–

Blackrock Investment Management (UK) Ltd, atstovaujamos solicitor N. Skerrett, barrister L. Poots ir QC A. Hitchmough,

–

Jungtinės Karalystės vyriausybės, atstovaujamos Z. Lavery ir F. Shibli, padedamų barrister R. Hill,

–

Europos Komisijos, atstovaujamos L. Lozano Palacios ir R. Lyal,

1

Prašymas priimti prejudicinį sprendimą pateiktas dėl 2006 m. lapkričio 28 d. Tarybos direktyvos 2006/112/EB dėl pridėtinės vertės mokesčio bendros sistemos (OL L 347, 2006, p. 1; toliau – PVM direktyva) 135 straipsnio 1 dalies g punkto išaiškinimo.

2

Šis prašymas pateiktas nagrinėjant BlackRock Investment Management (UK) Ltd (toliau – BlackRock) ir Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Jungtinės Karalystės mokesčių ir muitų administratorius, toliau – mokesčių administratorius) ginčą dėl šio administratoriaus atsisakymo taikyti neapmokestinimą pridėtinės vertės mokesčiu (PVM), numatytą PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte.

Teisinis pagrindas

Sąjungos teisė

3

PVM direktyvos 1 straipsnio 2 dalies antroje pastraipoje nustatyta:

4

Šios direktyvos 2 straipsnio 1 dalyje nurodyta:

5

Minėtos direktyvos IX antraštinėje dalyje „Neapmokestinimas PVM“ yra 131–166 straipsniai.

6

PVM direktyvos 131 straipsnyje, esančiame šios antraštinės dalies 1 skyriuje „Bendrosios nuostatos“, nustatyta:

7

Šios direktyvos 135 straipsnio, esančio minėtos antraštinės dalies 3 skyriuje „Kita PVM neapmokestinama veikla“, 1 dalyje numatyta:

8

Tos pačios direktyvos, iš dalies pakeistos 2008 m. vasario 12 d. Tarybos direktyva 2008/8/EB (OL L 44, 2008, p. 11), 196 straipsnyje nustatyta:

Jungtinės Karalystės teisė

9

Pagal Value Added Tax Act 1994 (1994 m. Pridėtinės vertės mokesčio įstatymas) 31 straipsnio 1 dalį „prekių tiekimas ir paslaugų teikimas neapmokestinamas, jeigu jie priskiriami prie vienos iš šiuo metu 9 priede išvardytų kategorijų“.

10

Šio priedo 5 grupėje, susijusioje su finansais, numatytas, be kita ko, investicinių subjektų iš sąrašo ir konkrečių fondų rūšių valdymo paslaugų neapmokestinimas. Remiantis prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo paaiškinimais šie subjektai ir fondai yra tokie, kurie Jungtinėje Karalystėje turi būti laikomi specialiais investiciniais fondais.

Pagrindinės bylos faktinės aplinkybės ir prejudicinis klausimas

11

BlackRock yra narė Jungtinėje Karalystėje įsteigtos PVM grupės, jungiančios fondų valdymo veiklą vykdančias bendroves, narė; ji yra šios grupės atstovė.

12

BlackRock valdo specialius investicinius fondus ir kitus fondus, tačiau pirmieji, atsižvelgiant į valdomo turto skaičių ir vertę, nesudaro daugumos valdomų fondų.

13

Tam, kad galėtų valdyti visus šiuos fondus, BlackRock naudojasi pagal JAV teisę įsteigtos bendrovės BlackRock Financial Management Inc. (toliau – BFMI), priklausančios tai pačiai komercinei grupei, paslaugomis. Šios paslaugos teikiamos per informacinę platformą Aladdin taikant techninės, programinės įrangos ir žmogaus darbo derinį. Aladdin teikia rinkos analizes portfelio valdytojams ir vykdo veiklos bei rizikos kontrolę, kad padėtų jiems priimti investicinius sprendimus, prižiūri, kaip laikomasi teisės aktų, ir leidžia įgyvendinti sprendimus dėl operacijų. Prašyme priimti prejudicinį sprendimą nurodyta, kad tai yra vienas ir tas pats paslaugų teikimas, neatsižvelgiant į valdomus fondus.

14

Kadangi BFMI nėra įsteigta Jungtinėje Karalystėje, BlackRock sumokėjo PVM, remdamasi atvirkštinio apmokestinimo mechanizmu pagal PVM direktyvos 196 straipsnį.

15

Dėl laikotarpio nuo 2010 m. sausio 1 d. iki 2013 m. sausio 31 d. BlackRock nusprendė, kad specialiems investiciniams fondams valdyti naudojamos paslaugos turi būti neapmokestinamos PVM pagal šios direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punktą, todėl ji sumokėjo mokestį tik už paslaugas, naudojamas kitiems fondams valdyti (šių paslaugų vertė apskaičiuojama proporcingai šių fondų sumai atsižvelgiant į bendrą valdomų fondų sumą).

16

Nesutikdamas su šia pozicija, mokesčių administratorius pateikė pranešimus apie mokesčio išieškojimą, susijusius su šiuo laikotarpiu. BlackRock apskundė šiuos pranešimus First-tier Tribunal (Tax Chamber) (Pirmosios instancijos teismas (Mokesčių bylų skyrius), Jungtinė Karalystė), o šis atmetė jos ieškinį.

17

Šį sprendimą apeliacine tvarka BlackRock apskundė prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusiam teismui.

18

Tame teisme BlackRock tvirtina, kad bet kuriuo atveju Aladdin naudojimas turėtų būti neapmokestinamas, kiek tai susiję su specialiems investiciniams fondams teikiamomis valdymo paslaugomis, nes šių paslaugų vertė gali būti nustatoma atsižvelgiant į jų dalį, palyginti su bendra valdomų fondų suma. Atvirkščiai, mokesčių administratorius teigia, kad visos BlackRock per platformą Aladdin teikiamos paslaugos turi būti apmokestinamos, nes ši bendrovė daugiausia valdo fondus, kurie nėra specialūs investiciniai fondai.

19

Tokiomis aplinkybėmis Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) (Aukštesnysis teismas (Mokesčių ir lordo kanclerio skyrius)) nusprendė sustabdyti bylos nagrinėjimą ir pateikti Teisingumo Teismui tokį prejudicinį klausimą:

Dėl prejudicinio klausimo

20

Savo prejudiciniu klausimu prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas iš esmės siekia išsiaiškinti, ar PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad vienai valdymo paslaugai, kurią trečiajam asmeniui priklausanti informacinė platforma teikia fondų, kuriuos apima specialūs investiciniai fondai ir kiti fondai, valdymo bendrovei, taikomas šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas PVM, ir, jei taip, kokios yra šio neapmokestinimo taikymo sąlygos.

21

Reikia priminti, kad, kaip matyti iš suformuotos jurisprudencijos, PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalyje numatyti neapmokestinimo atvejai yra savarankiškos Sąjungos teisės sąvokos, kurių tikslas – išvengti skirtumų taikant PVM sistemą įvairiose valstybėse narėse (2018 m. liepos 25 d. Sprendimo DPAS, C‑5/17, EU:C:2018:592, 28 punktas ir nurodyta jurisprudencija).

22

Be to, sąvokos, vartojamos PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalyje numatytiems neapmokestinimo atvejams apibrėžti, turi būti aiškinamos siaurai, nes šios išimtys yra bendrojo principo, pagal kurį PVM apmokestinamas kiekvienas apmokestinamojo asmens prekių tiekimas ir paslaugų teikimas už atlygį, išimtys (šiuo klausimu 2018 m. gruodžio 19 d. Sprendimo Mailat, C‑17/18, EU:C:2018:1038, 37 punktą). Vadinasi, tuomet, kai paslaugos teikimui netaikomi šioje numatyti neapmokestinimo atvejai, tokia paslauga apmokestinama PVM pagal tos direktyvos 2 straipsnio 1 dalies c punktą (2019 m. balandžio 10 d. Sprendimo PSM „K“, C‑214/18, EU:C:2019:301, 43 punktas).

23

Pirmiausia dėl klausimo, ar BFMI teikiamos paslaugos BlackRock per Aladdin platformą turi būti laikomos viena paslauga, reikia priminti, kad, kaip matyti iš suformuotos jurisprudencijos, nors pagal PVM direktyvos 1 straipsnio 2 dalies antrą pastraipą kiekvienas sandoris iš esmės laikytinas atskiru ir savarankišku, sandoris, kurį ekonominiu požiūriu sudaro vienas paslaugų teikimas, negali būti dirbtinai skaidomas, kad nebūtų pakeistas PVM sistemos veikimas. Vadinasi, kai du ar daugiau elementų arba veiksmų, kuriuos apmokestinamasis asmuo pateikia klientui, yra taip glaudžiai susiję, kad objektyviai sudaro vieną ekonomiškai neskaidomą paslaugų teikimą, kurį išskaidyti būtų nenatūralu, laikoma, kad egzistuoja vienas teikimas (2018 m. sausio 18 d. Sprendimo Stadion Amsterdam, C‑463/16, EU:C:2018:22, 22 punktas ir nurodyta jurisprudencija).

24

Nagrinėjamu atveju, kaip savo išvados 51 punkte pažymėjo generalinis advokatas, iš Teisingumo Teismui pateiktos informacijos, visų pirma per teismo posėdį, matyti, kad pagrindinėje byloje nagrinėjamų paslaugų teikimo vertė, paslaugų gavėjų požiūriu, yra susijusi su įvairiomis informacinės platformos Aladdin funkcijomis, todėl atrodo, kad šis paslaugų teikimas, nepaisant šiems gavėjams suteiktų elementų ir veiksmų įvairovės, turi būti laikomas neatskiriamu ekonominiu teikimu.

25

Vis dėlto Teisingumo Teismas, į kurį kreiptasi pagal SESV 267 straipsnį, neturi kvalifikuoti pagrindinės bylos faktinių aplinkybių, nes toks kvalifikavimas priklauso tik nacionalinio teismo kompetencijai. Teisingumo Teismo vaidmuo yra tik pateikti šiam teismui Sąjungos teisės išaiškinimą, kuris jam būtų naudingas priimant sprendimą jo nagrinėjamoje byloje (2005 m. spalio 13 d. Sprendimo Parking Brixen, C‑458/03, EU:C:2005:605, 32 punktas ir 2015 m. gegužės 21 d. Sprendimo Kansaneläkelaitos, C‑269/14, nepaskelbtas Rink., EU:C:2015:329, 25 punktas).

26

Nagrinėjamu atveju iš prejudicinio klausimo formuluotės matyti, kad prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas pagrindinėje byloje nagrinėjamą paslaugų teikimą laiko „vienu ir tuo pačiu teikimu“.

27

Todėl, siekiant atsakyti į minėtą prejudicinį klausimą, minėtas paslaugų teikimas turi būti laikomas vienu teikimu.

28

Pirma, reikia atkreipti dėmesį į tai, kad Teisingumo Teismo jurisprudencijoje sąvoka „vienas teikimas“ gali apimti dviejų rūšių situacijas, kaip savo išvados 42 punkte pažymėjo generalinis advokatas.

29

Vienas paslaugų teikimas yra tuomet, kai vienas ar keli elementai turi būti laikomi sudarančiais pagrindinį teikimą ir, atvirkščiai, vienas ar keli kiti elementai turi būti laikomi vienu ar keliais papildomais teikimais, kuriems taikoma pagrindinio teikimo apmokestinimo tvarka. Konkrečiai kalbant, teikimas turi būti laikomas papildančiu pagrindinį teikimą, visų pirma jei klientams jis pats yra ne tikslas, o priemonė geriausiomis sąlygomis naudotis teikėjo pagrindine paslauga (1999 m. vasario 25 d. Sprendimo CPP, C‑349/96, EU:C:1999:93, 30 punktas ir 2018 m. sausio 18 d. Sprendimo Stadion Amsterdam, C‑463/16, EU:C:2018:22, 23 punktas ir nurodyta jurisprudencija).

30

Vieno paslaugų teikimo neatskiriami elementai turi būti vertinami vienodai, nes yra neįmanoma manyti, kad vienas turi būti laikomas pagrindiniu, o kitas – papildomu (šiuo klausimu žr. 2012 m. liepos 19 d. Sprendimo Deutsche Bank, C‑44/11, EU:C:2012:484, 27 punktas).

31

Jungtinės Karalystės teigimu, pagrindinėje byloje nagrinėjamą paslaugą sudaro du elementai: papildomas teikimas yra specialių investicinių fondų valdymo paslaugų teikimas, o pagrindinis – kitų fondų valdymo paslaugų teikimas. Ši valstybė iš to daro išvadą, kad papildomas elementas turi būti apmokestinamas kaip pagrindinis elementas, todėl jis turi būti apmokestinamas, kaip ir kitų fondų valdymo paslaugos, ir jam negali būti taikomas PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte numatytas neapmokestinimas.

32

Vis dėlto reikia pažymėti, kad iš tikrųjų Jungtinei Karalystei nepavyko atskirti pagrindinio ir papildomo nagrinėjamo paslaugų teikimo elemento; ji tik atskiria visų Aladdin platformos teikiamų paslaugų du naudojimo būdus, kurių vienas skirtas specialiems investiciniams fondams valdyti, o kitas – kitiems fondams valdyti.

33

Be to, iš sprendimo dėl prašymo priimti prejudicinį sprendimą nematyti, kad platformos, kaip antai nagrinėjamos pagrindinėje byloje, teikiamos paslaugos atveju būtų galima atskirti pagrindinį ir papildomą paslaugų teikimą. Rinkos analizės, veiklos rezultatų kontrolės, rizikos vertinimo, teisės aktų laikymosi kontrolės ir operacijų įgyvendinimo paslaugos atitinka vienas po kito einančius etapus, kurie taip pat būtini, kad investavimo operacijos būtų vykdomos geromis sąlygomis. Todėl toks paslaugų teikimas turi būti laikomas vienu teikimu, kurį sudaro skirtingi svarbūs elementai.

34

Teisingumo Teismas jau yra nusprendęs, kad portfelio valdymo paslaugų teikimas yra vienas teikimas, kurį sudaro kliento investuotojo turto analizės ir stebėsenos paslaugos ir vertybinių popierių pirkimo bei pardavimo paslaugos, kurios abi yra vienodai būtinos bendram paslaugų teikimui (šiuo klausimu žr. 2012 m. liepos 19 d. Sprendimo Deutsche Bank, C‑44/11, EU:C:2012:484, 26 ir 27 punktus).

35

Antra, iš paties sandorio, kurį sudaro keli elementai, kvalifikavimo kaip vieno paslaugos teikimo išplaukia, kad šiam sandoriui turi būti taikomas vienas ir tas pats PVM tarifas. Valstybėms narėms suteikta galimybė vieno paslaugų teikimo elementams taikyti skirtingus PVM tarifus dirbtinai suskaidytų šį teikimą ir sukeltų grėsmę, kad PVM sistemos veikimas bus pakeistas (2018 m. sausio 18 d. Sprendimo Stadion Amsterdam, C‑463/16, EU:C:2018:22, 26 punktas ir nurodyta jurisprudencija).

36

Vis dėlto BlackRock nesutinka, kad ši bendroji taisyklė taikytina pagrindinėje byloje. Iš tiesų, šios bendrovės teigimu, nors pagal minėtą taisyklę draudžiama skirtingus vieno teikimo elementus apmokestinti skirtingai, ji netrukdo tam, kad vienos paslaugos mokestinis vertinimas skirtųsi, atsižvelgiant į šios paslaugos naudojimą. Be to, 2017 m. gegužės 4 d. Sprendimo Komisija / Liuksemburgas (C‑274/15, EU:C:2017:333) 53 ir 54 punktuose Teisingumo Teismas pripažino skirtingą mokestinį vertinimą pagal paslaugų paskirtį.

37

Šis sprendimas nėra reikšmingas pagrindinei bylai.

38

Iš tiesų minėtame sprendime Teisingumo Teismas priėmė sprendimą dėl kaltinimo, susijusio su PVM direktyvos 132 straipsnio 1 dalies f punkto pažeidimu. Vis dėlto pagal jį „nepriklausomų asmenų grupių, kurių veikla neapmokestinama PVM arba kuriems vykdant veiklą jie yra neapmokestinamieji asmenys, paslaugų savo nariams teikimas, kai šios paslaugos yra tiesiogiai būtinos jų nariams vykdant šią veiklą <…>“ yra neapmokestinamas. Taigi nuostatoje apibrėžiama joje numatyto neapmokestinimo PVM taikymo sritis, atsižvelgiant į atitinkamų paslaugų paskirtį. Kaip Teisingumo Teismas nusprendė minėtame sprendime, joje numatytas skirtingas mokestinis vertinimas pagal šią paskirtį.

39

Vis dėlto PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte numatytas neapmokestinimas apibrėžiamas atsižvelgiant tik į atitinkamos paslaugos pobūdį, šiuo atveju – specialių investicinių fondų valdymo sandorius. Taigi pagal šios nuostatos formuluotę negalima atsieti vienos paslaugos mokestinio vertinimo pagal jos paskirtį.

40

Iš to, kas išdėstyta, matyti, kad pagal šio sprendimo 35 punkte primintą taisyklę vienai paslaugai, kaip antai nagrinėjamai pagrindinėje byloje, turi būti taikomas vienas mokestinis vertinimas.

41

Trečia, reikia įvertinti, ar tokio teikimo vienodas mokestinis vertinimas turi būti nustatomas atsižvelgiant į tai, kokių fondų daugiausia valdoma. Iš tiesų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikęs teismas numato galimybę apmokestinti visas BlackRock per platformą Aladdin suteiktas paslaugas, nes šios paslaugos daugiausia naudojamos fondams, kurie nėra specialūs investiciniai fondai, valdyti. Vadovaujantis ta pačia logika, jei BlackRock daugiausia valdytų specialius investicinius fondus, visos paslaugos turėtų būti neapmokestinamos PVM.

42

Vis dėlto, viena vertus, toks sprendimas negali būti grindžiamas jurisprudencija, susijusia su sudėtinėmis paslaugomis, apimančiomis pagrindinį elementą, lemiantį paslaugų teikimo mokestinį vertinimą, ir papildomą elementą, mokestiniu požiūriu prilyginamą pagrindiniam elementui. Iš tiesų, kaip nurodyta šio sprendimo 32 punkte, šiuo atveju nėra pagrindinės paslaugos kartu su papildoma paslauga.

43

Kita vertus, Teisingumo Teismas nusprendė, kad pagal 1977 m. gegužės 17 d. Šeštosios Tarybos direktyvos 77/388/EEB dėl valstybių narių apyvartos mokesčių įstatymų derinimo – Bendra pridėtinės vertės mokesčio sistema: vienodas vertinimo pagrindas (OL L 145, 1977, p. 1; 2004 m. specialusis leidimas lietuvių k., 9 sk., 1 t., p. 23) 13 straipsnio B skirsnio d punkto 6 papunktį, kurio formuluotė, iš esmės nepakeista, buvo perkelta į PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punktą, specialių investicinių fondų valdymas, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, apibrėžiamas pagal suteiktas paslaugas, o ne pagal paslaugų teikėją ar paslaugų gavėją (2006 m. gegužės 4 d. Sprendimo Abbey National, C‑169/04, EU:C:2006:289, 66 punktas).

44

Iš tiesų, jei būtų taikomas vienodas tarifas atsižvelgiant į per Aladdin platformą teikiamų paslaugų pagrindinę paskirtį, kitiems fondams galėtų būti taikomas neapmokestinimas, skirtas specialiems investiciniams fondams valdyti. Tokiu atveju pagrindinis specialių investicinių fondų valdytojas galėtų būti neapmokestinamas už visą savo fondų, įskaitant kitus fondus nei specialūs investiciniai fondai, valdymo veiklą.

45

Tokia pasekmė prieštarautų PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo griežtam aiškinimui, kuris taikomas ir kitiems toje pačioje šio straipsnio dalyje numatytiems neapmokestinimo atvejams, kaip priminta šio sprendimo 22 punkte.

46

Vadinasi, tokiomis aplinkybėmis, kokios nagrinėjamos pagrindinėje byloje, paslaugų teikimo mokestinis vertinimas negali būti nustatytas atsižvelgiant į tai, kokius fondus daugiausia valdo atitinkama bendrovė.

47

Ketvirta, reikia priminti, kad Teisingumo Teismas nusprendė, jog tam, kad būtų kvalifikuojamos kaip neapmokestinami sandoriai, kaip tai suprantama pagal šią nuostatą, trečiojo asmens, valdytojo, suteiktos valdymo paslaugos turi sudaryti bendrai vertinamą atskirą visumą ir turi būti specialių investicinių fondų valdymo speciali ir esminė dalis (šiuo klausimu žr. 2006 m. gegužės 4 d. Sprendimo Abbey National, C‑169/04, EU:C:2006:289, 70 ir 71 punktus ir 2013 m. kovo 7 d. Sprendimo GfBk, C‑275/11, EU:C:2013:141, 21 punktą).

48

Šiuo atveju pagrindinės bylos šalys sutaria, kad nagrinėjama paslauga buvo sukurta įvairaus pobūdžio investicijų valdymo tikslais ir kad visų pirma ji gali būti vienodai naudojama specialiems investiciniams fondams ir kitiems fondams valdyti. Taigi ši paslauga negali būti laikoma būdinga specialių investicinių fondų valdymui.

49

Vadinasi, paslaugų teikimas, kaip antai nagrinėjamas pagrindinėje byloje, neatitinka PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte numatyto neapmokestinimo taikymo sąlygų.

50

Šios išvados negali paneigti BlackRock argumentas, susijęs su mokesčių neutralumo principu, pagal kurį ūkio subjektai turi turėti galimybę pasirinkti organizacinį modelį, kuris griežtai ekonominiu požiūriu jiems labiausiai tinka, nesukeldami rizikos, kad jų sandoriams nebus taikomas PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punkte numatytas neapmokestinimas (šiuo klausimu žr. 2006 m. gegužės 4 d. Sprendimo Abbey National, C‑169/04, EU:C:2006:289, 68 punktą).

51

Iš tiesų mokesčių neutralumo principas yra PVM direktyvos aiškinimo taisyklė ir jis nėra aukštesnės galios nei šios direktyvos normos, todėl remiantis juo negalima išplėsti neapmokestinimo taikymo srities (šiuo klausimu žr. 2012 m. liepos 19 d. Sprendimo Deutsche Bank, C‑44/11, EU:C:2012:484, 45 punktą), ir PVM direktyvos 135 straipsnio 1 dalies g punktas negali būti taikomas paslaugai, kaip antai nagrinėjamai pagrindinėje byloje, kuri neatitinka jo taikymo sąlygų.

52

Atsižvelgiant į visa tai, kas išdėstyta, į prejudicinį klausimą reikia atsakyti, kad Direktyvos 2006/112 135 straipsnio 1 dalies g punktas turi būti aiškinamas taip, kad vienai valdymo paslaugai, kurią trečiajam asmeniui priklausanti informacinė platforma teikia fondų, kuriuos apima specialūs investiciniai fondai ir kiti fondai, valdymo bendrovei, netaikomas šioje nuostatoje numatytas neapmokestinimas.

Dėl bylinėjimosi išlaidų

53

Kadangi šis procesas pagrindinės bylos šalims yra vienas iš etapų prašymą priimti prejudicinį sprendimą pateikusio teismo nagrinėjamoje byloje, bylinėjimosi išlaidų klausimą turi spręsti šis teismas. Išlaidos, susijusios su pastabų pateikimu Teisingumo Teismui, išskyrus tas, kurias patyrė minėtos šalys, nėra atlygintinos.