 (skønt sidstnævnte dom blev afsagt på et tidspunkt, hvor kun visse kapitalbevægelser var liberaliseret, har Domstolens betragtninger vedrørende disse kapitalbevægelser nu almen gyldighed, eftersom direktivet markerer en fuldstændig liberalisering på dette område).
Jf. den i punkt 17 nævnte retspraksis, navnlig fodnote 43.
Hvis medlemsstaten imidlertid har indgået en overenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning, der indeholder bestemmelser som dem, der findes i artikel 10 og 24 i den overenskomst, der blev indgået mellem Kongeriget Belgien og Kongeriget Nederlandene den